Арбитражный  суд  Брянской  области

241050, г. Брянск, пер. Трудовой, д.6 сайт: www.brya№sk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации   

 

РЕШЕНИЕ

Дело №А09-11560/2021

город Брянск

23 ноября 2022 года

Резолютивная часть решения объявлена: 16.11.2022

Арбитражный суд Брянской области в составе судьи Мишакина В.А., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем с/з ФИО1,  

рассмотрев заявление индивидуального предпринимателя ФИО2, г.Брянск Брянской области, ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, 

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску, ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, 

о признании недействительным решения от 18.06.2021 № 4428 в части, о признании недействительным решения № 6 от 27.09.2021,

третье лицо: ИП ФИО3, ИНН 

<

***>

при участии: 

от заявителя: Владимиров А.Н. - адвокат (доверенность от 25.02.2022, уд. № 540 от 19.01.2011);

от заинтересованного лица: ФИО4 – главный специалист-эксперт (доверенность от 06.06.2022 №03-09/18278);  ФИО5 – ведущий специалист-эксперт (доверенность от 19.04.2022 №03-09/12814);

от третьего лица: не явился, извещен. 

установил:

Индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – ИП ФИО2, предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (далее – ИФНС по г. Брянску, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 18.06.2021 №4428 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2019 год.

Определением Арбитражного суда Брянской области от 22.12.2021 заявление ИП ФИО2 о признании недействительным решения ИФНС по г. Брянску от 18.06.2021 №4428 принято к производству и возбуждено производство по арбитражному делу №А09-11560/2021.

Также заявитель обратился в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к ИФНС по г. Брянску о признании недействительным решения от 27.09.2021 №6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки соблюдения предпринимателем законодательства о налогах и сборах в период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

Определением Арбитражного суда Брянской области от 22.03.2021 заявление ИП ФИО2 о признании недействительным решения ИФНС по г. Брянскуот 27.09.2021 №6 принято к производству и возбуждено производство по арбитражному делу №А09-2388/2022.

Определением Арбитражного суда Брянской области от 19.04.2022 по делу №А09-11560/2021 производство по арбитражным делам №А09-11560/2021 и №А09-2388/2022 в порядке ст.137  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объединено в одно производство с присвоением объединенному делу №А09-11560/2021.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена индивидуальный предприниматель ФИО3, в соответствии со ст. 51 АПК РФ (далее – ИП ФИО2).

ИФНС по г. Брянску с заявленными ИП ФИО2 требованиями не согласилась по основаниям, изложенным в письменных отзывах.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд установил следующее.

ИФНС по г. Брянску в порядке ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) поведена камеральная налоговая проверка уточненной  (номер корректировки 1) налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСН), за 2019 год, по результатам которой был составлен акт камеральной налоговой проверки №5046 от 03.07.2020.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, представленных налогоплательщиком возражений на акт проверки, а также документов и сведений, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, заместителем начальника ИФНС по г. Брянску вынесено решение 34428 от 18.06.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение №4428).

Указанным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст.122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 523 632, 20 руб. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании ст. 112, 114 НК РФ).

Кроме того, предпринимателю был доначислен налог, в связи с применением УСН, за период с 01.01.2019 по 31.12.2019 в размере 5 236 322 руб., а также пени по названному налогу в сумме 592 129,03 руб.

Решение ИФНС №4428 налогоплательщиком было обжаловано в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС по Брянской области от 04.10.2021 апелляционная жалоба предпринимателя на решение ИФНС №4428 оставлена без удовлетворения.

Также ИФНС по г. Брянску в порядке ст. 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО2 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой был составлен акт налоговой проверки №6 от 09.04.2021.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений на акт проверки заместителем начальника ИФНС по г. Брянску вынесено решение №6 от 27.09.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение № 6).

Указанным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 и п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа на общую сумму 1 020 279 руб. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании ст. 112, 114 НК РФ).

Решением ИФНС №6 предпринимателю доначислены налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в общей сумме 9 784 345 руб., в том числе за 2017 год в сумме 4 513 565 руб., за 2018 год в сумме 5 226 723 руб. и за 2019 год в сумме 44 057 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (далее – взносы на ОПС)в общей сумме 293 447 руб., в том числе за 2017 год в сумме 66 800 руб., за 2018 год в сумме 88 815 руб. и за 2019 год в сумме 137 832 руб., а также пени по указанным налогу и взносам в общей сумме 2 616 317,49 руб.

Решение ИФНС №6 предпринимателем также было обжаловано в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС по Брянской области от 27.12.2021 апелляционная жалоба предпринимателя на решение ИФНС №6 оставлена без удовлетворения.

Таким образом, решениями ИФНС №4428 и №6 налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п.3 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в виде штрафа в размере 1 502 056, 20 руб., к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, за неуплату взносов на ОПС, в виде штрафа в размере 29 345 руб., к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, за непредставление (несвоевременное представление) документов в виде штрафа в размере 12 500 руб. 

Кроме того, налогоплательщику доначислены налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в общей сумме 15 020 667 руб., в том числе за 2017 год в сумме 4 513 565 руб., за 2018 год в сумме 5 226 723 руб. и за 2019 год в сумме 5 280 379 руб., взносы на ОПС в общей сумме 293 447 руб., в том числе за 2017 год в сумме 66 800 руб., за 2018 год в сумме 88 815 руб. и за 2019 год в сумме 137 832 руб., пени по указанным налогу и взносам в общей сумме 3 208 446,52 руб.

Полагая, что решения ИФНС №4428 и №6 не соответствуют закону, нарушают его права и законные интересы, ИП ФИО2 обратился в арбитражный суд с вышеуказанными заявлениями.

Как следует из материалов дела в период с 01.01.2017 по 31.12.2019 заявитель осуществлял деятельность по сдаче в аренду (наем) нежилых помещений, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, площадью более 700 кв.м., с доходов от осуществления которой исчислял и уплачивал налоги по патентной системе налогообложения (далее – ПСН). 

С доходов от осуществления иных видов деятельности заявитель в период с 01.01.2017 по 31.12.2019 исчислял и уплачивал налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, с объектом налогообложения «доходы».

В ходе проведения камеральной и выездной налоговых проверок инспекция пришла к выводу о применении предпринимателем схемы формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществления деятельности на подконтрольное и взаимозависимое с ним лицо, целью которого являлось сохранение права на применение специального налогового режима – ПСН и уклонения от уплаты налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

Оспаривая выводы налогового органа, налогоплательщик указывает, что регистрация ИП ФИО3 в качестве индивидуального предпринимателя осуществлялась ею по собственной воле, без участия какого-либо участия предпринимателя. Заключение договора банковского счета (открытие расчетного счета) от имени ФИО3 производилось им в пределах полномочий, определенных нотариально заверенной доверенностью, а распоряжение денежными средствами, поступившими на расчетный счет ИП ФИО3 от осуществления предпринимательской деятельности, им не осуществлялось, доходы, получаемые ИП ФИО3 им не контролировались и не регулировались.

Налогоплательщик указывает, что после вступления в силу соглашения о порядке владения, пользования и распоряжения, в том числе при осуществлении предпринимательской деятельности, недвижимым имуществом супругов, нажитым в период брака и находящегося в совместной собственности супругов, от 01.11.2016 имущество, определенное указанным соглашением, как имущество, используемое в предпринимательской деятельности ФИО3, им в предпринимательской деятельности не использовалось, доходы от его использования не получались.

Налогоплательщик обращает внимание, что имущество, зарегистрированное в установленном законом порядке на его имя, приобретено во время брака с ФИО3, в связи с чем, является совместно нажитым имуществом, распоряжение которым осуществляется в порядке ст. 253 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

Кроме того, заявитель выражает несогласие с произведенными налоговым органом по результатам проверок налоговых обязательств, указывая на неправомерность отнесения к доходам, учитываемым при исчислении предельного размера доходов, позволяющих применение патентной системы налогообложения (п.п. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ), доходов, учитываемых при определении налогового базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, и страховых взносов на ОПС поступлений от ООО «Даниловская пивоварня», ООО «Мебельград», ООО «Оранж» и ООО «Бордо» в виде возмещения стоимости коммунальных платежей.

Оспаривая законность дополнительного начисления взносов на ОПС, заявитель указывает, что при определении суммы таких взносов, подлежащей к доплате, инспекцией не учтены суммы взносов, уплаченных ИП ФИО3

Указывая на незаконность привлечения его к ответственности, предусмотренной п. 1 ст.126 НК РФ, налогоплательщик обращает внимание на неправильное определение налоговым органом момента, с которого надлежит исчислять предусмотренный п. 3 ст. 93 НК РФ срок на представление таких документов с учетом избранного налоговым органом способа направления в его адрес требования.

Возражая против доводов заявителя, инспекция в отзывах на заявления налогоплательщика по настоящему делу указала, что оспариваемые в настоящем деле ненормативные правовые акты соответствуют требованиям законодательства о налогах и сборах, приняты уполномоченными должностными лицами налогового органа по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, при непосредственном участии представителя налогоплательщика.

Инспекция отмечает, что при исчислении предельного размера дохода, позволяющего налогоплательщику применять патентную систему налогообложения, а также налоговой базы по налогу, уплачиваемом в связи с применением УСН, и страховых взносов на ОПС обоснованно приняты во внимание платежи, поступившие на расчетный счет предпринимателя от ООО «Даниловская пивоварня», ООО «Мебельград», ООО «Оранж» и ООО «Бордо» в качестве возмещения стоимости коммунальных платежей, поскольку уплатой коммунальных платежей предприниматель исполнял обязанность арендодателя по предоставлению имущества арендатору в надлежащем состоянии.

Также инспекция выражает несогласие с доводами заявителя о неверном исчислении срока предоставления налогоплательщиком документов по требованию, указывая, что такой срок надлежит исчислять с даты фактического получения налогоплательщиком требований вне зависимости от избранного налоговым органом срока направления требования налогоплательщику.

Изучив материалы дела, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с п. 1 ст. 19 НК РФ лицами, на которых в НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги, сборы, страховые взносы, являются организации и физические лица, которые для целей применения НК РФ признаются налогоплательщиками.

Налоговые правоотношения основаны на властном методе правового регулирования; реализация конституционной обязанности платить законно установленные налоги предполагает субординацию, властное подчинение налогоплательщика требованиям государства (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 №3-П, от 14.07.2005 №9-П, от 23.05.2013 №11-П).

Вместе с тем, налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 №1440-О).

В соответствии с п. 1 ст. 346.43 НК РФ патентная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными системами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Патентная система налогообложения применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, перечень которых устанавливается законами субъектов Российской Федерации, за исключением видов деятельности, установленных п. 6 настоящей статьи. 

В частности, патентная система налогообложения применяется в отношении деятельности по сдаче в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, садовых домов, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности (п.п. 9 п. 2 ст. 346.43 НК РФ).

Согласно п. 10 ст. 343.43 НК РФ применение патентной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате:  1) налога на доходы физических лиц (в части доходов, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения);  2) налога на имущество физических лиц (в части имущества, используемого при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с п.7 ст. 378.2 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым п. 10 ст. 378.2 НК РФ).

В силу п.11 и 12 ст. 346.43 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом: 1) при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых не применяется патентная система налогообложения; 2) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области; 3) при осуществлении операций, облагаемых в соответствии со ст. 161 и 174.1 настоящего Кодекса.

Иные налоги индивидуальные предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения, уплачивают в соответствии с законодательством о налогах и сборах, а также исполняют обязанности налоговых агентов, предусмотренные настоящим Кодексом.

Пунктом 6 ст. 346.45 НК РФ установлены случаи, при которых налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения (на упрощенную систему налогообложения, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (в случае применения налогоплательщиком соответствующего режима налогообложения) с начала налогового периода, на который ему был выдан патент.

В случае, если налогоплательщик применяет одновременно патентную систему налогообложения и упрощенную систему налогообложения, при определении величины доходов от реализации для целей соблюдения ограничения, установленного настоящим пунктом, учитываются доходы по обоим указанным специальным налоговым режимам.

Согласно п. 7 ст. 346.45 НК РФ суммы налогов, подлежащие уплате в соответствиис общим режимом налогообложения (упрощенной системой налогообложения, системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей), а также суммы торгового сбора за период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение патентной системы налогообложения по основаниям, указанным в п. 6 настоящей статьи, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. 

При этом указанные индивидуальные предприниматели не уплачивают пени в случае несвоевременной уплаты налогов (авансовых платежей по налогам), подлежащих уплате в соответствии с общим режимом налогообложения (упрощенной системой налогообложения, системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей), и сумм торгового сбора в течение того периода, в котором применялась патентная система налогообложения.

Следовательно, налогоплательщики, не отвечающие требованиям, установленным ст. 346.43 и 346.45 НК РФ, в том числе в случае превышения порогового значения доходов, не вправе применять специальный налоговый режим в виде патентной системы налогообложения, а обязаны исчислять и уплачивать налоги в соответствии с иными режимами налогообложения.

Пунктом 1 ст. 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п.1 постановления от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ №53) разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В силу п. 3 постановления Пленума ВАС РФ №53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (п. 7 постановления Пленума ВАС РФ №53).

В пункте 9 постановления Пленума ВАС РФ №53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно п. 11 постановления Пленума ВАС РФ №53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Проведенной налоговой проверкой установлено, что заявитель зарегистрированв качестве индивидуального предпринимателя 17.04.2008. Основным видом деятельности, заявленным налогоплательщиком при государственной регистрации, являлось «Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом (ОКВЭД 68.20.2).

С момента государственной регистрации налогоплательщиком применяется УСН, в качестве объекта налогообложения выбраны «доходы». Одновременно с 01.03.2013 предпринимателем применяется патентная система налогообложения по виду предпринимательской деятельности сдача в аренду (наем) нежилых помещений, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, площадью более 700 кв.м, в соответствии с гл. 26.5 НК РФ. 

Налоговой проверкой установлено и подтверждается материалами дела, что в собственности налогоплательщика имеются нежилые помещения, расположенные по адресам: 

<

...>, 

<

...>, 

<

...>, 

<

...>, 

<

...> и 

<

...>.

Материалами дела подтверждается, что имущество, расположенное по вышеуказанным адресам, налогоплательщиком приобретено в период с 2005 по 2018 годы, то есть как до начала осуществления предпринимательской деятельности, так и в период ее осуществления.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период часть имеющихся у него в собственности нежилых помещений, расположенных по перечисленным выше адресам, им использовалась для осуществления деятельности по сдаче в аренду недвижимого имущества, с доходов от осуществления которой уплачивались налоги по патентной системе налогообложения.

Наряду с ИП ФИО2 в проверяемый период часть имущества, право собственности на которое зарегистрировано за предпринимателем, сдавалась в аренду и ИП ФИО3

Налоговой проверкой установлено и подтверждается материалами дела, что ФИО2 и ФИО3 с 26 июля 1997 года состоят в законном браке.

Согласно п. 1 ст. 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

В силу п. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами признаются физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Таким образом, ИП ФИО2 и ИП ФИО3 в силу прямого указания закона (п.п. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) являются взаимозависимыми лицами.

Вместе с тем, согласно разъяснениям, содержащимся в п. 6 постановления Пленума ВАС РФ №53, взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, однако в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 настоящего постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, нашла закрепление правовая позиция, согласно которой сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение УСН данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Из материалов настоящего дела следует, что ФИО3 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 28.11.2016, основным и единственным видом деятельности, указанным в Едином государственном реестре индивидуальных, является «аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом» (код по ОКВЭД 68.20).

Налоговой проверкой установлено и подтверждается материалами дела, что в проверяемый период на расчетный счет ИП ФИО3, открытый в ПАО «Сбербанк», поступали денежные средства от ООО «Версаль» с назначением платежа «оплата за аренду помещения по договору б/н от 01.01.17» и «оплата за аренду помещения по договору аренды б/н от 01.12.17», ООО «Даниловская пивоварня» с назначением платежа «оплата за аренду помещения по договору аренды б/н от 01.01.17»,  ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» с назначением платежа «оплата арендной платы по договору б/н от 01.01.17», «оплата арендной платы по договору б/н от 30.10.17» и оплата арендной платы по договору аренды недвижимого имущества № 2 от 01.10.2014», от ООО «ДП Логистик» с назначением платежа «оплата за аренду помещения по договору б/н от 01.10.19», от ООО «ТД «Даниловская пивоварня» с назначением платежа «оплата за аренду помещения по договору аренды от 10.10.17».

Из материалов настоящего дела следует, что ИП ФИО3 в проверяемый период были заключены следующие договоры аренды:

- договор аренды нежилого помещения от 01.01.2017, заключенныйс ООО «Версаль» ИНН 

<

***>, предметом которого являлось представление во временное владение и пользование нежилого помещения, находящегося по адресу: 

<

...>, общей площадью 813 кв.м (п. 1.1), со сроком аренды с 01.01.2017 по 01.12.2017 (п. 2.1);

- договор аренды нежилого помещения от 01.12.2017, заключенный с ООО «Версаль» ИНН 

<

***>, предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование нежилого помещения, находящегося по адресу: 

<

...>, общей площадью 813 кв.м (п. 1.1), со сроком аренды с 01.12.2017 по 01.11.2018 (п. 2.1);

- договор аренды нежилого помещения от 01.01.2017, заключенный с ООО «Даниловская пивоварня» ИНН 

<

***>, предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование нежилого помещения, находящегося по адресу: 

<

...>, общей площадью 257,8 кв.м (п. 1.1); со сроком аренды с 01.01.2017 по 01.12.2017 (п. 2.1); расторгнут с 31.10.2017;

- договор аренды нежилого помещения от 01.10.2019, заключенный с ООО «ДП ЛОГИСТИК» ИНН 

<

***>, предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование офисного помещения площадью 207,7 кв.м, расположенного по адресу: 

<

...>, литера И (п. 1.1); со сроком аренды с 01.10.2019 по 31.08.2020;

- договор аренды нежилого помещения от 10.10.2017, заключенный с ООО «Торговый дом Даниловская пивоварня», предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование офисного помещения площадью 207,7 кв.м, расположенного по адресу: 

<

...>, литера И (п. 1.1); со сроком аренды с 01.11.2017 по 01.10.2018; расторгнут 30.09.2019;

- договор аренды нежилого помещения от 30.10.2017, заключенный с ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» ИНН 

<

***>, предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование офисного помещения площадью 50,1 кв.м, расположенного по адресу: 

<

...>; со сроком аренды с 01.11.2017 по 01.10.2018.

Материалами настоящего дела подтверждается, что перечисленные выше договоры, акты приема-передачи имущества в аренду по ним, соглашения о расторжении договоров, а также акты оказания услуг от имени арендодателя подписаны ФИО3 

Из материалов дела и пояснений представителей сторон в судебном заседании следует, что объектом аренды по договорам аренды нежилого помещения от 01.01.2017 и от 01.12.2017, заключенным с ООО «Версаль», являлся склад железобетонный общей площадью 813 кв.м, условный номер 32-32-28/002/2005-08; объектом аренды по договорам аренды 01.01.2017, заключенным с ООО «Даниловская пивоварня», от 10.10.2017, заключенным с ООО «Торговый дом Даниловская пивоварня», от 30.10.2017, заключенным с ООО «Даниловская пивоварня ЛТД», от 01.10.2019, заключенным с ООО «ДП ЛОГИСТИК», являлось нежилое помещение – склад плотникам общей площадью 257,8 кв.м, кадастровый номер 32:28:0032703:180.

В соответствии со ст. 608 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит собственнику. Арендодателем могут быть также лица, управомоченные собственником сдавать имущество в аренду.

Согласно п. 1 ст.131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

Из представленных сторонами в материалы дела доказательств следует, что право собственности на склад железобетонный общей площадью 813 кв.м, номер 32-32-28/002/2005-08, расположенный по адресу: 

<

...>, зарегистрировано за ФИО2, что подтверждается свидетельством о регистрации права от 26.01.2006 серия 32АГ №714850. Также из материалов дела следует, что склад железобетонный общей площадью 813 кв.м приобретен ФИО2 по договору купли-продажи недвижимости от 17.12.2005, заключенному с ОАО «Управление производственно-технической комплектации агрегатами, узлами, деталями».

Право собственности склад плотникам общей площадью 257,8 кв.м, кадастровый номер 32:28:0032703:180, расположенный по адресу: 

<

...>, также зарегистрировано за ФИО2, что подтверждается свидетельством о регистрации права от 22.12.2015 серии АБ №116036. 

Основанием возникновения права собственности на названный объект недвижимости послужило решение Арбитражного суда Брянской области от 25.05.2015 по делу №А09-4369/2015.

Приведенные выше обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом Арбитражного суда Брянской области, указывают на то, что здание склада плотникам, расположенное по адресу: 

<

...>, площадью 111,2 кв.м, в результате реконструкции которого его площадь была увеличена до 257,8 кв.м., было приобретено ФИО2 в 2004 году.

Таким образом, как склад железобетонный общей площадью 813 кв.м, условный номер 32-32-28/002/2005-08, так и здание склада плотникам, расположенное по адресу: 

<

...>, были приобретены до регистрации ФИО2 в качестве индивидуального предпринимателя.

В соответствии с п. 1 ст. 244 ГК РФ имущество, находящееся в собственности двух и более лиц, принадлежит им на праве общей собственности.

Общая собственность на имущество является долевой, за исключением случаев, когда законом предусмотрено образование совместной собственности на это имущество (п. 3).

Согласно п.1 ст. 34 Семейного кодекса Российской Федерации (далее - СК РФ) имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью.

В силу п.2 ст. 34 СК РФ к имуществу, нажитому супругами во время брака (общему имуществу супругов), относятся доходы каждого из супругов от трудовой деятельности, предпринимательской деятельности и результатов интеллектуальной деятельности, полученные ими пенсии, пособия, а также иные денежные выплаты, не имеющие специального целевого назначения (суммы материальной помощи, суммы, выплаченные в возмещение ущерба в связи с утратой трудоспособности вследствие увечья либо иного повреждения здоровья, и другие). 

Общим имуществом супругов являются также приобретенные за счет общих доходов супругов движимые и недвижимые вещи, ценные бумаги, паи, вклады, доли в капитале, внесенные в кредитные учреждения или в иные коммерческие организации, и любое другое нажитое супругами в период брака имущество независимо от того, на имя кого из супругов оно приобретено либо на имя кого или кем из супругов внесены денежные средства.

Имуществом каждого из супругов в силу п. 1 ст. 36 СК РФ признается имущество, принадлежавшее каждому из супругов до вступления в брак, а также имущество, полученное одним из супругов во время брака в дар, в порядке наследования или по иным безвозмездным сделкам (имущество каждого из супругов), а, кроме того, вещи индивидуального пользования (одежда, обувь и другие), которыми пользовался супруг, за исключением драгоценностей и других предметов роскоши, хотя и приобретенные в период брака за счет общих средств супругов. Те же положения содержатся в п. 1 и 2 ст. 256 ГК РФ.

Содержание приведенных норм права указывает, что при отсутствии заключенного супругами брачного договора все имущество, приобретенное ими во время брака, за исключением прямо предусмотренного законом (п. 1 и 2 ст. 36 СК РФ, п. 1 и 2 ст. 256 ГК РФ), признается совместным имуществом супругов.

Пунктами 1 и 2 ст. 209 ГК РФ определено, что собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом.

Порядок владения, пользования и распоряжения имуществом, находящимся в общей совместной собственности, установлен ст. 253 ГК РФ, п. 1 которой определено, что участники совместной собственности, если иное не предусмотрено соглашением между ними, сообща владеют и пользуются общим имуществом.

Согласно п. 2 и 3 названной нормы права распоряжение имуществом, находящимся в совместной собственности, осуществляется по согласию всех участников, которое предполагается независимо от того, кем из участников совершается сделка по распоряжению имуществом.

Каждый из участников совместной собственности вправе совершать сделки по распоряжению общим имуществом, если иное не вытекает из соглашения всех участников. Совершенная одним из участников совместной собственности сделка, связанная с распоряжением общим имуществом, может быть признана недействительной по требованию остальных участников по мотивам отсутствия у участника, совершившего сделку, необходимых полномочий только в случае, если доказано, что другая сторона в сделке знала или заведомо должна была знать об этом.

В силу п.4 ст. 253 ГК РФ приведенные выше правила применяются постольку, поскольку для отдельных видов совместной собственности ГК РФ или другими законами не установлено иное.

Пунктом 3 ст. 35 СК РФ установлены специальные правила распоряжения имуществом, находящимся в совместной собственности супругов, согласно которым  для заключения одним из супругов сделки по распоряжению имуществом, права на которое подлежат государственной регистрации, для которой законом установлена обязательная нотариальная форма, или сделки, подлежащей обязательной государственной регистрации, необходимо получить нотариально удостоверенное согласие другого супруга.

В кассационном определении Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации от 03.08.2022 №50-КАД22-5-К8 в результате анализа приведенных выше норм права сформирована правовая позиция, согласно которой действующее законодательство не запрещает индивидуальному предпринимателю, применяющему упрощенную систему налогообложения, в предпринимательских целях сдавать в аренду недвижимое имущество, находящееся в совместной собственности его и супруга, если он получил на это нотариально удостоверенное согласие последнего. При наличии такого условия предприниматель имеет право заключать договоры аренды от своего имени.

При этом полученный индивидуальным предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения, доход от сдачи в аренду нежилого помещения с согласия супруга, удостоверенного в нотариальном порядке, в полном объеме облагается налогом в рамках упрощенной системы налогообложения в соответствии с положениями главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как уже указывалось выше, налоговой проверкой установлено и подтверждается материалами дела, что ФИО2 и ФИО3 с 26.07.1997 состоят в браке, следовательно, имущество, приобретенное ими в период брака, признается их совместной собственностью, вне зависимости на чье имя оно зарегистрировано (п. 1 ст. 256 ГК РФ и п. 1 ст. 34 СК РФ). 

Таким образом, предоставление имущества, приобретенного заявителем и ФИО3 в браке и являющегося их совместной собственностью, в аренду в проверяемый период в силу приведенных выше норм права могло осуществляться как ФИО2, так и ФИО3 в качестве его собственников при соблюдении предусмотренных законом требований.

В связи с чем, вывод налогового органа о невозможности использования ФИО3 в предпринимательской деятельности имущества, зарегистрированногов в установленном законом порядке на имя ФИО2, но приобретенного во время брака, судом признается необоснованным ввиду его несоответствия указанным выше нормам права.

Из материалов настоящего дела следует, что ФИО2 и ФИО3 01.11.2016 заключено соглашение о порядке владения, пользования и распоряжения (далее – соглашение от 01.11.2016), в том числе при осуществлении предпринимательской деятельности, недвижимым имуществом супругов, нажитым в период брака и находящегося в совместной собственности супругов.

В п.3 названного соглашения перечислено недвижимое имущество, находящееся на момент его заключения в совместной собственности ФИО2 и ФИО3, а также определено, что имущество, находящееся в их совместной собственности, оформляется на одного из супругов – ФИО2, что не исключает права их совместной собственности на такое имущество.

Пунктами 4 и 5 соглашения от 01.11.2016 его стороны разграничили права владения, пользования и распоряжения, в том числе в целях осуществления предпринимательской деятельности, в отношении недвижимого имущества, находящего в их собственности и перечисленного в п. 3 соглашения.

В частности, согласно п. 5 соглашения от 01.11.2016 его стороны определили, что с 01.01.2017 ФИО3 осуществляет владение, пользование и распоряжение в том числе в целях предпринимательской деятельности следующим недвижимым имуществом, нажитым сторонами в период брака и находящимся в совместной собственности сторон:

- склад железобетонный, инвентарный номер 633/01 литер: М, назначение нежилое площадь 813 кв.м, этажность 1, подземная часть: 1, адрес (местоположение): Брянская область, город Брянск, Советский район, переулок Гаражный, д. 2, условный номер 32-32-28/002/2005-908;

- склад продовольственных товаров с офисными помещениями, нежилое, 1-этажный, общая площадь 2 315,1 кв.м, инв. 3300/01, лит. 1А, адрес объекта: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72, условный номер 32-32-01/026/2009-182. В последующем изменен на склад продовольственных товаров с офисными помещениями, назначение: нежилое здание, площадью 2 656,6 кв.м, количество этажей 2, адрес (местоположение) объекта: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72, кадастровый номер: 32:32:0032703:182;

- склад плотникам, назначение: нежилое, площадь 257,8 кв.м, количество этажей: 2, адрес (местоположение) объекта: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72, кадастровый номер: 32:32:0032703:180,

- жилой дом, назначение жилое, 1-этажный, общая площадь 89,8 кв.м, инв. № 720/01, лит. А, адрес объекта: Брянская область, город Брянск, Советский район, улица Дуки, д. 8, условный номер 15-01/28-92-663;

- земельный участок, категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: многофункциональные нежилые здания общей площадью до 3 000 кв.м, общая площадь 913 кв.м, адрес объекта: 

<

...> уч. 8, кадастровый номер 32:28:0031322:10,

- жилой дом, назначение жилое, 1-этажный, общая площадь 30,5 кв.м, инв. № 4152/05, адрес (местоположение) объекта: 

<

...>, кадастровый номер 32:28:0031322:35;

- земельный участок, категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для использования индивидуального жилого дома, общая площадь 1099 кв.м, адрес (местонахождение) объекта: 

<

...> уч. 1, кадастровый номер 32:28:0031322:28.

В пункте 7 стороны соглашения от 01.11.2016  оговорили, что владение, пользование и распоряжение имуществом, находящимся в совместной собственности сторон, осуществляется той стороной, к ведению которой относится владение, пользование и распоряжение соответствующим имуществом в соответствии с п. 4 и 5 указанного соглашения, независимо от того какая сторона соглашения указана в качестве стороны соответствующего договора, в том числе договора аренды, заключенного на срок не менее одного года, подлежащего государственной регистрации.

В обеспечение возможности ФИО3 использовать в предпринимательской деятельности имущество, п. 8 соглашения от 01.11.2016, предусмотрено обязательство ФИО2 в соответствии со ст. 35 СК РФ предоставить ФИО3 согласие на сдачу в аренду на условиях по ее усмотрению любых объектов недвижимого имущества (доли в праве собственности на любые объекты недвижимого имущества), приобретенных в сторонами соглашения в браке.

В связи с тем, что лицо, фактически являющееся собственником недвижимого имущества, находящегося в совместной собственности сторон соглашения о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016, чьи права на такое недвижимое имущество не зарегистрированы в ЕГРН, не может быть поименовано в договоре аренды, заключенном на срок не менее года, подлежащего государственной регистрации, в качестве арендодателя, так как в ЕГРН сведения о данном лице отсутствуют, что будет препятствовать заключению договора аренды в форме, установленной п. 2 ст. 651 ГК РФ.

В этой связи стороны соглашения от 01.11.2016  пришли к договоренности о том, что с 01.01.2017 договор аренды недвижимого имущества №2 от 01.10.2014, заключенный с между ФИО2 и ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» ОГРН 

<

***>, а также все дополнительные соглашения к нему (в том числе, которые будут заключены в будущем), в отношении объекта недвижимости: склад продовольственных товаров с офисными помещениями, нежилое, 1-этажный, общая площадь 2 315,1 кв.м, инв. 3300/01, лит. 1А, адрес объекта: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72, условный номер 32-32-01/026/2009-182, в последующем изменен на склад продовольственных товаров с офисными помещениями, назначение: нежилое здание, площадью 2 656,6 кв.м, количество этажей 2, адрес (местоположение) объекта: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72, кадастровый номер: 32:32:0032703:182, считаются заключенными от имени арендодателя – ФИО3 и исполняются ею в полном объеме, в том числе в части получения арендных и иных платежей по договору, так как в соответствии с п. 5 соглашения ФИО3 осуществляет владение, пользование и распоряжение данным объектом недвижимости.

Также из материалов дела усматривается, что обязательство, предусмотренное п. 8 соглашения от 01.11.2016, исполнено, а именно, ФИО2 в форме, предусмотренной пунктом 3 статьи 35 СК РФ, выдано согласие 32 АБ №1194376 от 06.12.2016 ФИО3 на сдачу в аренду на условиях по ее усмотрению любых объектов недвижимого имущества (доли в праве собственности на любые объекты недвижимого имущества), приобретенных в браке.

Оценивая соглашение соглашения от 01.11.2016 и выданное в соответствии с ним согласие 32 АБ № 1194376 от 06.12.2016 суд исходит из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 253 ГК РФ соглашением участников совместной собственности может быть изменен, предусмотренный законом, порядок владения и пользования имуществом, находящимся в совместной собственности.

По смыслу п. 3 ст. 253 ГК РФ соглашением сторон участники совместной собственности также могут изменить порядок распоряжения имуществом, находящимся в их совместной собственности.

Действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданский прав и обязанностей, признаются сделками (ст. 153 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Понуждение к заключению договора не допускается, за исключением случаев, когда обязанность заключить договор предусмотрена настоящим Кодексом, законом или добровольно принятым обязательством.

Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. 

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (ст.422).

В силу п. 1 ст. 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Из приведенных норм права в их совокупности и взаимосвязи следует, что заключаемое в соответствии с п. 1 ст. 253 ГК РФ соглашение участников совместной собственности об изменении порядка владения, пользования и распоряжения имуществом, находящимся в совместной собственности, является двусторонней сделкой (договором), существенными условиями которой являются условия об имуществе, в отношении которого изменяются порядок владения,  пользования и распоряжения, и условия о вновь устанавливаемом порядке владения, пользования (п. 1 ст. 253 ГК РФ) и распоряжения (п. 3 ст. 253 ГК РФ) таким имуществом. 

При использовании общего имущества супругов в их предпринимательской деятельности необходимо учитывать, что каждый из субъектов предпринимательской деятельности действует самостоятельно, на свой риск, то есть под свою имущественную ответственность. 

При этом каждый из супругов-предпринимателей является самостоятельным налогоплательщиком и в силу пп. 1, 3, 4, 5, 6 п. 1 ст. 23 НК РФ обязан уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), представлять в налоговый орган по его запросу книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций, а также представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В целях исполнения обязанностей налогоплательщика, а также в целях исключения конфликта интересов двух хозяйствующих субъектов, использование каждым из супругов-предпринимателей общего имущества супругов в своей предпринимательской деятельности предполагает детальную регламентацию порядка использования такого имущества и учет его использования как источника доходов каждого из супругов.

Соглашение от 01.11.2016, заключенное между ФИО2 и ФИО3, не содержит условий о вновь установленном порядке владения и пользования имуществом, нажитым ими в период брака, отличном от установленного законом, однако содержит условия об изменении с 01.01.2017 порядка распоряжения таким имуществом, в соответствии с которым распоряжение имуществом, перечисленным в п. 4 указанного соглашения, с указанной даты осуществляет ФИО2, а перечисленным в п. 5 соглашения – ФИО3

Положения п. 1 и 2 ст. 253 ГК РФ не определяют момента, когда участниками совместной собственности может быть заключено соглашение о порядке владения, пользования и распоряжения имуществом, находящимся в их совместной собственности. 

Принимая во внимание, что соглашение о порядке пользования имуществом представляет собой сделку,учитывая общий принцип диспозитивности приобретения гражданских прав и обязанностей (п. 2 ст. 1 ГК РФ), а также принцип свободы договора (ст. 421 ГК РФ), соглашение о порядке пользования имуществом, находящимся в совместной собственности, может быть заключено ее участниками в любой момент нахождения имущества в такой собственности и охватывать как все такое имущество, так и его часть. 

При этом если такое соглашение между участниками совместной собственности заключено не одновременно с приобретением права совместной собственности на имущества владение, пользование и распоряжение таким имуществом осуществляется в порядке, установленным п. 3 ст. 253 ГК РФ.

Также положения ст. 253 ГК РФ не устанавливают специальных требований ни форме заключаемого участниками совместной собственности соглашений о порядке владения, пользования и распоряжения имуществом, находящимся в совместной собственности, в том числе обязательности соблюдения нотариальной формы, в связи с чем, при рассмотрении настоящего спора не подлежат применению положения п. 2 ст.162 и п.3 ст. 163 ГК РФ.

Одновременно, п. 3 ст. 35 СК РФ предусмотрены специальные условия, при которых могут быть совершены сделки по распоряжению имуществом, права на которое подлежат государственной регистрации, сделки, для которой законом установлена обязательная нотариальная форма, или сделки, подлежащей обязательной государственной регистрации, в соответствии с которыми необходимо получить нотариально удостоверенное согласие другого супруга.

В силу п. 2 ст. 609 ГК РФ в его взаимосвязи с п. 2 ст. 651 ГК РФ договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.

Из материалов настоящего дела следует, что ФИО2 06.12.2016 выдано согласие ФИО3 на сдачу в аренду на условиях по ее усмотрению любых объектов недвижимого имущества (доли в праве собственности на любые объекты недвижимого имущества), приобретенных в браке. Названное согласие удостоверено нотариусом ФИО6 Брянского нотариального округа Брянской области (зарегистрировано в реестре за №9-6624).

При таких обстоятельствах у суда отсутствуют основания для вывода о незаключенности соглашения о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016, заключенного между ФИО2 и ФИО3, и согласия 32 АБ №1194376 от 06.12.2016, выданного ФИО2

Основанных на законе выводов о недействительности соглашения о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016, заключенного между ФИО2 и ФИО3, решения ИФНС не содержат, в ходе при рассмотрении настоящего дела судом обоснованных доводов об указанных обстоятельствах налоговым органом не заявлялось.

Вышеизложенное в своей совокупности указывает на наличие у ФИО3 как фактических, так и правовых оснований для использования в предпринимательской деятельности имущества, приобретенного ею совместно с заявителем в период нахождения в браке, в том числе с целью сдачи его в аренду.

При этом судом отклоняется довод налогового органа об установлении в соглашении от 01.11.2016 ограничений в части возможности заключения ФИО3 договоров аренды недвижимого имущества на срок более одного года и подлежащих государственной регистрации.

Статьей 1 Федерального закона №218-ФЗ от 13.07.2015 «О государственной регистрации недвижимости» (далее – Закон о регистрации) определено, что государственная регистрация прав на недвижимое имущество – юридический акт признания и подтверждения возникновения, изменения, прекращения права определенного лица на недвижимое имущество или ограничения такого права и обременения недвижимого имущества.

Государственная регистрация прав осуществляется посредством внесения в Единый государственный реестр недвижимости записи о праве на недвижимое имущество, сведения о котором внесены в Единый государственный реестр недвижимости. Государственная регистрация перехода права на объект недвижимости, ограничения права на объект недвижимости, обременения объекта недвижимости или сделки с объектом недвижимости проводится при условии наличия государственной регистрации права на данный объект в Едином государственном реестре недвижимости, если иное не установлено федеральным законом.

Учитывая особенности режима совместной собственности супругов, положения действующего законодательства о предоставлении супругам права самим решать вопросы совместной собственности, а также права совершения сделок с ней, в Обзоре законодательства и судебной практики Верховного Суда Российской Федерации за второй квартал 2002 года на вопрос о том, необходимо ли органам, осуществляющим государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, в обязательном порядке регистрировать право общей совместной собственности супругов в случае, если стороной сделки при приобретении является один из них, было разъяснено, что в этом случае право собственности может быть зарегистрировано за лицом, указанным в договоре. В случае несогласия другой супруг имеет право обратиться в суд с требованием о признании за ним права совместной собственности на приобретенное имущество.

В определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 05.12.2017 по делу №306-КГ17-10913 сформирована правовая позиция, согласно которой указание в договоре в качестве приобретателя недвижимого имущества одного из супругов само по себе не свидетельствует о приобретении имущества в его личную собственность, и несмотря на то, что государственная регистрация перехода прав на основании договора производится на того супруга, который выступил покупателем, другой супруг также является полноправным собственником имущества, на которое распространяется режим общей совместной собственности супругов. 

При отсутствии сомнений в наличии законного режима общего совместного имущества супругов после регистрации права собственности одного из них и до обращения за регистрацией договора аренды, заключенного другим супругом, а также оснований для возникновения у них долевой собственности на спорное имущество, не имеется законных оснований для отказа в регистрации такого договора аренды.

Из приведенных положений Закона о регистрации и разъяснений Верховного Суда РФ следует, что государственная регистрация сделки с объектом недвижимости проводится при условии наличия государственной регистрации права на данный объект в Едином государственном реестре недвижимости по и, по общему правилу, в отношении лица, сведения о котором как о правообладателе имеются в указанном реестре. Государственная регистрация сделки с объектом недвижимости, совершенной другими участниками совместной собственности, сопряжена с необходимостью обращения в суд с требованием о признании за ним права собственности, либо оспаривание решений органа, осуществляющего государственную регистрацию.

В данном случае судом также принимается во внимание позиция Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Брянской области изложенная в письме от 07.07.2020 № 2.1-41/3586, в ответ на запрос ФИО2 и ФИО3, согласно которой лицо, фактически являющееся собственником имущества, находящегося в совместной собственности, в том числе нажитого супругами во время брака, и права на такое имущество не зарегистрированы в ЕГРН, не может быть поименовано в договоре аренды, заключенном на срок не менее года, подлежащего государственной регистрации, в качестве арендодателя, т.к. в ЕГРН сведения о данном лице в отношении такого недвижимого имущества отсутствуют и осуществление государственной регистрации договора аренды в соответствии с положениями п. 2 ст. 651 ГК РФ в данном случае не представляется возможным.

Разъясняя положения п. 3 ст. 433 ГК РФ, Пленум Верховного Суда Российской Федерации в п.5 Постановления №49  от 25.12.2018 «О некоторых вопросах применения общих положений Гражданского кодекса Российской Федерации» указал, что по смыслу пункта 3 статьи 433 ГК РФ в отношении третьих лиц договор, подлежащий государственной регистрации, считается заключенным с момента его регистрации, если иное не установлено законом. В отсутствие государственной регистрации такой договор не влечет юридических последствий для третьих лиц, которые не знали и не должны были знать о его заключении. Момент заключения такого договора в отношении его сторон определяется по правилам п. 1 и 2 ст. 433 ГК РФ.

Из приведенных норм права и разъяснений Верховного Суда РФ следует, что суть государственной регистрации сделок с объектами недвижимого имущества, состоит в информировании неопределенного круга лиц об отсутствии (наличии) ограничений (обременений), установленных в отношении соответствующего объекта недвижимости, моменте их возникновения и срока действия.

Таким образом, соглашение о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016 не содержит ограничений в части возможности заключения ФИО3 договоров аренды недвижимого имущества на срок более одного года и подлежащих государственной регистрации.

Из материалов налоговых проверок и представленных в материалы дела доказательств следует, что в проверяемый период ИП ФИО3 предоставляла в аренду недвижимое имущество.

В силу п. 1 ст. 650 ГК РФ по договору аренды здания или сооружения арендодатель обязуется передать во временное владение и пользование или во временное пользование арендатору здание или сооружение.

В соответствии с п. 1 ст. 655 ГК РФ передача здания или сооружения арендодателем и принятие его арендатором осуществляются по передаточному акту или иному документу о передаче, подписываемому сторонами.

Если иное не предусмотрено законом или договором аренды здания или сооружения, обязательство арендодателя передать здание или сооружение арендатору считается исполненным после предоставления его арендатору во владение или пользование и подписания сторонами соответствующего документа о передаче.

При прекращении договора аренды здания или сооружения арендованное здание или сооружение должно быть возвращено арендодателю с соблюдением правил, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи (п. 2 ст. 655 ГК РФ).

Представленные в материалы дела договоры аренды нежилого помещения от 01.01.2017 и от 01.12.2017, заключенные с ООО «Версаль»  ИНН 

<

***>, предметом которого являлось представление во временное владение и пользование нежилого помещения, находящегося по адресу: 

<

...>, общей площадью 813 кв.м; договор аренды  нежилого помещения от 01.01.2017, заключенный с ООО «Даниловская пивоварня» ИНН 

<

***>, предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование нежилого помещения, находящегося по адресу: 

<

...>, общей площадью 257,8 кв.м; со сроком аренды с 01.01.2017 по 01.12.2017; договор аренды нежилого помещения от 01.10.2019, заключенный с ООО «ДП ЛОГИСТИК» ИНН 

<

***>, предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование офисного помещения площадью 207,7 кв.м, расположенного по адресу: 

<

...>, литера И; договор аренды нежилого помещения от 10.10.2017, заключенный с ООО «Торговый дом Даниловская пивоварня», предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование офисного помещения площадью 207,7 кв.м, расположенного по адресу: 

<

...>, литера И; со сроком аренды с 01.11.2017 по 01.10.2018; договор аренды нежилого помещения от 30.10.2017, заключенный с ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» ИНН 

<

***>, предметом которого являлось предоставление во временное владение и пользование офисного помещения площадью 50,1 кв.м, расположенного по адресу: 

<

...>; со сроком аренды с 01.11.2017 по 01.10.2018, акты приема-передачи и возврата арендованного имущества, акты оказанных услуг от имени арендодателя заключены и подписаны ИП ФИО3, арендные платежи по указанным договорам арендаторами перечислялись на ее же расчетный счет.

Допрошенный в качестве свидетеля директор ООО «Версаль» и ООО «ДП Логистик» ФИО8 (протокол допроса от 02.04.2021) пояснил, что ООО «Версаль» в 2017 – 2019 годах арендовало помещение, расположенное по адресу: 

<

...>, на основании договоров аренды, заключенных с ИП ФИО3 Также ФИО8 показал, что с ФИО2 он не знаком и условий договоров аренды указанного нежилого помещения с ним не обсуждал.

Опрошенная в порядке ст. 6 Федерального закона №63-ФЗ от 31.05.2002 «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» директор ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» ФИО9 (протокол опроса от 02.07.2021) показала, что 30.10.2017 между ИП ФИО3 и ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» был заключен договор аренды помещения, который от имени арендатора подписан ею, равно как и акт приема-передачи имущества по указанному договору.

Судом отклоняется довод налогового органа о недопустимости использования в качестве доказательства протоколов опроса, полученных в порядке ст. 6 Федерального закона №63-ФЗ от 31.05.2002 «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации», по причине отсутствия предупреждения об ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

В силу ч.1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии с ч. 1 ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 6 Федерального закона № 63-ФЗ от 31.05.2002 «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» адвокат вправе опрашивать с их согласия лиц, предположительно владеющих информацией, относящейся к делу, по которому адвокат оказывает юридическую помощь. Обязанность адвоката предупреждать при опросе опрашиваемое лицо об ответственности за дачу заведомо ложных показаний названным федеральным законом не предусмотрена.

Представленные в материалы дела опросы ФИО9 и ФИО3 проведенные адвокатом Владимировым А.Н. проведены уполномоченным лицом, содержат развернутые ответы на поставленные вопросы, подписи опрашиваемых лиц, не противоречат нормам действующего законодательства, относятся к предмету спора, следовательно, обладают признаками относимости и допустимости. Данные пояснения налоговым органом не опровергнуты и подлежат оценке в совокупности с другими доказательствами по делу в качестве иных документов и материалов (ст. 89 АПК РФ).

Каких-либо основанных на доказательствах доводов о недействительности перечисленных выше договоров аренды, заключенных ИП ФИО3 с ООО «Версаль», ООО «Даниловская пивоварня», ООО «Даниловская пивоварня ЛТД», ООО «ДП ЛОГИСТИК», либо указаний наличие иных пороков при их заключении инспекцией в судебном заседании не заявлялось. Также отсутствуют указание на выводы о порочности договоров между указанными лицами в оспариваемых в настоящем деле ненормативных правовых актах налогового органа.

Вместе с тем, в обжалуемых решениях № 4428 и №6 налоговый орган приходит к выводу о необходимости признания договора аренды нежилого помещения т 10.10.2017, заключенного между ИП ФИО3 и ООО «ТД «Даниловская пивоварня», незаключенным по причине отсутствия его государственной регистрации в установленном законом порядке. 

Одновременно в решении №6 ИФНС по г.Брянску  указывается ввиду тех же оснований указывается о ничтожности такого договора ввиду его притворности.

Оценивая указанный вывод, суд полагает необходимым указать следующее.

В силу п. 2 ст. 651 ГК РФ государственной регистрации подлежат договоры аренды, заключенные на срок не менее одного года.

Как усматривается из договора аренды от 10.10.2017 (п. 2.1) помещение сдается в аренду на срок с 01.11.2017 по 01.10.2018, т.е. сроком 11 месяцев, следовательно, данный договор не подлежал государственной регистрации.

Пунктом 6.1 договора аренды от 10.10.2017 предусмотрено, что в случае отсутствия заявления одной из сторон о прекращении договора аренды в течение одного месяца до окончания срока действия договора, данный договор считается пролонгированным на тот же срок и на тех же условиях, которые были предусмотрены договором.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в п. 10 Информационного письма от 16.02.2001 №59 разъяснил, что если аренды здания заключен на срок менее одного года и в соответствии с условиями договора продление осуществлялось автоматически по окончании срока аренды при отсутствии заявления одной из сторон об отказе от продления, то по окончании первоначального срока действия договора между сторонами начинает действовать новый договор аренды, условия которого идентичны условиям окончившегося договора. При таких обстоятельствах продленный договор аренды не подлежит государственной регистрации, так как срок продления (срок аренды по новому договору) составляет менее одного года.

При таких обстоятельствах вывод налогового органа о незаключенности договора аренды нежилого помещения от 10.10.2017, заключенного между ИП ФИО3 и ООО «ТД «Даниловская пивоварня», признается судом необоснованным.

Согласно п. 2 ст. 170 ГК РФ притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, в том числе сделку на иных условиях, с иным субъектным составом, ничтожна.

Верховный Суд РФ в п. 87 Постановления Пленума №25 от 23.06.2015 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» (далее – постановление пленума ВС РФ №25)  указал, что в связи с притворностью недействительной может быть признана лишь та сделка, которая направлена на достижение других правовых последствий и прикрывает иную волю всех участников сделки. Намерения одного участника совершить притворную сделку для применения указанной нормы недостаточно.

Притворной сделкой считается также та, которая совершена на иных условиях. Например, при установлении того факта, что стороны с целью прикрыть сделку на крупную сумму совершили сделку на меньшую сумму, суд признает заключенную между сторонами сделку как совершенную на крупную сумму, то есть применяет относящиеся к прикрываемой сделке правила.

Основанных на установленных в ходе проведения контрольных мероприятий и подтвержденных надлежащими доказательствами выводов о том, что ООО «ТД «Даниловская пивоварня», заключая с ИП ФИО3 договор арендыот 10.10.2017, преследовало цель уплаты арендных платежей не арендодателю по договору, а ФИО2, решение ИФНС №6 не содержит. В ходе судебного разбирательства доказательств обоснованности такого вывода не представлено.

Также судом отклоняется как не подтвержденный надлежащими доказательствами довод налогового органа об использовании предпринимателем в предыдущие налоговые периоды объектов недвижимости склад железобетонный площадью 813 кв.м, расположенный по адресу: 

<

...>, и склад плотникам площадью 257,8 кв.м, расположенный по адресу: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72, при осуществлении предпринимательской деятельности.

ИФНС по г. Брянску в оспоренных заявителем ненормативных правовых актах указывает, что налогоплательщик с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя осуществлял деятельность по сдаче в аренду принадлежащих ему на праве собственности нежилых помещений.

В силу требований ст.606, 609 и 651 ГК РФ договор аренды здания или сооружения заключается в письменной форме путем составления одного документа, подписанного сторонами. Несоблюдение формы договора аренды здания или сооружения влечет его недействительность.

Таким образом, в силу приведенных норм права факт использования заявителем в своей предпринимательской деятельности по сдаче в аренду помещений может быть подтвержден исключительно соответствующими договорами аренды.

ИФНС по г.Брянску в материалы дела договоры аренды, по которым объектом аренды выступали нежилые помещения склад железобетонный площадью 813 кв.м, расположенный по адресу: 

<

...>, и склад плотникам площадью 257,8 кв.м, расположенный по адресу: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72, заключенные до 01.01.2017, не представлены. Отсутствие таких документов исключает обоснованность вывода налогового органа о неизменности арендаторов указанных объектов недвижимости, переданных в распоряжение ФИО3, в проверяемый период по сравнению с 2016 годом.

Проведенными налоговыми проверками установлено и подтверждается материалами дела, что в проверяемый период ИП ФИО3 от ООО «Версаль» по договорам аренды от 01.01.2017 и от 01.12.2017 получена арендная плата в размере 3 600 000 руб., в т.ч. в 2017 году в размере 1 200 000 руб., в 2018 году в размере 1 200 000 руб., в 2019 году в размере 1 200 000 руб.; от ООО «Даниловская пивоварня» по договору аренды от 01.01.2017 получена арендная плата в общей сумме 3 744 442 руб., в том числе в 2017 году 3 744 442 руб.; от ООО «ДП ЛОГИСТИК» по договору аренды от 01.10.2019 получена арендная плата в общей сумме 905 022 руб., в том числе в 2019 году в сумме 905 022 руб.; от ООО «ТД «Даниловская пивоварня» по договору аренды от 10.10.2017 получена арендная плата в общей сумме 6 938 502 руб., в том числе в 2017 году в сумме 603 348 руб., в 2018 году в сумме 3 620 088 руб., в 2019 году в сумме 2 715 066 руб.; от ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» по договору аренды от 30.10.2017 получена арендная плата в общей сумме 1 819 187,50 руб., в том числе в 2017 году в сумме 145 535 руб., в 2018 году в сумме 800 442,50 руб., в 2019 году в сумме 873 210 руб.

Таким образом, налоговыми проверками установлено и подтверждено материалами дела, что в результате использования в предпринимательской деятельности принадлежащих ей на праве совместной собственности объектов недвижимости: склад железобетонный, инвентарный номер 633/01 литер: М, назначение нежилое, площадь 813 кв.м, адрес (местоположение): Брянская область, город Брянск, Советский район, переулок Гаражный, д. 2, условный номер 32-32-28/002/2005-908 и склад плотникам, назначение: нежилое, площадь 257,8 кв.м, количество этажей: 2, адрес (местоположение) объекта: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72, кадастровый номер: 32:32:0032703:180, ИП ФИО3 в 2017 – 2019 годах получен доход в общей сумме 17 007 153,50 руб., в том числе в 2017 году в сумме 5 693 325 руб., в 2018 году в сумме 5 620 530,50 руб., в 2019 году 5 693 298 руб.

Также по результатам налоговой проверки установлено, что доход предпринимателя от осуществления предпринимательской деятельности по сдаче в аренду помещений в 2017 году составил 46 052 065 руб., за 2018 год такой доход составил 51 771 759 руб., за 2019 год такой доход составил 52 744 010 руб.

Следовательно, консолидация доходов заявителя, полученных от осуществления предпринимательской деятельности от сдачи в аренду помещений, с доходами ИП ФИО3, полученными ею при использовании названных выше нежилых помещений, ни в один из налоговых периодов, охваченных налоговыми проверками, не приводит к превышению установленного пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ предельного размера дохода, позволяющего применять ПСН.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что заключение предпринимателем с ФИО3 соглашения от 01.11.2016, определение в нем, что распоряжение спорным недвижимым имуществом с 01.01.2017 будут осуществляться ФИО3 не может свидетельствовать о создании налогоплательщиком схемы хозяйственных отношений, в результате применения которой налогоплательщик сохраняет право на применение ПСН, поскольку такие действия не привели к утрате налогоплательщиком такого права. 

Напротив, материалами дела подтверждается, что ФИО3 в налоговые периоды, охваченные налоговыми проверками, самостоятельно осуществляла реальную хозяйственную деятельность по сдаче в аренду спорного недвижимого имущества, в связи с чем, у налогового органа отсутствовали законные основания для консолидации доходов, полученных от ее осуществления, с доходами предпринимателя.

Помимо этого, согласно выводам налогового органа, в целях минимизации сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, путем сохранения права на применение ПСН, налогоплательщиком осуществлено перераспределение доходов, получаемых от осуществления предпринимательской деятельности, связанной с предоставлением в аренду нежилого помещения: склад продовольственных товаров с офисными помещениями, нежилое, 1-этажный, общая площадь 2 315,1 (2 656,6) кв.м, расположенный по адресу: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72.

Из материалов настоящего дела следует, что 01.10.2014 между ИП ФИО2 и ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» заключен договор аренды нежилого помещения №2 (далее – договор №2), объектом аренды по которому являлся склад продовольственных товаров с офисными помещениями, нежилое, 1-этажный, общая площадь 2 315,1 кв.м, расположенный по адресу: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72.

Пунктом 4.3 договор №2 стороны установили арендную плату в размере 335 руб. за 1 кв. метр в месяц, которая подлежала уплате ежемесячно до 10 числа текущего месяца (п. 4.7). Передача имущества по договору №2от 01.10.2014 осуществлена по акту приема-передачи недвижимого имущества от 01.10.2014. Договор №2 зарегистрирован в Росреестре 21.10.2014.

Дополнительными соглашениями к договору №2 (№1-2) стороны изменяли условия арендной платы и срок аренды (п. 4.3, 4.4 договора №2).

Дополнительным соглашением №3 от 28.12.2016 стороны договора № 2 изменили содержание пункта 1.1, установив, что по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору во временное владение и пользование складское помещение, находящееся по адресу: 

<

...>, склад продовольственных товаров с офисными помещениями общей площадью 2 656,6 кв.м, кадастровый номер 32:28:0032703:182, и  1.2 указанного договора, указав, что нежилое помещение принадлежит арендодателю на праве собственности на основании свидетельства о государственной регистрации права АБ №116694 от 12.01.2016, а также дополнили его пунктом 4.10, согласно которому получателем арендных и иных платежей по договору в период с 01.01.2017 по 31.12.2017 является ИП ФИО3 в соответствии с нотариально заверенным согласием от 26.12.2016, п. 3 ст. 35 СК РФ. Соглашение заключено на срок с 01.01.2017 по 31.12.2017.

Дополнительным соглашением №4 снова внесли изменения в содержание п. 4.3

Дополнительным соглашением №5 от 20.11.2017 стороны договора № 2 изложили в новой редакции пункт 4.10 договора аренды, согласно с которой получателем арендных платежей по договору в период с 01.01.2017 по 31.12.2019 является ИП ФИО3 в соответствии с нотариально заверенным согласием от 26.12.2016, п. 3 ст. 35 СК РФ. Соглашение заключено на срок с 01.01.2018 по 31.12.2019.

Дополнительным соглашением № 6-7 от 29.12.2017 стороны договора № 2 вновь внесли изменения в содержание п.4.3.

Дополнительным соглашением № 8 от 29.12.2019 стороны договора № 2 изложили в новой редакции п.4.10 договора аренды, согласно с которой получателем арендных платежей по договору в период с 01.01.2020 до конца действия договора является ИП ФИО3 в соответствии с нотариально заверенным согласием от 26.12.2016, п. 3 ст. 35 СК РФ. Также дополнительным соглашением № 8 договор аренды № 2 дополнен пунктом 4.11, в соответствии с которым ранее достигнутую договоренность о включении стоимости коммунальных услуг (водопотребление и водоотведение), отопление и потребление электрической энергии в состав арендной платы считать действующей до конца срока действия договора. Соглашение вступает в силу с 01.01.2020 и действует до конца срока договора.

Перечисленные выше соглашения от имени арендодателя подписаны ИП ФИО2 и зарегистрированы в установленном законом порядке.

Содержание договора аренды №2, дополнительных соглашений к нему, факты подписания и регистрации дополнительных соглашений, вступивших в силу после 01.01.2017, в совокупности с установленными налоговыми проверками обстоятельствами несения ИП ФИО2 расходов, связанных с содержанием объекта аренды по договору аренды №2, а также перечисления денежных средств, поступивших в период с 01.01.2017 по 31.12.2019 на расчетный счет ФИО3 в качестве арендной платы, на лицевой счет предпринимателя позволили налоговому органу прийти к выводу о том, что в проверяемый период договор аренды со стороны арендодателя исполнялся непосредственно ФИО2, которым в числе прочего своем интересе согласовывались условия дополнительных соглашений и осуществлялось распоряжение денежными средствами, поступившими в качестве арендных платежей по нему. 

При этом факт поступления арендных платежей по договору аренды №2 от 01.10.2014 в период, охваченный налоговыми проверками, на счет ИП ФИО3 налоговым органом квалифицирован как способ сокрытия доходов с целью сохранения права применения ПСН.

В решениях ИФНС № 4428 и № 6 указывается, что ИП ФИО3 24.11.2016 на имя ФИО2 выдана нотариально заверенная доверенность, в соответствии с которой доверитель уполномочивает доверенное лицо быть ее представителем во всех органах с правом подписи, сдавать отчеты, декларации, подавать и получать заявления, участвовать в документальных проверках, получать акты налоговых проверок и решения, заключать и подписывать договоры на оказание услуг, расписываться за нее и выполнять прочие действия, связанные с поручением. 

Также указанной доверенностью ФИО3 уполномочила заявителя быть ее представителем как индивидуального предпринимателя во всех банках, открывать и распоряжаться любыми счетами, открытыми на ее имя, снимать со счетов и вносить на счета любые денежные суммы по своему усмотрению, проводить безналичные операции, получать пароли, логины, идентификаторы, расписываться за нее и совершать все действия, связанные с выполнением этого поручения. Срок действия доверенности 3 года.

В последующем доверенностью от 11.12.2019 ФИО10 вновь наделила ФИО2 аналогичными полномочиями в течение последующих 30 лет.

ИФНС по г.Брянску отмечает, что на основании доверенности от 24.11.2016 заявителем от имени ИП ФИО3 заключен договор банковского счета, в соответствии с условиями которого ПАО «Сбербанк» открыт расчетный счет, на который в последующем поступали денежные средства в виде арендных платежей как по договорам аренды, заключенным непосредственно ФИО3, так и по договору аренды №2 от 01.10.2014. 

Инспекция обращает внимание, что в представленной ПАО «Сбербанк России» карточке с образцами подписей в графе «Клиент» (владелец) счета указанаИП ФИО3, однако количество подписей заявлена только одна – это подпись ФИО2 На основании доверенности от 11.12.2019 ФИО2 внесены изменения в документы, представленные при открытии банковского счета на ИП ФИО3 – продление полномочий должностных лиц, уполномоченных распоряжаться счетом.

В результате анализа движения денежных средств по расчетному счету ИП ФИО3 налоговым органом установлено, что в 2017 – 2019 годах на ее расчетный счет в качестве арендной платы поступили денежные средства в сумме 171 694 396 руб., из которых 130,1 млн. руб. в дальнейшем были переведены на расчетный счет ИП ФИО2, а 36,6 млн. руб. сняты наличными денежными средствами.

В результате анализа договоров, заключенных ИП ФИО3, содержащих условия о включении в арендую плату переменной части – возмещение затрат на услуги связи, водопотребление, вывоз мусора и потребляемой электрической энергии, и фактического их исполнения инспекцией установлено, что в нарушение условий договоров предусмотренная ими переменная часть арендной платы ИП ФИО3 арендаторам не предъявлялась, а последними не уплачивалась. 

Одновременно в решении ИФНС №6 указывается, что предъявление и уплата арендаторами переменной части арендной платы по договорам аренды, заключенным ИП ФИО3, неминуемо привело бы к утрате ею права на применение ПСН по причине превышения предельного размера дохода, позволяющего применение такой системы налогообложения. В целях недопущения такого превышения, по мнению налогового органа, все платежи переменной части (коммунальные расходы) производились на расчетный счет ИП ФИО2

Указанные обстоятельства во взаимосвязи, а также в совокупности с фактами обращения заявителя в налоговый орган с заявлениями о разъяснении порядка применения законодательства о налогах и сборах при определении предельного размера в целях применения ПСН и порядку учета доходов, полученных в виде возмещения коммунальных платежей, позволили налоговому органу прийти к выводу о том, что предприниматель не только управлял расчетным счетом ИП ФИО3, но и том, что ФИО2 анализировал и контролировал объемы доходов и расходов как собственных, так и ИП ФИО3 с целью сохранения права на применение ПСН.

Налоговый органом установлено, что ФИО3 в проверяемый период со своего расчетного счета не производила оплаты коммунальных и иных платежей, связанных с содержанием используемого ею в предпринимательской деятельности имущества. Договоры с ресурсоснабжающими организациями на поставку электроэнергии, газа в такие объекты, равно как договоры на водоснабжение и водоотведение, заключены ИП ФИО2, который нес расходы по оплате потребленных в том числе при эксплуатации помещений, сдаваемых в аренду ИП ФИО3

Помимо этого, в решениях ИФНС №4428 и №6 указывается, что в ходе проведения контрольных мероприятий установлено осуществление заявителем также иных действий от имени ИП ФИО3 как предусмотренных доверенностью, так и нет.

Так, налоговой проверкой установлено, что взносы на ОПС и на ОМС за период с 28.11.2016 по 31.12.2016, а также 1/3 стоимости патента за 2017 года за ИП ФИО3 оплачены ИП ФИО2; в уведомлении о переходе на УСН от 28.11.2016, заявлении с просьбой выдачи уведомления о применении УСН от 07.12.2016, заявлениях о выдаче патента на 2017 – 2019 годы в качестве контактного указан телефонный номер, принадлежащий ФИО2, патент за 2017 год на ФИО3 получен ФИО2 по доверенности от 24.11.2016; документы и пояснения, предоставляемые заявителем и ИП ФИО3 направлялись по почте, адрес на конвертах заполнялся идентичным почерком отправка писем происходила в один и тот же день из одного отделения связи.

Названные обстоятельства, согласно выводам налогового органа, указывают на согласованность действий предпринимателя и ИП ФИО3, осуществление ими единого хозяйственного процесса, приведшего к образованию общего дохода семьи К-вых, подлежащего учету при исчислении налогов «титульным» собственником недвижимого имущества, используемого указанными лицами в предпринимательской деятельности.

Инспекция обращает внимание на противодействие, оказанное в ходе налоговой проверки, по ее мнению, налогоплательщиком, заключающееся в непредставлении документов как им самим, так и взаимозависимыми с ним лицами, в том числе арендаторами ООО «Даниловская пивоварня» и ООО «Даниловская пивоварня ЛТД», считает, что к части полученных в ходе проведения налоговой проверки от указанных и иных контрагентов налогоплательщика документов надлежит относится критически, поскольку они содержат недостоверные сведения, а их представление либо непредставление осуществлялось под влиянием заявителя.

Предприниматель обращает внимание, что соглашением от 01.11.2016 им и ФИО3 изменен порядок владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом, приобретенным в браке, а также выдано нотариально заверенное согласие на сдачу ФИО3 в аренду недвижимого имущества, приобретенного во время брака.

Налогоплательщик указывает, что после 01.01.2017 он не осуществлял правомочий собственника по распоряжению имуществом, перечисленным в п. 5 соглашения от 01.11.2016. Однако в связи наличием объективных препятствий по осуществлению регистрационных действий в органах Росреестра по регистрации дополнительных соглашений к договору №2, подписание таких дополнительных соглашений, представляемых в органы Росреестра, и их предъявление их для государственной регистрации, им осуществлялось по просьбе ФИО3, которой он ставился в известность о фактически достигнутых с руководителем арендатора договоренностях. 

Налогоплательщик выражает свое несогласие с выводом налогового органа о том, что он распоряжался денежными средствами, поступившими на расчетный счет ИП ФИО3 в качестве арендных платежей, одновременно обращает внимание, что денежные средства, полученные от осуществления предпринимательской деятельности как им, так и его супругой, являются частью совестно нажитого имущества, распоряжение которым осуществлялось в порядке, предусмотренном ст. 253 ГК РФ и 35 СК РФ. 

Одновременно, налогоплательщик не отрицает, что на основании доверенности, выданной на его имя ФИО3, осуществлял определенные поручения ФИО3 (заключение договора банковского счета, представление и получение документов от налоговых органов и др.), однако возражает против утверждения ИФНС по г.Брянску, что на основании такой доверенности осуществлял иные полномочия, о которых в решениях № 4428 и №6 указывает налоговый орган.

Также заявитель обращает на необоснованность вывода налогового органа о том, что в целях соблюдения требований законодательства о налогах и сборах осуществлялся контроль за доходами, полученными в том числе ФИО3, с целью недопущения превышения ею предельного размера доходов, позволяющих применять ПСН. 

Помимо этого, налогоплательщик не соглашается с выводами налогового органа о том, что является взаимозависимым с ООО «Даниловская пивоварня» и ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» лицом и оказывает влияние на указанные организации и ее сотрудников при проведении мероприятий налогового контроля.

Выслушав и изучив приведенные и иные доводы сторон, оценив представленные в их обоснование доказательства, суд с учетом ранее сделанных выводов приходит к следующему.

Склад продовольственных товаров с офисными помещениями, нежилое, 1-этажный, общая площадь 2 315,1 (2 656,6) кв.м, расположенный по адресу: Брянская область, г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72, кадастровый номер 32:32:0032703:182 (далее – склад площадью 2 656 кв.м) в проверяемый период принадлежал ФИО2 и ФИО3 на праве совместной собственности.

Арбитражным судом Брянской области при рассмотрении арбитражного дела №А09-4369/2015 установлено, что ФИО2 в 2014 году без получения разрешительной документации была произведена реконструкция склада продовольственных товаров с офисными помещениями общей площадью 2 315,1 кв.м, расположенного по адресу: 

<

...>. В результате такой реконструкции общая площадь указанного склада увеличена до 2 656,6 кв.м.

Арбитражным судом Брянской области при рассмотрении названного выше дела установлено, что право собственности ФИО2 на названный объект недвижимости подтверждается свидетельством о регистрации права от 14.04.2009 32-АГ № 489676.

Из представленного в материалы дела свидетельства о государственной регистрации права от 14.04.2009 № 32-АГ № 489676 следует, что основанием для возникновения права является решение Арбитражного суда Брянской области от 05.02.2009.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 05.02.2009 по делу№А09-10958/2008 за ФИО2 признано право собственности на объект недвижимого имущества – здание склада продовольственных товаров с офисными помещениями (литер А) общей площадью 2 315,1 кв.м, расположенное по адресу: 

<

...>.

Как усматривается из принятого по результатам рассмотрения арбитражного дела №А09-10958/2008 судебного акта, арбитражным судом установлено, что по договору купли-продажи от 12.11.2004, заключенному между ФИО11 (продавец) и ФИО2 (покупатель), истец приобрел в собственность здание склада для хранения грузов общей площадью 246,4 кв.м., расположенное по адресу: г. Брянск, Советский район, проспект Станке ФИО12, д. 72.

На основании договора строительного подряда от 15.06.2005, заключенного между ФИО2 и ООО «Строй-Победа», произведена реконструкция здания склада для хранения грузов под здание склада продовольственных товаров с офисными помещениями общей площадью 2 315,1 кв.м.

Из приведенных выше фактических обстоятельств дела следует, что здание склада площадью 2 656,6 кв.м не является вновь возведенным объектом недвижимости, а является объектом реконструкции уже существующего здания, приобретенного по договору купли-продажи от 12.11.2004.

Материалами дела подтверждается, что заключенный между ИП ФИО2 и ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» договор аренды № 2 от 01.10.2014 в установленном законом порядке зарегистрирован в органах Росреестра. 

Также материалами настоящего дела подтверждается, что при заключении и последующей государственной регистрации договора аренды №2 ФИО3 в установленном п. 3 ст. 35 СК РФ порядке выдано ФИО2 согласие на заключение и регистрацию договора аренды склада продовольственных товаров и офисными помещениями, находящегося по адресу: г. Брянск, Советский район, пр-т ФИО12, д. 72 (32 АБ № 0832083). 

В согласии также указано, что ФИО3 известны существенные условия договора аренды, в том числе цена, сроки договора и порядок оплаты.

Таким образом, с учетом ранее сделанных выводов склад продовольственных товаров площадью 2 656,6 кв.м, вопреки выводам налогового органа, не может быть признан личной собственностью предпринимателя, а является совместной собственностью ФИО2 и ФИО3 В связи с чем распоряжение таким имуществом участниками совместной собственности возможно и осуществлялось с соблюдением установленных законом требований (ст. 253 ГК РФ и ст. 35 СК РФ).

Соглашением от 01.11.2016 ФИО2 и ФИО3 изменили порядок владения, пользования и распоряжения имуществом, приобретенным ими в браке, установив в числе прочего, что с 01.01.2017 владение, пользование и распоряжение складом площадью 2 656,6 кв.м, в том числе в целях предпринимательской деятельности, осуществляется ФИО3

Налоговой проверкой установлено и подтверждается материалами дела, что на момент заключения соглашения о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016 склад площадью 2 656,6 кв.м находился в аренде у ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» на основании договора аренды №2.

В соответствии с п.1 ст. 617 ГК РФ переход права собственности (хозяйственного ведения, оперативного управления, пожизненного наследуемого владения) на сданное в аренду имущество к другому лицу не является основанием для изменения или расторжения договора аренды.

Частью 1 ст. 619 ГК РФ и ч.1 ст. 620 ГК РФ установлены основания для досрочного расторжения договора аренды по требованию арендодателя и арендатора, которыми не предусмотрено такое основание как замена лица, выступающего в качестве арендодателя по действующему договору аренды.

Следовательно, после вступления в силу соглашения о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016 до прекращения договора аренды №2 по иным основаниям, нежели предусмотрены ст. 619 и 620 ГК РФ, ФИО3 имела возможность использовать склад площадью 2 656,6 кв.м только в целях сдачи в аренду.

Из материалов дела следует, что ФИО2 06.12.2016 выдано согласие на сдачу в аренду на условиях по ее усмотрению любых объектов недвижимого имущества (доли в праве собственности на любые объекты недвижимого имущества), приобретенных в период брака (32 АБ 1194376).

Таким образом, материалами дела подтверждается, что с 01.01.2017 права и обязанности арендодателя по договору аренды № 2 от 01.10.2014 в соответствии с заключенным между заявителем и ФИО3 соглашением о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016 перешли от ФИО2 к ФИО3

Из материалов настоящего дела усматривается, что ФИО3 уведомлением от 23.12.2016 сообщила арендатору по договору аренды №2 от 01.10.2014 - ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» о том, что с 01.01.2017 арендодателем по договору аренды №2 является она – ИП ФИО3 в соответствии с соглашением о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016 и на основании согласия ФИО2 от 06.12.2016. Кроме того, указанным уведомлением ФИО3 предлагалось подписать дополнительное соглашение №3 от 28.12.2016 к договору аренды № 2 от 01.10.2014.

После вступления в силу дополнительного соглашения №3 от 28.12.2016 к договору аренды №2 от 01.10.2014 (01.01.2017), площадь находящегося в пользовании арендатора помещения увеличилась с 2 315,1 кв.м до 2 656,6 кв.м.

Как уже указывалось выше, из материалов настоящего дела следует, что передача объекта аренды по договору аренды №2 от 01.10.2014 от арендодателя арендатору при его заключении подтверждается актом приема-передачи от 01.10.2014. 

Доказательства, подтверждающие передачу ИП ФИО2 ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» дополнительных площадей в рамках договора аренды №2 от 01.10.2014, в материалы дела налоговым органом не представлены.

Таким образом, из материалов настоящего дела следует, что исполнение обязанности арендодателя по передаче арендатору имущества, предусмотренной гражданским законодательсвом, а также п.1.1 договора аренды №2 от 01.10.2014 (в редакции дополнительного соглашения №3 от 28.12.2016), осуществлялось ИП ФИО3, а не заявителем.

Налоговой проверкой установлено и подтверждается материалами дела, что с 01.01.2017 по 31.12.2017 арендная плата по договору аренды №2 от 01.10.2014 ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» перечислялась на расчетный счет ИП ФИО3

Кроме того, материалами дела подтверждается, что именно ФИО3 выставляла ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» счета на оплату арендных платежей и составляла акты приема-передачи оказанных услуг аренды.

Оценивая довод налогового органа о недопустимости использования в качестве доказательств осуществления ИП ФИО3 реальной хозяйственной деятельности актов приема-передачи оказанных услуг и счетов на оплату причине несоответствия адреса арендодателя адресу его регистрации в соответствующие периоды, и указания в таких документах адреса нахождения объекта недвижимости, право собственности на которого за ФИО3 зарегистрировано позже составления соответствующих документов, суд исходит из следующего.

В решениях ИФНС по г.Брянску №4428 и №6 указывается, что акты за предоставленные услуги составленные до 14.11.2017, а именно: № 3 от 31.01.2017, № 12 от 30.04.2017, № 13 от 31.05.2017, № 18 от 30.06.2017, № 21 от 31.07.2017, № 22 от 31.08.2017 и № 27 от 30.09.2017, а также счетах на оплату № 2 и 3 от 01.01.2017, № 5 и 6 от 01.02.2017, № 7 и 9 от 01.03.2017, № 10 и 12 от 01.04.2017, № 13 и 15 от 01.05.2017, № 16 и 18 от 01.06.2017, № 19 и 21 от 01.07.2017, № 22  и 24 от 01.08.2017, № 26 и 27 от 01.09.2017, № 28 и 30 от 01.10.2017, №32 от 01.11.2017 в качестве адреса арендодателя (ИП ФИО10) указан: 

<

...>, в то время как согласно сведениям, содержащимся в ЕГРН, право собственности на квартиру, расположенную по указанному адресу, у ФИО3 возникло с 14.11.2017.

Вместе с тем, из имеющихся в материалах дела актов оказанных услуг № 3 от 31.01.2017, № 5 от 28.02.2017, № 7 от 31.03.2017, № 12 от 30.04.2017 и № 13 от 31.05.2017, выставленных ИП ФИО3 в адрес ООО «Даниловская пивоварня ЛТД»  за аренду складского помещения площадью 2 656,6 кв.м, представленных ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» в налоговый орган письмом от 07.07.2017 № 40 в ответ на требование № 74986 от 21.06.2017, следует, что вопреки доводам налогового органа адрес ИП ФИО3 значится как 

<

...>,а не 

<

...>, как на то указывает налоговый орган.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Согласно п. 4 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Из приведенный норм права следует, что адрес места нахождения хозяйствующего субъекта, составившего первичный учетный документ, законодательством о бухгалтерском учете не отнесено к обязательным реквизитам такого документа, а, следовательно, несоответствие его фактическому месту нахождения (в случае с физическим лицом – адресу места регистрации) не может указывать на порочность первичного учетного документа, при условии, что иные обязательные реквизиты носят достоверный характер.

В связи с тем, что иных доводов о недостоверности сведений, содержащихся в документах, на которые налогоплательщик ссылается в обоснование доводов о реальности осуществления ИП ФИО3 в проверяемый период самостоятельной хозяйственной деятельности, ИФНС по г. Брянску не заявлено, суд приходит к выводу о необоснованности довода налогового органа о порочности таких документов.

Из представленных в материалы дела доказательств также усматривается, что в процессе осуществления текущей хозяйственной деятельности, связанной с исполнением обязательств по договору аренды № 2 от 01.10.2014, в 2017 – 2019 годах между арендатором и арендодателем имелись сношения в части согласования изменения сроков внесения арендной платы за конкретные периоды. 

Так, письмами от 19.01.2018 № 7 ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» обратилоськ ИП ФИО3 с просьбой изменить срок внесения арендных платежей за январь и февраль 2018 года, от 19.03.2018 № 24 с просьбой изменить срок внесения арендных платежей за март 2018 года, от 18.01.2019 № 5 с просьбой изменить срок внесения арендных платежей за январь – февраль 2019 года. По результатам рассмотрения названных писем ИП ФИО3 согласованы соответствующие изменения. 

Приведенные фактические обстоятельства подтверждаются показаниями свидетеля ФИО9

Таким образом, материалами дела подтверждается, что в проверяемый период ИП ФИО3 исполняла обязанности и реализовывала права арендодателя по договору аренды № 2 от 01.10.2014, что исключает обоснованность вывода налогового органа о формальном осуществлении ИП ФИО3 предпринимательской деятельности.

Из решений ИФНС № 4428 и № 6, а также позиции налогового органа при рассмотрении настоящего дела следует, что вывод о формальном ведении ИП ФИО3 предпринимательской деятельности основан лишь на факте подписания дополнительных соглашений № 3, 4, 5, 6, 7 и 8 к договору аренды № 2 от 01.10.2014, зарегистрированных в Росреестре, от имени арендодателя ИП ФИО2

В силу п. 2 ст. 164 ГК РФ сделка, предусматривающая изменение условий зарегистрированной сделки, подлежит государственной регистрации.

Согласно правовой позиции, изложенной в п. 14 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 № 73 «Об отдельных вопросах практики применения правил Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре аренды», если судами будет установлено, что собственник передал имущество в пользование, а другое лицо приняло его без каких-либо замечаний, соглашение о размере платы за пользование имуществом и по иным условиям пользования было достигнуто сторонами и исполнялось ими, то в таком случае следует иметь в виду, что оно связало их обязательством, которое не может быть произвольно изменено одной из сторон (ст. 310 ГК РФ), и оснований для применения судом положений ст. 1102, 1105 ГК РФ не имеется. В силу ста. 309 ГК РФ пользование имуществом должно осуществляться и оплачиваться в соответствии с принятыми на себя стороной такого соглашения обязательствами.

В п. 3 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2014 № 165 «Обзор судебной практики по спорам, связанным с признанием договоров незаключенными» разъяснено, что сторона договора, не прошедшего необходимую государственную регистрацию, не вправе на этом основании ссылаться на его незаключенность. Как указано в названном пункте, по смыслу ст. 164, 165, п. 3 ст. 433, п. 2 ст. 651 ГК РФ государственная регистрация договора осуществляется в целях создания возможности для заинтересованных третьих лиц знать о долгосрочной аренде.

Впоследствии указанная позиция Пленума и Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации нашла отражение в уточняющем дополнении законодателем п. 3 ст. 433 ГК РФ, согласно действующей редакции которого государственная регистрация договора имеет значение для момента его заключения исключительно для третьих лиц.

Ранее было установлено, что договор аренды № 2 от 01.10.2014 изначально был заключен сроком до 01.10.2019, дополнительным соглашением № 1 от 30.05.2016 срок аренды был продлен до 01.10.2029. Дополнительными соглашениями № 3, 4, 5, 6, 7 и 8 к договору аренды № 2 от 01.10.2014 срок аренды не изменялся.

Ввиду того, что дополнительными соглашениями, вносившими изменения в договор аренды № 2 от 01.10.2014, не изменялись условия указанного договора, имеющие в силу закона значение для государственной регистрации аренды, сам по себе факт осуществления такой регистрации заявителем в отрыве от иных доказательств не может свидетельствовать о том, что условия дополнительных соглашений согласовывались им в своем интересе.

Судом, с учетом ранее сделанных выводов о наличии объективных препятствий для осуществления регистрационных действий лицом, сведения о котором как о собственнике в Росреестре отсутствуют, принимаются представленные в материалы дела протоколы согласования условий дополнительных соглашений № 4, 5, 6, 7 и 8 к договору аренды № 2 от 01.10.2014, из которых следует, что условия названных дополнительных соглашений согласовывались ИП ФИО3 и ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» в лице их руководителей.

Довод инспекции о том, что протоколы согласования условий дополнительных соглашений № 4, 5, 6, 7 и 8 к договору аренды № 2 от 01.10.2014, соглашение о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016 и протокол осмотра от 01.01.2017 составлены в более поздний срок судом отклоняются по нижеследующим основаниям.

Установление даты составления документа требует специальных знаний, что в силу ч. 1 ст. 82 АПК РФ является основанием для назначения по делу экспертизы.  При этом в силу той же нормы права судебная экспертиза назначается по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

Инспекция в ходе рассмотрения дела ходатайство о назначении и проведении судебной криминалистической экспертизы по делу в суд не заявляла.

Иных доказательств несоответствия дат в указанных выше документах дате фактического составления документа, в том числе полученных в порядке ст.95 НК РФ, в материалы дела налоговым органом не представлено.

При таких обстоятельствах довод налогового органа о несоответствии дат протоколов согласования условий дополнительных соглашений № 4, 5, 6, 7 и 8 к договору аренды № 2 от 01.10.2014, соглашения о порядке владения, пользования и распоряжения недвижимым имуществом от 01.11.2016 и протокола осмотра от 01.01.2017 датам их фактического составления судом отклоняется как необоснованный.

Согласно выводам, изложенным в решениях ИФНС № 4428 и № 6, а также позиции налогового органа, изложенной в судебном заседании при рассмотрении настоящего дела, о формальном ведении ИП ФИО3 предпринимательской деятельности свидетельствуют обстоятельства несения предпринимателем расходов по содержанию имущества, зарегистрированного на его имя, в том числе используемого в проверяемый период в предпринимательской деятельности ИП ФИО3

Из материалов настоящего дела следует, что в период, охваченный налоговыми проверками, действовали следующие договоры, заключенные ИП ФИО2 с ресурсоснабжающими организациями: ООО «ТЭК-Энерго» договор энергоснабжения № 3811/БГО от 15.03.2017; ООО «Газпром межрегионгаз Брянск» договор поставки газа № 07-05-30327 от 14.12.2012, предметом которого являлась поставка газа горючего природного на объекты недвижимости, расположенные по адресу: 

<

...>, договор поставки газа № 07-05-30322 от 14.11.2012, предметом которого является поставка в период с 01.01.2013 по 31.12.2017 газа горючего природного в объект недвижимости, расположенный по адресу: 

<

...> (топочная административного помещения), договор поставки газа № 07-5-38303 от 01.10.2017, предметом которого является поставка в период с 01.01.2018 по 31.12.2022 газа горючего природного в объекты недвижимости, расположенные по адресу: 

<

...> и 

<

...>, договор поставки газа № 07-5-46555 от 01.10.2017, предметом которого является поставка в период с 01.01.2018 по 31.12.2022 газа горючего природного в объекты недвижимости, расположенные по адресу: 

<

...> и 

<

...>; МУП «Брянский городской водоканал» договор холодного водоснабжения и водоотведения № 10160 от 25.09.2017; ФГКУ «Отдел вневедомственной охраны Управления внутренних дел по г. Брянску» договор по контролю за техническими средствами тревожной сигнализации № 1821 от 02.06.2011; ПАО «Ростелеком: договор об оказании услуг связи № 8320000013495 от 01.05.2019, договор об оказании услуг связи № 8320000024550 от 01.05.2019.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что в период, охваченный налоговыми проверками, при осуществлении предпринимательской деятельности ИП ФИО3 использовалось единственное помещение, расположенное по адресу: 

<

...>, - это склад железобетонный площадью 813 кв.м, условный номер 32-32-28/002/2005-908.

Приведенные фактические обстоятельства указывают на то, что заключение ФИО2 договоров с ФГКУ «Отдел вневедомственной охраны Управления внутренних дел по г. Брянску» и ПАО «Ростелеком», и последующее исполнение обязательств по ним не свидетельствуют и не могут свидетельствовать о том, что ИП ФИО3 не осуществляла реальной хозяйственной деятельности, поскольку отсутствуют доказательства того, что такие расходы объективно необходимы для эксплуатации объектов недвижимости, используемых ею при осуществлении предпринимательской деятельности.

Поставка электроэнергии на объекты, расположенные по адресу: 

<

...> и 

<

...>, в проверяемый период осуществлялось в соответствии с условиями договора энергоснабжения № 3811/БГО от 15.03.2017, заключенного ФИО2 с ООО «ТЭК-Энерго».

Из материалов настоящего дела усматривается, что собственником земельного участка, расположенного по адресам: 

<

...> и 

<

...>, о котором на момент заключения договоров с ООО «ТЭК-Энерго»и ООО «Газпром межрегионгаз Брянск» имелись сведения в Росреестре, является предприниматель, равно как и собственником энергопринимающего устройства, установленного там же.

Таким образом, ИП ФИО3, используя в предпринимательской деятельности соответствующие объекты недвижимости, находящиеся в совместной с налогоплательщиком собственности, не имела юридических оснований для заключения договоров энергоснабжения и на поставку газа.

В пункте 3 соглашения от 01.11.2016 его стороны указали, что в связи с тем, что по соглашению сторон, в том числе до заключения указанного соглашения, право собственности на недвижимое имущество, нажитое во время брака и находящееся в совместной собственности сторон, оформляется на одного из супругов – ФИО2, осуществление расходов по коммунальным платежам, в том числе водоснабжение, водоотведение, электроснабжение, теплоснабжение, газоснабжение и иные расходы по содержанию имущества, нажитого сторонами в период брака и находящегося в их совместной собственности, возлагается на ФИО2 

Таким образом, материалами дела подтверждается, что соглашением от 01.11.2016 его стороны в порядке ст. 210 ГК РФ стороны изменили общий порядок содержания общего имущества, принадлежащего им на праве совместной собственности.

Из материалов настоящего дела следует, что платежи, связанные с оплатой ресурсов по договорам, заключенным ФИО2 с ООО «ТЭК-Энерго», ООО «Газпром межрегионгаз Брянск» и МУП «Брянский городской водоканал», предпринимателем осуществлялись с расчетного счета, используемого им при осуществлении предпринимательской деятельности, за счет поступлений в виде арендных платежей по заключенным им договорам.

Из приведенных фактических обстоятельств с учетом требований приведенных норм права следует, что исполнение ФИО2 обязательств по договорам, заключенным им с ООО «ТЭК-Энерго», ООО «Газпром межрегионгаз Брянск» и МУП «Брянский городской водоканал», осуществлялось за счет имущества (денежных средств), принадлежащего ему на праве совместной с ФИО3 собственности, что, в свою очередь, исключает обоснованность вывода налогового органа о непричастности последней к содержанию имущества, используемого при осуществлении предпринимательской деятельности.

При таких обстоятельствах у суда отсутствуют основания для признания вывода налогового органа о формальном ведении ИП ФИО3 в проверяемый период предпринимательской деятельности, связанной с использованием как склада железобетонного общей площадью 813 кв.м, расположенного по адресу: 

<

...>, и склада плотникам общей площадью 257,8 кв.м, расположенного по адресу: 

<

...>, так и расположенного по тому же адресу помещения склада площадью 2 656,6 кв.м, основанным на фактических обстоятельствах дела и подтвержденных надлежащими доказательствами.

Также из решений ИФНС № 4428 и № 6 и позиции налогового органа, поддержанной при рассмотрении настоящего дела, вывод налогового органа о создании заявителем и применении в проверяемый период схемы уклонения от уплаты налогов путем разделения единого производственного процесса основан на установленных налоговой проверкой фактах несамостоятельности ИП ФИО3 при распоряжении денежными средствами, полученными ею от предпринимательской деятельности, что позволило ФИО2 контролировать размер получаемого ею дохода с целью сохранения права на применение ПСН.

К таким фактам налоговым органом отнесены: открытие ИП ФИО2 и ИП ФИО3 расчетных счетов в одном кредитном учреждении – ПАО «Сбербанк России»; факт открытия расчетного счета, на который в проверяемый период поступали денежные средства в качестве арендной платы по договорам, в которых ИП ФИО3 являлась арендодателем, по заявлению, представленному 01.12.2016 ФИО2 на основании нотариально выданной доверенности; перечисление денежных средств, поступивших на счет ИП ФИО3 в качестве арендной платы, на ее счет, открытый как физическим лицом, с последующим их переводом на счет, открытый заявителем как физическим лицом. 

Исходя из указанных обстоятельств, анализа сведений о движении денежных средств по расчетному счету ИП ФИО3 и счетам открытым ФИО2 и ФИО3 как физическими лицами, реестров на перечисление денежных средств, создателем которых являлся ФИО2, инспекция пришла к выводу, что распоряжение денежными средствами, полученными ИП ФИО3 в проверяемый период от осуществления предпринимательской деятельности, осуществлялось заявителем в собственном интересе.

Не соглашаясь с указанным выводом, заявитель отмечает, что при проведении налоговых проверок инспекцией не получено убедительных доказательств непосредственного распоряжения им денежными средствами, поступавшими в проверяемый период в качестве арендной платы на расчетный счет ИП ФИО3

Оценивая приведенные доводы суд исходит из следующего.

При рассмотрении настоящего дела судом установлено, что 24.11.2016 ФИО3 на имя ФИО2 выдана нотариально удостоверенная доверенность серии 32 АБ № 1194109, в соответствии с которой ФИО3 в числе прочего уполномочила ФИО2 быть своим представителем во всех банках, открывать банковские счета и распоряжаться любыми счетами, открытыми на ее имя, для чего предоставлено право заключать договоры по открытию по открытию и ведению счетов, выполнять все предусмотренные законом операции по счетам, снимать со счетов и вносить на счета любые денежные суммы по своему усмотрению, проводить безналичные операции, получать чековые книжки, получать информацию о выполнении банками и иными кредитными организациями ее поручений и поручений ее представителя, подключать и отключать услугу «Мобильный банк», изменять номер телефона, к которому подключена услуга «Мобильный банк», получать пароли, логины, идентификаторы, с правом получения и подачи от ее имени заявления, заполнять и подписывать платежные поручения и другие банковские документы, расписываться за нее и совершать все действия, связанные с выполнением этого поручения.

Действуя на основании указанной доверенности, ФИО2 01.12.2016 от имени ИП ФИО3 обратился в ПАО «Сбербанк» с заявлением о присоединении последней (Клиента) к Договору-Конструктору.

При обращении с названным выше заявлением в кредитном учреждении оформлена карточка с образцами подписей и оттиска печати, содержащая образец подписи ФИО2, действующего на основании доверенности 32 АБ 1194109 от 24.11.2016, со сроком полномочий с 24.11.2016 по 24.11.2019. 

ФИО13 подписи иных лиц, в том числе владельца счета (ИП ФИО3) карточка с образцами подписей и оттиска печати, оформленная при заключении договора банковского счета с ИП ФИО3, не содержит.

На основании указанного заявления между ПАО «Сбербанк» и ИП ФИО3 заключен договор банковского счета и открыт расчетный счет.

В соответствии с заявлением ИП ФИО3 о присоединении к Условиям о предоставлении услуг в рамах «зарплатных» проектов 22.05.2017 заключен договор о предоставлении услуг в рамках «зарплатных» проектов № 08012224, согласно которому списание денежных средств с расчетного счета осуществляется на основании электронных реестров при обслуживании в рамках «зарплатного» проекта. Указанный договор от имени клиента подписан ФИО3

Заявлением от 11.12.2019 о внесении изменений в документы, представленные при открытии банковского счета, владелец счета ИП ФИО3 просила ПАО «Сбербанк» внести изменения по указанному банковскому счету в связи с продлением полномочий должностных лиц, уполномоченных распоряжаться счетом. Заявление от 11.12.2019 подписано ФИО2, действующим на основании доверенности 32 АБ № 1640497 от 11.12.2019.

При обращении с заявлением от 11.12.2019 в кредитном учреждении оформлена карточка с образцами подписей и оттиска печати, также содержащая образец подписи ФИО2, действующего на основании доверенности 32 АБ № 1640497 от 11.12.2019. ФИО13 подписи иных лиц, в том числе владельца счета (ИП ФИО3) карточка с образцами подписей и оттиска печати, оформленная 11.12.2019, не содержит.

Доверенностью 32 АБ № 1640497 от 11.12.2019 ФИО3 предоставила ФИО2 в отношении с кредитными учреждениями те же полномочия, что и доверенностью 32 АБ № 1194109 от 24.11.2016, сроком на 30 лет.

Согласно п. 1 ст. 182 ГК РФ сделка, совершенная одним лицом (представителем) от имени другого лица (представляемого) в силу полномочия, основанного на доверенности, указании закона либо акте уполномоченного на то государственного органа или органа местного самоуправления, непосредственно создает, изменяет и прекращает гражданские права и обязанности представляемого.

Следовательно, правовое значение из факта выдачи доверенности для рассмотрения настоящего спора имеет не сам по себе факт наделения ФИО3 заявителя полномочиями, предусмотренными доверенностью, а возможность реализации поверенным предоставленных ему полномочий и фактическая их реализация.

Из приведенных выше фактических обстоятельств следует, что договор банковского счета от имени ИП ФИО3, в соответствии с которым был открыт расчетный счет, заключен ФИО2, действовавшим на основании нотариально удостоверенной доверенности.

В пункте 1 ст.847 ГК РФ установлено, что права лиц, осуществляющих от имени клиента распоряжения о перечислении и выдаче средств со счета, удостоверяются клиентом путем представления банку документов, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правами и договором банковского счета.

Списание денежных средств со счета осуществляется банком на основании распоряжения клиента; без распоряжения клиента списание денежных средств, находящихся на счете, допускается по решению суда, а также в случаях, установленных законом или предусмотренных договором между банком и клиентом (ст.854 Кодекса). 

В соответствии с п. 1.9 Положения Банка России «О правилах осуществления перевода денежных средств» № 383-П от 19.06.2012 перевод денежных средств осуществляется банками по распоряжениям клиентов, взыскателей средств, банков (отправители распоряжений) в электронном виде, в том числе с использованием электронных средств платежа, или на бумажных носителях.

Согласно п. 2.1, 2.3 Положения № 383-П удостоверение права распоряжения денежными средствами при приеме к исполнению распоряжения на бумажном носителе, осуществляется банком посредством проверки наличия и соответствия собственноручной подписи и оттиска печати (при наличии) образцам, заявленным банку в карточке с образцами подписей и оттиска печати.

В силу ч. 4, 5 ст. 8 Федерального закона № 161-ФЗ от 27.06.2011 «О национальной платежной системе» при приеме к исполнению распоряжения клиента оператор по переводу денежных средств обязан удостовериться в праве клиента распоряжаться денежными средствами. Он обязан проверить реквизиты перевода, достаточность денежных средств для исполнения распоряжения клиента, а также выполнить иные процедуры приема к исполнению распоряжений клиентов, предусмотренные законодательством Российской Федерации.

Если право клиента распоряжаться денежными средствами не удостоверено, а также, если реквизиты перевода не соответствуют установленным требованиям, оператор по переводу денежных средств не принимает распоряжение клиента к исполнению и направляет клиенту уведомление об этом не позднее дня, следующего за днем получения распоряжения клиента.

Из приведенных выше положений законодательства Российской Федерации и нормативных правовых актов в их совокупности и взаимосвязи следует, что перевод денежных средств, находящихся на расчетных счетах, открытых индивидуальным предпринимателям, осуществляется в соответствии с условиями договора банковского счета и требованиями Положения № 383-П на основании распоряжения владельца счета (уполномоченного им лица), направленного в банк в электронном виде, в том числе с использованием электронных средств платежа, или на бумажных носителях, после проведения необходимых проверочных процедур, в том числе на предмет наличия полномочий на распоряжение денежными средствами. 

При этом сведения, содержащиеся в карточке с образцами подписей и печати, используются лишь при проверке полномочий на распоряжение денежными средствами, направленного в банк на бумажном носителе. Одновременно, карточка с образцами подписей и оттиска печати является обязательным документом, представляемым индивидуальным предпринимателем для открытия счета, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 1.12 Инструкции № 153-И.

Как усматривается из заявления от 01.12.2016, подтверждающего в соответствии с его содержанием заключение между ПАО «Сбербанк» и ИП ФИО3 договора банковского счета, указанный договор не содержал условий, предусмотренных пунктом 1.12 Инструкции № 153-И. В связи с чем, представление карточки с образцами подписей и оттиска печати являлось обязательным условием для открытия расчетного счета.

Также согласно заявлению от 01.12.2016 ФИО3 просила банк организовать дистанционное банковское облуживание с использованием канала «Сбербанк Бизнес Онлайн» и подключить услугу расчетно-кассового обслуживания, предоставив доступ ФИО2, имеющего право единственной подписи, с установлением защиты системы и подписания документов путем направления одноразовых SMS-паролей на указанный в договоре банковского счета мобильный телефон.

Таким образом, согласно условиям договора банковского счета, заключенного 01.12.2016 между ПАО «Сбербанк» и ИП ФИО3, распоряжение денежными средствами, находящимся на расчетном счете ИП ФИО3, возможно как дистанционно, т.е. с использованием канала «Сбербанк Бизнес Онлайн», так и путем направления распоряжений на бумажном носителе непосредственно в банк. 

В связи с тем, что в представленной в банк при заключении договора банковского счета, на основании которого ИП ФИО3 был открыт расчетный счет, и в карточке с образцами подписи и оттиска печати имелась подпись только ФИО2, распоряжение денежными средствами путем направления распоряжения на бумажном носителе мог осуществлять только ФИО2 Одновременно распоряжение денежными средствами путем направления электронного документа могло осуществлять лицо, имеющее доступ к каналу «Сбербанк Бизнес Онлайн» и обладающее сведениями о содержании одноразового SMS-пароля, направленного на соответствующий номер телефона.

Основанных на полученных в ходе налоговой проверки доказательствах доводов о том, что распоряжение денежными средствами, находящимися на расчетном счете ИП ФИО3, в проверяемый период осуществлялось путем направления в банк распоряжений на бумажном носителе решения ИФНС № 4428 и № 6 не содержат, в судебном заседании таких доводов ИФНС не заявлялось доказательства, подтверждающие такие обстоятельства, в материалах дела отсутствуют.

Одновременно ИФНС по г. Брянску в обоснование довода о распоряжении заявителем денежными средствами, поступившими на расчетный счет ИП ФИО3, представлены реестры денежных средств с результатами их зачислений, что, по мнению ИФНС, подтверждает факт распоряжения последним денежными средствами, полученными ИП ФИО3 в качестве арендных платежей.

Из содержания указанных реестров следует, что перечисление по ним осуществлялось на основании договора о зачислении денежных средств на счета физических лиц № 08012224 от 22.05.2017. Согласно выписке по движению денежных средств по счету ИП ФИО3 со ссылкой на названный договор списание денежных средств со счета со счета 

<

***>…3595 на счет 4081781…0243 осуществлялось с 28.05.2018.

Из представленных материалы дела сведений об IP-адресах, с которых ИП ФИО3 осуществлялось соединение по каналу «Сбербанк Бизнес Онлайн», сведений о времени подписания зарплатных реестров в 2019 году, а также информации об оказании ОАО «МТС» услуг по сетевому ресурсу 

<

***> 81…191 за 2019 год следует, что составление подписание и подтверждение содержания реестров, на основании которых в 2019 году совершены расходные операции по расчетному счету ИП ФИО3, осуществлялось с использованием канала «Сбербанк Бизнес Онлайн» и подтверждением путем направления одноразового SMS-пароля на номер 

<

***> 81…191.

В результате сопоставления указанных сведений установлено совпадение времени формирования реестров на перечисление денежных средств со счета ИП ФИО3 с временем интернет-соединения по соответствующим IP-адресам и временем направления SMS-сообщения на телефон 

<

***> 81…191 также и по другим реестрам.

Из представленных в материалы дела доказательств (протоколов допроса, протокола опроса, проведенного в порядке ст. 6 Федерального закона № 63-ФЗ от 31.05.2002) и пояснений привлеченной к участию в деле в качестве третьего лица ИП ФИО3 следует, что телефонный номер, указанный в договоре банковского счета от 01.12.2016, как номер для направления одноразовых SMS-паролей, как в проверяемый период, так в последующем находился в пользовании ФИО3

Письмами № 270-22Е/0078547 от 10.03.2020 и № В-2019-0076123 от 05.07.2019 ПАО «Сбербанк» сообщил ИФНС по г. Брянску сообщило, что снятие наличных денежных средств со счетов 

<

***>…3595 и 4081781…0243, открытых на имя ФИО3, не производилось, а идентификация клиентов в банке осуществлялась по логинам и паролям.

Условия договора банковского счета от 01.12.2016, на основании которого открыт расчетный счет 

<

***>…3595, договора № 08012224 от 22.05.2017, сообщения ПАО «Сбербанк», установленные при рассмотрении настоящего дела фактические обстоятельства в своей совокупности и во взаимосвязи непредставлением налоговым надлежащих доказательств совершения ФИО2 расходных операций по счету 

<

***>…3595, указывают на то, что распоряжение денежными средствами, поступившими на расчетный счет 

<

***>…3595 в виде арендных и иных платежей, в проверяемый период осуществлялось владельцем этого счета – ИП ФИО3, а не заявителем, как на то указано в решениях ИФНС № 4428 и № 6.

Из представленной в материалы дела выписки по движению денежных средств по счету 

<

***>…3595 следует, что в 2017 году на указанный счет от арендаторов поступили арендные платежи в общей сумме 52 194 387,60 руб., из которых 51 585 000 руб. были перечислены на счет 4081781…0243; в 2018 году поступления от арендаторов составили 59 850 086,80 руб., из которых 58 990 000 руб. были перечислены на счет 4081781…0243; в 2019 году от арендаторов поступило 59 750 000 руб., а на счет 4081781…0243 перечислено 59 010 000 руб.

Основанных на доказательствах доводов о том, что распоряжение денежными средствами, перечисленными ФИО3 на свой счет 4081781…0243, в проверяемый период осуществлял заявитель ИФНС по г. Брянску в судебном заседании не заявлялось, а решения ИФНС № 4428 и № 6 таких выводов не содержат.

Наличие у поверенного полномочий на совершение тех или иных действий в интересах доверителя, на распоряжение его имуществом, в том числе основанное на доверенности, заверенной нотариально, автоматически не означает реализацию поверенным таких полномочий. Вместе с тем правовое значение для вывода о распоряжении поверенным имуществом доверителя имеют фактические действия поверенного, осуществленные им в рамках предоставленных доверителем полномочий.

В связи с тем, что в материалах дела отсутствуют доказательства осуществления ФИО2 в проверяемые периоды фактических действий по распоряжению денежными средствами, находящимися на расчетном счете ИП ФИО3, выводо распоряжении им такими денежными средствами, судом признается необоснованным.

При этом обстоятельства дальнейшего использования ФИО3 денежных средств, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, в том числе перечисления их на личный счет, либо на счет предпринимателя, правового значения для вывода о самостоятельности распоряжения ею денежными средствами, полученными от осуществления предпринимательской деятельности, а следовательно, для вывода о реальности ведения ИП ФИО3 хозяйственной деятельности, не имеют.

В ходе судебного разбирательства также установлено следующее.

Согласно представленной в материалы дела выписке по движению денежных средств по расчетному счету 

<

***>...3595 (ИП ФИО3) оборот по кредиту счета (поступления денежных средств) в 2017 году составляет 52 194 387,60 руб., в том числе от ООО «Версаль» в сумме 1 200 000 руб. в качестве арендной платы по договору аренды от 01.01.2017, от ООО «Даниловская пивоварня» в сумме 3 744 415 руб. в качестве арендной платы по договору аренды от 01.01.2017, от ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» в сумме 46 646 624,60 руб. в качестве арендной платы по договору аренды от 01.10.2014 № 2,от ООО «ТД «Даниловская пивоварня» в сумме 603 348 руб. в качестве арендной платы по договору аренды от 10.10.2017.

Обороты по дебету счета (списание денежных средств) в указанный период составили 52 188 816 руб., в том числе в сумме 171 826 руб. в виде платежей кредитному учреждению (ПАО «Сбербанк») за обслуживание счета и в качестве оплаты комиссии, в сумме 427 990 руб. в виде налоговых платежей и оплаты страховых взносов, в сумме51 585 000 руб. ИП ФИО3 было переведено на депозитный счет 4081781…243, открытый ею как физическим лицом.

Согласно выписке о движении денежных средств по депозитному счету 4081781...243, представленной в материалы дела налоговым органом, поступившие со счета 

<

***>...3595 денежные средства в сумме 19 120 000 руб., ФИО3 были получены наличными деньгами, а в сумме 29 435 000 руб. были перечислены на депозитный счет ФИО2 

<

***>...9122.

При этом, как следует из выписки по движению денежных средств по счетам заявителя, представленной в материалы дела налоговым органом, непосредственно в день снятия ФИО3 наличных денежных средств заявителем на счет 

<

***>...9122 производилось внесение денежных средств в размерах, схожих с суммой снятия наличных ФИО3

Помимо этого, в 2017 году на депозитный счет ФИО3 4081781...243 с ее же лицевого счета 

<

***>...0211 были перечислены денежные средства в сумме 13 836 572,58 руб., из которых 11 866 550 руб. были сняты наличными, 5 000 000 руб. были перечислены на счет 

<

***>…9712, также открытый на имя ФИО3 откуда были сняты наличными.

Согласно представленной налоговым органом в материалы дела выписке о движении денежных средств по счету ФИО2 денежные средства в сумме 11 866 550 руб. в день снятия их со счета ФИО3 (12.04.2017) были зачислены на лицевой счет ФИО2 423078...4095, а в сумме 5 000 008,22 руб. зачислены на счет ФИО2 

<

***>...9122.

Из материалов дела также следует, что на имя ФИО3 в 2017 году также были открыты рублевые счета 4081781…5423, 

<

***>...0211, 4230781…6284, счета в иностранной валюте 4081797…0814 (евро), 4081784…1160, 4081784…7168, 4230684…5010, 4230684…5010, 4230684…5011 (доллары США). 

Как усматривается из содержания сведений о движении денежных средств по депозитному счету 4081781…5423 оборот по кредиту (поступление денежных средств) в 2017 году составляет 2 111 404,32 руб. При этом поступление денежных средств производится со счета 4081781...7167, открытого на имя ФИО2 Обороты по дебету счета 4081781…5423 за 2017 год составляют 2 036 431,09 руб., при этом расходование денежных средств с указанного счета осуществляется очевидно в личных целях (покупка товаров в продовольственных и непродовольственных магазинах, покупку лекарств, покупка билетов на транспорт, оплата различного рода услуг и т.п.).

Из содержания выписки о движении денежных средств по счету 4230684…5010, открытому на имя ФИО3, 12.04.2017 с расчетного счета ФИО2 4230684…4835 перечислены денежные средства в сумме 100 000 долларов США, что эквивалентно 5 695 520 руб.

Также на 18.04.2017 на счет 4230684…5011, открытый на имя ФИО3, были внесены денежные средства в сумме 100 000 долларов США, что эквивалентно 5 625 050 руб., при этом дата внесения денежных средств в указанной сумме совпадает с датой снятия такой же денежной суммы со счета 4230684…4835.

Сведения о движении денежных средств по счету 4081781...7167, открытому на имя ФИО2, содержащиеся в выписке по движению денежных средств по счетам налогоплательщика, представленной в материалы дела ИФНС, позволяют установить, что кредитовые обороты за 2017 год по указанному счету составляют 24 940 900,53 руб., из которых 22 451 000 руб. денежные средства, перечисленные предпринимателем с расчетного счета 

<

***>…0771, на который поступали денежные средства от предпринимательской деятельности.

Согласно сведениям о движении денежных средств по счету 

<

***>...9122, открытому на имя ФИО2, кредитовый оборот (поступления на счет) за 2017 год составляет 96 468 005,20 руб., в то время как дебетовый оборот (списание денежных средств) за указанный период составляет 144 177 256 руб., что, само по себе, указывает на наличие на указанном счете значительного входящего остатка денежных средств (не менее 47 709 25,08 руб.). 

Из представленной налоговым органом в материалы дела выписки о движении денежных средств по счету 

<

***>…9122 следует, что поступления обеспечивались путем как безналичных операций (68 834 846,98 руб.), так и путем внесения наличных денежных средств (27 633 158,33 руб.). Расходование денежных средств осуществлялось путем перевода их на счет 4081797…0932 в сумме 27 784 770 руб., на счет 4230681…2175 в сумме 9 000 000 руб., на счет 4230781…4095 в сумме 133 020 руб., открытых на имя налогоплательщика, на счет ОАО «ТК «Артекс» в сумме 4 771 500 руб., и перевода ООО «Даниловская пивоварня» по договору займа от 30.05.2016 1 в сумме 100 006 000 руб.

Согласно сведениям о движении денежных средств по счету 4081797…0932 денежные средства, переведенные со счета 

<

***>...9122, были перечислены в адрес BRUMMEL CUCIE S.R.L. -UIPERSOALE и TURRI S.R.L., являющиеся производителями мебели.

Счет 4230681...2175, открытый на имя ФИО2 в ПАО «МинБанк», согласно обобщенной информации, представленной в материалы дела налоговым органом, в 2017 году использовался исключительно для размещения на нем денежных средств с целью получения процентов.

Из представленной налогоплательщиком в материалы дела выписки по движению денежных средств по расчетному счету 

<

***>...3595 следует, что оборот по кредиту счета (поступления денежных средств) в 2018 году составляет 59 850 086,80 руб., в том числе от ООО «Версаль» в сумме 1 200 000 руб. в качестве арендной платы по договору аренды от 01.01.2017, от ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» в сумме 54 929 916 руб. в качестве арендной платы по договору аренды № 2 от 01.10.2014, от ООО «ТД «Даниловская пивоварня» в сумме 3 620 088  руб. в качестве арендной платы по договору аренды от 10.10.2017, а также в сумме 100 000 руб. в виде возврата с депозита по счету 4210981…0263, открытого на имя ФИО3

Обороты по дебету счета (списание денежных средств) в указанный период составили 52 188 816 руб., в том числе в сумме 31 080 руб. в виде платежей кредитному учреждению (ПАО «Сбербанк») за обслуживание счета и в качестве оплаты комиссии, в сумме 2 690 руб. в виде оплаты заказа ФИО14, в сумме 58 990 000 руб. ИП ФИО3 было переведено на депозитный счет  4081781…243, открытый ею как физическим лицом, в сумме 729 385 руб. в виде налоговых платежей и оплаты страховых взносов.

Согласно выписке о движении денежных средств по депозитному счету 4081781…243 поступившие со счета 

<

***>...3595 денежные средства в сумме 1 420 000 руб., ФИО3 были перечислены на депозитный счет ФИО2 

<

***>…9122, в сумме 56 390 000 руб. были перечислены на депозитный счет ФИО2  

<

***>…9019, в сумме 830 010 руб. были перечислены на депозитный счет 4081781…5423, открытый ФИО3 как физическим лицом.

Как усматривается из содержания выписки по движению денежных средств по депозитному счету 4081781…5423 оборот по кредиту (поступление денежных средств) в 2018 году составляет 2 295 749,41 руб. При этом поступление денежных средств производится как с ее личного счета 4081781...243, так и со счета ФИО2 4081781...7167, открытого на имя ФИО2 Обороты по дебету счета 4081781…5423 за 2017 год составляют 2 383 997,03 руб., при этом расходование денежных средств с указанного счета осуществляется очевидно в личных целях (покупка товаров в продовольственных и непродовольственных магазинах, покупку лекарств, покупка билетов на транспорт, оплата различного рода услуг и т.п.). 

Сведения о движении денежных средств по счету 4081781...7167, открытому на имя ФИО2, содержащиеся в выписке по движению денежных средств по счетам налогоплательщика, представленной в материалы дела ИФНС, позволяют установить, что кредитовые обороты за 2018 год по указанному счету составляют 34 144 599,74 руб., из которых 27 100 000 руб. денежные средства, перечисленные предпринимателем с расчетного счета 

<

***>…0771, на который поступали денежные средства от предпринимательской деятельности.

Согласно сведениям о движении денежных средств по счету 

<

***>...9122, открытому на имя ФИО2, кредитовый оборот (поступления на счет) за 2018 год составляет 15 705746,12 руб., в то время как дебетовый оборот (списание денежных средств) за указанный период составляет 35 194 057,16 руб., что, само по себе, указывает на наличие на указанном счете значительного входящего остатка денежных средств не только по состоянию на 01.01.2018, но по состоянию на 01.01.2017. 

Из представленной налоговым органом в материалы дела выписки о движении денежных средств по счету 

<

***>...9122 следует, что поступления обеспечивались путем безналичных операций преимущественно между своими счетами, и капитализацией счета. Расходные операции состояли в переводе денежных средства счет 4230684…0131 и на счет 

<

***>…9019.

Обороты по кредиту счета 

<

***>...9019 в 2018 году составляют 141 307 861,08 руб., которые наряду с перечислениями со счета ФИО3 обеспечены поступлением денежных средств с иных счетов проверяемого налогоплательщика. Обороты по дебету указанного счета составляют 120 407 861,08 руб., из которых большая часть (67 050 361,08 руб.) связана с перераспределением денежных средств между счетами заявителя, в том числе 31 424 812,46 руб. на счет 4081797...0932.

Из представленной налогоплательщиком в материалы дела выписки по движению денежных средств по расчетному счету 

<

***>...3595 следует, что оборот по кредиту счета (поступления денежных средств) в 2019 году составляет 59 750 004 руб., в том числе от ООО «Версаль» в сумме 1 200 000 руб. в качестве арендной платы по договору аренды от 01.01.2017, от ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» в сумме 54 929 916 руб. в качестве арендной платы по договору аренды № 2 от 01.10.2014, от ООО «ТД «Даниловская пивоварня» в сумме 2 715 066 руб. в качестве арендной платы по договору аренды от 10.10.2017, от ООО «ДП Л» в сумме 905 022 руб. в качестве арендной платы по договору аренды от 01.10.2019.

Обороты по дебету счета (списание денежных средств) в указанный период составили 59 751 374 руб., в том числе в сумме 15 020 руб. в виде платежей кредитному учреждению (ПАО «Сбербанк») за обслуживание счета и в качестве оплаты комиссии, в сумме 59 010 000 руб. ИП ФИО3 было переведено на депозитный счет 4081781…243, открытый ею как физическим лицом, в сумме 726 354 руб. в виде налоговых платежей и оплаты страховых взносов.

Согласно выписке о движении денежных средств по депозитному счету 4081781...243, представленной в материалы дела налоговым органом, поступившие со счета 

<

***>...3595 денежные средства в сумме 16 511 008 руб. ФИО3 были перечислены на депозитный счет 4081781…5423, открытый на ее имя, в сумме 42 850 000 руб. были перечислены на депозитный счет ФИО2  

<

***>…9019.

Как усматривается из содержания выписки по движению денежных средств по депозитному счету 4081781…5423 оборот по кредиту (поступление денежных средств) в 2019 году составляет 17 206 034,57 руб. При этом поступление денежных средств производится как с ее личного счета 4081781...243, так и со счета ФИО2 4081781...7167, открытого на имя ФИО2 Обороты по дебету счета 4081781…5423 за 2017 год составляют 17 203 628,50 руб. При этом расходование денежных средств осуществляется на различные в том числе личные нужды ФИО10

Материалами дела подтверждается, что 31.07.2017 ФИО3 с ООО «КВМ Тур» заключен договор на приобретение туристических путевок стоимостью 140 980 руб., оплата которой 02.08.2017 произведена со счета 408021…0771, используемого заявителем для расчетов при осуществлении предпринимательской деятельности. 

Также из материалов дела следует, что оплата с указанного счета ФИО2 производилась по договорам, заключенным ФИО3 с ООО «Миле СНГ», денежные средства, находящиеся на счетах налогоплательщика, расходовались на обеспечение бытовых нужд членов семьи налогоплательщика (оплата коммунальных платежей, обучение и развитие детей, приобретение продуктов питания и прочее), приобретение транспортных средств, недвижимого имущества, предметов домашнего обихода.

Приведенные выше фактические обстоятельства дела указывают, что денежные средства, полученные ИП ФИО3 и заявителем от осуществления им самостоятельной предпринимательской деятельности, являлись общим имуществом супругов, распоряжение которым ими осуществлялось в установленном законом порядке.

Помимо довода о распоряжении налогоплательщиком денежными средствами, поступившими на расчетный счет ИП ФИО3 в виде арендных платежей, ИФНС по г. Брянску пришла к выводу о том, что заявитель также осуществлял контроль за размером доходов, получаемых ИП ФИО3, с целью сохранения ею права на применение ПСН. 

В обоснование приведенного довода ИФНС по г. Брянску со ссылкой на условия договоров аренды, в соответствии с условиями которых арендные платежи в 2017 – 2019 годах поступали на расчетный счет ИП ФИО3, указывает, что предусмотренная такими договорами переменная часть арендной платы арендаторами ИП ФИО3 не уплачивалась, а все платежи переменной части поступали на расчетный счет предпринимателя.

Оценивая приведенный довод налогового органа с учетом ранее сделанных выводов суд приходит к следующему.

Из материалов настоящего дела усматривается, что в соответствии с условиями договора аренды № 2 от 01.10.2014, заключенного с ООО «Даниловская пивоварня ЛТД», за пользование помещением арендатор уплачивает арендную плату, при этом в арендную плату включена стоимость пользования самим помещением, всеми установленными в помещении системами и коммуникациями, а также плата за пользование земельным участком, прилегающим к помещению, в размере, необходимом для достижения цели аренды (п. 4.1). 

В соответствии с пунктом 4.5 договора аренды № 2 от 01.10.2014 в арендную плату не включается стоимость коммунальных услуг (водопотребление и водоотведение), отопление, услуги связи (при наличии) и потребленной электрической энергии, которые оплачиваются отдельно на основании предоставленных специализированными учреждениями счетов.

Для оплаты коммунальных услуг, арендодатель до 10 числа месяца, следующего за месяцем, за который оплачивается, выставляет арендатору соответствующие счета, где указывает суммы, которые должны быть оплачены в пользу арендодателя. По требованию арендатора арендодатель обязан предоставить платежные документы, в которых зафиксированы объем и стоимость потребляемых услуг, выставленные специализированными учреждениями за коммунальные услуги, отопление, связь (при наличии) и электроэнергию (п. 4.8).

В соответствии с условиями договоров аренды, заключенных ИП ФИО3 с ООО «Версаль», ООО «Даниловская пивоварня», ООО «Даниловская пивоварня ЛТД», ООО «ДП Логистик» и ООО «ТД «Даниловская пивоварня, объектом аренды по которым являлись объекты недвижимости склад железобетонный площадью 813 кв.м., расположенный по адресу: 

<

...>, и склад плотникам площадью 257,8 кв.м, расположенный по адресу: 

<

...>, арендная плата, подлежащая уплате арендатором арендодателю, состоит из постоянной и переменной части, при этом в постоянную часть включена стоимость пользования самим помещением, а в переменную – возмещение затрат на услуги связи, водопотребление, вывоз мусора и потребляемой электрической энергии, которые предоставляются арендодателю специализированными учреждениями (п. 4.1).

В соответствии с пунктами 4.5 и 4.6 договоров аренды, заключенных с названными выше лицами, арендная плата выплачивается ежемесячно до 10 числа текущего месяца, в безналичной форме путем перечисления денежных средства на расчетный счет арендодателя или наличными в кассу арендодателя. Для оплаты переменной части арендной платы арендодатель до 15 числа месяца, следующего за месяцем, за который оплачивается, выставляет арендатору соответствующие счета, где указывает суммы, которые должны быть оплачены в пользу арендодателя. По требованию арендатора арендодатель обязан предоставить платежные документы, в которых зафиксированы объем и стоимость потребляемых услуг, выставленные специализированными учреждениями за коммунальные услуги, отопление, связь (при наличии) и электроэнергию.

Из буквального содержания условий договоров аренды, арендодателем по которым в проверяемый период являлась ИП ФИО3, следует, что поступление денежных средств в виде возмещения стоимости коммунальных и прочих услуг (переменной части арендной платы) по заключенным договорам аренды зависело от волевых действий исключительно ИП ФИО3, заключающихся в направлении в адрес арендодателей соответствующих счетов на оплату.

Фактов выставления ИП ФИО3 арендаторам счетов на возмещение коммунальных и иных платежей (переменной части арендной платы) налоговыми проверками не установлено. 

Одновременно решения ИФНС № 4428 и № 6 не содержат указаний на установленные налоговой проверкой и подтвержденные надлежащими доказательствами факты выставления ИП ФИО2 счетов на оплату коммунальных и иных платежей (переменной части арендной платы) арендаторам по договорам аренды, по которым арендодателем в проверяемый период являлась ИП ФИО3, и (или) поступлений от таких арендодателей такого рода платежей на счета предпринимателя.

Доказательств того, что все коммунальные платежи каким-либо иным образом производились на расчетный счет ИП ФИО2 налоговым органом в материалы дела не представлено. 

Приведенные выше фактические обстоятельства указывают на необоснованность довода налогового органа об осуществлении заявителем контроля за размером доходов, получаемых взаимозависимым с ним лицом – ИП ФИО3, в том числе путем перераспределения в свою пользу переменной части арендной платы (возмещения коммунальных и иных платежей) по договорам, заключенным и исполняемым в качестве арендодателя ИП ФИО10, в целях сохранения последней права на применение ПСН.

По результатам проверки обоснованности выводов налогового органа о формальной регистрации ФИО3 в качестве индивидуального предпринимателя и ее непричастности к ведению предпринимательской деятельности, основанных на фактах уплаты взносов на ОПС и ОМС за период с 28.11.2016 по 31.12.2016, а также 1/3 стоимости патента за 2017 год за ИП ФИО3 предпринимателем со счета, используемого им для расчетов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, на фактах наличия в документах, поданных ИП ФИО3 в налоговый орган (уведомлении о переходе на УСН от 28.11.2016, заявлении с просьбой выдачи уведомления о применении УСН, заявлениях о выдаче патента за 2017 – 2019 годы) в качестве контактного телефонного номера, принадлежащего заявителю, факте получения ФИО2 выданного по заявлению ИП ФИО3 патента за 2017 год, а также фактах направления документов и пояснений по почте с одного почтового отделения, в один и тот же день, суд исходит из того, что указанные обстоятельства ни самостоятельно, ни в своей совокупности не могут указывать на нереальный характер ведения ИП ФИО3 самостоятельной предпринимательской деятельности.

Из пояснений ФИО3 (протокол допроса от 11.03.2021) следует, что решение о начале осуществления предпринимательской деятельности ею было принято из-за желания самостоятельно зарабатывать денежные средства, используя при этом имущество, нажитое в браке с ФИО2, пояснила, что в ноябре 2016 года было заключено соглашение о порядке владения, пользования и распоряжения совместно нажитым имуществом, часть которого использовалось ею в предпринимательской деятельности, с доходов, получаемых от осуществления предпринимательской деятельности исчисляла и уплачивала налоги в соответствии с ПСН и УСН со ставкой налога 6%, представляла предусмотренную законодательством о налогах и сборах налоговую отчетность.

Обстоятельства уплаты ФИО2 за ФИО3 страховых взносов на ОПС и ОМС, а также 1/3 стоимости патента за 2017 год правового значения для вывода о несамостоятельности ИП ФИО3 при осуществлении ею в проверяемый период предпринимательской деятельности не имеют, поскольку в ходе рассмотрения настоящего дела установлены обстоятельства, свидетельствующие об обратном. 

При этом судом принимается во внимание, что сами действия по уплате заявителем за ИП ФИО3 обязательных платежей не противоречит требованиям законодательства о налогах и сборах.

Так, в соответствии с абзацами четвертым и пятым п. 1 ст. 45 НК РФ допускается уплата налога за налогоплательщика иным лицом. При этом иное лицо не вправе требовать возврата из бюджетной системы Российской Федерации уплаченного за налогоплательщика налога.

Также правового значения для вывода о формальной регистрации ФИО3 в качестве индивидуального предпринимателя, а также формальном ведении ею предпринимательской деятельности не имеют обстоятельства указания в заявлениях и прочих документах, поданных в налоговый орган, в качестве контактного номера, принадлежащего предпринимателю, а также направления документов по требованиям налогового в один день с одного почтового отделения.

По результатам оценки доводов сторон, исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств суд приходит к выводу, что, вопреки выводам налогового органа, материалами дела подтверждено, что в проверяемый период как проверяемый налогоплательщик, так и взаимозависимое с ним лицо – ФИО3 самостоятельно осуществляли реальную предпринимательскую деятельность, связанную со сдачей в аренду принадлежащего им на праве совместной собственности недвижимого имущества. Оснований для консолидации доходов, полученных названными самостоятельными хозяйствующими субъектами, у налогового органа не имелось.

Судом при рассмотрении настоящего дела принимается правовая позиция, изложенная в Определении № 444-О от 02.11.2006 Конституционного Суда Российской Федерации, согласно которой Налоговый кодекс Российской Федерации не рассматривает семью в целом как субъект налоговых правоотношений и не предполагает взыскание с супружеских пар налогов в большем размере, чем это имело бы место, если бы пара не состояла в зарегистрированном браке, а равно не устанавливает специальное значение понятия «совместная собственность супругов» и не предусматривает какие-либо особенности или изъятия из правового регулирования режима общей собственности супругов в целях налогообложения имущества, находящегося в их общей собственности.

В указанном судебном акте Конституционным Судом Российской Федерации также указывается, что применение налоговым органом и судами общей юрисдикции в налоговых правоотношениях понятия «совместная собственность супругов» как неравнозначного содержащемуся в гражданском и семейном законодательстве понятию «совместная собственность супругов» по существу, отрицает предусмотренный семейным и гражданским законодательством законный режим имущества супругов и принцип равенства прав супругов в семье (ст. 1 СКРФ), а реализация прав в налоговых правоотношениях ставится в зависимость от правоподтверждающих документов, а не от правоустанавливающих обстоятельств.

Между тем согласно правовой позиции, выраженной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.03.1997 № 5-П по делу о проверке конституционности положений статей 18 и 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», принцип равного налогового бремени, выводимый из положений ст.8 (ч. 2), 19 и 57 Конституции Российской Федерации, в сфере налоговых отношений означает, что не допускается установление дополнительных, а также повышенных по ставкам налогов в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, местонахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер оснований.

Таким образом, реализация предусмотренных пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ общих правил применения имущественного налогового вычета при определении налоговой базы (в части определения периода, в течение которого отчужденное налогоплательщиком имущество находилось в его собственности) в системе действующего правового регулирования предполагает учет предусмотренных Гражданским кодексом Российской Федерации и Семейным кодексом Российской Федерации правоустанавливающих обстоятельств, в частности относительно определения основания и момента возникновения права собственности на соответствующее имущество налогоплательщика.

Иное приводило бы к установлению необоснованных различий в налогообложении физических лиц (в частности, супругов в случае прекращения действия режима совместной собственности супругов в связи со смертью одного из них) и тем самым - к ущемлению в налоговых правоотношениях их прав и законных интересов, а значит, нарушало бы принцип равенства всех перед законом (статья 19, часть 1, Конституции Российской Федерации) и вытекающее из него правило равного и справедливого налогообложения.

В налогообложении равенство понимается в первую очередь как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения. Это означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя и что принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда некая категория налогоплательщиков попадает в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование (Определение Конституционного Суда Российской Федерации № 1136-О от 17.05.2022).

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно подчеркивал, что реализация государством его фискальной функции требует учета того обстоятельства, что налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны (их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, т.е. налоговые обязательства базируются на таких отношениях либо тесно с ними связаны), а потому нормы налогового законодательства - исходя не только из публичных интересов государства, но и из частных интересов физических и юридических лиц как субъектов гражданских правоотношений - должны быть гармонизированы с носящими диспозитивный характер нормами гражданского законодательства и не допускать чрезмерного вмешательства государства в сферу экономической деятельности (постановления от 14 июля 2003 года № 12-П, от 23 декабря 2009 года № 20-П, от 1 марта 2012 года № 6-П и от 24 марта 2017 года № 9-П; определения от 4 апреля 2006 года № 98-О, от 13 июня 2006 года № 319-О и от 4 июня 2013 года № 873-О).

Из приведенных правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, в частности, следует, что законодатель вправе предусмотреть такое регулирование налоговых отношений, которое в условиях самостоятельного выбора налогоплательщиком оптимальных форм организации и ведения своей экономической деятельности, включая определение на основе свободы договора порядка оплаты исполнения обязательств во взаимоотношениях с контрагентами, позволяло бы вместе с тем обеспечить надлежащее - своевременное и в полном объеме - исполнение обязанности по уплате налогов, не создавая необоснованных и чрезмерных препятствий в пользовании экономическими свободами (Определение Конституционного Суда Российской Федерации № 2796-О от 08.11.2018). 

Приведенное толкование конституционно-правового смысла положений законодательства о налогах и сборах в силу положений статьи 6 Федерального Конституционного Закона № 1-ФКЗ от 21.07.1994 «О Конституционном Суде Российской Федерации» является общеобязательным на всей территории Российской Федерации для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений.

Из представленных в материалы дела доказательств следует, что как ИП ФИО2, так и ИП ФИО3 в периоды, охваченные проведенными ИФНС по г. Брянску налоговыми проверками, с доходов от осуществления деятельности по сдаче в аренду нежилых помещений, принадлежащих предпринимателю на праве собственности, в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, исчисляли и уплачивали налоги в связи с применением ПСН. Указаний на иные основания для утраты ими права на применение ПСН, кроме превышения предела доходов, допускающего применение ПСН (п.п. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ), решения ИФНС № 4428 и № 6 не содержат.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу о необоснованности вывода ИФНС по г. Брянску о создании и применении ИП ФИО2 в проверяемый налоговый период схемы уклонения от налогообложения путем перераспределения выручки, полученной от сдачи в аренду собственного недвижимого имущества, на подконтрольное и взаимозависимое с ним лицо, не осуществляющее реальной хозяйственной деятельности, и необходимости консолидации их доходов при исчислении и уплате налогов.

В связи с тем, что согласно выводу ИФНС по г. Брянску, произведенные по результатам налоговых проверок доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, и страховых взносов на ОПС основаны на выводе об утрате заявителем права на применение ПСН ввиду превышения установленного пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ предела дохода, позволяющего применение ПСН, ввиду невключения в ее состав доходов взаимозависимого с ним лица – ИП ФИО3, признания такого вывода ИФНС по г. Брянску необоснованным, произведенные на таком основании начисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в общей сумме 15 020 667 руб. и страховых взносов на ОПС в общей сумме 293 447 руб. признаются необоснованными.

Помимо обстоятельств, связанных с необоснованностью выводов налогового органа о создании и применении им в проверяемый период схемы уклонения от уплаты налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, и страховых взносов путем распределения полученной выручки, полученной от сдачи в аренду нежилого недвижимого имущества на подконтрольное и взаимозависимое с ним лицо, заявитель в заявлениях о признании недействительным решений инспекции № 4428 и № 6 указывает на необоснованное принятие к учету поступлений в виде возмещения коммунальных платежей за пользование нежилыми помещениями, переданными в аренду ООО «Даниловская пивоварня», ООО «Мебельград», ООО «Оранж» и ООО «Бордо».

Аргументируя свою позицию, заявитель указывает, что в соответствии с условиями договора аренды нежилого помещения от 14.11.2016, заключенного с ООО «Даниловская пивоварня», за пользование помещением арендатор уплачивает арендную плату, при этом в арендную плату включена стоимость пользования самим помещением, всеми установленными в помещении системами и коммуникациями, а также плата за пользование земельным участком, прилегающим к помещению, в размере необходимом для достижения цели аренды (п. 4.1). Одновременно в силу пункта 4.5 указанного договора в арендную плату не включается стоимость коммунальных услуг, отопление, услуги связи (при наличии) и потребленной арендатором электрической энергии, которые оплачиваются отдельно на основании предоставленных специализированными учреждениями счетов.

Заявитель обращает, что аналогичные условия о невключении в состав арендной платы стоимости коммунальных платежей (газоснабжение, электроэнергии, услуг охраны) содержатся в договорах, заключенных с ООО «Мебельград» (договор аренды от 01.12.2015 № 3), с ООО «Оранж» (договор аренды от 12.04.2016) и с ООО «Бордо» (договор аренды от 01.03.2018).

Налогоплательщик не соглашается с выводами налогового органа о необходимости принятия к учету поступлений в виде возмещения стоимости потребленных арендатором коммунальных услуг при применении положений п.п. 1 п. 6 ст. 346.45 и п. 1 ст. 346.15 НК РФ, при условии, что такие платежи в соответствии с условиями договора не включены в состав арендной платы. 

Заявителем указывается, что в соответствии с п. 2 ст. 616 ГК РФ обязанность по содержанию арендованного имущества возложена на арендатора, при этом, по мнению предпринимателя, расходы на оплату коммунальных и обязательных платежей связаны с осуществлением предпринимательской деятельности, а не с необходимостью содержания имущества.

Налоговый орган, возражая против доводов налогоплательщика, в отзывах на заявления по настоящему делу указал, что в силу п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения при применении УСН учитываются доходы от реализации (ст. 249 НК РФ) и внереализационные доходы (ст. 249 НК РФ), а также то, что при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ. 

В связи с тем, что компенсация расходов по содержанию имущества не входит в перечень доходов, не учитываемых при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, инспекция полагает, что поступления в виде компенсации расходов, связанных с оплатой коммунальный и иных услуг, подлежат учету при применении  п.п. 1 п. 6 ст. 346.45 и п. 1 ст. 346.15 НК РФ.

Выслушав доводы сторон в указанной части, изучив материалы дела, суд приходит кследующим выводам.

В силу пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения (на упрощенную систему налогообложения, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (в случае применения налогоплательщиком соответствующего режима налогообложения) с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, превысили 60 млн. рублей.

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном п.1 и 2 ст. 248 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (п.п. 1), и внереализационные доходы (пп. 2). Доходы от реализации определяются в порядке, установленном ст. 249 НК РФ с учетом положений главы 25 НК РФ.

Из приведенных норм права следует, что для определения предельного размера дохода, позволяющего налогоплательщику применять ПСН, принимаются во внимание только доходы от реализации (ст. 249 НК РФ), в то время как для исчисления налога, уплачиваемого при применении УСНО, как доходы от реализации, так и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

Статей 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1).

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2).

В соответствии с п.1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Проведенными налоговыми проверками установлено, что в проверяемый период ИП ФИО2 осуществлял деятельность по сдаче в аренду нежилых помещений.

Следовательно, исходя из буквального содержания приведенных норм права, выручка от реализации услуг аренды для целей п.п. 1 п. 6 ст. 346.45 и п. 1 ст. 346.15 НК РФ определяется исходя из всех поступлений в виде арендной платы.

Между тем, в соответствии с п. 1 ст. 611 ГК РФ арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующим условиям договора аренды и назначению имущества.

Согласно условиям договора аренды нежилого помещения от 14.11.2016, заключенного с ООО «Даниловская пивоварня», (п.п. 2.3, 3.4 и 3.5) помещение будет использоваться для ведения хозяйственной деятельности арендатора, а также для размещения и хранения товарно-материальных ценностей, связанных с деятельностью арендатора. Арендодатель обязуется передать помещение, в котором надлежащим образом установлено и готово к эксплуатации следующее оборудование:

- система пожарной сигнализации и первичные средства пожаротушения, необходимые для использования помещения в целях, определенных в пункте 2.3 договора, и достаточные для получения заключения о соответствии помещения обязательным требованиям пожарной безопасности;

- индивидуальные теплогенераторы, имеющие сертификат на соответствие требованиям безопасности и разрешение уполномоченного федерального органа исполнительной власти на применение их на территории Российской Федерации;

- система приточно-вытяжной вентиляции с механическим способом побуждения, обеспечивающих формирование условий, необходимых для хранения алкогольной и спиртосодержащей продукции;

- защитные устройства, установленные в оконных проемах (жалюзи) для защиты от облучения поверхностей и пространств прямыми солнечными лучами.

Арендодатель обязуется одновременно с подписанием акта приема-передачи передать арендатору документацию, подтверждающую возможность эксплуатации установленного в помещении оборудования и систем (договоры на производство работ по монтажу систем предотвращения пожара и противопожарной защиты, вентиляции, водоснабжения, энергоснабжения и т.п.).

Согласно условиям договора аренды недвижимого имущества № 3 от 01.12.2015, заключенного с ООО «Мебельград», (п.п. 1.1, 2.1.1 – 2.1.4) арендодатель обязался передать арендатору во временное владение и пользование за плату нежилое помещение, расположенное по адресу: 

<

...>, в состоянии, позволяющем осуществлять его нормальную эксплуатацию. Также по договору арендодатель обязался передать арендатору во временное владение и пользование электрооборудование, системы водоснабжения, канализации, телефонные линии, газоснабжения и приборы отопления (теплогенераторы Mo№su№ – 3 шт). Арендуемое помещение оборудовано средствами защиты от несанкционированного проникновения посторонних лиц и противопожарной сигнализацией. Передаваемое в аренду нежилое помещение находится в исправном техническом состоянии после капитального ремонта, отвечающее требованиям эксплуатации нежилых помещений.

В соответствии с условиями договора аренды нежилого помещения от 12.04.2016, заключенного с ООО «Оранж», предприниматель обязался передать арендатору во временное владение и пользование нежилое помещение площадью 81,5 кв.м, являющееся частью нежилого помещения общей площадью 166,2 кв.м, этаж 1, расположенного по адресу: 

<

...>, пом. VIII, для организации розничной торговли (в том числе алкогольной продукции), в состоянии, отвечающем требованиям технической, санитарной и противопожарной безопасности (п. 1.3 и 1.4). Арендатор обязан за счет своих средств содержать арендуемое помещение в надлежащем санитарном, техническом и противопожарном состоянии. Самостоятельно или за свой счет принимать все необходимые меры для обеспечения функционирования всех инженерных систем арендуемого помещения, центрального отопления, водоснабжения, канализации, электроснабжения (п. 2.4.10).

Согласно условиям договора аренды нежилого помещения от 01.03.2018, заключенного с ООО «Бордо», заявитель обязался передать арендатору во временное владение и пользование нежилое помещение площадью 81,5 кв.м, являющееся частью нежилого помещения общей площадью 166,2 кв.м, этаж 1, расположенного по адресу: 

<

...>, пом. VIII, для организации розничной торговли, продажи алкогольной продукции при оказании услуг общественного питания в состоянии, отвечающем требованиям технической, санитарной и противопожарной безопасности (п. 1.3 и 1.4). Арендатор обязан за счет содержать арендуемое помещение в надлежащем санитарном, техническом и противопожарном состоянии. Самостоятельно или за свой счет принимать все необходимые меры для обеспечения функционирования всех инженерных систем арендуемого помещения, центрального отопления, водоснабжения, канализации, электроснабжения (п. 2.4.10).

Президиумом ВАС РФ в постановлении от 12.07.2011 № 9149/10 и Верховным Судом Российской Федерации в определении от 12.04.2019 № 3 04-ЭС19-3801 сформулирована правовая позиция, согласно которой в случае, если стоимость потребленных арендодателем ресурсов, связанных с эксплуатацией объекта аренды, включена в состав арендной платы в качестве ее переменной части, то поступившие на расчетный счет арендодателя в качестве компенсации расходов на оплату коммунальных и иных услуг, подлежат включению в выручку налогоплательщика.

В определении Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2021 № 302-ЭС21-2743 сформулирована правовая позиция, согласно которой, если арендодатель в соответствии с условиями договора аренды принял на себя обязательство производить оплату ресурсоснабжающим организациям за электроэнергию, водоснабжение, водоотведение, то такие расходы признаются необходимыми для осуществления предпринимательской деятельности и произведены с целью обеспечения использования арендуемых объектов по их назначению, а потому компенсация арендаторами стоимости данных услуг с учетом избранного налогоплательщиком объекта налогообложения при УСНО увеличивает доход от осуществляемой им деятельности.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 07.09.2021 № 302-ЭС21-14990, оплата налогоплательщиком коммунальных услуг связана с исполнением обязанности, возлагаемой на него договорами аренды по предоставлению арендаторам имущества в состоянии, соответствующем его назначению, в связи с чем вне зависимости от включения или невключения ее в состав арендной платы суммы, перечисленные арендаторами в качестве возмещения стоимости коммунальных услуг в арендуемых помещениях, подлежат учету в качестве дохода налогоплательщика.

При таких обстоятельствах, условия договоров, заключенных заявителем с ООО «Даниловская пивоварня», ООО «Мельград», ООО «Оранж» и ООО «Бордо», суд отклоняет довод налогоплательщика о неправомерности принятия налоговым органом к учету поступлений в виде возмещения стоимости потребленных арендатором коммунальных услуг при применении положений п.п. 1 п. 6 ст. 346.45 и п. 1 ст. 346.15 НК РФ, при условии, что такие платежи в соответствии с условиями договора не включены в состав арендной платы, как основанный на неверном толковании норм материального права.

В обоснование требований о признании недействительным решения ИФНС № 6 в части начисления взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный Фонд Российской Федерации, с суммы доходов, превышающих 300 000 руб. за расчетный период, заявитель, помимо доводов о незаконности вывода налогового органа о создании и применении схемы уклонения от уплаты налогов, указывает, что при определении размера неуплаченных страховых взносов налоговым органом не учтены суммы страховых взносов, уплаченные ИП ФИО3, факт осуществления предпринимательской деятельности которой налоговым органом признан формальным.

Налоговый орган в отзыве на заявление налогоплательщика о признании недействительным решения ИФНС № 6 указал, что при определении по результатам налоговой проверки размера налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, сумма исчисленного налога уменьшена на размер страховых взносов на ОПС, уплаченных в указанный период ИП ФИО3

Возражений на довод налогоплательщика относительно правильности исчисления по результатам налоговой проверки страховых взносов на ОПС инспекцией не представлено.

При рассмотрении требований заявителя о признании недействительным решения ИФНС № 6 в части начисления взносов на ОПС суд исходит из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 419 НК РФ индивидуальные предприниматели, как производящие, так и не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются плательщиками страховых взносов. Если плательщик относится одновременно к нескольким категориям, указанным в п. 1 указанной статьи, он исчисляет и уплачивает страховые взносы отдельно по каждому основанию (п. 2).

Решением ИФНС № 6 заявителю начислены страховые взносы на ОПС как плательщику взносов, относящемуся к категории плательщиков, указанных в пп. 2 п.1 ст. 419 НК РФ, т.е. плательщика взносов, не производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

Согласно п. 3 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ, признается осуществление предпринимательской либо иной профессиональной деятельности в случае, предусмотренном абзацем третьим пп. 1 п. 1 ст. 430 НК РФ, объектом обложения страховыми взносами также признается доход, полученный плательщиком страховых взносов и определяемый в соответствии с п. 9 ст. 430  Кодекса.

В силу п. 1 ст. 430 НК РФ (в редакциях, действовавших в проверяемый период) плательщики, указанные в пп. 2 п. 1 ст. 419 настоящего Кодекса, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере, который определяется в следующем порядке: в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период не превышает 300 000 руб., - в 2017 году в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 настоящего Кодекса; - в 2018 году в фиксированном размере 26 545 руб.; в 2019 году в фиксированном размере 29 354 руб.

в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 рублей, - в 2017 году в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного п. 2 ст. 425 НК РФ плюс 1,0 процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 рублей за расчетный период; в 2018 году в фиксированном размере 26 545 руб. плюс 1,0 процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб. за расчетный период; в 2019 году в фиксированном размере 29 354 руб. плюс 1,0 процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб. за расчетный период.

При этом размер страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за расчетный период не может быть более восьмикратного фиксированного размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного абзацем вторым настоящего подпункта.

Статьей 1 Федерального закона № 82-ФЗ от 19.06.2000 «О минимальном размере оплаты труда» минимальный размер оплаты труда по состоянию на 01.01.2017 установлен в размере 7 500 руб.

Подпунктом 1 п. 2 ст. 425 НК РФ тариф страховых взносов на ОПС в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования - 26 процентов.

Таким образом, фиксированный размер страховых взносов на ОПС в 2017 году составлял 23 400 руб. (7 500 х 12 х 26%).

Согласно выводам налогового органа, изложенным в решении ИФНС № 6, доход налогоплательщика в 2017 году составил 98 246 453 руб., в 2018 году 111 521 763 руб. и в 2019 году 112 494 014 руб., т.е. в размерах, превышающих 300 000 руб. 

Следовательно, определение размера страховых взносов на ОПС должно осуществляться по правилам абз. 3 пп. 1 п.1 ст. 430 НК РФ с учетом ограничений по размеру таких страховых взносов, установленных абз. 4 пп. 1  п. 1 ст. 430 НК РФ.

В силу п. 1 ст.432 НК РФ исчисление суммы страховых взносов, подлежащих уплате за расчетный период плательщиками, указанными в пп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ, производится ими самостоятельно в соответствии со ст. 430 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Суммы страховых взносов за расчетный период уплачиваются плательщиками не позднее 31 декабря текущего календарного года, если иное не предусмотрено настоящей статьей. 

Страховые взносы, исчисленные с суммы дохода плательщика, превышающей 300 000 руб. за расчетный период, уплачиваются плательщиком не позднее 1 июля года, следующего за истекшим расчетным периодом (абз. 2 п. 2 ст. 432 НК РФ).

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что по результатам налоговой проверки размер обязательств налогоплательщика по уплате взносов на ОПС не мог превышать за 2017 год 187 200 (23 400 х 8) руб., в том числе по сроку уплаты 31.12.2017 в сумме 23 400 руб. и по сроку уплаты 01.07.2018 в сумме 163 800 руб.; за 2018 год – в общей сумме 212 360 (26 545 х 8) руб., в том числе по сроку уплаты за 31.12.2018 в сумме 26 545 руб. и по сроку уплаты 01.07.2019 в сумме 185 815 руб.; за 2019 год – в общей сумме 234 832 (29 354 х 8) руб., в том числе по сроку уплаты 31.12.2019 в сумме 29 354 руб. и по сроку уплаты 01.07.2020 в сумме 205 478 руб. 

Как усматривается из решения ИФНС № 6 (стр. 60) по результатам налоговой проверки налоговый орган пришел выводу о том, что общая сумма страховых взносов на ОПС, исчисленных как 1% с суммы дохода, превышающей 300 000 руб., т.е. подлежащая уплате по сроку 1 июля года, следующего за истекшим расчетным периодом, составляет за 2017 год 163 800 руб., за 2018 год 185 815 руб., за 2019 год 234 832 руб.

Таким образом, суд приходит к выводу, что налоговым органом по результатам проверки необоснованно завышен размер страховых взносов на ОПС, подлежащих уплате за 2019 год на 29 354 руб. 

Из представленной в материалы дела сведений о движении денежных средств по расчетному счету ИП ФИО2 взносы на ОПС в размере фиксированного платежа заявителем оплачены за 2017 год в сумме 23 400 руб. 19.12.2017, за 2018 год в сумме 26 545 руб. оплачены 25.12.2018, за 2019 год в сумме 29 354 руб. оплачены 25.12.2019.

Также проведенной налоговой проверкой установлено, что заявитель в 2017 – 2019 годах применял патентную систему налогообложения по виду деятельности-  сдача аренду (наем) нежилых помещений, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, площадью более 700 квадратных метров.

Согласно пп. 5 п. 9 ст.430 НК РФ для плательщиков, применяющих патентную систему налогообложения в целях применения положений п. 1 настоящей статьи доход учитывается в соответствии со ст. 346.47 и 346.51 настоящего Кодекса.

В соответствии со ст. 346.47 НК РФ объектом налогообложения признается потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Законом Брянской области от 02.11.2012 № 73-З «О применении индивидуальными предпринимателями патентной системы налогообложения на территории Брянской области» (в редакциях, действовавших в 2017 – 2019 годы) размер потенциально возможного к получению годового дохода индивидуального предпринимателя от осуществления предпринимательской деятельности по сдаче в аренду (наем) нежилых помещений, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, площадью более 700 квадратных метров, установлен в размер 10 000 000 руб.

Следовательно, размер страховых взносов на ОПС, подлежащих исчислению и уплате в бюджет ФИО2 при применении патентной системы налогообложения с доходов, превышающих 300 000 руб. за налоговый период, составляет 97 000 ((10 000 000 – 300 000) х 1%) за 2017, 2018 и 2019 годы соответственно.

Из представленных в материалы дела сведений о движении денежных средств по расчетному счету предпринимателя следует, что взносы на ОПС за 2017 год в сумме 97 000 руб. заявителем оплачены 19.06.2018, за 2018 год в сумме 97 000 руб. оплачены 14.06.2019.

Кроме того, решением ИФНС № 6 (стр. 61) налоговым органом установлено, что за 2019 год заявителем также исчислены и уплачены страховые взносы на ОПС с доходов, превышающих 300 000 руб., в размере 97 000 руб.

Согласно решению ИФНС № 6 в ходе проведения налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик злоупотреблял своими правами, что послужило основанием для определения налоговых обязательств исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения, на что обращено внимание в п.4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

Из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов (сборов), уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал налоги и сборы в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по результатам налоговой проверки налогоплательщика - организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).

Таким образом, суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы.

В ином случае не будет обеспечена последовательность и полнота переквалификации совершенных налогоплательщиком операций, правильность определения их последствий, а доначисление налогов в излишнем размере (без учета уплаченных сумм), с одной стороны - приобретет характер дополнительной санкции, выходящей за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности налогообложения и противодействия злоупотреблениям в этой сфере, а с другой стороны - создаст предпосылки для возврата из бюджета сумм налогов, уплаченных другими участниками схемы при том, что причиненный бюджетной системе ущерб может оставаться не возмещенным в полном объеме.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет перевода выручки на подконтрольных (взаимозависимых) лиц ранее был отражен Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087, № 307-ЭС21-17713 и сохраняет свою актуальность.

Таким образом, в ходе проведения налоговой проверки налоговому органу в целях соблюдения баланса частных и публичных интересов наряду с обстоятельствами исчисления и уплаты страховых взносов на ОПС заявителем надлежало установить производила ли ФИО3 в проверяемый период уплату страховых взносов на ОПС с доходов, превышающих 300 000 руб., и обязана ли она была уплачивать такие взносы в соответствии с выводами налогового органа.

Проведенной налоговой проверкой установлено, что в проверяемый период ИП ФИО3, также как заявитель применяла патентную систему налогообложения по виду деятельности сдача аренду (наем) нежилых помещений, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, площадью более 700 квадратных метров.

Следовательно, она, также как и ИП ФИО2, обязана была исчислять и уплачивать взносы на ОПС в тех же размерах, т.е. по 97 000 руб. за каждый год проверяемого периода.

Из представленной в материалы дела выписки по движению денежных средств по расчетному счету ИП ФИО3 взносы на ОПС за 2017 год в сумме 97 000 руб. ИП ФИО3 оплачены 26.06.2018, за 2018 год в сумме 97 000 руб. оплачены 11.06.2019.

Вышеизложенное в своей совокупности указывает, что с учетом выводов налогового органа о необходимости консолидации доходов заявителя и ФИО3 по сроку уплаты 01.07.2018 (за 2017 год) налогоплательщиком должны были быть исчислены и уплачены страховые взносы в сумме 163 800 руб., а исчислены и уплачены заявителем и ФИО3 в сумме 194 000 руб. (97 000 + 97 000), что указывает на излишнюю уплату таких взносов в сумме 30 200 руб.; по сроку уплаты 01.07.2019 (за 2018 год)  налогоплательщиком должны были быть исчислены и уплачены страховые взносы в сумме 185 815 руб., а исчислены и уплачены заявителем и ФИО3 в сумме 194 000 руб. (97 000 + 97 000), что указывает на излишнюю уплату таких взносов в сумме 8 815 руб.; по сроку уплаты 01.07.2020 (за 2019 год)  налогоплательщиком должны были быть исчислены и уплачены страховые взносы в сумме 205 478 руб., а исчислены и уплачены заявителем и ФИО3 в сумме 194 000 руб. (97 000 + 97 000), что указывает на неуплату в сумме 11 478 руб. 

Однако, принимая во внимание требования положений п. 4 ст. 89 НК РФ, согласно которым предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, что предусматривает обязанность налогового органа установить не только суммы налогов (сборов), подлежащих доплате в бюджет, но и суммы налогов (сборов), излишне уплаченных в бюджет, с учетом установленной переплаты за 2017 и 2018 годы, у инспекции отсутствовали правовые основания для дополнительного начисления плательщику взносов на ОПС за 2019 год.

При таких обстоятельствах суд требования заявителя о признании недействительным решения ИФНС № 6 в части начисления страховых взносов на ОПС в общей сумме 293 447 руб., в том числе за 2017 год в сумме 66 800 руб., за 2018 год в сумме 88 815 руб. и за 2019 год в сумме 137 832 руб., подлежат удовлетворению.

Оспаривая в судебном порядке законность вынесенных налоговым органом решений № 4428 и № 6, заявитель просит признать его недействительным в том числе в части начисления пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в общей сумме 3 208 446,52 руб. 

Налогоплательщик указывает, что начисление пени по результатам налоговых проверок Инспекцией произведено без учета требований п. 7 ст. 346.45 НК РФ.

ИФНС по г.Брянску, возражая против названных требований налогоплательщика, отмечает, что положения п. 7 ст. 346.45 НК РФ подлежат применению лишь при условии, что налогоплательщик утратил право на применение ПСН в связи с превышением предельного размера дохода, которое произошло в течение налогового периода, на который выдан патент, в случае если на дату обращения с заявлением на применение ПСН налогоплательщик не знал и не мог знать, что в течение налогового периода он утратит право на применение ПСН. 

Одновременно Инспекция допускает, что положения п. 7 ст. 346.45 НК РФ подлежат применению в отношении сумм налога, исчисленных, начиная с того периода, в котором налогоплательщик утратил право на применение ПСН.

Заслушав доводы сторон, изучив материалы дела судом при рассмотрении приведенных выше доводов суд исходит из следующего.

Согласно главе 11 НК РФ пеня является одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов, страховых взносов).

В силу положений п. 1 и 2 ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Согласно п. 3 и 4 ст. 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога по день исполнения обязанности по его уплате включительно в процентах от неуплаченной суммы налога.

Из содержания приведенных положений следует, что пеня выступает мерой государственного принуждения, обеспечивающей реализацию публичного интереса в своевременном поступлении суммы налога в бюджет, - она стимулирует налогоплательщиков к добросовестной уплате причитающихся сумм налогов. Одновременно она является мерой имущественной (восстановительной) ответственности, призванной компенсировать ущерб, понесенный бюджетной системой в случаях, когда налоговая обязанность не была исполнена в срок. В последнем случае основанием взимания пени, по существу, выступает неправомерное оставление налогоплательщиком у себя суммы налога, подлежавшей уплате в бюджет, и пользование средствами казны.

С учетом того, что пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и того, что суд пришел к выводу о том, что инспекцией неправомерно начислены налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в общей сумме 15 020 667 руб., в том числе решением № 4428 в сумме 5 236 322 руб. и решением № 6 в сумме 9 784 345 руб., а также решением ИФНС № 6 страховые взносы на ОПС в сумме 293 447 руб., решение ИФНС № 4428 в части начисления пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в сумме 592 129,03 руб., а также решение ИФНС № 6 в части начисления пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в сумме 2 576 804,09 руб. и в части начисления пени по страховым взносам на ОПС в размере 39 513,40 руб. подлежат признанию недействительными.

Оценивая довод налогоплательщика о незаконности начисления ИФНС по г. Брянску пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, ввиду неприменения при расчете п. 7 ст. 346.45 НК РФ, суд исходит из следующего.

Согласно абз. второму п. 3 ст. 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежейв более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 Кодекса.

Исходя из разъяснений, приведенных в п. 14 Постановления РФ № 57 порядок исчисления пеней не ставится в зависимость от того, уплачиваются ли соответствующие авансовые платежи в течение или по итогам отчетного периода, исчисляются ли они на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 53 и 54 НК РФ и отражающей реальные финансовые результаты деятельности налогоплательщика. 

Пени за неуплату в установленные сроки авансовых платежей по налогам подлежат исчислению до даты их фактической уплаты или в случае их неуплаты - до момента наступления срока уплаты соответствующего налога. Если по итогам налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода, судам необходимо исходить из того, что пени, начисленные за неуплату указанных авансовых платежей, подлежат соразмерному уменьшению. Данный порядок надлежит применять и в случае, если сумма авансовых платежей по налогу, исчисленных по итогам отчетного периода, меньше суммы авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого отчетного периода.

Приведенные положения законодательства о налогах и сборах и разъяснения, содержащиеся в Постановлении № 57, носят универсальный характер и подлежат применению, если иное не установлено иными законодательством о налогах и сборах.

В силу п. 8 ст. 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным, расчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа), и (или) в результате выполнения налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга.

Пунктом 7 статьи 346.45 НК РФ определено, что суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с общим режимом налогообложения (упрощенной системой налогообложения, системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей), а также суммы торгового сбора за период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение патентной системы налогообложения по основаниям, указанным в пункте 6 настоящей статьи, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. При этом указанные индивидуальные предприниматели не уплачивают пени в случае несвоевременной уплаты налогов (авансовых платежей по налогам), подлежащих уплате в соответствии с общим режимом налогообложения (упрощенной системой налогообложения, системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей), и сумм торгового сбора в течение того периода, в котором применялась патентная система налогообложения.

Таким образом, п. 7 ст. 346.45 НК РФ установлен запрет на начисление пени на суммы налогов, подлежащих уплате в соответствии с общим режимом налогообложения (упрощенной системой налогообложения, системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей), для налогоплательщиков, утративших право применения ПСН по основаниям, указанным в п. 6 ст. 346.45 НК РФ, в течение того периода, в котором применялась ПСН.

Из буквального содержания приведенной нормы права следует, что правовое значение для ее применения имеют обстоятельства утраты налогоплательщиком права применения ПСН, а также период, в который налогоплательщиком применялась ПСН. 

Неисполнение налогоплательщиком обязанности, установленной п. 8 ст. 346.45 НК РФ, равно как утрата налогоплательщиком права на применение ПСН по основаниям, предусмотренным п. 6 ст. 346.45 НК РФ, по причинам совершения налогового правонарушения с умышленной формой вины не являются основанием для неприменения налоговым органом положений п.7 ст. 346.45 НК РФ.

Вывод налогового органа о совершении налогоплательщиком правонарушения основан на установленных налоговыми проверками фактах получения налогоплательщиком в каждый из указанных выше налоговых периодов доходов с превышением, установленного пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ, предела, допускающего применение ПСН.

При таких обстоятельствах довод ИФНС по г. Брянску об отсутствии оснований для применения в данном случае п.7 ст. 346.45 НК РФ по причине того, что выявленное в ходе проведения налоговых проверок налоговые правонарушения совершены с умышленной формой вины судом отклоняется как ошибочный и основанный на неверном толковании норм материального права.

Решением ИФНС № 4428 начислены налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в размере в общей сумме 5 236 322 руб., в том числе за 1 квартал 2019 года в сумме 890 191 руб., за 1 полугодие 2019 года в сумме 1 844 078 руб., за 9 месяцев 2019 года в сумме 1 994 990 руб. и по итогам 2019 года в сумме 507 063 руб.

Согласно расчету пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, налоговым органом произведены начисления пени на сумму авансового платежа за 1 квартал 2019 года в сумме 130 635,53 руб. (за период с 24.06.2019 по 18.06.2021), за 1 полугодие 2019 года в размере 233 629,32 руб. (за период с 26.07.2019 по 18.06.2021), за 9 месяцев 2019 года в сумме 202 890,50 руб. (за период с 26.10.2019 по 18.06.2021), а также пени на сумму налога за 2019 год в размере 30 736,46 руб. (за период с 13.05.2020 по 18.06.2021).

Решением ИФНС № 6 дополнительно начислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, за 2017 год в общей сумме 4 513 565 руб., в том числе за 1 квартал 2017 года в размере 1 030 675 руб., за 1 полугодие 2019 года в размере 1 161 176 руб., за 9 месяцев 2017 года в размере 1 580 453 руб., за 2017 год в размере 741 261 руб.; за 2018 год доначислено 5 226 723 руб., в том числе за 1 квартал 2018 года в размере 573 211 руб., за 1 полугодие 2018 года в размере 2 231 235 руб., за 9 месяцев 2018 года в размере 2 014 197 руб., за 2018 год в размере 408 080 руб.; за 2019 год доначислено 44 057 руб.

Из вышеприведенных фактических обстоятельств дела следует, что определение размера пени на суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, дополнительно начисленные по результатам налоговых проверок, ИФНС по г. Брянску осуществлялось без учета требований п. 7 ст. 346.45 НК РФ. При этом довод ИФНС о том, что по результатам выездной налоговой проверки пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, на суммы авансовых платежей не начислялись судом отклоняются как несоответствующий фактическим обстоятельствам дела.

Проведенными налоговым проверками установлено и подтверждается материалами дела, что налогоплательщик в 2017 году применял ПСН. С заявлением об утрате права применения ПСН в порядке, установленном пунктом 8 статьи 346.45 НК РФ, заявитель в налоговый орган не обращался.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что по результатам проведенных налоговых проверок не подлежали начислению пени за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за периоды, в которые налогоплательщик считал себя применяющим ПСН, т.е. за 2017, 2018 и 2019 годы.

Указанный вывод согласуется с позицией, изложенной в постановлениях Арбитражного суда Центрального округа от 17.06.2021 по делу №А54-2837/2020 и Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 21.08.2018 по делу № А69-632/2017.

Представленный ИФНС по г. Брянску в материалы дела расчет пени с учетом обязательного применения в данном случае п. 7 ст. 346.45 НК РФ произведен без учета названного выше вывода суда.

Из системного толкования ст. 31, 82, 87, 89, 100 и 101 НК РФ следует, что при проведении проверки налоговые органы обязаны выявить суммы как неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов, так и суммы налогов, исчисленных в завышенных размерах, поскольку целью проведения проверки является установление действительной обязанности налогоплательщика по уплате налогов, сборов, пеней, штрафов. Правильность исчисления налогов и сборов должна проверяться налоговым органом не только в сторону увеличения налоговых платежей, но и в сторону их уменьшения. 

Такая обязанность вытекает из положений п. 4 ст. 89 НК РФ, по смыслу которого размер определенной инспекцией по результатам проверки налоговой базы, например, по налогу на прибыль должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, определяемым на основании всех положений главы 25 НК РФ (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.11.2004 № 6045/04).

Из обязанности налогового органа в ходе выездной налоговой проверки достоверно установить размер налоговых обязательств налогоплательщика следует необходимость проверить правильность определения налогоплательщиком расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы. 

Согласно статье 32 НК РФ налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который предполагает обеспечение реализации всех норм налогового законодательства – как обязывающих налогоплательщика, так и предоставляющих ему гарантии.

Такое толкование согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлениях от 08.10.1997 № 13-П, от 11.11.1997 № 16-П, от 28.03.2000 № 5-П, от 16.07.2004 № 14-П, согласно которой обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы корреспондирует право каждого не быть принужденным к уплате налогов и сборов, не отвечающих указанному критерию. Уплата налогов должна пониматься и как обязанность платить налоги в размере, не больше чем это установлено законом. Если закон устанавливает налоговые вычеты и льготы, налогоплательщик вправе в полной мере воспользоваться ими при определении суммы налога, подлежащей уплате.

Несоответствие налоговой обязанности налогоплательщика, определенной по результатам проведенной налоговой проверки, ввиду неправильного применения налоговым органом законодательства о налогах и сборах, действительной налоговой обязанности такого налогоплательщика указывает на незаконность произведенных доначислений.

При этом недочеты и необоснованность расчета, произведенного налоговым органом по результатам мероприятия налогового контроля, не могут быть восполнены в ходе рассмотрения дела судом, исходя из следующего.

Предмет судебного разбирательства по делам об оспаривании ненормативных правовых актов определен ч.4 ст. 200 АПК РФ, в соответствии с которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту.

Осуществление такой проверки судом в силу ст. 8, 9 АПК РФ подчинено принципу равноправия и состязательности сторон, в связи с чем, судебное разбирательство не должно подменять осуществление налогового контроля в соответствующей административной процедуре и устранять недостатки проведенного мероприятия налогового контроля (постановление Арбитражного суда Центрального округа от 05.09.2017 № А62-5315/2015).

Принимая во внимание вышеизложенное, а также позицию налогового органа, согласно которой он не признал требований налогоплательщика о признании недействительными решений ИФНС № 4428 и № 6 по основаниями неприменения п.7 ст. 346.45 НК РФ, суд приходит к выводу, что пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в сумме 592 129,03 руб., начисленные решением ИФНС № 4428, и в сумме 2 576 804,09 руб. начислены с нарушением требований законодательства о налогах и сборах (п. 7 ст. 346.45 НК РФ).

При таких обстоятельствах требования налогоплательщика о признании недействительными решения ИФНС № 4428 в части начисления пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в сумме 592 129,03 руб. и решения ИФНС № 6 в части начисления пени по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в сумме 2 616 317,49 руб. подлежат удовлетворению. 

Решением ИФНС № 4428 налогоплательщик привлечен к ответственности по п.3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа на общую сумму 523 632,20 руб. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании ст. 112, 114 НК РФ).

Решением ИФНС № 6 налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа на общую сумму 1 007 779 руб. и по п. 1 ст.129 НК РФ в виде штрафа в размере 12 500 руб. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании ст.112, 114 НК РФ).

В соответствии с выводами налогового органа, изложенными в названных ненормативных актах, по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, представленной заявителем за 2019 год, и материалов выездной налоговой проверки налогоплательщика за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 установлены обстоятельства, указывающие на то, что выявленные в ходе проведения названных контрольных мероприятий налоговые правонарушения, связанные с неуплатой налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, совершены заявителем умышленно, в связи с чем, квалифицированы по п. 3 ст. 122 НК РФ.

В решения ИФНС № 4428 и № 6 отмечается, что действия налогоплательщика по разделению бизнеса путем вовлечения в предпринимательскую деятельность взаимозависимого и подконтрольного ему лица, не осуществляющего реальной хозяйственной деятельности, и переноса на него части доходов, носили осознанный и целенаправленный характер. Такие действия, по мнению ИФНС по г. Брянску, привели к искажению сведений об объектах налогообложения и преследовали цель сохранения налогоплательщиком права на применение ПСН.

В силу ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действия или бездействие) налогоплательщика, за которое названным Кодексом установлена ответственность.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (п. 3 ст. 122 НК РФ).

Объективная сторона налогового правонарушения, указанного в ст.122 НК РФ, состоит в неправомерном деянии (действии или бездействии), результатом которого является неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора. Для привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога необходимо установить: неправомерное деяние - занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога (сбора) или неправомерное действие (бездействие); негативный результат - неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора); причинную связь между этим деянием и негативными последствиями.

Субъективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 122 НК РФ, может выражаться как в форме неосторожности (п. 1 ст.122 НК РФ), так и в форме умысла (п. 3 ст. 122 НК РФ).

На основании п. 2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Таким образом, умышленная форма вины в совершении налогового правонарушении подлежит, в частности, доказыванию на основе совокупности обстоятельств, как прямо, так и косвенно указывающих на то, что налогоплательщик осознавал противоправный характер своих действий (бездействия), желал либо сознательно допускал наступление вредных последствий.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 15.07.1999 № 11-П указал, что взыскание штрафов по своему существу выходит за рамки налогового обязательства. Штрафы носят карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, т.е. за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. Поэтому при производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

В связи с тем, что решениями ИФНС № 4428 и № 6 ИФНС по г. Брянску неправомерно произведены начисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, и страховых взносов на ОПС, проведенными налоговыми проверками не установлена объективная сторона совершенных правонарушений, то привлечение к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в общей сумме 1 502 056,20 руб., за неуплату страховых взносов на ОПС в сумме 29 345 руб. не может быть признано законным и обоснованным.

При таких обстоятельствах решение ИФНС № 4428 в части привлечения ИП ФИО2 к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в виде штрафа в сумме 523 632,20 руб., а также решение ИФНС № 6 в части привлечения ИП ФИО2 к ответственности по п.3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в виде штрафа в сумме 978 434 руб. и в части привлечения ИП ФИО2 к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату страховых взносов на ОПС в виде штрафа в размере 29 345 руб. также подлежат признанию недействительными.

В заявлении о признании недействительным решения ИФНС № 6 налогоплательщик также не соглашается с выводами налогового органа о привлечении к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 12 500 руб. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании ст. 112, 114 НК РФ).

В обоснование своих требований налогоплательщик указывает, что неисполненным им требованием о представлении документов № 23668 от 22.10.2020 были истребованы документы, по его мнению, не имеющие отношения к порядку исчисления и уплате налогов, а при вывод налогового органа о нарушении срока представления документов по требованию № 28991 от 18.12.2020 сделан без учета п. 4 ст. 31 НК РФ.

Возражая против доводов налогоплательщика, ИФНС по г. Брянску указала, что документы, истребованные у налогоплательщика требованием № 23668 от 22.10.2020, были необходимы для определения объема обязательств сторон по договорам залога, а обязанность налогоплательщика по представлению документов по требованию в соответствии с п. 3 ст. 93 НК РФ возникает с момента фактического получения им требования о представлении документов.

Заслушав доводы сторон, изучив материалы дела суд приходит к следующему.

Согласно п. 2 ст. 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. 

В соответствии с п. 12 ст. 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 ст. 93 НК РФ определено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней (20 дней - при налоговой проверке консолидированной группы налогоплательщиков, 30 дней - при налоговой проверке иностранной организации, подлежащей постановке на учет в налоговом органе в соответствии с п. 4.6 ст. 83 настоящего Кодекса) со дня получения соответствующего требования (п. 3 ст. 93 НК РФ).

В силу п. 4 ст. 93 НК РФ отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 настоящего Кодекса.

Из буквального содержания приведенных норм права следует, что, обладая широкой дискрецией полномочий, в целях проверки соблюдения налогоплательщиком законодательства о налогах и сбора, должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, имеет право на истребование у налогоплательщика любых документов, как связанных, так и не связанны непосредственно с исчислением и уплатой налогов, но необходимых для проверки правильности исчисления и уплаты налогов.

Названному праву должностного лица налогового органа корреспондирует обязанность налогоплательщика представить должностному лицу налогового органа истребуемые документы, за неисполнение которой предусмотрена ответственность в виде штрафа.

Из материалов настоящего дела усматривается, что требованием № 23668 от 22.10.2020 у налогоплательщика истребовались ряд документов.

Письмом от 16.10.2020 ФИО2 отказал в представлении документов, указанных в пунктах 1.2 – 1.4 требования № 23668 от 22.10.2020, указав, что такие документы не имеют отношения к исчислению и уплате налогов, а также не представил документы, указанные в пунктах 1.1 и 1.5 названного требования.

Решением ИФНС № 6 налогоплательщик привлечен к ответственности за непредставление документов по требованию № 23668 от 22.10.2020 в количестве 7 штук.

Как усматривается из решения ИФНС № 6 по результатам налоговой проверки на основании сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ в отношении ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» и ООО «Даниловская пивоварня», налоговым органом было установлено, что в проверяемый период 100% долей в уставном капитале названных организаций находились в залоге у предпринимателя на основании договоров залога доли, указанных в п.1.2 – 1.4 требования № 23668 от 22.10.2020.

Абзацем вторым пункта 3 статьи 358.15 ГК РФ предусмотрено, что, если иное не предусмотрено договором залога доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью, до момента прекращения залога права участника общества осуществляются залогодержателем.

Таким образом, условия договоров залога долей в уставном капитале ООО «Даниловская пивоварня» и ООО «Даниловская пивоварня ЛТД», с которыми в проверяемый период имела хозяйственные отношения ИП ФИО2, в части наличия либо отсутствия ограничений по осуществлению ФИО15 прав участника указанных обществ имели существенное значение для правильности выводов налогового органа о наличии, либо отсутствии признаков взаимозависимости.

При таких обстоятельствах, довод налогоплательщика о том, что у налогового органа отсутствовали законные основания для истребования у него договоров залога доли в уставном капитале ООО «Даниловская пивоварня ЛТД» № 1-691 от 20.06.2016 и ООО «Даниловская пивоварня» № 1-689 от 02.06.2016 и № 1-690 от 02.06.2016, признается судом отклоняется за необоснованностью.

В соответствии с п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 346.53 НК РФ налогоплательщики в целях п.1 пункта 6 ст. 346.45 настоящего Кодекса ведут учет доходов от реализации, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, в книге учета доходов индивидуального предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Подпунктом 5 п.1 ст. 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика представлять в налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет, по запросу налогового органа книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

Таким образом, приведенными нормами права в их взаимосвязи с требованиямист. 89 и 93 НК РФ на налогоплательщика возложена обязанность не только ведения в установленном порядке учета доходов, но и представления в налоговый орган по требованию (запросу) регистров такого учета – книги учета. Неисполнение такой обязанности образует состав налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ.

Из материалов настоящего дела усматривается, что в ответ на требование № 23668 от 22.10.2020 письмом от 16.10.2020 ФИО2 указал на невозможность изготовления читаемых копий книг учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, по причине того, что они прошнурованы, а также отметил, что оригиналы таких книг будут предоставлены налоговому органу после возобновления налоговой проверки.

Договор займа № 1 от 30.05.2016, заключенный с ООО «Даниловская пивоварня» ИНН 

<

***>, с приложениями и дополнительными соглашениями налогоплательщиком представлены не были.

При таких обстоятельствах суд приходит к заключению о наличии в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, связанного с непредставлением документов по требованию № 23668 от 22.10.2020, в связи с чем, отклоняет требования налогоплательщика о признании недействительным решения ИФНС № 6 в указанной части.

Также решением ИФНС № 6 налогоплательщик привлечен к ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок 243 документов по требованию № 28991 от 18.12.2020.

Из материалов дела следует, что требование № 28991 от 18.12.2020, которым у налогоплательщика истребовались договоры аренды, заключенные им с арендаторами, действовавшими в период с 01.01.2017 по 31.12.2019, акты приема-передачи к таким договорам, а также платежные документы по оплате арендной платы.

Требование № 28991 от 18.12.2020 было направлено в адрес налогоплательщика заказным письмом с уведомлением (РПО 24199254239240) и получено налогоплательщиком 28.12.2020.

Документы по требованию № 28991 от 18.12.2020 налогоплательщиком в налоговый орган направлены почтой 20.01.2021 (РПО 24103355204670) не в полном объеме и получены налоговым органом 29.01.2021 вх. 1137886716.

При этом решение ИФНС № 6 не содержит сведений о количестве непредставленных налогоплательщиком документов по требованию № 28991 от 18.12.2020.

Исходя из содержания решения ИФНС № 6, суд оценивает обоснованность привлечения налогоплательщика к ответственности по п.1 ст. 126 НК РФ по основаниям нарушения заявителем срока представления документов по требованию № 28991 от 18.12.2020.

Как следует из материалов проверки, требование о представлении документов № 28991 от 18.12.2020 направлено налогоплательщику почтой заказным письмом с почтовым идентификатором 24199254239240 и получено 28.12.2020.

Согласно пу.2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.

В соответствии с информацией, размещенной на официальном сайте ФГУП «Почта России» отправление с почтовым идентификатором 24199254239240 принято в отделение связи 21.12.2020, следовательно, с учетом требованием п. 2 и 6 ст. 6.1 НК РФ шестым днем со дня отправления, т.е. днем получения предпринимателем указанного почтового отправления, является 29.12.2020.

Согласно п. 6 ст. 6.1 НК РФ срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации или актом Президента Российской Федерации выходным, нерабочим праздничным и (или) нерабочим днем.

Принимая во внимание требования п. 2 и 6 ст. 6.1 и п. 3 ст. 93 НК РФ, установленный законом срок представления налогоплательщиком документов по требованию № 28991 от 18.12.2020 истекал 19.01.2021.

В соответствии с п. 8 ст. 6.1 НК РФ действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока.

Пунктом 2 ст. 93 НК РФ определено, что истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган проверяемым лицом лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом либо переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

Документы, истребованные требованием № 28991 от 18.12.2020, налогоплательщиком в налоговый орган направлены указанным в п. 2 ст. 93 НК РФ способом – по почте заказным письмом с почтовым идентификатором 24103355204670 20.01.2021, т.е. с пропуском срока, установленного п. 3 ст. 93 НК РФ.

Таким образом, по результатам рассмотрения спора суд приходит к выводу, что при направлении в налоговый орган документов по требованию № 28991 от 18.12.2020 налогоплательщиком нарушен установленный п. 3 ст. 93 НК РФ срок, в связи с чем, ИФНС по г. Брянску он правомерно привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 12 150 руб. 

В соответствии с нормами статей 9, 65, 67, 68, 71 АПК РФ судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по делу, в их совокупности и взаимосвязи. 

В соответствии с частью 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 2 ст. 201 АПК РФ предусмотрено, что арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Судебные расходы по оплате госпошлины в соответствии со ст. 110 АПК РФ относятся на заинтересованное лицо.

Руководствуясь ст. 167-170, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Заявление  индивидуального предпринимателя ФИО2 удовлетворить частично.

Призвать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.06.2021 №4428 в части привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 623 632,20 руб., дополнительного начисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 5 236 322 руб. и начисления пени за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 592 129,03 руб.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.09.2021 №6 в части привлечения к ответственности в виде штрафа по п. 3 ст.122 НК РФ в общей сумме 1 007 779 руб., в том числе за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применение упрощенной системы налогообложения, в размере 978 434 руб., за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный Фонд Российской Федерации, с суммы доходов, превышающих 300 000 руб. за расчетный период в размере 29 345 руб.,  дополнительного начисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 9 784 345 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный Фонд Российской Федерации с суммы доходов, превышающих 300 000 руб. за расчетный период в сумме 293 447 руб., начисления пени за неуплату налога, уплачиваемого в связи с применение упрощенной системы налогообложения, в размере 2 576 804, 09 руб., за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный Фонд Российской Федерации, с суммы доходов, превышающих 300 000 руб. за расчетный период в размере 39 513, 40 руб.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску в пользу индивидуального предпринимателя ФИО2 600 руб. судебных расходов по государственной пошлине. 

Решение суда вступает в законную силу по истечении месячного срокасо дня принятия и может быть обжаловано в течение указанного срока в Двадцатый арбитражный апелляционный суд, г.Тула.

Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Брянской области.

В соответствии с абз.1 ч.1 ст.177 АПК РФ решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, и другим заинтересованным лицам посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».

По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайствав арбитражный суд заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку (абз.2 ч.1 ст.177 АПК РФ).

СудьяМишакин В.А.