АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

кассационной инстанции по проверке законности

и обоснованности судебных актов арбитражных судов,

вступивших в законную силу

Дело № А83-13744/2023

г. Калуга

14 августа 2025 года

Резолютивная часть постановления объявлена 06 августа 2025 года

Постановление изготовлено в полном объеме 14 августа 2025 года

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Радвановской Ю.А., Чаусовой Е.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М.Н.,

при участии в судебном заседании:

от ИП ФИО1 – представителя ФИО2 по доверенности от 10.06.2025;

от ИП ФИО3 – представителя ФИО4 по доверенности от 17.08.22;

от ИП ФИО5 – лично;

от ИФНС по г. Симферополю – представителей Безверхой Ю.А. по доверенности от 28.03.25 № 00-21/14, ФИО6 по доверенности от 23.07.25 № 00-21/29, ФИО7 по доверенности от 23.01.25 № 00-21/010;

от УФНС России по Республике Крым – представителей Безверхой Ю.А. по доверенности от 17.12.2024 № 06-20/13070@ и ФИО8 по доверенности от 17.12.24 № 06-20/13087@;

в отсутствие арбитражного управляющего ФИО9, ООО «ФИО12 Голд», ИП ФИО10, ИП ФИО11 участвующих в деле, извещенных надлежащим образом;

рассмотрев в открытом судебном заседании использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Крым и Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области кассационные жалобы ФИО1 и индивидуального предпринимателя ФИО5 на решение Арбитражного суда Республики Крым от 19.12.2023 и постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2025 по делу № А83-13744/2023, 

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «ФИО12 Голд» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Крым с требованием о признании решения ИФНС России по г. Симферополю (далее – инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.09.22 № 21-12/24к недействительным в части:

- использования в ходе реконструкции налоговых обязательств всех предпринимателей - участников схемы дробления бизнеса, метода определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций (далее - НП);

- начисления (без учета уплаченного налога по упрощенной системе налогообложения (далее -УСН) налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 40 788 159,8 руб., НП в размере 27 755 859 руб. в отношении индивидуального предпринимателя (далее – ИП) ФИО1 в связи с отсутствием в материалах проверки доказательств его участия с обществом и иными предпринимателями в схеме «дробления» бизнеса;

- начисления (без учета уплаченного налога по УСН) НДС в размере 1 870 388,75 руб., НП в размере 3 754 661,02 руб. в отношении общества и предпринимателей (кроме ИП ФИО1) в связи наличием ошибок и неточностей при проведении реконструкции налоговых обязательств;

- начисленных штрафных санкций за неуплату НП, зачисляемого в федеральный бюджет в размере 937 300 руб., за неуплату НП, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации в размере 738 614 руб.;

- некорректно рассчитанных сумм пени и штрафных санкций (с учетом необоснованного включения в схему «дробления бизнеса» ИП ФИО1), и о снижении размера штрафа в отношении общества в 10 раз.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, привлечены: УФНС России по Республике Крым (далее – управление), арбитражный управляющий ФИО9 (далее – ФИО9), ИП ФИО3, ИП ФИО1, ИП ФИО13, ИП ФИО10, ИП ФИО11.

Решением суда первой инстанции от 19.12.23, оставленным без изменения постановлением Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 28.04.25, в удовлетворении требований общества отказано.

Не согласившись с судебными актами, ИП ФИО1 и  ИП ФИО5 (конкурсный кредитор общества и податель  апелляционной жалобы в порядке п. 24 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.12 № 35 «О некоторых процессуальных вопросах, связанных с рассмотрением дел о банкротстве» (далее - постановление Пленума ВАС РФ № 35) обратились в Арбитражный суд Центрального округа с кассационными жалобами, в которых просят их отменить в связи с нарушением и неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, неполным выяснением судами обстоятельств дела и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд.

В отзывах на кассационные жалобы инспекция и управления возражают против их удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

Общество, ФИО9, ИП ФИО10 и ИП ФИО11 своих представителей в судебное заседание не направили, о его проведении извещены надлежаще, в связи с чем и на основании ч.3 ст. 284 АПК РФ судебное заседание проводится в их отсутствие.

В судебном заседании ФИО1 и ФИО5 настаивали на отмене обжалуемых судебных актов, ФИО3 поддержал кассационные жалобы; представители налоговых органов возражали против отмены обжалуемых судебных актов.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Судами установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.18 по 31.12.20, по результатам которой составлен акт от 29.04.22 № 21-12/24, дополнение к акту налоговой проверки от 18.08.22 № 21-12/24-1 и принято решение от 28.09.22 № 21-12/24 о привлечении общества к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 11 546 751 руб., которым обществу также доначислен НДС в сумме 78 371 981 руб., НП в сумме 8 798 493 руб., начислены пеии в общей сумме 36 577 077,45 руб. 

Основанием для привлечения общества к ответственности и доначисления соответствующих сумм налогов послужил вывод управления о создании обществом схемы по уклонению от уплаты налогов в виде дробления бизнеса с ИП ФИО3, ИП ФИО10, ИП ФИО1, ИП ФИО13, ИП ФИО11 (уплачивали налоги в проверяемом периоде по УСН «доходы»). Применение схемы дробления бизнеса оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех ее участников, в том числе на их налоговые обязательства. Установлены прямая или косвенная взаимозависимость (аффилированность) участников (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность), осуществление аналогичных видов экономической деятельности - торговля сантехническим оборудованием, формальное перераспределение между участниками персонала, несение расходов друг за друга. Выявлены факты, указывающие на наличие единых центров обслуживания участников, осуществляющих ведение бухгалтерского учета, кадровое делопроизводство, работу с поставщиками и покупателями и т.п.

В решении инспекции отражена информация о последовательной регистрации участников схемы после регистрации общества. При этом регистрация индивидуальных предпринимателей производилась с целью максимального охвата рынка сбыта, а также с целью недопущения приближения к максимально допустимому «пороговому» значению доходов для целей применения УСН.

Решением управления от 13.03.23 № 07-22/03055а оспариваемое решение инспекции отменено в части доначисления НП в размере 2 491 942 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, а также в части начисления пени за период с 01.04.22 по 28.09.22.

Общество обратилось в суд с рассмотренным в настоящем деле заявлением о признании недействительным решения инспекции, с учетом части его отмены в апелляционном порядке, в котором просило признать данное решение недействительным в части. При этом, рассмотренное судом первой инстанции заявление общества (с учетом пояснений к нему) не содержало доводов, опровергающих вывод инспекции о создании схемы по уклонению от уплаты налогов в виде дробления бизнеса. Общество, оспаривало участия в данное «схеме» ИП ФИО1, а также методику расчетов, примененную инспекцией при доначислении налога и привлечении общества к ответственности.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суды первой и апелляционной инстанций, пришли к выводу о доказанности налоговым органом направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды путем разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой им деятельности на взаимозависимых лиц, с целью контролирования достижения предельной величины размера доходов, позволяющей применять УСН; о доказанности участия в созданной обществом схеме дробления бизнеса ИП ФИО1; о верности примененной инспекцией методики расчета доначисляемых налогов; о правильности определения налоговым органом размере наложенных на общество и обжалуемых им в деле пени, штрафов; об отсутствии оснований для уменьшения размера штрафа в судебном порядке, дополнительно к уменьшению, произведенному налоговым органом (штраф уменьшен в 2 раза).

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены судебных актов, исходя из следующего.

В силу с ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200, ч. 3 ст. 201 АПК РФ, исходя из разъяснений п. 6 постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением ч. 1 ГК РФ», ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Вместе с тем, указанные нормы не освобождают заявителя от обязанности доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основании своих требований и возражений.

Согласно п. 3 ст.346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности), НДС.

В силу п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.

В силу п. 4 ст. 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и подп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили предельный размер доходов и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 и 4 ст. 346.12 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

В этом случае п. 4 ст. 346.13 НК РФ предусмотрено, что суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций, а вышеуказанная величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение УСН, подлежит индексации в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 346.12 НК РФ (индексация на коэффициент-дефлятор, установленный на следующий календарный год) (в редакции Федеральных законов от 31.12.2002 № 191-ФЗ, от 21.07.2005 № 101-ФЗ).

Согласно п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно сформированной устойчивой правовой позиций ВС РФ, «дробление бизнеса» представляет собой искусственное распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывается фактическая деятельность одного хозяйствующего субъекта, не отвечающего установленным законом условиям для применения преференциального налогового режима (определения № 301-ЭС22-11144 от 17.10.22, № 307-ЭС21-17713 от 23.03.22, № 307-ЭС21-17087 от 23.03.22).

Из правовых позиций, сформулированных в п.п. 11 - 14 «Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды», утвержденного Президиумом ВС РФ 13.12.23, п. 4 «Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства», утвержденного Президиумом ВС РФ 04.07.18, следует, что, квалифицируя деятельность группы лиц в качестве формального разделения бизнеса, налоговый орган должен представить доказательства, подтверждающие, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды. В свою очередь налогоплательщик вправе опровергнуть выводы налогового органа, представив доказательства ведения участниками группы самостоятельной деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах и наличия разумных экономических причин выбора соответствующей структуры бизнеса.

В отношении ИП ФИО1 в ходе ВНП установлено и доказано при рассмотрении настоящего дела следующие обстоятельства, в совокупности также подтверждающие включение ИП ФИО1 в схему дробления бизнеса, выявленную инспекцией: наличие родственных связей с другими участниками схемы дробления бизнеса; наличие печати, корпоративной карты ИП ФИО1 в помещениях, арендуемых обществом, выявленных в ходе проведения мероприятий сотрудниками правоохранительных органов; совпадение IP-адресов, использование общей электронной почты; использование единых поставщиков товаров, работ, услуг; использование единого центра оказания бухгалтерских услуг, что подтверждается в том числе использованием программного комплекса 1С «Бухгалтерия» общества, использованием общего персонала; использование единых складских помещений с иными участниками группы дробления.

Довод ФИО1 о том, что он осуществлял и осуществляет предпринимательскую деятельность в г. Феодосия, тогда как деятельность общества осуществляется в г. Симферополе, в связи с чем он не может считаться участником выявленной инспекцией схемы дробления бизнеса, поддержанный в кассационной жалобе, правомерно отклонен судами, обосновано сославшимися на то, что, поскольку схема дробления бизнеса создана обществом путем вовлечения в нее в том числе ФИО1, в связи с чем торговый объект, принадлежащий последнему и расположенный в г. Феодосия, фактически использовался обществом в искусственно, формально разделенном едином бизнесе.

Так, согласно представленным документам, общество с 2015 года размещало в сети интернет информацию об адресах своих магазинов, указывая при этом как магазин в г Симферополе, так и магазин ФИО1 в г. Феодосия по адресу: ул. Еременко, 9 (оптовая база сантехники). Дата размещения информации - апрель 2015 - февраль 2016гг. (т. 58, л.д. 53 - 59).

Также в проверяемом периоде в сети интернет обществом размещены фотографии оптовой базы сантехники по адресу: 

<

...>, на фасаде которой находится: изображение товара (канализационные трубы) общества с наименованием общества; электронный адрес, принадлежавший ФИО1 (т. 58, л.д. 53 - 59).

Кроме того, торговые помещения в г. Феодосия ФИО1 арендует с 2017 года у ООО «Корпорация Шинкоренко».

Также в ходе ВНП установлено, что в предоставленных товарных накладных поставщика ООО «Форте Хоум ГмбХ» указан грузополучатель: ИП ФИО1, ИНН 

<

***>, Республика Крым, 

<

...>. Адрес доставки: 385012, 

<

...>. Согласно транспортному разделу к товарным накладным поставщика ООО «Форте Хоум ГмбХ», сдача груза осуществлялась по адресу: 385012, 

<

...>.

Таким образом, в ходе ВНП налоговым органом  установлено использование ИП ФИО1 помещений в г. Симферополь, использовавшихся участниками схемы дробления бизнеса, что опровергает его довод об автономном от указанных участников схемы  осуществлении им предпринимательской деятельности в торговом объекте в                   г. Феодосия.

В опровержение данного обстоятельства с возражениями на акт ВНП обществом были предоставлены первичные документы по поставке товаров от ООО «Форте Хоум ГмбХ» в адрес ИП ФИО1 с внесенными в них исправлениями в части адреса разгрузки груза (адрес доставки:  

<

...> исправлен на адрес: 

<

...>).

Оценив, в том числе, и представленные документы, суды при пришли к выводу о том, что само по себе внесение указанных исправлений не является безусловным доказательством реальности доставки товара для  ИП ФИО1  по адресу торгового объекта в г. Феодосия.

Так, общество не отрицало, что исправления об адресе доставки груза внесены уже после факта доставки груза грузополучателю, а именно: после получения акта ВНП.

В ходе проверки данных исправленных документов инспекцией на основании ответа на запрос инспекции от директора ООО «Форте Хоум ГмбХ» было установлено, что данные исправления были внесены без проверки сведений об адресе доставки от фактических перевозчиков товара, а только на основании письма ИП ФИО1, поступившего  03.06.22 в адрес ООО «Форте Хоум ГмбХ», в котором он просил внести данные исправления в адрес доставки, ссылаясь в обоснование на проведение налоговой проверки, в рамках которой одним из оснований для подозрения налогового органа в участии ИП ФИО1  в незаконной схеме дробления бизнеса то, что адресом доставки в первичных документах от поставщика ООО «Форте Хоум ГмбХ» указан адрес в г. Симферополе, в то время, как ИП ФИО1   осуществляет деятельность в объекте, находящемся в г. Феодосии. Так, руководитель ООО «Форте Хоум ГмбХ» ФИО14 сообщил налоговому органу, что данные исправления были внесены 08.06.22 на основании указанного запроса ИП ФИО1, о чем 09.06.22 была уведомлена организация-перевозчик, осуществлявшая доставку товара в адрес ИП ФИО1

Реальные перевозчики, осуществлявшие доставку товара в адрес ИП ФИО1, сведений о фактических местах разгрузки  по запросам налогового орган не представили. 

Налоговым органом в целях проверки реального маршрута движения транспортных средств, которыми товары доставлялись перевозчиками в адрес ИП ФИО1, также был направлен запрос в УМВД России по г. Симферополю. В ответе на данный запрос УМВД сообщило, что в ходе проверки по АПК «Поток» МВД по Республике Крым информация о передвижениях автотранспортных средств и прицепов, осуществлявших перевозку грузов для ИП ФИО1 в указанные даты установлено, что в АПК «Поток» отсутствуют сведения о движении соответствующих транспортных средств в названные даты в г. Феодосию, либо в с. Новогригорьевка Нижнегородского района Республики Крым; одно из транспортных средств, принадлежащее ООО «Ланта», по документам осуществлявшее транспортировку груза 24.12.20 для ИП ФИО1 по товарной накладной в с. Новогригорьевка Нижнегородского района, в указанную дату фактически территорию г. Симферополя не покидало, и передвигалось по улицам данного города.

Применительно к УПД от 05.03.20 № 209 поставщика ООО «Профи Групп», в котором  грузополучателем указан ИП ФИО3, 295001, 

<

...> однако при этом принятие груза подтверждено подписью ИП ФИО1 и печатью ИП ФИО1, в ходе ВНП обществом было представлено письмо от 03.06.22 ООО «Профи Групп» в адрес ИП ФИО3, согласно которому при составлении данного УП неверно были указаны покупатель, грузополучатель и его адрес: верно считать  ИП ФИО1, 

<

...>. Вместе с тем, в ходе НП и дополнительных мероприятий налоговому органу не были представлены документы, подтверждающие реальность данных исправлений – доставку груза в г. Феодосия, а также пояснения, на основании чего были внесены дыне исправления в первичные документы. Допрошенная в ходе проверки  ФИО15, работавшая в ООО «Профи Групп» примерно до августа 2020 года должности главного бухгалтера, пояснил, что первый экземпляр УПД от 05.03.20 № 209, с местом доставки г. Симферополь и получателем ИП ФИО3, представленный обществом в ходе ВНП, был составлен и подписан ею. Второй экземпляр названного УПД с исправлениями в адрес доставки и получателе, ею не подписывался.

Таким образом, инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля были получены доказательства того, что исправления в части адреса доставки                (г. Феодосия вместо г. Симферополь) и грузополучателя (ФИО1 вместо ФИО3) в представленных обществом после получения акта ВНП первичных перевозочных документах  вносились поставщиками формально, по запросам ФИО1  и общества, без реальной проверки сведений о местах разгрузки и грузополучателях от реальных перевозчиков, не основаны на  достоверных сведениях и не подтверждаются сведениями специализированной базы «Поток» о маршрутах движения использовавшихся в перевозке транспортных средств. Данные выводы зафиксированы в дополнении к акту ВНП от 18.08.22.

С учетом изложенного суды верно указали на то, что наличие у ФИО1 своего торгового помещения в г. Феодосия, как и наличие «своей клиентской базы», своего штата сотрудников не является доказательством ведения им самостоятельной предпринимательской деятельности. Данное обстоятельство свидетельствует о том, что в схеме дробления бизнеса общество использует не только торговые помещения в г. Симферополе, но и в г. Феодосия, следствием чего является расширение географии деятельности самого общества.

По сути, создание торгового объекта в г. Феодосия в данном случае это искусственное выделение из единого бизнеса части (сегмента) с последующей ее передачей подконтрольному лицу (ФИО3 и ФИО1 являются родными братьями), применяющему специальный налоговый режим.

При этом сам факт создания схемы дробления бизнеса обществом при обращении в суд первой инстанции не оспаривался.

Кроме того, согласно протоколу осмотра от 12.03.20, оформленного должностным лицом ОЭБиПК УМВД России по г. Симферополю, на территории (в помещениях) общества обнаружены корпоративные карты и печати участников схемы «дробления» бизнеса, в том числе ФИО1 Ни факт обнаружения корпоративной карты, а также печатей в помещениях общества, ни причины своего бездействия по их разысканию ФИО1 не объяснил.

При этом судами отмечено, что в ходе проведения ВНП ФИО1 отказался давать пояснения налоговому органу без ссылки на ст. 51 Конституции Российской Федерации, указывая на затруднительность для себя ответить на поставленные вопросы.

Также в ходе ВНП инспекцией на основании, в том числе показаний бывшего директора общества ФИО16,  главного бухгалтера общества в 2018 году ФИО17, главного бухгалтера общества с ноября 2018 по июнь 2019 года ФИО18 было установлено оказание услуг по ведению бухгалтерского и налогового учета одними и теми же физическими лицами и с использованием одного комплекса 1С бухгалтерия для всех участников группы «дробления» бизнеса, в том числе – для ИП ФИО1

В частности, данные руководящие и материально ответственные сотрудники общества поясняли, что общество и участники схемы «дробления» бизнеса, в том числе ФИО1 являлись единым юридическим лицом; бенефициаром и лицом, фактически осуществлявшим руководство деятельность участников схемы дробления бизнеса, являлся ФИО3, который, в том числе, принял решение о регистрации ФИО1 в качестве ИП, Э.В. с целью уменьшения оборотов организации для минимизации налогообложения; бухгалтерский и налоговый учет общества и всех ИП – участников схемы дробления бизнеса,  осуществляли одни и те же бухгалтерские работники, которые, в том числе, осуществляли снятие наличности и внесение наличности на расчетные счета участников схемы, в ряде случае представляли интересы участников схемы (в том числе ФИО1) в банке по доверенности, выданной ФИО3;  у всех индивидуальных предпринимателей были единые складские помещения, в основном товар хранился по адресу: 

<

...>, Коммунальная, 29.

Довод ФИО1 о недопустимости использования в качестве доказательств протоколов приведенных выше опросов, а также о том, что налоговым органом не были опрошены работники самого ФИО1, правомерно отклонен судами, поскольку факт того, что ФИО16 является бывшей супругой ФИО3, и находится с ним в неприязненных отношениях, сам по себе не свидетельствуют о недостоверности ее пояснений, в то время как тот факт, что налоговым органом не были опрошены сотрудники ИП ФИО1, не свидетельствует о недостоверности объяснений лиц, их давших, принимая во внимание, что сам ФИО1 не смог дать налоговому органу каких-либо пояснений по существу заданных вопросов.

При этом суды обоснованно отклонили поддержанные в кассационных жалобы доводы о том, что бухгалтерский учет ИП ФИО1  с 2018 по 2020 гг. велся сотрудником ФИО19 обособлено от других участников бизнеса - в бухгалтерской программе предпринимателя, сославшись на то, что данное утверждение опровергается тем, что в программном комплексе 1С «Бухгалтерия» общества отражены сведения о ведении в ней бухгалтерского учета ФИО1, в том числе в ней отражена информация о начислении заработной платы (например, 28.02.18, 27.04.18) ФИО19 Также в ходе допроса ФИО20 (протокол допроса от 28.12.2021) при предоставлении на обозрение кассовых чеков ИП ФИО1 за январь, февраль, март, апрель 2018, пояснила, что оказывала бухгалтерские услуги ИП ФИО1, а именно снимала денежные средства с расчетного счета.

Инспекцией установлено, что регистрация ИП ФИО1 произведена 05.02.15, ведение бухгалтерского учета ИП ФИО1 в программном комплексе 1С «Бухгалтерия» общества начинается с 2015 г. (распечатка из программы 1С, т. 53, л.д. 64). С учетом изложенного, утверждение ФИО1 об использовании бухгалтерской программы общества на первоначальном этапе, начиная с 2018, является несостоятельным.

Довод о том, что в программном комплексе 1С «Бухгалтерия» общества отражены лишь операции по заработной плате и в течение непродолжительного времени, как правильно указали на то суды, не опровергает приведенных выше обстоятельств.

Кроме того, инспекцией установлены факты использования адреса электронной почты организатора схемы «дробления» бизнеса, единых телефонных номеров. Так, в реквизитах договора от 17.10.19 № 17/10, заключенным между ФИО1 и ООО «Кровтехмастер» указан адрес электронной почты I.kupcha@eddingold.com, при этом данный адрес электронной почты указан на официальном сайте общества, в разделе «отдел закупок». Номер мобильного телефона контактного лица по бухгалтерским вопросам - ФИО20 +797887030..., указан в банковских досье ИП ФИО3, ИП ФИО1, ИП ФИО13, в протоколе допроса ФИО20 от 28.12.21. Номер мобильного телефона + 

<

***>..., принадлежавший ФИО10, указан в банковских досье ИП ФИО3, ИП ФИО1, ИП ФИО10, ИП ФИО11; номер мобильного телефона 

<

***>... указан в банковских досье ИП ФИО3, ИП ФИО1, ИП ФИО10 При этом, из банковского досье ИП ФИО1 следует, что в заявке ФИО1 на подключение к системе "Интернет Банк-Клиент" указан телефон контактного лица по бухгалтерским вопросам - ФИО21 

<

***>... Аналогичные данные следуют из банковского досье ИП ФИО3 Номер телефона 

<

***>... также указан в заявлении о присоединении к комплексному договору банковского счета обслуживания индивидуальных предпринимателей ИП ФИО10 Приведенные обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе ВНП, как правильно указали суды, свидетельствуют не только об использовании участниками «дробления» бизнеса общих номеров телефона, но и о том, что они имели единый административно-управленческий состав (бухгалтера).

Как правильно на то сослались суды, об обоснованности выводов инспекции об участии ИП ФИО1 в выявленной схеме дробления бизнеса свидетельствует также и хронология регистрации участников данной схемы.

Судами установлено, что после регистрации ИП ФИО10 (с 17.06.14) произведена регистрация ИП ФИО3 (18.01.15) и ИП ФИО1 (05.02.15), а именно: при лимите доходов в 2015 году, не превышающем 68,82 млн.руб. в 2015 году (п. 4 ст. 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2015 году), с учетом Приказа Минэкономразвития России от 29.10.14 №s 685 «Об установлении коэффициентов-дефляторов на 2015 год») ФИО3 получен доход, приближенный к «порогу», ограничивающему применение им специального налогового режима, в частности в размере - 61,8 млн.руб., а далее произведена регистрация ИП ФИО13 (20.05.16). После приближения к «пороговому» значению (79,7 млн.руб.) полученного дохода за 2016 г. показателей ИП ФИО3 (75,5 млн.руб.), ИП ФИО1 (64,2 млн.руб.), ИП ФИО10 (67,5 млн.руб.) происходит регистрация ИП ФИО11 (06.06.17).

Судами также отмечено, что в ходе ВНП ни один из опрошенных участников «схемы» не дал полных и развернутых пояснений по существу поставленных налоговым органом вопросов. Вместе с тем, в ходе ВНП между участниками схемы дробления бизнеса установлены родственные и дружеские связи: учредитель общества ФИО3, ФИО13, ФИО1 - братья: дружеские отношения ИП ФИО10 и ИП ФИО11, а также директора общества ФИО11

Как правильно указали на то суды, приведенные обстоятельства, формально являющиеся признаком схемы дробления бизнеса, сами по себе должны были послужить основанием для обстоятельного и полного объяснения по существу задаваемых вопросов. Однако ни ФИО3, ни ФИО1 пояснений налоговому органу не дали.

При проведении ВНП налоговым органом проведен анализ финансово-хозяйственной деятельности всех участников группы дробления бизнеса общества (в том числе ИП ФИО1) с целью реконструкции налоговых обязательств.

Расчет сумм налогов производился на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также о взаимозависимых индивидуальных предпринимателей: материалов (первичных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, налоговой отчетности третьих лиц), полученных в ходе истребования согласно ст. 93.1 НК РФ документов; выписок банка по расчетным счетам общества и его контрагентов; данных контрольно-кассовой техники (далее - ККТ)\ допросов свидетелей; иной информации, имевшейся у инспекции на момент проведения проверки в отношении общества и ИП.

При определении действительных налоговых обязательств общества по итогам проверки налоговым органом учтена сумма налога по УСН, уплаченная участниками схемы «дробления» бизнеса.

Кроме того, в ходе ВНП установлено несение расходов ИП друг за друга, а также обстоятельства умышленного завышения понесенных расходов ИП - участниками группы «дробления» бизнеса, что участниками спора не опровергнуто.

При проведении ВНП инспекцией неоднократно направлялись в адрес ИП - участников группы дробления бизнеса требования о предоставлении первичных документов, данных бухгалтерского учета иных документов и регистров, подтверждающих понесенные расходы, данных об имеющихся остатках товаров в период с 2018 по 2020 год. При этом, ИП - участниками группы дробления бизнеса на вышеуказанные налоговые требования предоставлялись пояснения об отсутствии запрашиваемых документов (информации) по причине отсутствия ведения бухгалтерского учета (в связи с применением УСН «Доход»).

Кроме того, в рамках ВНП обществом не раскрыта информация о происхождении товара, реализуемого внутри группы, а также о дальнейшем движении (реализации спорного товара в рамках налогооблагаемого оборота) данного товара или его остатках.

При выявлении схем «дробления бизнеса» доначисление сумм налогов осуществляется с целью возмещения ущерба бюджетам публично-правовых образований таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений. Это означает необходимость определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика, на основании обстоятельств, которые подлежат установлению налоговым органом с учетом имеющихся у него сведений и документов и при содействии налогоплательщика в их установлении, учитывая как вменяемые доходы, так и соответствующие расходы, налоговые вычеты по НДС, налоги, уплаченные в рамках специальных налоговых режимов. Данный подход основан на правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума ВАС РФ от 06.07.10 № 17152/09.

Так, согласно обжалуемому решению исключена из доходов участников схемы стоимость реализованных внутри группы товаров, в отношении которых в ходе налоговой проверки раскрыта информация о его движении, что составляет 69% от общей суммы доходов, задекларированных как реализация участниками схемы друг другу. Вместе с тем, в части 31% доходов информация в ходе ВНП налогоплательщиком не раскрыта.

Судами установлено, что в ходе ВНП участники схемы «дробления» воспрепятствовали установлению налоговым органом действительных налоговых обязательств общества в отношении спорных внутригрупповых доходов:

- препятствовали проведению инвентаризации, что не позволило налоговому органу самостоятельно установить наличие остатков спорных (постановлением мирового судьи судебного участка № 76 Симферопольского судебного района Республики Крым от 29.04.22 по делу № 05-0083/76/2022 директор общества ФИО11 привлечен к ответственности по ч. 2 ст. 19.4.1 КоАП РФ в виде штрафа в размере 5 000 руб.; акт от 02.02.22 о воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещение проверяемого лица – т.д.56 л.д. 80- 84);

- не предоставили документы, подтверждающие дальнейшее движение спорного внутригруппового товара.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Соответственно, в процессе определения реального налогового обязательства подлежит установлению факт того, является ли передача спорных объемов товара передачей товара внутри одного бизнеса или фактической реализацией, выбытием товара с учетом обстоятельств, установленных в ходе налоговой проверки.

В дело не представлено доказательств того, что переданный обществом в распоряжение участников схемы товар на конец проверяемого периода имелся на остатках у предпринимателей либо был реализован и сумма реализации отражена в налоговом учете, либо использован в рамках иной хозяйственной деятельности. 

Поскольку обществом и предпринимателями не доказано, что реализованный товар передан предпринимателям не как конечным потребителям в рамках налогооблагаемого оборота, общество не содействовало в установлении экономического смысла осуществляемой деятельности, инспекция пришла к выводу, что в данном случае происходила реализация в адрес участников схемы, которые дальнейшее участие товара в облагаемых операциях не подтвердили.

Также налоговым органом установлено, что при организации бизнеса обществом имело место выбытие спорного товара за пределы группы вне рамок налогооблагаемого оборота, что подтверждается как отсутствием товарных остатков, не отражением в налоговом учете факта реализации, так и наличием «черной» бухгалтерии (изъятый блокнот в офисе общества).

С учетом изложенного, суды правомерно поддержали выводы налогового органа об участии ИП ФИО1 в схеме дробления бизнеса, которые действовали в интересах общества в целях соблюдения лимитов дохода по УСН. Необходимость использования специального режима налогообложения в виде уплаты УСН, с участием взаимозависимых лиц, обусловлено получением обществом налоговой выгоды в виде налоговой разницы при применении общеустановленного режима налогообложения и уплаты УСН.

Нарушение ст. 122 НК РФ считается допущенным в том налоговом периоде, в котором наступил срок уплаты налога.

В соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ применительно к правонарушению, предусмотренному ст. 122 (неуплата или неполная уплата сумм налога), срок давности привлечения к ответственности исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение.

По НП налоговым периодом признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ); при этом налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается в году, следующем за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 287 и п. 4 ст. 289 НК РФ). Следовательно, при совершении налогоплательщиком в 2019 году правонарушения, представляющего собой неуплату или неполную уплату НП за 2018 год, срок привлечения его к ответственности, составляющий три года, начинает свое течение с 01.01.2020 и заканчивается 01.01.2023.

С учетом изложенного, поскольку решение инспекции принято 28.09.22, то к моменту его принятия сроки давности привлечения к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НП не истекли.

Согласно решению инспекции от 28.09.22 № 21-12/24 с учетом решения управления от 13.03.23 № 07-22/03055@ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, сумма доначисленного НП составила 6 306 551 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по налогу на прибыль на основании п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа с учетом           одного смягчающего ответственность обстоятельства в сумме 1 261 310 руб.

В соответствии с п. 1 и п. 3 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов). Деяния, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Расчет штрафных санкций в соответствии с п. 3 ст. 122 НК РФ с учетом уменьшения размера штрафных санкций в 2 раза (одно смягчающее ответственность обстоятельство): 6306551 * 40% / 2 = 1 261 310 руб.

В соответствии с п. 1 ст. 9.1 Федерального закона от 26.10.02 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» для обеспечения стабильности экономики в исключительных случаях (при чрезвычайных ситуациях природного и техногенного характера, существенном изменении курса рубля и подобных обстоятельствах) Правительство Российской Федерации вправе ввести мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами (далее - мораторий), на срок, устанавливаемый Правительством Российской Федерации.

Правительством Российской Федерации приняты постановления от 03.04.2020 № 428 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлению кредиторов в отношении отдельных должников» (далее - постановление Правительства РФ № 428), от 01.10.20 № 1587 «О продлении срока действия моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлению кредиторов в отношении отдельных должников» (далее - № 1587).

Мораторий действовал в период с 06.04.20 по 07.01.21.

Согласно п. 1 постановления Правительства РФ № 428 мораторий вводится в отношении определенной категории лиц согласно перечню отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 03.04.20 № 434 «Об утверждении перечня отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции», либо входящих в утвержденный перечень стратегических организаций.

При этом по данным бухгалтерской отчетности общества выручка от реализации в период COVID-19 уменьшилась с 81,7 млн.руб. в 2019 г. до 64,7 млн.руб. в 2020 г. (на 17 млн.руб.). Однако общий подтвержденный в ходе проверки налогооблагаемый доход участников схемы - индивидуальных предпринимателей вырос с 325,7 млн.руб. в 2019 г. до 399,3 млн.руб. в 2020 г. (на 73,6 млн.руб.). Налогооблагаемая прибыль участников схемы - индивидуальных предпринимателей выросла с 17 млн.руб. в 2019 г. до 74,3 млн.руб. в 2020 г. (на 57,3 млн.руб.).

С учетом изложенного, уменьшение выручки общества в 2020 г. компенсировано улучшением результатов деятельности других участников схемы - индивидуальных предпринимателей. В итоге общие результаты деятельности всех участников схемы улучшились: доход вырос на 56,6 млн. руб., прибыль на 47,3 млн. руб.

С учетом изложенного, суды пришли к верному выводу об отсутствии оснований считать, что участники схемы пострадали от обстоятельств, послуживших основанием для введения моратория.

Отвергая поддержанные в кассационных жалобах доводы общества о том, что инспекцией использована не предусмотренная НК РФ методика определения налоговой базы, суды правомерно указали, что в соответствии с учетной политикой общества (т.д. 56 л.д. 39-41) для целей налогообложения доходы и расходы общества определяются методом начисления. Инспекцией расчет налогов произведен в соответствии с учетной политикой налогоплательщика. Порядок признания расходов при методе начисления установлен ст. 272 гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Согласно ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 НК РФ при условии соответствия требованиям ст. 252 НК РФ. В соответствии со ст. 320 НК РФ для налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю устанавливается особый порядок учета расходов: в текущем периоде к расходам относится стоимость приобретенных товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде. Таким образом, примененный инспекцией метод определения налоговой базы соответствует учетной политике и налоговому законодательству.

Как правильно указал на то суд апелляционной инстанции, представленный обществом пакет документов на 108 листах для проведения налоговой реконструкции получил надлежащую оценку в решении суда первой инстанции.

Судами установлено, что документы частично предоставлены обществом в виде копий, имеются дефекты, указывающие на формальность их составления без реальности хозяйственных операций. Выбор контрагентов, по которым предоставлен обществом пакет документов, не однозначен. Часть контрагентов, от имени которых предоставлены документы, ликвидированы, прекратили свою деятельность. Часть контрагентов являются взаимосвязанными лицами через директоров и учредителей. Руководители/учредители отдельных организаций являются организаторами нескольких субъектов предпринимательства (массовые руководители/учредители), которые на рынке активно работают несколько лет, после чего деятельность таких организаций прекращается. Заявленные контрагенты спорные хозяйственные операции не подтвердили. Транспортировка, перемещение грузов документально не подтверждены. В бюджете не сформирован экономический источник для заявленных обществом налоговых вычетов по НДС по спорным операциям. Происхождение документов обществом не объяснено, тем более что участники схемы (индивидуальные предприниматели) в ходе проведения налоговым органом контрольных мероприятий, противодействуя установлению реальных налоговых обязательств, сообщали о том, что не сохранили первичные и учетные документы по расходам и что отсутствует возможность предоставить их на запросы налогового органа (т.д. 56 л.д. 13-24).

Также в ходе анализа указанных документов установлено, что обществом не представлено доказательств реальности заявленных хозяйственных операций (108 листов), а также их соответствия требованиям ст. ст. 54.1, 169, 171, 172, 252, 253, 320 НК РФ.

В отношении доводов о необходимости применения смягчающих ответственность обстоятельств в порядке п. 1 ст. 112 НК РФ и уменьшения размера штрафа в 10 раз, судами верно отмечено, что добросовестность налогоплательщика не может являться смягчающим ответственность обстоятельством, поскольку налоговое законодательство основано на презумпции добросовестного поведения налогоплательщиков, в связи с чем указанное обстоятельство не может квалифицироваться в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность.

При этом, добросовестность общества опровергнута материалами дела, поскольку текущие платежи общество не платит, общество не отчитывается, последняя отчетность предоставлена за 2 квартал 2022 года;

Суды верно, основываясь на материалах дела, указали, что обществом допущено намеренное искажение сведений о совокупности фактов хозяйственной жизни, когда осуществлялось введение в бизнес субъектов, не ведущих самостоятельной деятельности, зато использующих упрощенную систему налогообложения. Указанные действия производились сознательно, с целью необоснованной минимизации налоговых обязательств, что подтверждается материалами дела, а налоговым органом доказано умышленное злоупотребление в сфере налоговых правоотношений.

При этом судами учтено финансовое положение общества путем уменьшения размера штрафа в 2 раза.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационные жалобы рассматриваются исходя из доводов, содержащихся в кассационных жалобах и возражений относительно жалоб. Вместе с тем доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационные жалобы не содержат. По существу доводы кассационных жалоб направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ. 

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено. 

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Крым от 19.12.2023 и постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2025 по делу № А83-13744/2023 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий                                                                               Н.Н. Смотрова

Судьи                                                                                                              Ю.А. Радвановская

                                                                                                                          Е.Н. Чаусова