АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ КРЫМ

295000, Симферополь, ул. Александра Невского, 29/11

http://www.crimea.arbitr.ru         E-mail: info@crimea.arbitr.ru

 

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело №А83-10890/2019

16 марта 2022 года

город  Симферополь

Резолютивная часть решения объявлена 09 марта 2022года.   

В полном объеме решение изготовлено 16 марта 2022 года.

          Арбитражный суд Республики Крым в составе судьи Евдокимовой Е.А., при ведении протокола судебного заседания и его аудиозаписи секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев заявление 

Общества с ограниченной ответственностью «Морская дирекция», 

заинтересованные лица:

– Управление Федеральной налоговой службы по Республике Крым, 

– Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №7 по Республике Крым,  

при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора - Министерства транспорта Республики Крым, Министерства финансов Республики Крым, Совета Министров Республики Крым

о признании недействительными решений,

с участием представителей сторон:

от заявителя -  ФИО2, представитель по доверенности № 5 от 28.12.2021г.,

от заинтересованного лица (Межрайонной ИФНС России №7 по Республике Крым) - ФИО3, представитель по доверенности № 04-17/00544 от 28.01.2021г., ФИО4, представитель по доверенности № 04-17/13814 от 22.12.2021г.,

от заинтересованного лица (УФНС России по Республике Крым) - ФИО4, представитель по доверенности № 06-20/07367@ от 23.12.2021г.,

от третьих лиц - не явились,

                                                           УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Морская дирекция»  (далее по тексту – ООО «Морская дирекция», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Крым с заявлением, и с учетом заявления об уточнении от 15.11.2021 просит суд признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Республике Крым от 21.01.2019 №13-33/26 (с учётом решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым от 21.05.2019 №07-22/07225@) в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 390 716,80 рублей соответствующих сумм пени и штрафа, и понуждении устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Решением Арбитражного суда Республики Крым от 15.07.2020, оставленным без изменения постановлением Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 26.01.2021 решение Арбитражного суда Республики Крым от 15.07.2020 и Постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2020 по делу № А83-10890/2019 в части отказа ООО «Морская дирекция» в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции от 21.01.2019 № 13-33/26 (с учетом решения Управления от 21.05.2019 № 07-22/07225@) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 390 716 руб., 80 коп., соответствующих сумм пени и штрафа отменены, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Крым. В остальной части решение и постановление судов по делу оставлены без изменения.

Направляя дело на новое рассмотрение судом кассационной инстанции указано на то, что рассматривая спор и отказывая обществу в удовлетворении требований по эпизоду, связанному с отнесением обществом на расходы при исчислении налога на прибыль затрат по начислению выплат компенсации расходов за проживание работникам в связи с переездом на работу в другую местность, суд области согласился с выводами инспекции о необоснованном отнесении обществом  на расходы указанных затрат в общей сумме 10 026 680,0 руб., в результате чего, занижение налога на прибыль в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015-2017 составило 2 005 336,0 руб.

Вместе с тем, делая указанный вывод, суд первой инстанции не учел, что решением Управления от 21.05.2019 № 07-22/07225@ при частичной отмене решения налогового органа, было установлено, что инспекцией необоснованно определено завышение размера спорных выплат в общей сумме 3 073 096 руб. 80 коп. Размер затрат, которые,  по мнению налогового органа,  не подтверждены документально,  составил 6 953 584 руб.,  а налог на прибыль, подлежащий доначислению -  1 390 716 руб. 80 коп.

Таким образом, при новом рассмотрении дела, предметом судебной проверки законности решения инспекции является эпизод, связанный с отнесением Обществом при исчислении налога на прибыль затрат (расходов) по выплате компенсаций за проживание работникам, в связи с переездом на работу в другую местность, что обусловило доначисление налогоплательщику налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа.

При новом рассмотрении заявителем не однократно предоставлялись пояснения, согласно которым указывается, что вопреки утверждению налогового органа, Управлением не были в полном объеме учтены суммы расходов, подтвержденные соответствующими расписками, кроме того, понесенные Обществом расходы могут подтверждаться косвенными доказательствами - предоставленными в ходе выездной налоговой проверки: копиями приказов о выплате сумм компенсаций и договорами аренды.

Во время судебного разбирательства представитель заявителя поддержал требования с учетом заявления об уточнении от 15.11.2021, настаивал на удовлетворении заявления по мотивам, изложенным в заявлении и всех дополнительных письменных пояснениях. 

Представители заинтересованных лиц во время судебного разбирательства против удовлетворения заявления возражали по мотивам, указанным в отзыве, а также с учетом дополнительных пояснений.

Исследовав материалы дела, всесторонне и полно выяснив все фактические обстоятельства, выслушав позицию представителей заявителя, возражения заинтересованного лица, третьих лиц, оценив относимость, допустимость каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Согласно частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» разъяснено, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, действия (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления недействительными являются одновременно как его несоответствие закону, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившегося в суд. 

Таким образом, согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации п. 6 Постановления Пленума основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). 

Вместе с тем, на основании части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо. 

Таким образом, на заявителя возложена обязанность доказать нарушение оспариваемыми действиями, решением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконное возложение на него каких-либо обязанностей, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. А на заинтересованное лицо возложена обязанность доказывания законности действий, соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения.

Согласно оспариваемому решению инспекции, в ходе выездной налоговой проверки ООО «Морская дирекция» за период 2015-2017 годы установлено, в частности, необоснованное отнесение на расходы в декларациях по налогу на прибыль организаций затрат, в том числе компенсационные выплаты. 

Заявитель указывает, что Управлением при частичной отмене обжалуемого решения инспекции не приняты в обоснование несения соответствующих расходов все без исключения расписки, представленные к проверке.

 Изложенные доводы заявлены представителем ООО «Морская дирекция» в отношении следующих лиц: ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15,  ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23.

Вместе с тем, указанный довод не соответствует имеющимся в материалах судебного дела доказательствам, с учетом того, что перечисленные заявителем расписки не подтверждают расходы за те периоды (месяцы), которые указаны в решениях инспекции и Управления, и которые вменяются в качестве налогового нарушения ввиду неправомерного занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций с учетом следующих выплат:

1) ФИО5 за март 2015, в размере 50 000,00 руб. и за май 2016 – по июль 2017 в размере 270 000,0 руб. (страница 14 решения Инспекции). В решении инспекции изложено, что ФИО5 ООО «Морская дирекция» предоставил расписки в получении денежных средств ФИО24 б/н от 05.02.2015 на сумму 30 000,00 руб., б/н от 05.03.2015 на сумму 30 000,00 руб.

Вместе с тем, согласно расписке № б/н от 05.02.2015 произведена оплата за февраль 2015, что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за февраль 2015 в сумме 30 000 руб. в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

С учетом фактического наличия в материалах дела расписки № б/н от 05.03.2015, подтверждающей оплату за март месяц 2015, сумма в размере 30 000  руб. принята Управлением, что изложено на странице 7 решения от 21.05.2019.

2) ФИО6 за май – июнь 2015, в размере 60 000,00 руб. (страница 19 Решения Инспекции). В решении инспекции изложено, что ФИО6 предоставила ООО «Морская дирекция» расписки в получении денежных средств ФИО25 б/н от 20.03.2015 на сумму 10 000,00 руб., б/н от 01.04.2015 на сумму 25 000,00 руб., б/н от 04.05.2015 на сумму 25 000,00 руб.

Вместе с тем, согласно расписке № б/н от 20.03.2015 произведена оплата за период 20.03.2015 – 31.03.2015 (март 2015), согласно расписке № б/н от 01.04.2015 произведена оплата за период 01.04.2015 – 30.04.2015 (апрель 2015), что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за март и апрель 2015 в общей сумме 35 000 руб. в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

С учетом фактического наличия в материалах дела расписки № б/н от 04.05.2015, подтверждающей оплату за май месяц 2015 года, сумма в размере 25 000  руб. принята Управлением (страница 10 Решения от 21.05.2019).

3) ФИО7 за май-ноябрь 2015, в размере 150 000 руб. (страница 17 Решения Инспекции). 

Вместе с тем, согласно расписке № б/н от 01.03.2015 произведена оплата за период - март 2015, согласно расписке № б/н от 01.04.2015 произведена оплата за период 01.04.2015 – 30.04.2015 (апрель 2015), что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за март и апрель 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

4) ФИО8 за май – декабрь 2015, в размере 160 000 руб. 

Вместе с тем, согласно расписке № б/н от 01.02.2015 произведена оплата за период – февраль 2015, согласно расписке № б/н от 01.03.2015 произведена оплата за период - март 2015, согласно расписке № б/н от 01.04.2015 произведена оплата за период 01.04.2015 – 30.04.2015 (апрель 2015), что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за февраль, март и апрель 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

5) ФИО9 за август 2015 – март 2016, в размере 254 709,70 руб. 

Вместе с тем, согласно расписке № б/н от 01.06.2015 произведена оплата за период – июнь 2015, что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за июнь 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

6) ФИО10 за март – август 2015, в размере 220 000,00 руб.

Вместе с тем, согласно расписке № б/н от 01.02.2015 произведена оплата за период –февраль 2015, что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за февраль 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

7) ФИО11 за декабрь 2015, в размере 20 000,00 руб.

Вместе с тем, согласно расписке № б/н от 01.08.2015 произведена оплата за период – август 2015, согласно расписке № б/н от 01.09.2015 произведена оплата за период – сентябрь 2015, что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за август, сентябрь 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

8) ФИО12 за апрель 2015 – сентябрь 2017, в размере 955 000,00 руб. 

Вместе с тем, согласно расписке за февраль 2015 произведена оплата за период – февраль 2015 в сумме 35 000 руб., согласно расписке за март 2015 произведена оплата за период – март 2015 в сумме 35 000 руб., что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за февраль, март 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

9) ФИО13 за август – ноябрь 2015, в размере 70 000 руб. 

Вместе с тем, согласно расписке от 01.04.2015 произведена оплата за период – апрель 2015, согласно расписке 01.05.2015 произведена оплата за период – май 2015, согласно расписке 01.06.2015 произведена оплата за период – июнь 2015, согласно расписке 01.07.2015 произведена оплата за период – июль 2015, что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за апрель, май, июнь, июль 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

10) ФИО14 за июль 2015, в размере       10 000 руб.

Вместе с тем, согласно расписке от 05.06.2015 произведена оплата за период – июнь 2015 в сумме 20 000 руб., что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за июнь 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

11) ФИО15 за июнь 2015 – июль 2017, в размере 795 000,00 руб.

Вместе с тем, согласно расписке от 09.05.2015 произведена оплата за период – май 2015 в сумме 25 000 руб., что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за май 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

12) ФИО16 за апрель – декабрь 2015, в размере 110 000 руб.

Вместе с тем, согласно расписке за февраль 2015 произведена оплата за период – февраль 2015 в сумме 25 000 руб., согласно расписке за март 2015 произведена оплата за период – март 2015 в сумме 25 000 руб., что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за февраль, март 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

13) ФИО17 за май – декабрь 2015, в размере 160 000,00 руб.

Вместе с тем, согласно расписке от 05.02.2015 произведена оплата за период – 01.02.2015 – 28.02.2015 (февраль 2015) в сумме 25 000 руб., распиской за март 2015 произведена оплата за период – март 2015,  распиской за апрель 2015 произведена оплата за период – апрель 2015, что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за февраль, март, апрель 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

14) ФИО18 за март – сентябрь 2015, в размере 236 452,00 руб.

Вместе с тем, согласно расписке от 01.02.2015 произведена оплата за период – февраль 2015 в сумме 40 000 руб., что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за февраль 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

15) ФИО19 за май 2015, в размере 30 000 руб.

Вместе с тем, согласно расписке от 10.04.2015 произведена оплата за период – апрель 2015 в сумме 30 000 руб., что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за апрель 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

16) ФИО20 за август – декабрь 2015, в размере 70 000 руб.

Вместе с тем, согласно расписке за май 2015 произведена оплата за период – май 2015 в сумме 10 000 руб., что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за май 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции.

17) ФИО21 за период август 2015 – июнь 2016, в сумме 291 200,00 руб.

Расписками от 03.07.2015 произведена оплата за период с 03.07.2015 по 02.09.2015 в сумме 56 000 руб. (т.е. за июль – 28 000,00 руб., август 28 000 руб.), от 01.09.2015 за период с 03.09.2015 по 02.10.2015 в сумме 28 000 руб., от 01.10.2015 за период с 03.10.2015 по 02.11.2015 в сумме 28 000 руб., от 30.10.2015 за период с 03.11.2015 по 03.12.2015 на сумму 28 000 руб., всего в сумме 112 000 руб., иных расписок за указанный спорный период на сумму 179 200 руб., включенную Обществом в затраты, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций не представлено. Решением Управления (стр. 21) подтверждена сумма затрат в размере 112 000 руб. 

18) ФИО22 за июнь 2015, в размере 50 000 руб.

Вместе с тем, согласно расписке от 01.02.2015 произведена оплата за период – февраль 2015 в сумме 25 000 руб., согласно расписке от 01.03.2015 произведена оплата за период – март 2015 в сумме 25 000 руб., согласно расписке от 01.04.2015 произведена оплата за период – май 2015 в сумме 25 000 руб., что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за февраль, март, май 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции. Согласно расписке от 01.05.2015 произведена оплата за период – июнь 2015 в сумме 25 000 руб., а не 50 000 руб., расходы на проживание за июнь 2015 подтверждены Обществом частично распиской в сумме 25 000 руб., что принято и изложено в решении Управления (стр. 22).

19) ФИО23 за июнь 2015, в размере 50 000 руб.

Вместе с тем, согласно расписке от 01.02.2015 произведена оплата за период – февраль 2015 в сумме 25 000 руб., согласно расписке от 01.03.2015 произведена оплата за период – март 2015 в сумме 25 000 руб., согласно расписке от 01.04.2015 произведена оплата за период – май 2015 в сумме25 000 руб., что не является предметом спора, поскольку расходы на проживание за февраль, март, май 2015 в качестве необоснованно учтенных затрат, уменьшающих базу по налогу на прибыль организаций, не включались в обжалуемое решение инспекции. Согласно расписке от 01.05.2015 произведена оплата за период – июнь 2015 в сумме 25 000 руб., а не 50 000 руб., расходы на проживание за июнь 2015 подтверждены Обществом частично распиской в сумме 25 000 руб., что принято и изложено в решении Управления (стр. 23).

Заявляя указанные доводы, заявителем не принято во внимание и не сопоставлены периоды в расписках, за которые фактически была произведена оплата, в привязке к периодам (месяцам), которые изложены и вменяются в качестве установленных нарушений в обжалуемом Решении инспекции от 21.01.2019 № 13-33/26.

Согласно Положениям Общества об учетной политике для целей бухгалтерского учета «текущие расходы организации собираются на счетах 20 «Основное производство» в разрезе номенклатурных групп 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» в разрезе аналитики по статьям затрат, относятся в конце месяца на финансовый результат и классифицируются организацией как косвенные расходы.

С учетом вышеизложенного, налоговый орган определял обязательства посредством анализа представленных к проверке Счетов № 70 за 2015, № 70 за 2016, № 70 за 2017, что соответствует определенному в учетной политике методу признания расходов в порядке ст. 271-273 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс, НК РФ) по дате их отнесения к расходам по налогу на прибыль организаций - отражения соответствующих сумм на счетах, которые анализировались.

Обществом начислялись компенсационные расходы за проживание иногородних работников, и производились выплаты на основании локальных нормативных актов заявителя - «Положения о порядке компенсации расходов за проживание работников ООО «Морская дирекция» (далее - Положение) в связи с переездом на работу в другую местность, утвержденного приказами Общества № 12/1 от 02.02.2015, № 108 от 01.06.2015 и № 241от 01.12.2015.

В п. 2.4 Положения от 02.02.2015 указано, что ежемесячно в срок до 25 числа работники предоставляют в отдел кадров Общества заявление и документы, подтверждающие оплату за проживание за текущий (отчетный) месяц (расписка, копия чека об оплате и/или другие платежные документы).

Аналогичное положение содержится также в Положении от 01.12.2015, согласно п. 3.1 «общество предоставляет компенсацию за проживание работникам по расходам, подтвержденным соответствующими документами.

Положениями, утвержденными приказами Общества выплатой по компенсации расходов за проживание работников (компенсацией) является «денежное возмещение расходов работникам за проживание».

Согласно положениям пункта 1 статьи 160, подпункта 2 пункта 1 ст. 161 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), в совокупности со статьей 408 ГК РФ следует, что при расчетах между физическими лицами исполнение обязательств подтверждается распиской в получении исполнения, такая расписка вместе с договором купли-продажи квартиры (аренды) могут служить документами, подтверждающими понесенные физическим лицом расходы.

Расчеты могут быть также подтверждены копиями соответствующих платежных поручений, оформленными и осуществленными в соответствии с Положением Банка России от 19.06.2012 № 383-П «О правилах осуществления перевода денежных средств».

В Письме Минфина России от 24.03.2021 № 03-03-07/21069 «О документальном подтверждении расходов при расчетах с использованием банковской карты в целях налога на прибыль» закреплено, что пунктом 3.1 Положения Банка России от 24.12.2004 № 266-П «Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт» предусмотрено, что при совершении операции с использованием платежной карты составляются документы на бумажном носителе и (или) в электронной форме. Документ по операциям с использованием платежной карты является основанием для осуществления расчетов по указанным операциям и (или) служит подтверждением их совершения. Такими документами на бумажном носителе могут быть слип, квитанция электронного терминала и другие аналогичные документы, свидетельствующие о факте совершения операции.

Решением Инспекции от 21.01.2019 № 13-33/26 (в редакции Решения вышестоящего налогового органа от 21.05.2019 № 07-22/07225) установлено, что частично в пакете документов, предоставленных Обществом в подтверждение компенсации расходов за проживание работников в связи с переездом на работу в другую местность отсутствуют расписки наймодателей в получении денежных средств либо иные расчетные документы, в подтверждение произведенных расходов. Заявителем, в нарушение положений п. 1 ст. 252 НК РФ не подтверждены документально затраты, в соответствии с требованиями действующего законодательства, таким образом, Общество, за период 2015-2017 годы необоснованно относило на расходы в декларациях по налогу на прибыль организаций затраты на компенсационные выплаты.

Основанием для доначисления налоговых обязательств по оспариваемому эпизоду явилось отсутствие документально подтвержденных расчетных документов (расходов).

Обязанность документального подтверждения расходов в целях налогообложения прибыли организаций установлена ст. 252 НК РФ. 

Основанием доначисления налога на прибыль в проверяемый период явилось несоблюдение заявителем положений пункта 1 статьи 252 НК РФ - отсутствие документально подтвержденных расходов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации (расчетных документов), при одновременном их отражении в декларации по налогу на прибыль, уменьшающих налогооблагаемую базу. 

Суд принимает во внимание, что Решением от 21.01.2019 № 13-33/26 (в ред. решения Управления от 21.05.2019 № 07-22/07225@) признаны обоснованными и документально подтвержденными затраты заявителя, понесенные им в связи с компенсацией за проживание, по которым были представлены соответствующие расчетные документы.

В Решении УФНС России по Республике Крым от 21.05.2019 № 07-22/07225@, в частности, на страницах 6-24 произведен детальный анализ представленных к проверке документов по физическим лицам, содержащих расписки в получении денежных средств, предоставленные заявителю его работниками.

Согласно указанного Решения, приняты в обоснование несения соответствующих расходов все расписки, представленные к проверке, о чем свидетельствует уменьшение налоговой базы в указанной части в размере 3 073 096,80 руб., а также самого налога на сумму 614 619,36 руб., соответствующих пеней и штрафа.

Относительно позиции Общества о том, что наличие договора по найму жилого помещения является доказательством несения соответствующих расходов, следует отметить, что согласно п. 1 ст. 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

С учетом вышеизложенного положения ГК РФ, договор подтверждает исключительно установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, вместе с тем, сам по себе не может свидетельствовать о фактах его действительного исполнения (в данном случае - самостоятельно подтверждать несение реальных расходов по найму жилых помещений).

По мнению суда, одного лишь договора для подтверждения расходов для целей налогообложения недостаточно, поскольку он является документом, в котором фиксируется исключительно возникновение, изменение и прекращение обязательств сторон, но не отражаются факты и содержание хозяйственной жизни, и, не является первичным документом для целей бухгалтерского и налогового учета.

Подтверждением сумм расходов также являются первичные документы, оформленные надлежащим образом. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены (оплачены) и связаны с осуществляемым видом деятельности.

Таким образом, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами.

Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности. В то же время документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение произведенных расходов, должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает налоговые последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов).

Согласно пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

Изложенные в пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ случаи применения расчетного метода при определении обязательств налогоплательщиков являются исчерпывающими и не подлежащими расширенному толкованию. 

Согласно статье 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В статье 23 НК РФ установлено, что обязанность обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов, лежит на налогоплательщике.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Порядок документального оформления затрат установлен Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – ФЗ от 06.12.2011 № 402-ФЗ) и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, подтверждающими документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Из положений статьи 313 НК РФ и ФЗ от 06.12.2011 № 402-ФЗ следует, что в налоговых правоотношениях надлежащими доказательствами являются первичные учетные документы, аналитические регистры налогового учета, регистры бухгалтерского учета.

Положения налогового законодательства свидетельствуют о том, что налогоплательщик должен самостоятельно отражать в декларации доходы и расходы. При этом расходы должны отвечать требованиям, предусмотренным статьей 252 НК РФ.

Обязанность доказывания обоснованности и размера понесенных расходов, правомерности включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, лежит на налогоплательщике и он должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций.

Из положений пункта 7 ч. 1 статьи 31 НК РФ следует наличие у налогового органа права на применение расчетного метода двумя способами: на основании имеющейся информации о налогоплательщике и на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Исходя из указанных обстоятельств, положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, принимая во внимание разъяснения, изложенные в пункте 8 Постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», с учетом того, что бухгалтерский учет и учет объектов налогообложения налогоплательщиком осуществлялся, а в обоснование расходов были представлены частично документы в ходе налоговой проверки, а сама проверка проводилась на основании фактически имеющихся у налогоплательщика документов и сведений, с учетом документов и сведений, полученных о деятельности налогоплательщика в ходе контрольных мероприятий, расчетный метод налоговым органом не применялся, в связи с отсутствием оснований для его применения.

Довод заявителя о необходимости в рассматриваемом случае определения расчетным методом спорной части расходов общества, заявленных самим обществом в налоговых декларациях несостоятелен. 

Обществом не приведено в рассматриваемом случае конкретных оснований, изложенных в пункте 7 статьи 31 НК РФ, обязывающих применение расчетного метода при определении сумм расходов, отраженных самим налогоплательщиком в представленных декларациях по налогу на прибыль в спорный (проверяемый) период.

Согласно положениям п. 1 ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Как было указано выше, под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из указанных норм следует, что в целях исчисления налога на прибыль организаций одного лишь факта выдачи денежных средств недостаточно для их учета в качестве расходной части по налогу.

При уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль организаций лицо должно предоставить документы, подтверждающие факт расходования выданных денежных средств в целях осуществления деятельности предприятия.

Таким образом, наличие у Общества приказов о произведенных выплатах, в отсутствие надлежаще оформленных расчетных документов не подтверждает расходование полученных денежных средств на производственные нужды Общества.

Обществом не представлено относимых и допустимых доказательств в порядке ст. 67, 68 АПК РФ несения расходов в спорном размере с их документальным подтверждением, что в силу ст. 252 НК РФ не позволяет их учесть при исчислении налога на прибыль.

Кроме того, следует отметить, что согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 14376/12, «документами, подтверждающими материальные затраты подотчетного физического лица, могут служить товарные чеки, накладные с приложением кассовых чеков или квитанции к приходным ордерам, подтверждающих  оплату данного товара (работы, услуги)».

Минфином Российской Федерации в письме от 26.05.2015 № 03-03-06/30062 закреплено, что приказ не является документальным подтверждением фактически осуществленных расходов.

Также согласно позиции Минфина Российской Федерации, изложенной в письмах ведомства от 24.09.2019 № 03-03-06/1/73290; от 16.08.2019 № 03-03-07/62263; от 26.09.2019 № 03-03-06/1/74132, от 20.09.2019 № 03-03-06/1/72532, для целей налогообложения прибыли организаций расходы на проживание работника при пребывании в служебной командировке должны быть подтверждены документами, свидетельствующими о фактически осуществленных затратах (подтверждающие оплату проживания) и оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, чтобы учесть затраты Общества, они должны соответствовать условиям признания расходов.

Расходами для целей налогообложения прибыли признаются только те затраты налогоплательщика, которые соответствуют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

При расчете налога на прибыль можно учесть расходы, которые одновременно отвечают следующим требованиям (п. 1 ст. 252 НК РФ):

1) они должны быть документально подтверждены;

2) экономически оправданны;

3) направлены на получение дохода.

Вместе с тем, Обществом такие документы не представлены.

Оценивая доводы налогоплательщика о том, что протоколы допросов собственников жилых помещений не являются достаточными и допустимыми доказательствами занижения Обществом налогооблагаемой базы, поскольку в подтверждение оплаты за найм помещений были представлены договоры и расписки в получении собственниками помещений денежных средств, при этом доказательств несоответствия подписей этих лиц на расписках и договорах налоговым органом не представлено, суд отмечает следующее.

Решением Управления по Республике Крым о результатах рассмотрения апелляционной жалобы от 21.05.2019 № 07-22/07225@ решение инспекции  от 21.01.2019 № 13-33/26 частично отменено. 

Частичная отмена сумм по решению инспекции обусловлена тем, что при досудебном рассмотрении налогового спора при оценке правомерности решения инспекции УФНС России по Республике Крым по результатам проведенного анализа собранной доказательственной базы пришло к выводу, что Обществом в подтверждение компенсации расходов за проживание работников в связи с переездом на работу в другую местность предоставлены расписки наймодетелей в получении денежных средств за проживание на общую сумму 3 073 096,8 руб. по расходам, не подтвержденным в ходе проведения Инспекцией налоговой проверки на основании произведенных допросов собственников жилых помещений.

В результате анализа собранной доказательственной базы Управление установило, что Инспекцией необоснованно определено завышение размера выплат компенсации за проживание, полученной работниками Общества в связи с переездом на работу в другую местность в общей сумме 3 073 096,8 руб., что привело к необоснованному доначислению Инспекцией налога на прибыль организаций в общей сумме 614 619,36 руб.

 Таким образом, имевшее место нарушение прав Общества решением инспекции было устранено решением вышестоящего налогового органа самостоятельно путем частичной отмены доначисленных сумм. 

Указанные выводы Управления согласуются с представленными суду материалами выездной налоговой проверки и сами по себе не нарушают прав налогоплательщика.

Доводы заявителя судом отклоняются ввиду их необоснованности, во время судебного разбирательства опровергнуты материалами дела.

Анализируя все вышеизложенное, суд не находит правовых оснований для удовлетворения заявления о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Республике Крым от 21.01.2019 №13-33/26 (с учётом решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым от 21.05.2019 №07-22/07225@) в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 390 716,80 рублей соответствующих сумм пени и штрафа.

Руководствуясь ст.ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд 

                                                           РЕШИЛ:

В удовлетворении заявления Общества с ограниченной ответственностью «Морская дирекция» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Республике Крым от 21.01.2019 №13-33/26 (с учётом решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Крым от 21.05.2019 №07-22/07225@) в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 390 716,80 рублей соответствующих сумм пени и штрафа - отказать.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Республики Крым в порядке апелляционного производства в Двадцать первый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Судья                                                                                                     Е.А. Евдокимова