ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

644024, г. Омск, ул. 10 лет Октября, д.42, канцелярия (3812)37-26-06, факс:37-26-22, www.8aas.arbitr.ru, info@8aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №   А81-5501/2016

06 июня 2017 года

город Омск

Резолютивная часть постановления объявлена  02 июня 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме  06 июня 2017 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд

в составе председательствующего судьи Шиндлер Н.А.,судей Золотовой Л.А., Лотова А.Н.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем  ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-4878/2017) общества с ограниченной ответственностью «Уренгойгидромеханизация» на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа - Югры от 01.03.2017 по делу № А81-5501/2016 (судья Кустов А.В.)

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Уренгойгидромеханизация» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) 

об оспаривании решения от 30.06.2016 № 08-18/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью «Уренгойгидромеханизация» – ФИО2 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации, по доверенности № 98 от 27.01.2017 сроком действия 1 год);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу – ФИО3 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации; по доверенности № 6 от 06.02.2017 сроком действия по 31.12.2017); ФИО4 (личность удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации; по доверенности № 14 от 04.04.2017 сроком действия по 31.12.2017),

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Уренгойгидромеханизация» (далее по тексту – ООО «Уренгойгидромеханизация», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту – МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения Инспекции от 30.06.2016 № 08-18/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее по тексту также – НДС), в том числе: налог за 2 квартал 2013 года в сумме 1 275 871 руб.; налог за 4 квартал 2014 года в сумме 1 188 264 руб.; пени по НДС в сумме 388 589 руб. 78 коп.; доначисления налога на доходы физических лиц (далее по тексту также – НДФЛ) в сумме 4 691 439 руб., пени по НДФЛ в сумме 676 282 руб. 93 коп.

Решением по делу арбитражный суд удовлетворил заявленные ООО «Уренгойгидромеханизация» требования частично, признав недействительным оспариваемое решение Инспекции от 30.06.2016 № 08-18/10 в части доначисления налога на доходы физических лиц в размере 823 313 руб. и начисления соответствующих сумм пеней по указанному налогу. В удовлетворении остальной части заявленных требований судом отказано, исходя из отсутствия правовых оснований, предусмотренных главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту – АПК РФ), для их удовлетворения.

При этом в части удовлетворения заявления ООО «Уренгойгидромеханизация» арбитражный суд исходил из того, что Инспекций произведен перерасчет задолженности по НДФЛ и пени в связи с дополнительно предоставленными Обществом платежными поручениями. В результате произведенного перерасчета кредиторская задолженность (недоимка) по НДФЛ на 31.12.2014 составляет 3 868 126 руб., сумма пени – 648 425 руб. 36 коп. Учитывая, что перерасчет Инспекцией произведен в ходе судебного разбирательства и соответствующие изменения не могут быть внесены налоговым органом в оспариваемое решение, суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части указания суммы недоимки по НДФЛ, превышающей 3 868 126 руб. и соответствующих сумм пени. 

Не согласившись с принятым решением, ООО «Уренгойгидромеханизация» обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований заявителя и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме, ссылаясь на недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд счел установленными, несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, а также нарушение судом первой инстанции норм материального и процессуального права. 

В обоснование апелляционной жалобы ООО «Уренгойгидромеханизация» указывает на ошибочность вывода арбитражного суда о том, что возмещение стоимости арендных платежей Общества по договору поставки песчаного грунта фактически является дополнительной платой за реализованный товар. Указанная сумма в соответствии с заключенным сторонами дополнительным соглашением к договору поставки является возмещением убытков, понесенных заявителем в связи с несвоевременным вывозом песка покупателем (ЗАО «Компания МТА»), а потому не подлежит обложению НДС.

Податель апелляционной жалобы также не согласен с выводом налогового органа о необходимости исчисления Обществом НДС в размере 610 169 руб. с суммы оплаты 4 000 000 руб., поступившей от ООО «Газпромнефть-Снабжение» 30.10.2014. В отсутствие каких-либо договорных отношений с указанным лицом указанная сумма может быть квалифицирована только в качестве ошибочно перечисленной. Оснований для включения таких сумм в облагаемую базу по НДС Налоговым кодексом Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ) не предусмотрено.

Вывод суда первой инстанции об отсутствии у заявителя права на применение налоговых вычетов по НДС от стоимости билетов, приобретенных Обществом для работников, работающих вахтовым методом, в размере 1 275 871 руб., мотивированный пропуском трехлетнего срока заявления данных вычетов к возмещению из бюджета, по мнению подателя апелляционной жалобы, также не обоснован, поскольку именно действия (бездействие) налогового органа лишили налогоплательщика возможности заявить вычет до 31.03.2016 в уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2016 года.

Кроме того, как указывает податель апелляционной жалобы, отказывая в удовлетворении требований заявителя в части доначисления НДФЛ арбитражный суд не дал оценку доводам заявителя относительно наличия у ООО «Уренгойгидромеханизация» переплаты по указанному налогу в сумме 4 858 092 руб. по состоянию на 01.01.2012, в то время как наличие такой переплаты подтверждается решением Инспекции по предыдущей выездной налоговой проверке и дополнительно вынесенными в 2014 году Инспекцией решениями о возврате налоговому органу переплаты. Кроме этого, решение Инспекции не содержит никаких расчетов, подтверждающих отнесение предлагаемой к уплате суммы НДФЛ в размере 4 691 439 руб., уменьшенной арбитражным судом до 3 868 126 руб., к какому-либо обособленному подразделению налогоплательщика либо распределение этой суммы по подразделениям Общества. 

В представленном до начала судебного заседания отзыве МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО просит оставить обжалуемое решение арбитражного суда без изменения как законное и обоснованное, апелляционную жалобу ООО «Уренгойгидромеханизация» – без удовлетворения.

До рассмотрения апелляционной жалобы по существу от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО в материалы дела поступили дополнения к отзыву на апелляционную жалобу с приложением документов, подтверждающих доводы налогового органа, изложенные в отзыве Инспекции и дополнениях к нему, а также описание представленных доказательств, подтверждающих доводы Инспекции, с указанием томов и листов дела.

От ООО «Уренгойгидромеханизация» поступили дополнения к апелляционной жалобе, содержащие возражения на дополнения налогового органа к отзыву на апелляционную жалобу.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель ООО «Уренгойгидромеханизация» поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

ПредставителИ МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО с доводами апелляционной жалобы не согласились, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к ней, письменный отзыв на жалобу, дополнения к отзыву, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

С 29.09.2015 по 25.05.2016 МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты заявителем различных налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014. 

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 26.05.2016 № 08-18/7 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений на акт проверки 30.06.2016 вынесено решение № 08-18/10, согласно которому Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 20 600 руб. 

Указанным решением Обществу также доначислены НДС за 2 и 3 кварталы 2013 года в сумме 2 465 575 руб., налог на прибыль организаций за 2012-2014 годы в сумме 2 236 102 руб., НДФЛ в сумме 4 691 439 рублей, транспортный налог за 2012, 2013 и 2014 годы в сумме 62 997 руб., уменьшены убытки по налогу на прибыль за 2013 год в сумме 4 947 283 руб. 67 коп., предложено удержать и перечислить в бюджет неудержанный налоговым агентом НДФЛ за 2012 год в сумме 51 081 руб. и пени за неуплату указанных налогов в общей сумме 1 412 021 руб. 70 коп. 

Не согласившись с вынесенным Инспекцией решением, Общество направило апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу. 

Решением Управления от 28.09.2016 № 218 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение налогового органа без изменения. 

Полагая, что решение Инспекции от 30.06.2016 № 08-18/10 частично не соответствует закону, нарушает права и законные интересы ООО «Уренгойгидромеханизация», последнее обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением. 

01.03.2017 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа принял обжалуемое ООО «Уренгойгидромеханизация» в апелляционном порядке решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения по следующим основаниям.

Как следует из содержания заявления ООО «Уренгойгидромеханизация», Общество не согласно с решением Инспекции от 30.06.2016 № 08-18/10 в части следующих выводов:

1. Налоговый орган полагает, что возмещение половины стоимости арендных платежей по договору поставки песчаного грунта от 12.05.2011 № 02-11 является элементом ценообразования в сделке по реализации услуг, предусмотренных указанным договором, следовательно, с полученной суммы компенсации налогоплательщиком должен быть исчислен и уплачен НДС за 4 квартал 2014 года в размере 578 095 руб. 

2. Инспекция полагает, что Обществом неправомерно не исчислен НДС в размере 610 169 руб. с суммы оплаты, поступившей 30.10.20014 от ООО «Газпромнефтъ-Снабжение» в размере 4 000 000 рублей, поскольку заявление налогоплательщика об ошибочном перечислении указанной суммы не подтверждено. 

3. Налоговый орган полагает, что заявитель неправомерно применил вычет по НДС с приобретенных билетов работникам, работающим вахтовым методом, в размере 1 275 871 руб. во 2 квартале 2013 года, принятых на учет в 1 квартале 2013 года, поскольку данный вычет заявлен по истечении трехлетнего срока после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг), т.е. после 31.03.2016. 

4. Инспекцией по состоянию на 01.01.2012 установлено наличие у Общества задолженности (недоимки) по уплате НДФЛ в размере 5 605 433 руб., отсюда доначислен НДФЛ к уплате и начислены пени за нарушение налоговым агентом (Обществом) сроков перечисления удержанного НДФЛ.

В соответствии с частью 1 статьи 64, статьями 71, 168 АПК РФ арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, на основании представленных доказательств.

Суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (статья 71 АПК РФ).

Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ доказательства, имеющиеся в материалах дела, доводы сторон по существу спорного вопроса, доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для её удовлетворения ввиду подтвержденности материалами дела выводов налогового органа по оспариваемым налогоплательщиком эпизодам решения Инспекции.

1. В части занижения налогооблагаемой базы по НДС за 4 квартал 2014 года на сумму 3 211 639 руб. 34 коп. и неисчисления с нее суммы налога за указанный период в размере 578 095 руб.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки и подтверждается материалами дела, 12.05.2011 между ЗАО «Уренгойгидромеханизация» (поставщик) и ЗАО «Компания МТА» (покупатель), заключен договор № 02-11 поставки песчаного грунта (т. 11 л.д. 1-7), согласно условиям которого поставщик обязуется поставить песчаный грунт, а покупатель принять и оплатить товар в количестве и по цене, указанной в приложении № 1 к договору. 

Поставка товара осуществляется путем самовывоза товара покупателем с площадок поставщика, расположенных по адресу: село Се-Яха Ямальского района Ямало-Ненецкого автономного округа (в радиусе 5-7 км от села). 

Стоимость товара 413 831 409 руб. 97 коп., в том числе НДС в сумме 63 126 825 руб. 25 коп. (пункты 1.1, 1.2, 2.1 указанного договора и пункт 1 дополнительного соглашения от 30.09.2013 № 2). 

Срок окончания действия договора установлен до полного выполнения сторонами принятых на себя обязательств (пункт 7.1). 

Согласно пунктам 5.2.3 и 5.2.9 договора поставки песчаного грунта от 12.05.2011 № 02-11 покупатель обязан принять по акту площадки штабелей в течение 10 дней с момента принятия товара по накладной, подписанной представителями обеих сторон, и в течение 10 дней с момента окончания вывоза товара передать территорию места поставки продавцу по акту. 

Пунктом 5.2.10 дополнительного соглашения от 20.05.2014 № 3 к указанному договору (т. 11 л.д. 17-18) установлен срок окончания работ по вывозу товара из штабелей до срока окончания действия договоров аренды земельных участков, заключенных между поставщиком и Администрацией муниципального образования Ямальский район от 30.03.2010 № 2083/з, от 30.11.2011 № 3013/з, от 29.11.2011 № 3012/з, от 28.03.2012 № 3139/з, от 24.05.2012 № 3195/з. 

При этом согласно данному дополнительному соглашению в редакции протокола разногласий от 09.06.2014 к соглашению (т. 11 л.д. 19) покупатель обязуется возместить (уплатить) поставщику половину стоимости (50%) арендных платежей по указанным договорам аренды земельных участков, заключенным между поставщиком и Администрацией муниципального образования Ямальский район, а именно: в 3 и 4 кварталах 2013 года и в 2014 году до срока окончания действия договоров аренды (пункт 5.2.11 договора поставки песчаного грунта от 12.05.2011 № 02-11). 

Согласно счету-фактуре от 01.10.2014 № 506, выставленному Обществом, в соответствии с пунктом 5.2.11 договора поставки ЗАО «Компания МТА» предъявлена половина стоимости арендных платежей в размере 3 211 639 руб. 34 коп. без учета НДС. 

Как полагает налоговый орган, в рассматриваемом случае возмещение половины стоимости арендных платежей по договору поставки песчаного грунта от 12.05.2011 № 02-11 по существу является элементом ценообразования в сделке по реализации товара, предусмотренного указанным договором, следовательно, с полученной суммы компенсации по пункту 5.2.11 указанного договора налогоплательщиком должен быть исчислен и уплачен НДС. 

В свою очередь, налогоплательщик в апелляционной жалобе указывает, что возмещение затрат по арендной плате за землю следует рассматривать как возмещение убытков, понесенных Обществом в результате несвоевременного вывоза товара покупателем (ЗАО «Компания МТА»). Размер убытков, подлежащих компенсации, был рассчитан исходя из 50% арендной платы, которую Общество было вынуждено уплачивать по договорам аренды земельных участков арендодателю – Администрации муниципального образования Ямальский район. Основания для отнесения указанных убытков к цене договора поставки отсутствуют, поскольку в гражданско-правовых отношения цена определяется соглашением сторон (пункт 1 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Аналогичные, по сути, доводы по рассматриваемому эпизоду оспариваемого решения Инспекции заявлялись ООО «Уренгойгидромеханизация» в суде первой инстанции и были обоснованно отклонены судом первой инстанции, исходя из следующего.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. 

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. 

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со статьями 155-162 настоящей главы (пункт 8). 

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153-158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). 

В силу пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. 

Пунктом 4 статьи 164 НК РФ установлено, что при получении предусмотренных статьей 162 денежных средств, которые связаны с оплатой товаров (работ, услуг), налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, установленной пунктом 2 или пунктом 3 статьи 164 Кодекса, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. 

Как обоснованно указывает податель апелляционной жалобы, в гражданско-правовых отношениях цена определяется соглашением сторон договора, если законом не предусмотрено иное (пункт 1 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации). 

Между тем в силу пункта 2 статьи 15 Гражданского кодекса Российской Федерации под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

С учетом установленных по делу и изложенных выше обстоятельств апелляционный суд поддерживает выводы налогового органа и суда первой инстанции о том, что в данном случае возмещение половины стоимости арендных платежей по договору поставки песчаного грунта от 12.05.2011 № 02-11 имеет прямое отношение к указанному договору и фактически является дополнительной платой в связи с несвоевременным вывозом товара покупателя. 

Следовательно, полученную от покупателя (ЗАО «Компания МТА») денежную компенсацию указанных расходов ООО «Уренгойгидромеханизация» должно включить в налоговую базу по НДС на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ, как имеющую прямое отношение к договору поставки песка и связанную с платой за услугу по предоставлению в аренду (субаренду) земельных участков, как часть технологических особенностей поставки, согласованных между поставщиком и покупателем. 

Утверждение подателя апелляционной жалобы о том, что спорная сумма арендных платежей является именно убытками ООО «Уренгойгидромеханизация», поскольку заявитель исключительно из-за недобросовестных действий своего контрагента был вынужден исполнять договоры аренды, опровергается материалами дела. 

Так, заявитель указывает, что в соответствии с пунктом 5.2.10 договора поставки от 12.05.2011 № 02-11 покупатель обязан был закончить работы по вывозу товара из штабелей в срок до 01.06.2013. В связи с неисполнением указанной обязанности покупателем срок действия договора был продлен сторонами до срока окончания действия договоров аренды земельных участков, заключенных между поставщиком и Администрацией муниципального образования Ямальский район. При этом покупатель обязуется возместить (уплатить) поставщику половину стоимости (50%) арендных платежей по указанным договорам аренды земельных участков. 

Вместе с тем, как обоснованно отмечает суд первой инстанции в обжалуемом судебном акте, из содержания договоров аренды земельных участков, заключенных с Администрацией муниципального образования Ямальский район, следует, что сроки действия договоров (до конца 2014 года) изначально были согласованы сторонами еще при заключении этих договоров и никак не связаны с последствиями взаимоотношений между заявителем и ЗАО «Компания МТА». 

Например, срок аренды земельного участка по договору от 29.11.2011 № 3012/з установлен с 28.11.2011 по 27.11.2014, а по договору от 30.11.2011 № 3012/з – с 30.11.2011 по 29.11.2014, при этом из договора поставки песчаного грунта прямо не усматривается, с какого арендованного земельного участка осуществлялась поставка грунта после 01.06.2013. 

Более того, как усматривается из материалов, уже при заключении дополнительного соглашения № 2 от 30.09.2013 к договору поставки песчаного грунта № 02-11 от 12.05.2011 сторонам договора была очевидна невозможность его исполнения в первоначальной редакции. Указанное обусловило изменение как цены договора, так и исключение пункта 5.2.10 договора, устанавливающего окончание работ по вывозу песка в срок до 01.06.2013. При этом разделы договора, связанные с правами и обязанностями сторон, их ответственностью сторон, покупателем и поставщиком не корректировались. 

Довод подателя апелляционной жалобы о направлении ЗАО «Компания МТА» письма № 1866/23 от 26.04.2014 в возмещении убытков в размере 4 090 682 руб. 12 коп. не опровергает изложенные выше выводы судов первой и апелляционной инстанций.

Как следствие, уплачиваемая Обществом арендная плата по указанным договорам аренды не может быть отнесена к убыткам, понесенным в результате действий контрагента заявителя по договору поставки песчаного грунта, в смысле указанного понятия, придаваемом ему положениями гражданского законодательства.

Ссылки подателя апелляционной жалобы на положения договоров аренды земельных участков, которые предусматривают взимание арендной платы до момента фактической сдачи участков арендодателю, возможность одностороннего отказа арендатора от исполнения договора, обязанность арендатора по рекультивации арендованных земель никоим образом также не опровергают изложенные выводы судов первой и апелляционной инстанций и не свидетельствуют о факте несения убытков Обществом.

Отклоняется судом апелляционной инстанции и ссылка подателя апелляционной жалобы на то, что общая стоимость поставленного товара по договору поставки песчаного грунта многократно превышает расчетную сумму возмещенного убытка, что свидетельствует об отсутствии мнимости операции (о намерении соглашением о возмещении убытков прикрыть изменение цены).

В рассматриваемой ситуации налоговый орган не устанавливал мнимость осуществленной заявителем сделки и совершение подобной сделки Обществу в вину не вменяется, поскольку Инспекцией установлено именно неправильное налогообложение заявителем спорной суммы, уплаченной контрагентом Общества на основании дополнительного соглашения к договору поставки песчаного грунта.

При данных обстоятельствах судом первой инстанции обоснованно отказано в удовлетворении требований заявителя по данному эпизоду оспариваемого решения Инспекции. 

2. В части доначисления НДС в размере 610 169 рублей с суммы оплаты, поступившей 30.10.2014 от ООО «Газпромнефть-Снабжение» в размере 4 000 000 руб. 

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, Обществу в качестве предоплаты по договору от 15.10.2014 № С-415/14 за передачу прав аренды платежным поручением от 30.10.2014 № 137 перечислены денежные средства в размере 4 000 000 рублей на основании счета от 15.10.2014 № С-415/14. 

Как утверждает податель апелляционной жалобы, договор № С-415/14 от 15.10.2014 с ООО «Газпромнефть-Снабжение» не заключался и не подписывался, в связи с чем указанный платеж следует считать как ошибочно поступивший. Кроме того, при вынесении решения по данному эпизоду налоговым органом допущено существенное процессуальное нарушение: обстоятельства вменяемого налогового правонарушения отражены в решении не так, как они были зафиксированы в мотивировочной части акта налоговой проверки.

В частности, в пункте 2.2.4.2 акта проверки налогоплательщику вменялось занижение налогооблагемой базы по НДС на сумму арендной платы за землю в размере 7 477 866 руб. 08 коп. Возражения налогоплательщика по данному эпизоду были приняты налоговым органом. На странице 14 оспариваемого решения Инспекции было указано, что сопроводительным письмом исх. № 36839 от 23.05.2016 (вх. № 0990 от 06.06.2016) представлены требуемые документы, которые не подтверждают занижение налоговой базы на сумму арендных платежей за землю в размере 7 477 866 руб. 08 коп. Вместе с тем решение о доначислении было принято по иному основанию: в связи с поступлением предварительной оплаты в размере 4 000 000 руб., что является нарушением процедуры проведения выездной налоговой проверки, поскольку нарушено право налогоплательщика заявить возражения на новые доводы и основания доначисления налога.

Изложенная позиция подателя апелляционной жалобы не может служить основанием для удовлетворения его жалобы по данному эпизоду, исходя из следующего.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, по данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 за период с 30.10.2014 по 31.12.2015 (т. 11 л.д. 86-87) числится дебиторская задолженность по авансам в размере 4 000 000 руб., полученным от ООО «Газпромнефть-Снабжение».

Факт получения данных денежных средств подтверждается платежным поручением № 137 от 30.10.2014, согласно которому ООО «Газпромнефть-Снабжение» перечислено в адрес заявителя 4 000 000 руб. с назначением платежа «предоплата по договору № С-415/14 от 15.10.2014 за передачу прав аренды», а также выпиской по расчетному счету заявителя.

При этом на стр. 29-30 акта выездной налоговой проверки (т. 7 л.д. 42, 43) изложены установленные Инспекцией обстоятельства по взаимоотношениям заявителя и ООО «Газпромнефть-Снабжение», включая факт перечисления указанного аванса.

Таким образом, из акта выездной налоговой проверки заявителю было достоверно известно об установленных Инспекцией фактах получения ООО «Уренгойгидромеханизация» сумм предоплаты по договору № С-415/14 от 15.10.2014 за передачу прав аренды в размере 4 000 000 руб., равно как и квалификация налоговым органом вменяемого нарушения – занижение налогооблагаемой базы по НДС при получении сумм предоплаты в счет в счет предстоящих поставок товаров (вьшолнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (пункт 3 статьи 168, статья 167 НК РФ).

Следовательно, налогоплательщик никоим образом не был лишен права знать, что ему вменяется в вину, поэтому в полной мере имел возможность реализовать свое право на предоставление возражений по существу изложенных в акте выездной проверки выводов.

При данных обстоятельствах Инспекцией в полной мере соблюдены требования пункта 8 статьи 101 НК РФ в части отражения в оспариваемом решении обстоятельств совершения вменяемого правонарушения и доказательств, подтверждающих эти обстоятельства, в связи с чем основания для признания решения Инспекции недействительным по мотиву существенного нарушения налоговым органом процедуры проведения выездной налоговой проверки в данном случае отсутствуют.

Не имеется оснований для признания недействительным решения Инспекции по рассматриваемому эпизоду и с точки зрения норм материального права.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункта 1 статьи 167 НК РФ по общему правилу моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день оплаты (предоплаты).

Таким образом, учитывая, что дата получения оплаты в счет предстоящей поставки товаров является моментом определения налоговой базы по НДС, то с сумм полученной предоплаты до даты расторжения договора купли-продажи и возвращения ошибочно перечисленной предоплаты Обществу следовало исчислить НДС, что соответствует выводам, изложенным в обжалуемом решении.

Утверждая в апелляционной жалобе о том, что спорная сумма является излишне перечисленной в отсутствие договорных отношений с ООО «Газпромнефть-Снабжение», заявитель указывает, что в регистры бухгалтерского учета Общества были внесены соответствующие корректировки: указанная сумма перенесена со счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В подтверждение данного утверждения в материалы дела представлены бухгалтерская справка № 141 от 28.05.2015 (т. 11 л.д. 52) и карточка счета 76 субсчет 76.09 «Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами») по контрагенту ООО «Газпромнефть-Снабжение» за 2015 год.

Между тем указанные документы, по убеждению суда апелляционной инстанции, не подтверждают утверждение подателя апелляционной жалобы об ошибочном перечислении контрагентом заявителя спорной суммы, поскольку являются документами, составленными ООО «Уренгойгидромеханизация» в одностороннем порядке для собственного бухгалтерского и налогового учетов.

При этом какие-либо документы, подтверждающие ошибочное перечисление ООО «Газпромнефть-Снабжение» заявителю спорных денежных средств (письмо ООО «Газпромнефть-Снабжение» с просьбой возвратить ошибочно перечисленные денежные средства; письмо заявителя в адрес ООО «Газпромнефть-Снабжение» об отказе последнему в заключении договора от 15.10.2014 № С-415/14; иная переписка между Обществом и ООО «Газпромнефть-Снабжение» по вопросу возврата ошибочно перечисленных сумм), Обществом не представлены ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, ни при рассмотрении настоящего спора в суде апелляционной инстанции.

Доводы подателя апелляционной жалобы о том, что возврат денежных средств плательщику либо отсутствие такового (как в рассматриваемом случае), не создают и не прекращают обязанности по исчислению НДС, так как денежные средства изначально не связаны с реализацией, противоречат как нормам налогового законодательства, так и фактическим обстоятельствам дела в силу следующего.

Как уже отмечалось выше, согласно данным банковской выписки по расчетному счету Общества от ООО «Газпромнефть-Снабжение» 30.10.2014 поступила оплата в размере 4 000 000 руб. с назначением платежа как предоплата по договору № С-415/14 от 15.10.2014 за передачу прав аренды (т. 16 л.д. 13).

Из оборотно-сальдовой ведомости за 2014 год, представленной ООО «Газпромнефть-Снабжение» письмом от 20.05.2016 № БСО-02/4532 (т. 11 л.д. 58, 63), также следует, что спорная сумма, поступившая на счет заявителя в 4 квартале 2014 года, является авансом (письмо ИФНС по Советскому Административному округу г. Омска от 23.05.2016 № 36839 (т. 11 л.д. 57)). 

Указанное обстоятельство прямо подтверждается и представленной ООО «Уренгойгидромеханизация» в материалы дела копией платежного поручения № 137 от 30.10.2014, согласно которому ООО «Газпромнефть-Снабжение» перечислено в адрес заявителя 4 000 000 руб. с назначением платежа «предоплата по договору № С-415/14 от 15.10.2014 за передачу прав аренды».

Согласно выписке о движении денежных средств по расчетному ООО «Уренгойгидромеханизация» по состоянию на 31.12.2015 спорная сумма не возвращена Обществом контрагенту по настоящее время, что подтверждено также представителями заявителя в судебном заседании суда первой инстанции.

В дополнениях к апелляционной жалобе ООО «Уренгойгидромеханизация» указывает, что налоговый орган не представил доказательств того, что указанную сумму налогоплательщик однозначно получил под облагаемые НДС операции, поскольку не являются объектом налогообложения и не подлежат налогообложению операции, указанные в пункте 2 статьи 146 НК РФ и в статье 149 НК РФ. При этом налогоплательщик осуществляет не только облагаемые, но и не облагаемые НДС операции, в честности, реализация земельных участков, металлома.

Изложенные доводы подателя апелляционной жалобы расцениваются апелляционным судом как несостоятельные и не влекущие удовлетворение его апелляционной жалобы.

При наличии в материалах дела прямых доказательств того, что спорная сумма перечислена заявителю контрагентом в качестве предоплаты по договору, Инспекция в силу норм арбитражного процессуального законодательства не обязана доказывать тот факт, что «налогоплательщик однозначно получил указанную сумму под облагаемые НДС операции».

Напротив, в соответствии с положениями статьи 65 АПК РФ ООО «Уренгойгидромеханизация», утверждая, что спорная сумма не является предоплатой по договору и могла быть перечислена в счет операций, не облагаемых НДС, должен доказать свои утверждения, что им сделано не было.

Более того, как следует из материалов выездной налоговой проверки, в любом случае в спорном периоде налогоплательщик не заявлял операций, не облагаемых НДС, на что обоснованно указано представителями налогового органа в судебном заседании суда апелляционной инстанции.

Таким образом, в нарушение статьи 65 АПК РФ заявителем в материалы дела не представлены доказательства иной, отличной от указанной в платежном поручении, квалификации поступившей на расчетный счет суммы денежных средств, следовательно, указанная сумма обоснована включена Инспекцией в налогооблагаемую базу по НДС в спорном периоде как авансовый платеж (предоплата), исходя из установленной совокупности обстоятельств по данному эпизоду оспариваемого решения.

Как следствие, основания для удовлетворения требований налогоплательщика в рассмотренной части отсутствуют.

3. В части отказа в применения вычета по НДС с приобретенных билетов работников, работающих вахтовым методом в размере 1 275 871 руб., принятых на учет в 1 квартале 2013 года и заявленных в уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2013 года.

Общество не согласно с выводом Инспекции, поддержанным судом первой инстанции, о неправомерности применения вычета по НДС с приобретенных билетов работников, работающих вахтовым методом в размере 1 275 871 руб., мотивированным тем, что данный вычет заявлен по истечении трехлетнего срока после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг), то есть после 31.03.2016, а именно: 21.04.2016.

При этом податель апелляционной жалобы утверждает, что первоначально корректирующий налоговый расчет № 3 по НДС за 1 квартал 2013 года с заявленными в нем вычетами с приобретенных билетов работников был предоставлен 12.02.2016 с соблюдением трехлетнего срока для получения вычета. Однако в приеме данного расчета было отказано с формулировкой: «Регистрация уточненного документа без первичного». После консультаций со специалистами налогового органа данный расчет был направлен повторно 20.02.2016, однако извещение о вводе декларации направлено налогоплательщику только 13.04.2016. 

Изложенная позиция подателя апелляционной жалобы не может служить основанием для удовлетворения его жалобы по рассматриваемому эпизоду оспариваемого решения Инспекции по следующим основаниям.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ установлено, что, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Как указано в пункте 1 статьи 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей.

В пункте 27 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.

При этом правило пункта 2 статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

Таким образом, учитывая приведенные разъяснения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, если по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода организацией представлена уточненная налоговая декларация, в которой отражены налоговые вычеты, ранее не заявленные в первичной налоговой декларации, представленной в пределах трехлетнего срока, срок заявления сумм НДС к возмещению не считается соблюденным, так как правило о максимальном трехлетнем сроке подачи налоговой декларации не соблюдается.

Учитывая изложенное, суммы НДС по авансовым отчетам Общества (т. 12 л.д. 1-79), перечисленные в приложении № 40 к акту выездной налоговой проверки № 08-18/7 от 26.05.2016, принятые к учету в 1 квартале 2013 год, могут быть заявлены к вычету в пределах трехлетнего срока, но не позднее 31.03.2016.

Поскольку податель апелляционной жалобы утверждает, что уточненная налоговая декларация по спорным вычетам была подана им в пределах установленного законом срока – 12.02.2016, однако она была отклонена налоговым органом, судом апелляционной инстанции у МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО были запрошены соответствующие пояснения.

Как следует из пояснений МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, представленных в ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции, и документов, к ним приложенных, уточненная налоговая декларация за 1 квартал 2013 года (корректировка № 3) с вновь заявленным к вычету НДС с приобретенных билетов работников первоначально направлена Обществом в МИФНС № 2 по ЯНАО 12.02.2016. Однако указанная декларация не была принята налоговым органом по причине наличия ошибок, допущенных Обществом при её заполнении для передачи в электроном виде.

Административная процедура по приему налоговых деклараций, представленных в электронном виде по ТКС, выполняется налоговыми органами в соответствии с Административным регламентом Федеральной налоговой службы по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также по приему налоговых деклараций (расчетов), утвержденным Приказом Минфина России от 02.07.2012 № 99н (далее по тексту – Административный регламент).

Перечень оснований для отказа в приеме налоговой декларации закреплен в пункт 28 Административного регламента. Одним из таких оснований является представление налоговой декларации (расчета) не по установленной форме (установленному формату).

В связи с чем после устранения допущенных Обществом ошибок уточненная налоговая декларация за 1 квартал 2013 года (корректировка № 3) Обществом была повторно направлена 20.02.2016. Согласно квитанции о приеме налоговой декларации (расчета) в электронном виде налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2013 года (корректировка № 3) поступила в МИФНС № 2 по ЯНАО 20.02.2016 и принята налоговым органом – 20.02.2016.

В силу пункта 4 статьи 80 НК РФ при передаче налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки.

В соответствии с приказом МНС России от 02.04.2002 № БГ-3-32/169 «Об утверждении Порядка представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи» (зарегистрирован в Минюсте России 16.05.2002 № 3437) и приказом ФНС России от 31.07.2014 № ММВ-7-6/398@ «Об утверждении Методических рекомендаций по организации электронного документооборота при представлении налоговых деклараций (расчетов) в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи» датой представления налоговой декларации в электронном виде является дата ее отправки, зафиксированная в подтверждении специализированного оператора связи.

Кроме того, в письме Минфина России от 29.04.2011 № 03-02-08/49 также разъяснено, что датой представления налоговой декларации считается дата, указанная в подтверждении специализированного оператора связи, документом, подтверждающим прием налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, является квитанция о приеме.

Таким образом, доводы подателя апелляционной жалобы о том, что получение им извещения о вводе декларации 13.04.2016 повлекло за собой нарушение прав налогоплательщика на отражение налоговых вычетов в налоговой декларации за любой налоговый период из входящих в соответствующий трехлетний срок, являются необоснованными, поскольку в рассматриваемом случае вопрос соблюдения трехлетнего срока на вычет по НДС должен рассматриваться исходя из даты представления декларации – 20.02.2016.

Как следствие, формально уточненная налоговая декларация за спорный налоговый период представлена налогоплательщиком своевременно.

Вместе с тем в указанной уточненной налоговой декларации сумма НДС, заявленная к вычету, составила 30 779 226 руб. (показатели строки 220 «Общая сумма НДС, подлежащая вычету» раздела 3 налоговой декларации). Согласно данным актуальной книги покупок за 1 квартал 2013 года сумма НДС составляет – 29 503 354 руб. 63 коп.

Таким образом, сумма НДС, заявленная к вычету в декларации, не соответствовала сумме НДС, отраженной в книге покупок за 1 квартал 2013 года.

При этом ни сама книга покупок за 1 квартал 2013 года, ни один из дополнительных листов книги покупок за 1 квартал 2013 года не содержали (и не содержат) в себе данных о спорных налоговых вычетах по НДС с приобретенных билетов работников, работающих вахтовым методом в размере 1 275 871 руб.

В связи с чем в рамках проведения камеральной налоговой проверки уточнённой декларации за 1 квартал 2013 года (корректировка № 3) МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО требованием № 24137 от 15.04.2016 запросило у Общества книги покупок, а также все первичные документы, послужившие основанием для возмещения из бюджета НДС по уточненной налоговой декларации.

Обществом не были представлены документы, истребованные по требованию № 24137 от 15.04.2017 в подтверждение заявленных налоговых вычетов по НДС. Вместо этого в ответ на требование налогового орган Общество, ссылаясь на проведение выездной налоговой проверки за 2012-2014 годы, представляет еще одну корректировочную декларацию за 1 квартал 2013 года (корректировка № 4) от 21.04.2016, где сумма НДС, заявленная к вычету, составляет – 29 503 355 руб. (показатели строки 220 «Общая сумма НДС, подлежащая вычету» раздела 3 налоговой декларации),  а также уточненную декларацию за 2 квартал 2013 года.

Показатели строки 220 «Общая сумма НДС, подлежащая вычету» актуальной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2013 года, представленной 21.04.2016, соответствуют показателям актуальной книг покупок за 1 квартал 2013 года.

При проведении налоговой проверки декларации за 2 квартал 2013 года у ООО «Уренгойгидромеханизация» были истребованы книги покупок, дополнительные листы к книгам покупок, пояснения о предоставлении уточненных деклараций за все налоговые периоды, охваченные выездной проверкой.

Так, Обществом был представлен дополнительный лист № 4 к книге покупок за 2 квартал 2013 года. Сумма НДС к вычету по данным дополнительного листа № 4 составляет – 74 292 965 руб., что соответствует показателям строки 220 раздела 3 налоговой декларации налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2013 года «Общая сумма НДС, подлежащая вычету», составленной и представленной в налоговый орган – 21.04.2016 (корректировка № 4).

В дополнительном листе № 4 от 15.12.2015 к книге покупок за 2 квартал 2013 отражена стоимость билетов работников за 4 квартал 2012 года, за 1 квартал 2013 года.

Таким образом, дополнительно заявленные налоговые вычеты в сумме 1 275 871 руб., отраженные в декларации за 1 квартал 2013 года, поданной 20.02.2016, были самостоятельно скорректированы налогоплательщиком и включены в уточненную налоговую декларацию за 2 квартал 2013 года.

Между тем в момент представления уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2013 года – 21.04.2016 истек трехлетний срок для заявления налоговых вычетов по НДС за 1 квартал 2013 года.

Указанные обстоятельства подателем апелляционной жалобы не только не оспариваются но и, напротив, ООО «Уренгойгидромеханизация» в апелляционной жалобе подтверждает, что для исключения организационных сложностей и двойных затрат трудовых и материальных ресурсов (в виде необходимости представлять документы одновременно по двум налоговым проверкам (камеральной и выездной)), Общество приняло решение перенести часть заявленных вычетов на следующий период (2 квартал 2013 года), в котором не возникало суммы налога к возмещению из бюджета и, как следствие, прекращалась обязанность налогового органа по проведению камеральной проверки, установленная статьей 176 НК РФ.

Соответствующие пояснения ООО «Уренгойгидромеханизация» давало и в ходе проверки (письмо № 1326/14 от 24.04.2016 в ответ на требование налогового органа № 24137 от 15.04.2016).

Таким образом, заявление вычетов в уточненных налоговых декларациях зависело исключительно от волеизъявления самого налогоплательщика и не было реализовано им в соответствующем периоде самостоятельно, поскольку именно заявитель принял решение заявить спорные вычеты в уточненной налоговой декларации, представленной 21.04.2016 (то есть за пределами установленного срока), дабы избежать проведения камеральной налоговой проверки данной декларации.

При данных обстоятельствах действия налогоплательщика в виде представления уточненной налоговой декларации с заявленным к вычету НДС за пределами срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, не могут быть вменены в вину налоговому органу, на чем настаивает податель апелляционной жалобы, а потому основания для удовлетворения его требований по рассмотренному эпизоду обжалуемого решения также отсутствуют.

4. В части доначисления налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 4 691 439 руб., пени по НДФЛ в сумме 676 282 руб. 93 коп.

Как указывает податель апелляционной жалобы, отказывая в удовлетворении требований заявителя в части доначисления НДФЛ, арбитражный суд не дал оценку доводам заявителя относительно наличия у ООО «Уренгойгидромеханизация» переплаты по указанному налогу в сумме 4 858 092 руб. по состоянию на 01.01.2012, в то время как наличие такой переплаты подтверждается решением Инспекции по предыдущей выездной налоговой проверке и дополнительно вынесенными Инспекцией в 2014 году решениями о возврате переплаты. Кроме этого, решение Инспекции не содержит никаких расчетов, подтверждающих отнесение предлагаемой к уплате суммы НДФЛ в размере 4 691 439 руб., уменьшенной арбитражным судом до 3 868 126 руб. к какому-либо обособленному подразделению налогоплательщика либо распределение этой суммы по подразделениям Общества. 

Изложенная позиция подателя апелляционной жалобы не может служить основанием для удовлетворения его жалобы по следующим основаниям.

Действительно, на стр. 46 (в таблице № 111) решения налогового органа № 08-18/4 от 03.03.2014, вынесенного по результатам предыдущей выездной налоговой проверки заявителя, указано на наличие переплаты по НДФЛ в общей сумме 4 858 092 руб. На стр. 43-46 решения данная сумма указана в разрезе обособленных подразделений по сводам начислений и удержаний.

Так, например, обособленное подразделение ПРУ № 1, пру № 6 Надымский район, ОКАТО 71156000000:

Сумма удержанного НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет с фактически выплаченной заработной платы, по состоянию на 01.01.2012 составляет 8 794 942 руб., в том числе:

- за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 – 1 464 031 руб.;

- за период с 01.01.2011 по 31.12.2011 – 7 330 911 руб.

Сумма НДФЛ, фактически перечисленного в бюджет за проверяемый период, составила 12 194 009 руб., в том числе:

- за период с 01.01.2010 по 31.12.2010 – 3 151 024 руб.;

- за период с 01.01.2011 по 31.12.2011 – 9 042 985 руб.

Таким образом, как указано в решении далее, по состоянию на 01.01.2012 за налоговым агентом числится сумма переплаты НДФЛ, удержанного с фактически выплаченной заработной платы в размере 3 399 067 руб. 

Аналогичные выводы сделаны по другим обособленным подразделениям.

Налоговый орган, поясняя указанную ситуацию, указывает на фактическое отсутствие переплаты, поскольку Инспекция только в январе 2012 года увидела перечисления НДФЛ по платежным поручениям, в которых было написано назначение платежа «декабрь 2011 года», в связи с чем данные платежи были учтены налоговым органом, исходя из их назначения.

Налогоплательщик, утверждая о том, что спорная сумма НДФЛ является переплатой, тем не менее, доказательств того, что данная сумма является именно разницей между начисленными суммами налога и уплаченными (то есть переплатой) не представляет. 

При этом, как установлено в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции и подтверждается материалами дела, в период проведения выездной налоговой проверки Инспекцией была составлена «Справка о выплаченной заработной плате с 01.01.2012 по 31.12.2014», в первой строке которой указана задолженность (недоимка) по НДФЛ на 01.01.2012 в размере 5 605 433 руб. (т. 16 л.д. 30-119)

При этом указанная информация в данной справке, равно как и информация об уплате суммы НДФЛ, относящейся к выплате заработной платы за 2011 год в общей сумме 10 463 525 руб. (5 605 433,00 руб. + 4 858 091,78 руб.), указана Инспекцией справочно для подтверждения доводов Инспекции о том, что с учетом выплаченной заработной платы за декабрь 2011 года в январе 2012 года у Общества фактически отсутствовала переплата по НДФЛ, приходящаяся (переходящая) на суммы выплат 2012 года.

Как видно из расчета Инспекции (строки 34-35 уточненной справки), после произведенного зачета указанной выше суммы (4 858 092 руб.) в счет уплаты НДФЛ при выплате заработной платы за декабрь 2011 года в январе 2012 года состояние расчетов с бюджетом на 01.01.2012 равно 0, а после произведенной первой же выплаты работникам за январь 2012 года становится отрицательным (-184 512 руб.). 

Как следствие, в результате проведенных расчетов с учетом выплаченной заработной платы в январе 2012 года за декабрь 2011 года, остаток НДФЛ на начало 2012 года фактически отсутствует, что подтверждено данными строки 34 «Уточненной справки о выплаченной заработной плате с 01.01.2012 по 31.12.2014».

Таким образом, для определения действительной обязанности по уплате (перечислению) налога в бюджет и полноты проверки исчисления выплаты НДФЛ со всей заработной платы Общества в рассматриваемой выездной проверке была учтена заработная плата за декабрь 2011 года, выплаченная работникам в январе 2012 года.

Данные обстоятельства были установлены Инспекцией в ходе текущей выездной налоговой проверки, после предоставления Обществом оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.01 и платежных поручений на перечисление заработной платы в период с 01.01.2012 по 01.01.2014, истребованных по пункту 42 требования от 30.09.2015 № 09-18/8/1. 

Как указывает МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, Обществу было достоверно известно об отсутствии переплаты по НДФЛ и ранее указанной даты, о чем свидетельствуют данные бухгалтерского учета по кредиту счета 68.01 на 01.01.2012. В связи с чем Общество в 2014 году необоснованно обратилось с заявлением о возврате суммы налога в размере 4 673 152 руб.

Федеральным законом от 02.05.2015 № 113-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в целях повышения ответственности налоговых агентов за несоблюдение требований законодательства о налогах и сборах» в статью 230 НК РФ были внесены изменения, предусматривающие с 01.01.2016 обязанность налоговых агентов представлять в налоговый орган по месту своего учета расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за 1 квартал, полугодие, девять месяцев не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, а за год – не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

До 01.01.2016 налоговыми агентами не представлялись расчеты по начислению и уплате НДФЛ. В связи с чем, как поясняет Инспекция в дополнениях к отзыву на апелляционную жалобу, в период проведения проверки и до 01.01.2016 полноту удержания, начисление и своевременность перечисления НДФЛ можно было определить только в рамках проведения выездной налоговой проверки.

Таким образом, без проверки информации о выплаченной заработной плате за декабрь 2011 года, не охваченный пределами проверяемого периода, в сопоставлении с фактами оплаты налога в проверяемом периоде у Инспекции не было достаточных оснований полагать о наличии (либо отсутствии) переплаты.

Следовательно, несмотря на фактический возврат переплаты по НДФЛ, на который ссылается податель апелляционной жалобы, произведенный налоговыми органами по месту учета обособленных подразделений в 2014 году (извещения № 6297 от 11.08.2014 и № 33902 от 15.07.2014, № 11717 от 16.09.2016), у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания сделать вывод о наличии переплаты в указанный период. То обстоятельство, что решения о возврате не были отменены или оспорены в какой-либо форме, также о данном факте не свидетельствует. 

При расчете кредиторской задолженности по НДФЛ по выплаченной заработной плате за 2012-2014 годы Инспекцией использовался переходящий остаток НДФЛ в размере 4 858 092 руб., который сложился из сумм НДФЛ, перечисленных в январе-марте 2012 года по заработной плате за декабрь 2011 года

Все платежные поручения отражены в приложениях 8.1-8.10 «Справка о выплаченной заработной плате в разрезе обособленных подразделений за 2010-2011 годы» к решению № 08-18/4 от 03.03.2014 (т. 15 л.д. 111-147), согласно которым сумма переплаты по НДФЛ по результатам предыдущей проверки выведена без учета выплаченной заработной платы в январе 2012 года за декабрь 2011 года и составляет 4 858 091 руб. 87 коп., полностью закрывая выплаты 2011 года.

При этом коллективным договором Общества срок выплаты заработной платы установлен – не позднее 10 числа следующего за отчетным.

Следовательно, как обоснованно указывает Инспекция в дополнениях к отзыву на апелляционную жалобу, у Инспекции отсутствовали сведения о выплаченной заработной плате за декабрь 2011 года в январе 2012 года.

Как следствие, в решении по предыдущей выездной налоговой проверке не отражена сумма выплат, подлежащая обложению налогом, в размере 32 511 843.72 руб., сумма НДФЛ с которой составляет 4 858 092 руб.

Таким образом, сумма НДФЛ в размере 4 858 092 руб. ошибочно принимаемая заявителем за переплату на 01.01.2012, фактически закрывает обязательства по выплате НДФЛ с заработной платы за декабрь 2011 года, выплаченной в январе 2012 года, которая неправомерно не учтена Обществом в своем контррасчете.

Следовательно, расчет заявителя, представленный в материалы дела, не отражает действительные налоговые обязательства Общества в части уплаты НДФЛ, поскольку составлен без учета фактических обстоятельств выплаты дохода работникам за декабрь 2011 года в январе 2012 года, которые относятся и должны быть учтены в проверяемом периоде.

В связи с наличием у заяителя задолженности по уплате НДФЛ начисление пеней в порядке статьи 75 НК РФ осуществлено налоговым органом правомерно.

Доводы подателя апелляционной жалобы о необходимости разделения установленной кредиторской задолженности в разрезе обособленных подразделений не основаны на нормах действующего законодательства о налогах и сборах по следующим основаниям.

Выездная проверка проводилась в отношении закрытого акционерного общества «Уренгойгидромеханизация», которое 31.12.2015 снято с учета МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО ввиду реорганизации в ООО «Уренгойгидромеханизация» и поставлено на налоговый учет в МИФНС России № 2 по ЯНАО.

Таким образом, доначисление по налогам в разрезе обособленных подразделений после составления акта налоговой проверки от 26.05.2016 № 08-18/7 производилось правопреемнику реорганизованной организации – ООО «Уренгойгидромеханизация».

Таким образом, при реорганизации юридического лица в форме присоединения к другому юридическому лицу карточки реорганизованных организаций должны были быть закрыты, а сальдо расчетов передано в налоговый орган по месту учета организации правопреемника для отражения в карточке РСБ организации правопреемника. Любой иной учет не соответствовал бы требованиям о правопреемстве при присоединении.

С целью соблюдения прав налогового агента расчет пени за несвоевременное перечисление НДФЛ с фактически выплаченных доходов за период 2012-2014 годы произведен исходя из общего сальдо в целом по организации.

Пунктом 7 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговые агенты – российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Головная организация должна перечислять сумму налога, удержанного с заработной платы и иных доходов физических лиц, полученных за работу в обособленном подразделении, по месту нахождения такого подразделения.

Вместе с тем в случае уплаты налога на доходы физических лиц не по месту нахождения обособленного подразделения, а по месту нахождения головной организации речь не идет о нарушении сроков уплаты налога.

Статья 75 НК РФ не содержит положений, предусматривающих зависимость начисления пеней от порядка распределения сумм налогов между бюджетами разных уровней.

Учитывая непредставление налогоплательщиком доказательств того, что расчет Инспекцией НДФЛ в целом по организации привел к неверному определению налоговых обязательств обособленных подразделений налогоплательщика, довод заявителя о том, что Инспекцией не определена правильность исчисления и своевременность уплаты НДФЛ в разрезе обособленных подразделений не может служить основанием для удовлетворения его жалобы.

Инспекцией произведен перерасчет задолженности по НДФЛ и пени в связи с дополнительно представленными Обществом платежными поручениями, в результате которого кредиторская задолженность (недоимка) по НДФЛ на 31.12.2014 составила 3 868 127 руб., сумма пени – 648 425 руб. 38 коп.

Каких-либо возражений по существу произведенного Инспекцией расчета ООО «Уренгойгидромеханизация» не заявлено ни в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, ни при рассмотрении настоящего спора в суде апелляционной инстанции.

Учитывая, что указанный перерасчет Инспекцией произведен в ходе судебного разбирательства и соответствующие изменения не могут быть внесены налоговым органом в оспариваемое решение, суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции в части указания суммы недоимки по НДФЛ, превышающей 3 868 126 руб., и соответствующих сумм пени. 

Основания для признания недействительным оспариваемого решения Инспекции по оспариваемому эпизоду в больших суммах в связи с изложенными выше и установленными по делу обстоятельствами отсутствуют.

Довод ООО «Уренгойгидромеханизация», заявленный в дополнениях к апелляционной жалобе, относительно того, что налогоплательщик в части уплаты НДФЛ действовал с учетом полученных от налогового органа акта и решения по предыдущей налоговой проверке и извещений о возврате излишне уплаченных сумм НДФЛ, не может служить основанием для освобождения его от уплаты пени в порядке пункта 8 статьи 75 НК РФ, поскольку, как уже отмечалось выше, Обществу фактически было известно об отсутствии у него переплаты по спорному налогу.

Каких-либо нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, которые являются самостоятельным основанием для признания оспариваемого решения недействительным, равно как и иных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки, которые привели или могли привести к принятию Инспекцией незаконного и необоснованного решения, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Нормы материального права применены судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ относятся на ее подателя.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой  арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Уренгойгидромеханизация» оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 01.03.2017 по делу № А81-5501/2016 – без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

Л.А. Золотова

 А.Н. Лотов