АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075  

http://fasuo.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ Ф09-5942/23 

Екатеринбург

27 сентября 2023 г.

 

Дело № А60-45530/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 21 сентября 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 сентября 2023 г. 

 

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Жаворонкова Д. В., Кравцовой Е. А.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Главное управление предприятиями «Инвестстрой» (далее – общество, общество ГУП «Инвестстрой», налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 21.02.2023 по делу № А60-45530/2022 и постановление Семнадцатого  арбитражного апелляционного суда от 04.10.2017 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества ГУП «Инвесстрой – ФИО1 (доверенность                             от 10.11.2022, паспорт), ФИО2 (доверенность от 10.11.2022, паспорт),  ФИО3 (доверенность от 11.01.2022, паспорт), ФИО4 (доверенность от 20.09.2022, паспорт).

Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (далее – инспекция, налоговый орган) – ФИО5 (доверенность от 22.12.2022, служебное удостоверение), ФИО6 (доверенность от 07.12.2022, служебное удостоверение), ФИО7 (доверенность от 23.12.2022, служебное удостоверение).

Общество ГУП «Инвестстрой» обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции  от 31.03.2022 № 1856 о  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решения инспекции).

Решением суда от 21.02.2023 (судья Гонгало А.В.) в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Семнадцатого  арбитражного апелляционного суда                 от 02.06.2023 (судьи Муравьева Е. Ю. Васильева Е.В., Якушев В.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество ГУП «Инвестстрой», ссылаясь на допущенные судами нарушения норм материального и процессуального права, просит указанные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По мнению заявителя жалобы, суды, поддерживая оспариваемое решение, допустили грубое нарушение норм налогового законодательства о порядке определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, поскольку признали допустимым её расчет не на основе документов бухгалтерского учета и первичной документации, а на основе счетов-фактур, которые, между тем, имеют значение исключительно для подтверждения права налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС). Более того, заявитель жалобы утверждает, что размер налоговой базы по налогу на прибыль организаций и сумма доначислений по указанному налогу не соответствуют действительным налоговым обязательствам общества и определены инспекцией произвольно путем исключения из состава расходов, уменьшающих доходную часть, всех расходов, приходящихся на сделки с  обществом с ограниченной ответственностью «Подрядстрой» (далее – ООО «Подрядстрой») в размере 195 825 368 руб. 18 коп., тогда как общество учло лишь часть этих расходов, равную 43 617 213 руб. 27 коп. Таким образом, общество полагает, что инспекция не обладала правом отказать в учете расходов по спорному подрядчику, в суммах, не заявленных в налоговой декларации, поскольку не могла проверить их обоснованность или необоснованность и не устанавливала в отношении них нарушений налогового законодательства. 

Опровергает выводы судов и налогового органа о непредставлении обществом документов, позволяющих верно определить размер расходов, отраженных в декларации по контрагенту – ООО «Подрядстрой»; в подтверждение указанного довода ссылается на имеющиеся в материалах дела, но не нашедшие должной правовой оценки документы: развернутый оборотно-сальдовый счет 20.03, оборотно-сальдовые ведомости в развернутом виде с отражением сумм по контрагентам/операциям.

Не согласен с выводами суда апелляционной инстанции об обязательности представления налоговых регистров в целях определения налоговым органом обязательств общества по налогу на прибыль. Считает, что ведение данных документов является правом, а не обязанностью организации, при этом их отсутствие не способно служить основанием для определения налоговых обязательств в большем размере, чем это предусмотрено налоговым законодательством. Кроме этого отмечает, что судами не установлено противоречий между документами бухгалтерского и налогового учета.

Среди прочего указывает на процессуальные нарушения, допущенные судом апелляционной инстанции при принятии обжалуемого постановления, выразившиеся в приобщении к материалам дела заключения эксперта, представленного налоговым органом, на стадии судебных прений, что привело к ограничению прав другой стороны - заявителя ознакомиться с данным заключением и мотивированно на него возразить. 

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, жалобу общества ГУП «Инвесстрой» - без удовлетворения. Объясняет примененный ею подход к определению налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций невозможностью с помощью документов, предоставленных налогоплательщиком в ходе проверки, установить долю расходов, приходящихся на спорного поставщика, в общем объеме задекларированных расходов.   

Суд кассационной инстанции, проверив законность обжалуемых судебных актов исходя из доводов кассационной жалобы, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества ГУП «Инвестстрой» за период с 01.01.2016 по 31.12.2017; по результатам проверки составлен акт от 22.01.2021 № 6876 и вынесено оспариваемое решение.

 Данным решением налогоплательщику доначислен НДС и налог на прибыль организаций в общей сумме 74 484 116 руб. 44 коп., начислены соответствующие пени и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс).

Не согласившись с решением инспекции в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 39 165 074 руб., НДС в сумме 35 250 302 руб.                21 коп. по эпизоду с ООО ««Подрядстрой», а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее – Управление) с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 14.07.2022 № 13-06/20959@ решение инспекции утверждено. 

Полагая, что решение инспекции в обжалуемой части не соответствует нормам Налогового кодекса Российский Федерации (далее – Кодекс) и нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской деятельности, последний обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды, руководствуясь положениями статей 54.1, 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» отказали в удовлетворении требований, и пришли к выводу о получении обществом необоснованной налоговой выгоды как по налогу на прибыль организаций, так и по НДС в результате искажения сведений о фактах хозяйственных взаимоотношений с ООО «Подрядстрой» и создания формального документооборота по сделкам с названной организацией связанным с выполнением подрядных работ. Оценивая размер произведенных налоговым органом доначислений по налогу на прибыль организаций, суды сочли расчет инспекции обоснованным, в связи с недоказанностью налогоплательщиком того, какая сумма расходов, приходящихся на спорного контрагента, участвовала в уменьшении налоговой базы по данному налогу. Такими образом, суды признали правомерной презумпцию того, что все суммы расходов, произведенных по операциям с ООО «Подрядстрой» учитывались обществом в составе налоговой базы при расчете налога на прибыль в проверяемые периоды и подлежали исключению из нее, поскольку не были понесены фактически (нереальность сделок). 

Суд кассационной инстанции считает необходимым поддержать выводы судов первой и апелляционной инстанции в части, касающейся НДС, тем более, что возражений налогоплательщиком в кассационной жалобе на них не заявлено. 

Вместе с тем, суд округа полагает, что в части доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих пени и штрафа по сделкам с ООО «Подрядстрой» при внесении обжалуемых судебных актов судами не было учтено следующее. 

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу статьи 247 НК РФ признается полученная налогоплательщиком прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами согласно статье 252 НК РФ признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в Налоговом кодексе Российской Федерации, установившем правила ведения налогового учета (пункт 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», статья 313 НК РФ).

Термин «начисленный налог» Кодексом не определен, но исходя из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.10.2007 № 7379/07, таковым является налог, отраженный налогоплательщиком в представляемых им налоговых декларациях в качестве подлежащего уплате.

Согласно пункту 1 статьи 80 Кодекса налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль является денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению.

Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета (статьи 313 Кодекса).

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справки бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что сделки общества с ООО «Подрядстрой» являлись нереальными и формально документированными, не сопровождались фактическим выполнением подрядных строительно-монтажных работ.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды установили, что ООО «Подрядстрой», привлеченное по договору с  налогоплательщиком к выполнению строительно-монтажных работ с использованием собственного материала, в действительности являлось «технической» организацией и не исполняло принятых на себя обязательств.

Исключенное из ЕГРЮЛ в 2018 году как недействующая организация, ООО «Подрядстрой» не обладало кадровыми и материально-техническими ресурсами, необходимыми для ведения финансово-хозяйственной деятельности, характерных для этого расходов не производило, руководитель организации являлся номинальным, отчетность, представляемая контрагентом, не предусматривала налогов к уплате. 

Движение денежных средств по расчетному счету ООО «Подрядстрой» имело транзитный характер, доходная часть формировалась я исключительно за счет поступлений от предприятий, входящих в группу компаний «Маяк», к числу которых также относится налогоплательщик; перечисления со счета производились на счета «технических» организаций, подконтрольных той же группе компаний. 

Сделка обществом не оплачена; погашение обязательств произведено путем взаимозачета взаимных обязательств, имеющих мнимый характер, и путем заключения договоров уступки прав требований (цессии), по которым права должника и кредитора переведены на компании группы «Маяк». 

Несмотря на обязательства контрагента использовать собственный материал при производстве работ, сведения о таком материале отсутствуют в приемо-сдаточных документах общества ГУП «Инвесстрой» переданных заказчику по объекту. 

При указанных обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии у общества ГУП «Инвесстрой»  права на получение налогового вычета по НДС и уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций на расходы, произведенные по сделкам с ООО «Подрядстрой». 

Вместе с тем, судами не приняты во внимание возражения истца о том, что сумма исключенных расходов из числа уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в оспариваемом решении определена инспекцией произвольно и не соответствует сумме расходов в действительности учтенных налогоплательщиком в целях налогообложения.

Как утверждает общество, общая сумма работ, выполненных  для налогоплательщика ООО  «Подрядстрой», равна 195 825 368 руб. 18 коп. (без учета НДС), вместе с тем к учету  при исчислении налога на прибыль организаций обществом принята лишь часть из них в размере 43 617 213 руб. 27 коп. Сумма в размере 152 208 154 руб. 91 коп. фактически не принята обществом в расходы в проверяемом периоде. 

Согласно представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016 год, заявитель учел в расходах, уменьшающих доходы от реализации, сумму в размере 460 374 088 руб., из которых, по утверждению налогоплательщика, на ООО  «Подрядстрой» приходится только 43 617 213 руб. 27 коп.

К расходам, заявленным по сделкам с иными контрагентами, в размере                     416 756 874 руб. 43 коп.  налоговый орган претензий не предъявлял, однако при определении итоговых налоговых обязательств общества и общей суммы расходов налоговый орган исключил из 460 374 088 руб., не                                                        43 617 213 руб. 27 коп., а все 195 825 368 руб. 18 коп.

Отклоняя доводы налогоплательщика, утверждавшего о том, что размер исключенной суммы не совпадает с суммой расходов по сделке с                             ООО «Подрядстрой», которую он учел в целях налогообложения и включил в декларацию по налогу на прибыль за 2016 год, инспекция и суды сослались на непредставление обществом документов, подтверждающих данное обстоятельство. 

Между тем данный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Из материалов дела следует, что при проведении налоговой проверки заявитель представлял развернутый оборотно-сальдовый счет 20.03, а при   рассмотрении спора в суде первой инстанции дополнительно представил оборотно-сальдовые ведомости,  содержащие информацию о суммах сделок общества ГУП «Инвестстрой» по каждому контрагенту, в том числе по ООО «Подрядстрой» и по каждому строительному объекту. Приобщив указанные документы к материалам дела, тем не менее, суды первой и апелляционной инстанции не дали им должной правовой оценки и не объяснили с фактической и правовой позиции критическое отношение к ним. 

Суд округа признает заслуживающими внимания доводы налогоплательщика о том, что в данной ситуации инспекция произвела доначисление налога на прибыль, исключив затраты, приходящиеся на спорного контрагента в полном объеме без анализа первичных бухгалтерских документов, соответствующих регистров учета, а только на основании счетов-фактур (исключив из них НДС и умножив полученную сумму на 20%), вследствие чего расходы по реальным поставщикам, в отношении которых  инспекция не установила нарушений налогового законодательства, фактически не были приняты. Указанные обстоятельства, по утверждению общества, привели к уплате налога в завышенном объеме.

Согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П основным содержанием выездной налоговой проверки является проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

В обязанности налогового органа входит установление всех фактических обстоятельств, связанных с правильностью начисления налогоплательщиком и своевременностью уплаты им налогов. Исходя из этого, налоговый орган, реализуя свои полномочия не должен формально подходить к определению не только доходов, но и расходов налогоплательщика.

Налогоплательщику не может быть вменена обязанность уплачивать налоги без установления фактических размеров налоговых обязательств. Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, являются составной частью налоговой базы по налогу на прибыль в связи с чем подлежат исследованию и учету налоговым органом.  

Как указано в определении от 12.07.2006 № 267-О Конституционный Суд Российской Федерации полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию.

В соответствии с вышеуказанным определением Конституционного Суда Российской Федерации налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

В рассматриваемой ситуации, ссылаясь исключительно на недобросовестное поведение общества и отклоняя его доводы об излишнем доначислении налога на прибыль, суды не исследовали и не оценили представленные им бухгалтерские документы, как в ходе проведения проверки, так и в ходе судебного разбирательства, тем самым фактически уклонились от принятия мер по установлению действительных налоговых обязательств налогоплательщика по указанному налогу. 

На основании изложенного суд кассационной инстанции полагает, что размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций, определенный в оспариваемом решении следует установить достоверно, дав оценку всем документам, представленным налогоплательщиком в ходе проверки и в ходе судебного разбирательства, касающимся сделок с ООО «Подрядстрой». 

Поскольку в соответствии с частью 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, окружной суд не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении, обжалуемые судебные акты, подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует устранить отмеченные недостатки, установить все фактические обстоятельства дела, необходимые для оценки правомерности решения инспекция в части доначисления налога на прибыль организаций по контрагенту ООО «Подрядстрой», и в результате принять законный и обоснованный судебный акт.

Руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение  Арбитражного суда Свердловской области от 21.02.2023   по делу                 № А60-45530/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2023 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга  от 31.03.2022 № 1856 в части доначисления налога на прибыль, соответствующей суммы пени, штрафа по контрагенту ООО «Подрядстрой».

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

        Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  

 

Председательствующий                                               О.Л. Гавриленко 

 

Судьи                                                                            Д.В. Жаворонков

 

                                                                                             Е.А. Кравцова