ПЯТНАДЦАТЫЙ  АРБИТРАЖНЫЙ  АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ  СУД

Газетный пер., 34, 

<

...>, тел.: 

<

***>, факс: 

<

***> 

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А53-39221/2022

город Ростов-на-Дону

31 июля 2025 года

15АП-3289/2025

Резолютивная часть постановления объявлена 30 июля 2025 года

Полный текст постановления изготовлен 31 июля 2025 года

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Соловьевой М.В.,

судей Долговой М.Ю., Пименова С.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Струкачевой Н.П.,

при участии:

от Ростовской таможни: ФИО1 по доверенности от 17.12.2024, диплом, удостоверение,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Гермес»на решение Арбитражного суда Ростовской областиот 25.02.2025 по делу № А53-39221/2022по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Гермес» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Ростовской таможне (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)третье лицо: Центральная акцизная таможня (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>),о признании незаконным уведомления, 

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Гермес» (далее – общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным уведомления Ростовской таможни (далее – таможня, заинтересованное лицо) о не уплаченных в установленный срок суммах таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пеней от 27.10.2022 № 10313000/У2022/0001560.

Решением от 25.02.2025 суд отказал в удовлетворении заявленных требований. 

Не согласившись с принятым судебным актом, общество с ограниченной ответственностью «Гермес» обжаловало его в порядке, определенном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и просило отменить решение суда, принять по делу новый судебный акт. 

В апелляционной жалобе общество приводит доводы о необходимости применения моратория, предусмотренного постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами». Заявитель жалобы указывает, что у таможенного органа не имелось оснований для начисления пеней, в  отсутствии  факта причинения  потерь бюджету, так как было достаточно денежных средств в качестве  авансовых платежей, находившихся в казне,  что влечет незаконное выставление уведомлений о необходимости уплаты пеней. Решение суда противоречит нормам статьи 53 и части 3 статьи 191 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку один и тот же вид товара облагается акцизом дважды: сначала поштучно, затем в зависимости от объема жидкости, находящейся внутри ЭСДН. 

В отзыве на апелляционную жалобу Ростовская таможня просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Определением и.о. председателя Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2025 в связи с нахождением судей Ефимовой О.Ю., Глазуновой М.В. в отпуске, в составе суда произведена замена на судей Долгову М.Ю. и Пименова С.В., в связи с чем, рассмотрение дела начато с самого начала в порядке статьи 18 АПК РФ.

В судебном заседании представитель Ростовской таможни поддержал ранее изложенную правовую позицию по делу.

Центральная акцизная таможня известила суд о возможном рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие своего представителя.

Остальные лица, участвующие в деле, явку не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом согласно части 6 статьи 121, части 1 статьи 122 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с учетом разъяснений, изложенных в пункте 5 постановления Пленума ВАС РФ от 17.02.2011 № 12 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 27.07.2010 № 228-ФЗ "О внесении изменений в Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации", пунктов 16, 31 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26.12.2017 № 57 "О некоторых вопросах применения законодательства, регулирующего использование документов в электронном виде в деятельности судов общей юрисдикции и арбитражных судов".

В связи с изложенным, апелляционная жалоба рассмотрена в порядке, предусмотренном статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в рамках внешнеторгового контракта № 2S-G от 20.12.2021, заключенного между покупателем ООО «ГЕРМЕС» (Россия) (далее - общество/декларант/импортер/заявитель) и продавцом HENZHEN HUAXINYU TECHNOLOGY CO, LTD (Китай), на таможенную территорию ЕАЭС был ввезен и задекларирован по ДТ № 10009100/260122/3010792 товар: ЭЛЕКТРОННЫЕ СИГАРЕТЫ. ОДНОРАЗОВЫЕ, БЕЗ СМЕННОГО БЛОКА. ВНУТРИ АККУМУЛЯТОР И ЖИДКОСТЬ: IGET XXL 1800 ЗАТЯЖЕК, IGET PLUS 1200 ЗАТЯЖЕК, IGET KING 2600 ЗАТЯЖЕК: (ТМ)ЮЕТ ИЗГ: SHENZHEN HUAXINYU TECHNOLOGY CO., LTD (количество 53850 шт. Ставка 62 руб. за 1 шт. Сумма 3338700 руб.), акциз: вид: 4270.

Таможенный орган, не согласившись с заявленным акцизом, осуществил корректировку декларации - КДТ № 10009100/260122/3010792/07 от 25.10.2022, в соответствии с которой, помимо заявленного и уплаченного в ДТ акциза, код вид платежа «4270», подлежал начислению и уплате акциз, предусмотренный за ввоз на территорию РФ жидкости для электронных систем доставки никотина, код вид платежа «4280».

В связи с изложенным, ООО «Гермес» было направлено уведомление о не уплаченных в установленный срок суммах таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пеней от 27.10.2022 №10313000/У2022/0001560.

ООО «Гермес» полагая, что уведомление Ростовской таможни о не уплаченных в установленный срок суммах таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пеней от 27.10.2022 №10313000/У2022/0001560 не соответствуют нормативным актам и нарушают права и законные интересы общества в сфере предпринимательской деятельности, незаконно возлагая на заявителя обязанность по уплате таможенных платежей в размере в общей сумме 8705044,72 руб. обратилось в арбитражный суд с заявленными требованиями в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Суд первой инстанции, рассмотрев заявленные требование, не установил оснований для признания незаконным оспариваемого уведомления.

При этом суд первой инстанции верно исходил из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно разъяснениям, приведенным в пункте 28 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 № 49 «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике в связи с вступлением в силу Таможенного кодекса Евразийского экономического союза», оспаривание уведомлений о не уплаченных в установленный срок суммах таможенных платежей, решений (действий), принятых (совершенных) таможенными органами при взыскании таможенных пошлин и налогов в соответствии с положениями главы 12 Закона о таможенном регулировании, возможно, в том числе по мотиву неправомерности начисления таможенных платежей. В этом случае суд дает оценку законности решения таможенного органа, во исполнение которого направлено соответствующее уведомление, приняты решения о взыскании задолженности и совершены действия по их исполнению.

В соответствии со статьей 2 ТК ЕАЭС таможенный контроль - совокупность совершаемых таможенными органами действий, направленных на проверку и (или) обеспечение соблюдения международных договоров и актов в сфере таможенного регулирования и законодательства государств-членов о таможенном регулировании.

Согласно пунктом 1 статьи 14 ТК ЕАЭС товары, ввозимые на таможенную территорию Союза, находятся под таможенным контролем с момента пересечения таможенной границы Союза.

В силу положений абзаца 3 пункта 7 статьи 310 ТК ЕАЭС таможенный контроль может проводится таможенными органами в течении 3х лет с момента получения ввозимыми товарами статуса товаров Союза.

Согласно положениям статьей 324 ТК ЕАЭС проверка таможенных, иных документов и (или) сведений - форма таможенного контроля, заключающаяся в проверке: таможенной декларации; иных таможенных документов, за исключением документов, составляемых таможенными органами; документов, подтверждающих сведения, заявленные в таможенной декларации; иных документов, представленных таможенному органу в соответствии с ТК ЕАЭС; сведений, заявленных в таможенной декларации и (или) содержащихся в представленных таможенному органу документах; иных сведений, представленных таможенному органу или полученных им в соответствии с ТК ЕАЭС или законодательством государств-членов ЕАЭС.

В соответствии с пунктом 6 статьи 324 ТК ЕАЭС проверка таможенных, иных документов и (или) сведений проводится путем анализа документов и сведений, в том числе путем сопоставления сведений, содержащихся в одном документе, между собой, а также со сведениями, содержащимися в иных документах, в том числе в документах, подтверждающих сведения, заявленные в таможенной декларации, со сведениями, полученными из информационных систем, используемых таможенными органами, из других источников, имеющихся в распоряжении таможенного органа на момент проведения проверки, а также другими способами в соответствии с международными договорами и актами в сфере таможенного регулирования и (или) законодательством государств-членов.

Проверка таможенных, иных документов и (или) сведений в отношении таможенной декларации, документов, подтверждающих сведения, заявленные в таможенной декларации, сведений, заявленных в таможенной декларации и (или) содержащихся в представленных таможенным органам документах, может проводиться как до, так и после выпуска товаров.

При рассмотрении заявленных требований суд первой инстанции установил, что ООО «Гермес» ввезены одноразовые электронные системы доставки никотина, а также жидкость для электронных систем доставки никотина, которые являются подакцизными товарам, однако, акциз уплачен заявителем только за ввоз электронной системы доставки никотина.

В соответствии подпунктом 24 пункта 1 статьи 2 ТК ЕАЭС налоги - налог на добавленную стоимость, акцизы (акцизный налог или акцизный сбор), взимаемые в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Союза.

Требования к производству и обороту электронных сигарет установлены разработанным в соответствии со статьей 24 Федерального закона от 29.06.2015 № 162-ФЗ «О стандартизации в Российской Федерации» и действующим с 01.06.2018 ГОСТ Р 58109-2018, который распространяется на жидкости для электронных систем доставки никотина (далее - ЭСДН) и устанавливает требования к ним.

Разделом 3 ГОСТ Р 58109-2018 установлено, что в указанном стандарте применены следующие термины с соответствующими определениями:

-   электронная система доставки никотина; ЭСДН: Электронное устройство, используемое для преобразования жидкости для ЭСДН в аэрозоль, который вдыхается потребителем.

Закреплённое ГОСТ Р 58109-2018 определение, применимое в отношении ввозимых товаров, в наибольшей степени соответствует классификационному коду ТН ВЭД ЕАЭС, определенному таможенным органом, а именно продукция, предназначенная для вдыхания без горения; продукция, содержащая никотин и предназначенная для поступления никотина в организм человека.

Указанным ГОСТ Р 58109-2018 также закреплены особенности конструкции электронных систем доставки никотина.

По способу использования ЭСДН могут подразделяться на:

-    ЭСДН одноразового использования: система, готовая к применению, предварительно заполненная изготовителем жидкостью для ЭСДН, не предназначенная для повторной заправки жидкостью для ЭСДН или замены использованной порционной упаковки;

-   ЭСДН многоразового использования: система, предназначенная для замены порционной упаковки или многократной заправки контейнера жидкостью для ЭСДН пользователем. Отдельные компоненты ЭСДН и жидкость для ЭСДН могут поставляться в комплекте с ЭСДН и/или приобретаться отдельно.

Таким образом, актами в сфере технического регулирования закреплено, что ЭСДН имеют принципиальные различия, которые заключаются в возможности одноразового использования и многоразового использования.

Как верно отмечено судом первой инстанции ввезённый заявителем товар по своей сути является многокомпонентным. 

Как указано в ГОСТ Р 58109-2018 конструкция ЭСДН может иметь в составе следующие компоненты: атомайзер, порционную упаковку с жидкостью для ЭСДН (в виде картриджа, капсулы и др.), контейнер для жидкости для ЭСДН, источник питания, зарядное устройство, мундштук, корпус, переключатель, световой индикатор и другие элементы.

Как указано таможенным органом, в составе одноразового устройства находится жидкость для электронных систем доставки никотина.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что в рассматриваемом случае, ЭСДН одноразового использования не может быть использована повторно после того, как жидкость в ней закончится, её нельзя вновь заполнить, что при отсутствии или после окончания жидкости делает данный товар не пригодным к дальнейшему использованию.

После того, как жидкость в одноразовой электронной системе закончилась, данный товар утрачивает свои потребительские свойства, в отличии от электронной системы многоразового использования, которая может работать с дозаправками пока это позволяет само электронное устройство.

Данные обстоятельства доказывают, что жидкость в составе готового изделия следует воспринимать как самостоятельный компонент, фактически придающий основное потребительское свойство итоговому продукту.

В соответствии с частью 1 статьи 38 НК РФ объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью 2 НК РФ.

В соответствии с положениями статьи 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения.

Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

В соответствии с частью 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения акцизом является, в том числе, ввоз подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

В соответствии со статьей 181 НК РФ подакцизными товарами признаются:

-  электронные системы доставки никотина, устройства для нагревания табака. В целях главы 22 НК РФ электронными системами доставки никотина признаются электронные устройства, используемые для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем (разделения на одноразовые и многоразовые действующей редакцией НК РФ не предусмотрено);

-  жидкости для электронных систем доставки никотина.

В целях главы 22 НК РФ жидкостью для электронных систем доставки никотина признается любая жидкость с содержанием жидкого никотина в объеме от 0,1 мг/мл, предназначенная для использования в электронных системах доставки никотина.

Таким образом, законодательно закреплено, что к подакцизным товарам относятся и электронные системы доставки никотина, и жидкости для них, каких-либо исключений положениями НК РФ не установлено.

Исходя из изложенного, взимание акциза за два подакцизных товара не могут являться двойным налогообложением, ввиду того, что акциз фактически уплачивается единично за один объект налогообложения.

При этом, налогообложение акцизом только электронных систем доставки никотина, при таком объекте налогообложения, как ввоз товара на территорию Российской Федерации, противоречит принципу определения налоговой базы за ввозимый товар.

В соответствии со статьей 53 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения, в настоящем случае - количество штук электронных систем доставки никотина и количество миллилитров жидкости.

Как следует из материалов дела, номинальный объём жидкости в возимых одноразовых электронных системах доставки никотина: 500 литров.

При этом несоответствие принципам налогообложения выражается в том, что зачастую ввозятся одноразовые электронные системы доставки никотина с различным содержанием жидкости, что влияет на количество возможных затяжек, следовательно, налоговая база в таком случае изменяется именно от количества миллилитров жидкости, содержащихся в электронной системе, а также от количества ввозимых устройств (систем доставки).

В соответствии с частью 3 статье 191 НК РФ (определение налоговой базы при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией) налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, партии подакцизных товаров.

Если в составе одной партии ввозимых на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, подакцизных товаров присутствуют подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров.

Судом первой инстанции обоснованно учтено разъяснения Министерства финансов Российской Федерации, изложенные в письмах от 30.05.2022 № 01-04-04/27-50363 и от 05.03.2022 № 03-13-07/16745, согласно которым жидкость для электронных систем доставки никотина следует рассматривать как отдельный подакцизный товар, как и закреплено в НК РФ.

Ставки акциза предусмотрены положениями Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 193 НК РФ за электронные системы доставки никотина с 1 января по 31 декабря 2022 года включительно акциз подлежит уплате в размере - 62 руб. за 1 штуку, что соответствует сведениям, указанным в графе 47 ДТ.

За жидкость для электронных систем доставки никотина с 1 января по 31 декабря 2022 года включительно акциз подлежит уплате в размере - 17 руб. за 1 мл или 1 700 руб. за 1 литр.

В рассматриваемом случае таможенный орган при принятии решений о внесении изменений в ДТ руководствовался положениями статей 181, 182 НК РФ, а также письмами Министерства финансов Российской Федерации от 30.05.2022 № 01-04-04/27-50363 и от 05.03.2022 № 03-13-07/16745.

По смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с ее статьями 1 (часть 1), 2, 7 (часть 1), 71 (пункт «з») и 75 (часть 3), конституционное предназначение налогов и сборов состоит прежде всего в создании финансовой основы осуществления конституционных функций государственной власти; это, однако, не означает, что при их установлении должны преследоваться исключительно фискальные цели, - федеральный законодатель в рамках предоставленной ему дискреции вправе использовать налоговое регулирование в качестве инструмента влияния на порядок и условия осуществления предпринимательской деятельности, в том числе для уменьшения экономических стимулов в отношении оборота отдельных видов товаров, работ и услуг в целях защиты нравственности, жизни, здоровья, прав и законных интересов других лиц и иных охраняемых Конституцией Российской Федерации ценностей.

Суд первой инстанции правомерно отклонил ссылку общества на положения постановления Правительства Российской Федерации от 02.02.2022 № 86 «О проведении на территории Российской Федерации эксперимента по маркировке средствами идентификации и мониторингу оборота отдельных видов никотинсодержащих жидкостей и электронных систем доставки никотина» (далее - постановление Правительства РФ № 86), поскольку указанное постановление Правительства РФ № 86 затрагивает вопросы проведения эксперимента по маркировке средствами идентификации и мониторинга оборота отдельных видов никотинсодержащих жидкостей и электронных систем доставки никотина. Согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 26.04.2019 № 515 «О системе маркировки товаров средствами идентификации и прослеживаемости движения товаров» маркировка товаров осуществляется в целях мониторинга за оборотом товаров, обновления информации об обороте товаров в информационной системе мониторинга. Таким образом, положения постановления Правительства РФ № 86 не затрагивают вопросы классификации товаров или налогообложения.

Согласно сноске к Перечню отдельных видов никотинсодержащих жидкостей и электронных систем доставки никотина, подлежащих маркировке средствами идентификации в рамках эксперимента по маркировке средствами идентификации и мониторингу оборота отдельных видов никотинсодержащих жидкостей и электронных систем доставки никотина, утвержденному постановлением Правительства РФ № 86, для целей применения Перечня следует руководствоваться кодом ТН ВЭД ЕАЭС, кодом ОКПД 2 и соответствующими наименованиями товарной позиции по ТН ВЭД ЕАЭС и продукции по ОКПД 2.

Код товара 8543 40 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС, указанный в Перечне, с учетом редакции ТН ВЭД ЕАЭС, действующей с 01.01.2022, не относится к такому товару как «электронные системы доставки никотина одноразового использования, в своем составе содержащие жидкость для электронных систем доставки никотина».

Судом первой инстанции правомерно учтена аналогичная правовая позиция, изложенная в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 11.10.2023 по делу № А40-193845/2022.

В постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 12.12.2024 года по делу А53-23236/23 суд кассационной инстанции указал, что позиция о том, что в составе ввезенных обществом ЭСДН отсутствует объект обложения акцизом, установленный подпунктом 13 пункта 1 статьи 182 Налогового, является ошибочной.

Согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса объектом налогообложения акцизом является ввоз подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 185 Налогового кодекса, при помещении подакцизных товаров под таможенные процедуры выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления и свободной таможенной зоны, за исключением подакцизных товаров, ввезенных в портовую особую экономическую зону, акциз уплачивается в полном объеме, если иное не предусмотрено подпунктом 1.1 названного пункта.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса (в редакции, действующей на момент ввоза товаров) к подакцизным товарам относятся электронные системы доставки никотина, устройства для нагревания табака. В целях настоящей главы электронными системами доставки никотина признаются электронные устройства, используемые для преобразования жидкости для электронных систем доставки никотина в аэрозоль (пар), вдыхаемый потребителем.

Согласно подпункту 16 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса (в редакции, действующей на момент ввоза товаров) подакцизным товаром признается жидкость для электронных систем доставки никотина. В целях настоящей главы жидкостью для электронных средств доставки никотина признается любая жидкость с содержанием жидкого никотина в объеме от 0,1 мг/мл, предназначенная для использования в электронных системах доставки никотина. Указанной правовой нормы не предусмотрена особенность налогообложения жидкости для ЭСДН в зависимости от того, поставляется она в комплекте с ЭСДН, в составе компонентов ЭСДН или отдельно.

В силу пунктов 3.1, 3.5 ГОСТа Р 58109-2018 электронные системы доставки никотина в зависимости от способа использования подразделяются на устройства одноразового и многоразового использования.

Законодатель разграничивает электронные системы доставки никотина и жидкости для электронных систем доставки никотина как самостоятельные объекты, подлежащие обложению акцизом.

Принимая во внимание, что ввезенный товар по своему описанию является электронной системой доставки никотина, заправленной жидкостью для ЭСДН, и, как следствие, представляет собой многокомпонентный товар, при ввозе на таможенную территорию ЕЭАС подакцизный товар - жидкость для ЭСДН подлежит налогообложению акцизом.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 13.03.2018 № 592-О, о том, что акциз, по своему экономико-правовому содержанию (сущности), призван, влияя на цену товара определенной категории, уменьшать доходность производства и реализации этого товара и тем самым становиться барьером для поступления его на рынок, а значит, и для его потребления. Учитывая такую природу акциза, при ввозе одноразовых электронных сигарет, содержащих в себе порционную упаковку никотиносодержащей жидкости, уплатой акциза только в отношении устройства в отрыве от жидкости, придающей данному товару основное потребительское свойство, не достигается цель его введения, принимая во внимание, что никотиносодержащая жидкость, хоть и являющаяся встроенным (неотделимым) компонентом одноразовой электронной сигареты, так или иначе попадает на рынок, минуя установленный государством барьер в виде акциза.

С учетом фактических обстоятельств идентификация ввозимых товаров в качестве единого целого не свидетельствует о возможности определения налоговой базы только по количеству ЭСДН, тем более, что для целей налогообложения (на дату таможенного декларирования) не имело значение, какого типа ЭСДН (однократного или многоразового использования) ввезены на таможенную территорию ЕАЭС, и ввозится жидкость для ЭСДН в составе электронных сигарет или отдельно.

Исходя из подпункта 16 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса жидкости для электронных систем доставки никотина выделены в качестве самостоятельного объекта обложения акцизом безотносительно к тому, входят ли они в состав одноразовой ЭСДН либо представляют собой компонент для дозаправки многоразовой ЭСДН, следовательно, взимание акциза как за ЭСДН, так и за жидкость для них, не может быть признано двойным налогообложением.

Указанная правовая позиция нашла отражение в определении Верховного Суда Российской Федерации от 26.07.2024 № 303-ЭС24-10500 по делу № А51-2493/2023.

Последующее исключение Федеральным законом от 27.01.2023 № 1-ФЗ из числа подакцизных товаров электронных систем доставки никотина не свидетельствует о правильности позиции Общества и поддержавших его позицию судов, поскольку в силу п. 4 ст. 5 Налогового кодекса и ст. 2 Федерального закона от 27.01.2023 № 1-ФЗ указанное изменение налогового законодательства обратной силы не имеет.

Ошибочным является довод заявителя о том, что в рассматриваемый период жидкость в составе ЭСДН не являлась самостоятельным подакцизным товаром, предусмотренным подпунктом 16 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса, а сам товар - ЭСДН одноразового использования, заправленные никотиносодержащей жидкостью, согласно статьи 133 Гражданского кодекса Российской Федерации являются единым товаром, неделимой вещью, выступающей в обороте как единый объект вещных прав, в том числе для целей налогообложения, поскольку в силу пункта 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации к налоговым отношениям данная норма применению не подлежит.

Выводы суда первой инстанции в указанной части соответствуют правовой позиции, изложенной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 07.02.2025 № 305-ЭС24-21395 по делу № А40-121786/2023.

Основания для удовлетворения апелляционной жалобы общества в этой части отсутствуют.

Вместе с тем, обществом в апелляционной жалобе заявлен довод о том, что при начислении пени по акцизу и НДС таможня и суды необоснованно не применили постановление Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" (далее - постановление № 497).

 Не принимается  довод  таможенного органа о том, что  нельзя применить положения  моратория  к обществу, так как нет  доказательств того, что  декларант  пострадал  от  экономической  нестабильности. Таможенный  орган  ссылается на  то, что согласно  информационному  ресурсу  «Система профессионального анализа  рынков и компаний» (ИР «Спарк»)  общество  показывало  чистую  прибыль, при  этом  задолженность  по таможенным  пошлинам, налогам, пеням  оплатил  таможенный  представитель  общества- ООО «Мейджор Карго».  Судебная коллегия  исходит  из следующего.      

Согласно пункту 1 статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 №127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" для обеспечения стабильности экономики Правительство Российской Федерации вправе в исключительных случаях ввести на определенный срок мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами.

Постановлением № 497 на территории Российской Федерации на период с 01.04.2022 сроком на 6 месяцев введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, в отношении юридических лиц и граждан, в том числе индивидуальных предпринимателей (за исключением лиц, указанных в пункте 2 постановления № 497.

Из разъяснений пункта 7 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 № 44 "О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" следует, что в период действия моратория проценты за пользование чужими денежными средствами (статья 395 ГК РФ), неустойка (статья 330 ГК РФ), пени за просрочку уплаты налога или сбора (статья 75 НК РФ), а также иные финансовые санкции не начисляются на требования, возникшие до введения моратория, к лицу, подпадающему под его действие (подпункт 2 пункта 3 статьи 9.1, абзац 10 пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве).

Верховный  Суд  в  Определении от 07.04.2025 № 305-ЭС24-23163 по  делу №А40-159568/2023 указал, что в период действия моратория, введенного Постановлением № 497, не подлежат начислению пени на таможенные платежи, в связи с чем из расчета пеней подлежит исключению период с 01.04.2022 сроком на шесть месяцев. Верховный  Суд  не указывал  на необходимость  исследования и оценки финансовой стабильности лица,  имеющего право  на применения моратория.    

Поскольку, срок действия моратория, введенного постановлением № 497 на период с 01.04.2022 по 01.10.2022 и имеющего универсальный характер, распространяется и на начисление пеней на таможенные платежи, размер пеней, не подлежащих начислению в период действия моратория по спорному уведомлению (акциз и НДС) составляет 455 226 рублей 80 копеек.

Так в спорном уведомлении таможенного органа от 27.10.2022 отражены суммы пеней: пеня за акциз - 579 323,94 руб., пеня за НДС - 115 864,78 руб.

Также в уведомлении обозначена дата исполнения обязанности - 31.01.2022.

Соответственно период расчета пеней: с 01.02.2022 по 27.10.2022.

Согласно материалов дела, пени рассчитаны таможенным органом без учета периода моратория: 01.04.2022 по 01.10.2022.

Общая сумма долга: 6 674 880 + 1 334 976 = 8 009 856 руб. 

Общая сумма пеней: 579 323,94 + 115 864,78 = 695 188,72 руб.

Расчет пеней с учетом периода моратория:

Ставка ЦБ РФ: по периодам действия Доля от ставки: 1/360. Долг на дату начала периода начисления неустойки (01.02.2022): 8 009 856,00 руб. Установленный период начисления неустойки: 01.02.2022 - 27.10.2022 (269 дней). Исключаемый период: 01.04.2022 – 01.10.2022 (184 дня).

Период с 01.02.2022 – 13.02.2022, количество дней 13, ставка ЦБ – 8,50%, неустойка – 24 585, 81 руб., сумма неустойки составила 24 585,81 руб.;

с 14.02.2022 – 27.02.2022, количество дней 14, ставка ЦБ – 9,50%, неустойка – 29 591,97 руб., сумма неустойки – 24 177, 78 руб.;

с 28.02.2022 – 31.03.2022, количество дней 32, ставка ЦБ – 20,00%, неустойка - 142 397,44 руб., сумма неустойки - 196 575,22 руб.;

с 02.10.2022 – 27.10.2022, количество дней – 26, ставка ЦБ – 7,50%, неустойка - 43 386,72 руб., сумма неустойки - 239 961,94 руб.

Порядок расчёта сумма долга х доля ставки х ключевая ставка по периодам действия х количество дней просрочки.

Таким образом, сумма излишне начисленных пеней составляет: 

695 188,72 (исчислена таможней) - 239 961,94 (с учетом применения моратория) = 455 226,80 руб.

Согласно расчету, представленному таможенным органом, пени за просрочку уплаты акциза на дату уведомления с учетом применения моратория составили в размере 199 968, 27 руб.; пени за просрочку уплаты НДС с учетом применения моратория составили в размере 39 993, 65 руб. Всего 239 961, 92 руб. 

Судом апелляционной инстанции проверен расчет пеней по акцизу и НДС представленный сторонами и признан верным  расчет. 

Таким образом, всего размер неправомерно начисленных обществу пени за период с 01.04.2022 по 01.10.2022 составил 455 226 рублей 80 копеек (483 083 рубля 33 копейки (акциз) + 96 616 рублей 69 копейки (НДС)).

В этой части  уведомление  от 27.10.2022 № 10313000/У2022/0001560 полежит  признанию  недействительным.

Суд апелляционной инстанции  основывается  на правовой  позиции, изложенной   в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30.06.2025 по делу № А53-39222/2022 с идентичными обстоятельствами дела при участии тех же сторон. 

Требование  общества  о   том, что у таможенного органа не имелось оснований для начисления пеней, в  отсутствии  факта причинения  потерь бюджету, так как было достаточно денежных средств в качестве  авансовых платежей, находившихся в казне,  что влечет незаконное выставление уведомлений о необходимости уплаты пеней, подлежит  отклонению  по следующим  основаниям.

В дополнительных  пояснениях  (л.д. 74 т.4) общество  указывает на  то, что  расчет  необоснованно  начисленных  пеней (в связи с наличием в  казне  государства авансовых платежей) по  ДТ 10009100/260122/3010792, представить не может, так как не располагает  точными  сведениями  о суммах  внесенных авансовых  платежей  таможенным  представителем и периодом  нахождения их на счетах  таможенного  органа.  ООО «Гермес» поясняет, что  в рамках дела  № А53-39648/2022  таможенный  представитель  данную  сумму  определил  в размере  239961,92 рубля.

Таможенный орган указал, что задолженность по уплате таможенных пошлин, налогов, пеней погашена путем подачи таможенным представителем ООО «МЭЙДЖОР КАРГО СЕРВИС» за декларанта 13.12.2022 г. КДТ к ДТ № 10009100/260122/3010792 на полное погашение задолженности, указанный  факт  стороной не оспаривается. 

В суд апелляционной  инстанции таможенным  органом была  представлена  выписка  из лицевого  счета ООО «Гермес» в ФТС России.        

Суд апелляционной  инстанции откладывал дело, просил   изучить документы, представленные  таможенным  органом, пояснить  позицию общества, однако  расчет  по  указанной  сумме представлен  не был, размер  пени в указанной  части  не  был  определен  обществом. 

Федеральным законом № 289-ФЗ предусмотрено, что обязанность по уплате пеней исполняется одновременно с уплатой таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин и процентов в полном объеме (часть 5 статьи 72 Федерального закона № 289-ФЗ).

Определяющим обстоятельством для начисления пеней является факт причинения потерь бюджету, который может быть доказан таможенным органом с учетом обстоятельств расходования и распоряжения плательщиком авансовыми платежами, наличия иной непогашенной задолженности по таможенным платежам, относящейся к тому же периоду (пункт 21 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.05.2016 № 18 «О некоторых вопросах применения судами таможенного законодательства»).

Судебная  коллегия  установила, что на дату выставления Уведомления № 10313000/У2022/0001560 (27.10.2022 г.) на Едином лицевом счете ООО «Гермес», имелся остаток авансовых платежей только  в размере 296 568,38 рублей (л.д. 60 т.4). На дату   начала период  начисления  пеней  01.02.2022 сумма  доступная  для  списания -69532,26 рубля (л.д.102 т.4).   

Сумма задолженности по уплате таможенных платежей (без учета пеней) составляла 8 009 856,00 рублей. 

Судебная  коллегия   пришла к выводу, что на дату начала периода начисления пеней на Едином лицевом счете общества  не имелось достаточно денежных средств для списания  суммы  задолженности  8 009 856,00 рублей.  

Из материалов дела видно, что за период начисления пени (01.02.2022 – 27.10.2022) на Едином лицевом счете  общества в ФТС России  находились денежные средства  в размере, значительно меньшем, чем  сумма задолженности (л.д.100-102 т.4).

На основании  изложенного, судебная коллегия   отклоняет, как  не подтвержденный  материалами  дела, довод  заявителя  о том, что   исключена  возможность причинения ущерба бюджету.

Апелляционный суд считает, что  таможенный  орган законно  и обоснованно  в  этой части  начислил пени.

Суд апелляционной инстанции  основывается  на правовой  позиции, изложенной   в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.08.2024 по делу № А32-33197/2023. 

Поскольку суд первой инстанции установил фактические обстоятельства по делу, но неправильно применил нормы материального права, решение суда первой инстанции подлежат изменению в части отказа в удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью «Гермес» о признании недействительным уведомление Ростовской таможни о не уплаченных в установленный срок суммах таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пеней от 27.10.2022 № 10313000/У2022/0001560 в части начисления пеней в период моратория в сумме 455 226 (четыреста пятьдесят пять тысяч двести двадцать шесть) рублей 80 копеек.

 В остальной части в удовлетворении заявленных требований следует отказать, решение в оставшейся части оставить без изменения.

Согласно пункту 2 абзаца 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

При таких обстоятельствах решение суда подлежит изменению как принятое при неправильном применении норм материального права на основании части 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 25.02.2025 по делу № А53-39221/2022 изменить, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Гермес» удовлетворить в части.

Признать недействительным уведомление Ростовской таможни о не уплаченных в установленный срок суммах таможенных платежей, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пеней от 27.10.2022 № 10313000/У2022/0001560 в части начисления пеней в период моратория в сумме 455 226 (четыреста пятьдесят пять тысяч двести двадцать шесть) рублей 80 копеек.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать, решение в оставшейся части оставить без изменения. 

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в течение двух месяцев с даты его вступления в законную силу (даты изготовления в полном объёме), через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий                                                           М.В. Соловьева

Судьи                                                                                             М.Ю. Долгова

С.В. Пименов