Четвертый арбитражный апелляционный суд

улица Ленина, дом 100б, Чита, 672000, http://4aas.arbitr.ru  

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. ЧитаДело № А78-182/2018

«14» июня 2019 года

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен  14 июня 2019 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе: 

председательствующего судьи Никифорюк Е.О., 

судей Басаева Д.В., Каминского В.Л., 

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Байкалруд», Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №9 на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 07 марта 2019 года по делу №А78-182/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Байкалруд» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, место нахождения: 674632, ЗАБАЙКАЛЬСКИЙ КРАЙ, 

<

...>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, место нахождения: 674650, 

<

...>), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №9 (ОГРН: 

<

***>, ИНН: 

<

***>, место нахождения: 650024, 

<

...>) о признании недействительным в части решения  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю  №2.6-26/8 от 30 июня 2017 года с учетом решения УФНС России по Забайкальскому краю,

(суд первой инстанции – ФИО2), 

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО3 – представитель по доверенности от 30.10.2018;

от заинтересованных лиц: 

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю: ФИО4 – представитель по доверенности № 2.5-90/00350 от 18.01.2019, ФИО5 - представитель по доверенности № 2.5-90/00915 от 07.02.2019, ФИО6 - представитель по доверенности № 2.5-90/00488 от 23.01.2019, ФИО7 – представитель по доверенности № 2.5-90/00353;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9: ФИО7 – представитель по доверенности № 03-24/17 от 04.03.2019, ФИО4 – представитель по доверенности № 03-24/19 от 04.03.2019, ФИО5 - представитель по доверенности № 03-24/16 от 04.03.2019, ФИО6 - представитель по доверенности № 03-24/18 от 04.03.2019.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Байкалруд» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с требованием, уточненным в порядке ст. 49 РФ, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган) №2.6-26/8 от 30 июня 2017 года с учетом решения УФНС России по Забайкальскому краю о привлечении ООО «Байкалруд» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 16383799,17 руб. НДПИ и налога на имущество, пеней в размере 6135001,88 руб. (на момент принятия решения Управления) и штрафов в размере 99195,51 руб., а также в части уменьшения накопленных убытков по налогу на прибыль на сумму  95389340 руб., в том числе: исключения переносимого убытка общества в сумме 95389340 руб. (п.2.3.1 Решения) на основе довода о том, что общество не учитывает цены на драгоценные металлы при реализации свинцово – цинковой руды; доначисления 7102830 руб. налога на имущество (п.2.4 Решения), а также 82504,41 руб. штрафа и пени в размере 1930695,75 руб. (на момент принятия Решения Управления); доначисления 9280969,17 руб. НДПИ (п.2.9.1, 2.9.2 Решения), 16691,1 руб. штрафа и пени в размере 4202306,13 руб. (на момент принятия Решения Управления), среди которых: 7631147 руб. НДПИ начислено на основе довода о том, что  общество не учитывает цены на драгоценные металлы при реализации свинцово – цинковой руды, 246789 руб. НДПИ начислено на основании довода о том, что общество неправомерно не включило в налоговую базу потери полезного ископаемого за январь 2013 года; 1403033,17 руб. НДПИ начислено на основе некорректного расчета стоимости добытого полезного ископаемого. 

Определением суда от 20.02.2019 в качестве соответчика привлечена к участию в деле Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №9 (далее – заинтересованное лицо, соответчик, налоговый орган).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю № 2.6-26/8 от 30.06.2017 в редакции Решения по апелляционной жалобе от 09.10.2017 № 2.14-09/164-юл/15846 в части: 

- предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2012 год в размере 95 389 340 руб.,

- доначисления налога на добычу полезных ископаемых за 2013 года в размере 246 789 руб. и пени по налогу в размере 111 743 руб.,

- доначисления налога на добычу полезных ископаемых за 2014 год в размере 699 852 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 8 714,6 руб., пени по налогу в размере 316 885 руб. признано недействительным и противоречащим Налоговому кодексу РФ.

В остальной части иска отказано.

Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы  по крупнейшим налогоплательщикам № 9 устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взысканы с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью "Байкалруд" расходы по уплате государственной пошлине в размере 3000 руб. 

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит:

1. Отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 7 марта 2019 года по делу №А78-182/2018 в части выводов суда, касающихся пунктов 2.4. и 2.9. Решения Межрайонной инспекции ИФНС России №5 по Забайкальскому краю № 2.6-26/8 от 30.06.2017 в части:

• Доначисления 7 631 147 рублей НДПИ за 2012 год и 3 455 287 рублей пени (п. 2.9 Решения Инспекции)

• Доначисления 703 181 рублей НДПИ за 2014 год, 318 391 рубля пени, а также 7 976,49 рублей штрафа в связи с неверным определением общей суммы прямых расходов за период (п. 2.9 Решения Инспекции).

• Доначисления 7 102 830 рублей налога на имущество, а также 82 504,42 рублей штрафа и пени в размере 1 930 696 рублей (п. 2.4. Решения Инспекции).

2.Принять новый судебный акт о признании недействительным Решения Межрайонной инспекции ИФНС России №5 по Забайкальскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 2.6-26/8 от 30.06.2017 в части:

• Предложения исключить переносимый убыток Общества в сумме 95 389 340 рублей (п. 2.3.1 Решения Инспекции)

• Доначисления 246 789 рублей НДПИ за 2013 год и 111 743 рублей пени (п. 2.9 Решения Инспекции)

• Доначисления 699 852 рублей НДПИ за 2014 год, 316 885 рублей пени, а также 8 714,60 рублей штрафа в связи с неверным определением суммы косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым за налоговый период (транспортные расходы) (п. 2.9 Решения Инспекции).

А также:

• Доначисления 7 631 147 рублей НДПИ за 2012 год и 3 455 287 рублей пени (п. 2.9 Решения Инспекции)

• Доначисления 703 181 рублей НДПИ за 2014 год, 318 391 рубля пени, а также 7 976,49 рублей штрафа в связи с неверным определением общей суммы прямых расходов за период (п. 2.9 Решения Инспекции).

• Доначисления 7 102 830 рублей налога на имущество, а также 82 504,42 рублей штрафа и пени в размере 1 930 696 рублей (п. 2.4 Решения Инспекции).

3.Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью "Байкалруд" расходы по уплате государственной пошлины в размере 1500 рублей.

По эпизоду по доначислениям по НДПИ за 2012 год указывает, что согласно экспортному контракту от 17.05.2011 № BR-2011-03, заключенному между ООО «Байкалруд» и ООО Горная компания «Чэн Чэн» добытая свинцово-цинковая руда реализовывалась обществом в КНР. Покупатель ООО Горная компания «Чэн Чэн» покупает товар на условиях FCA Бутунтай при поставке автотранспортом, и на условиях DAF Забайкальск при поставке железнодорожным транспортом. Перевозчиком товара является Общество с ограниченной ответственностью «Хулумбуирская логистическая компания Цзю Чжэн».

Суд пришел к необоснованному выводу о том, что Обществом занижена цена реализации на стоимость содержащихся в руде драгоценных металлов, поскольку общество и ООО Горная компания «Чэн Чэн» не являются взаимозависимыми лицами, цены по сделкам между ними считаются рыночными. Обществом при поставке руды учитываются мировые цены на драгоценные металлы, цена на руду в спорном контракте установлена на основании расчета, произведенного ЗАО «ТОМС Инжиниринг» именно на основе цен на драгоценные металлы по данным Лондонской биржи ценных металлов, за вычетом стоимости обогащения, металлургического передела и транспортировки, расходы на которые будет нести покупатель.

Суд ссылается на пункт 1 статьи 21 Закона № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее – Закон № 41-ФЗ) и цитирующий его пункт 12 Порядка совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 01.12.1998 № 1419, но суд неверно толкует приведенную норму закона, полагая, что она в совокупности с п. 5 ст. 340 НК РФ обязывает плательщиков НДПИ определять цену реализации руды равной (или не ниже) стоимости содержащихся в ней драгоценных металлов.

Суд проигнорировал довод Общества о том, что цена на золото и серебро стандарта «Good delivery», устанавливаемая на Лондонской бирже металлов, не может быть применена к поставке многокомпонентной руды без корректировок, так как они не являются идентичными товарами. Стандарт металлического слитка «Good delivery» предполагает ряд требований по массе чистого металла в слитке, весу слитка, чистоте металла, наличию обязательных отметок, которым очевидно не соответствует поставляемая Обществом руда.

Суд также проигнорировал довод Общества о том, что цена на руду не может быть равной цене химически чистого металла именно потому, что перевозка руды и извлечение химически чистого металла сопряжено с существенными затратами, которые в данном случае несет покупатель.

Суд проигнорировал прямое указание п. 5 ст. 340 НК РФ о том, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов производится исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации химически чистого металла. Реализация химически чистого металла налогоплательщиком не производилась.

По эпизоду по доначислениям по НДПИ за 2014 год указывает, что в 2014 году Общество осуществляло: добычу руды на Юго-Восточном участке, работы по возведению объектов основных средств для добычи на Юго-Западном участке, переработку руды до концентрата на обогатительной фабрике. В 2014 году Общество не реализовывало добытую руду, в связи с чем налоговая база для целей расчета НДПИ определялась расчетным способом в соответствии с п. 4 ст. 340 НК РФ. При определении расчетной стоимости добытой руды общехозяйственные расходы, произведенные Обществом, распределялись между затратами на добычу руды на Юго-Восточном участке и затратами на иную деятельность пропорционально доле прямых расходов. Общую сумму прямых расходов, как и сумму расходов, относящихся исключительно к добыче руды, Общество для целей расчета НДПИ учитывало по данным бухгалтерского учета на момент их несения.

Расчетная стоимость полезных ископаемых, определенная на основании  пп. 3 п. 1 ст. 340 НК РФ, должна быть сопоставима с ценой реализации полезных ископаемых (пп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ), то есть, законодатель в качестве налоговой базы установил стоимость созданного экономического блага (добытого полезного ископаемого).

Выводы налогового органа о необходимости включения в состав расчетной стоимости добытой на Юго-Восточном участке руды общехозяйственных расходов безотносительно к добыче полезного ископаемого не соответствуют Налоговому кодексу РФ.

Также суд необоснованно проигнорировал тот факт, что как Общество, так и налоговый орган учитывают в расчете сумму прямых расходов (как связанных с добычей полезных ископаемых, так и общую сумму), в размере большем, чем расходы, отраженные в налоговом учете. Суммы расходов, учитываемых для целей расчета НДПИ превышают суммы расходов, учтенных в декларации по налогу на прибыль. При последовательном исключении всех прямых расходов в сумме, свыше отраженной в декларации по налогу на прибыль, у Общества образуется переплата по НДПИ.

Суд проигнорировал довод Общества о том, что налоговое законодательство не взаимоувязывает порядок включения прямых расходов для определения налоговой базы по налогу на прибыль и принятие объектов в качестве основных средств в бухгалтерском учете. Суд также ошибочно указывает, что Обществом не осуществлялась переработка на обогатительной фабрике в мае-июле 2014 года (аб. 3 стр. 14 Решения суда). Между тем, это противоречит показаниям свидетелей ФИО8, Аблеца, ФИО9 и данным бухгалтерского учета Общества.

По эпизоду доначислений по налогу на имущество по обогатительной фабрике общество указывает, что Инспекцией не представлены доказательства доведения Обогатительной фабрики до степени готовности для вывода ее на проектируемую мощность и ввода в эксплуатацию иные, кроме факта реализации готовой продукции – свинцового и цинкового концентрата. Выпуск продукции на объекте, не сданном в эксплуатацию, проводится на стадии пуско-наладочных работ и комплексных испытаний схемы обогащения на основании выполнения требований «Строительные нормы и правила 03.05.05-84» (СНиП 03.05.05-84).

Суд игнорирует довод Общества о том, что в декабре 2014 г. после получения некондиционного цинкового концентрата, деятельность фабрики была приостановлена, персонал фабрики и до возобновления испытаний в сентябре-декабре 2015 г. был уволен (подтверждается Управлением на стр. 17 Решения).Незавершенность работ по обогатительной фабрике на момент пуско-наладочных работ (с мая по декабрь 2014 года) также подтверждается показаниями начальника обогатительной фабрики ФИО8 9, которые суд вслед за налоговым органом принимает во внимание лишь избирательно. В допросах сотрудников ФИО9, ФИО10, ФИО11 (Приложения №) проигнорировано подтверждение сотрудниками факта того, что обогатительная фабрика начала работать в мае 2014 года в тестовом режиме. Cуд игнорирует показания начальника обогатительной фабрики ФИО8 о том, что ряд объектов, предусмотренных проектом не были построены или смонтированы, в частности расходный и базисный склад реагентов, системы вентиляции и пр.

По эпизоду доначислений по налогу на имущество по Юго-Восточному участку «Нойон-Тологой» общество указывает, что суд проигнорировал ссылку Общества на Проект Юго-Восточного участка 2014 года, согласно которому ввод рудника в эксплуатацию предполагается двумя этапами. При этом, согласно пояснениям Ростехнадхора, в период строительства рудника допускается лишь попутная добыча руды при проведении вскрывающих, горно-капитальных и горно-подготовительных выработок. Как самостоятельный вид горных работ ведение работ по добыче из очистных выработок осуществляется после завершения всего объема строительно-монтажных работ, сдачи объекта капитального строительства и ввода рудника в эксплуатацию в установленном порядке.

Суд проигнорировал довод Общества о том, что в спорные периоды (2013-2014 гг.) специалисты Ростехнадзора неоднократно проверяли Юго-Восточный участок месторождения и выявили ряд несоответствий проектной документации и (том 2 листы 5-11 материалов дела). Суд не учитывает ссылки Общества на акты Ростехнадзора, которые указывают на несоответствия рудника проектной документации и незавершенности его строительства. В спорном периоде стоимость рудника не была окончательно сформирована, следовательно, рудник не мог быть модернизирован

На апелляционную жалобу общества поступили отзывы налоговых органов, в которых они соглашаются с выводами суда первой инстанции и просят оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой обществом части без изменения, а апелляционную жалобу общества – без удовлетворения.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №9 обратились с апелляционными жалобами, в которых просят отменить решение Арбитражного суда Забайкальского края от 07.03.2019 в части признания недействительным и противоречащим Налоговому кодексу РФ решения Межрайонной ИФНС России № 5 по Забайкальскому краю № 2.6-26/8 от 30.06.2017 в редакции Решения по апелляционной жалобе от 09.10.2017 № 2.14-09/164-юл/15846 в сумме НДПИ в размере 699 852 руб., пени по НДПИ в размере 316 885 руб., штраф в размере 8 714,6 руб. и принять новый судебный акт.

Указывают, что проверкой установлено, что обществом в налоговых периодах июнь, август, октябрь, ноябрь, декабрь 2014 года в нарушение п. 4 ст. 340 НК РФ расходы по перевозке сырой руды до рудного склада, осуществленные ИП ФИО12, не учтены обществом при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого на Юго-Восточном участке.

Так как расходы на транспортировку добытого полезного ископаемого относятся только к добытому полезному ископаемому и не имеют отношения к иным видам деятельности, Инспекцией этот вид расходов правомерно учтен полностью.

В соответствии со ст. 339 НК РФ полный цикл по добыче полезного ископаемого завершается определением количества фактически полезного ископаемого. В данном случае количество фактически добытого обществом полезного ископаемого определяется на весовых при перевозке добытой сырой руды на рудный склад, расположенный на промплощадке обогатительной фабрики.

Считают, что транспортировка многокомпонентной комплексной руды до рудного склада отнесена к добычным работам и является завершающей операцией комплекса технологических операций (процессов), связанных с добычей полезного ископаемого. Следовательно, расходы общества, связанные с транспортировкой указанной руды до рудного склада промплощадки, должны были учитываться обществом при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Доказательств перевозки добытых полезных ископаемых до или (с) рудного склада после окончания комплекса технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого, налогоплательщиком не представлено ни в суд первой инстанции, ни при досудебном обжаловании.

При проверке установлено, что данные бухгалтерского учета соотносятся с данными налогового учета, что обществом не оспаривается.

Поскольку общество за проверяемые периоды 2014 года производило добычу одного вида полезного ископаемого - многокомпонентной комплексной руды, то в связи с этим, при проведении проверки учтены все суммы расходов относящиеся к добытому полезному ископаемому и связанные с его добычей.

В связи с тем, что стандарт на добываемые товарные многокомпонентные комплексные руды Обществом не разработан, основным документом, свидетельствующем о доведении добываемых руд до стандарта, является технический проект разработки месторождений полезных ископаемых. Транспортировка руды на склад хранения руды колесным транспортом отражена в дополнении к проекту «Горнодобывающее предприятие на базе месторождения «Нойон-Тологой» (Юго-Восточный участок)».

Налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки признал складом готовой продукции рудный склад, расположенный на промышленной площадке, согласно представленным Обществом Справкам об объемах добытой руды за налоговые периоды 2014 года, протоколам допроса свидетелей, схеме добычи руды в проектной документации.

Согласно проектной документации (Раздел 5 «Сведения об инженерном оборудовании, о сетях инженерно-технического обеспечения, перечень инженерно-технических мероприятий, содержание технологических решений» Подраздел Ж «Технологические решения» Часть 2 «Горные работы» Книга 1 Текстовая часть, стр. 99) отработка месторождения ведется подземным способом. Комбинат производит в качестве товарной продукции полиметаллическую руду (объемный вес - 3,1 т/куб.м.). Проектная мощность рудника 350 тыс. тонн в год. В результате проведения горно-капитальных, добычных и подготовительно-нарезных работ из подземных горных выработок на поверхность через Главный ствол поступает руда, которая транспортируется до временного склада, рассчитанная на прием 1000 т руды.

Погрузочно-разгрузочные работы производятся на разных участках. Фронтальный погрузчик YTO ZL50F выполняет погрузку руды в автосамосвалы Howo, транспортирующие ее на обогатительную фабрику.

Следовательно, необоснован довод суда о том, что ИП ФИО12 свинцово-цинковая руда поставлялась непосредственно на обогатительную фабрику с перегрузочной площадки, расположенной возле рудных стволов месторождения.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 24 мая 2019 года судебное заседание отложено до 06 июня 2019 года.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 17.04.2019, 25.05.2019.

Представитель общества в судебном заседании дал пояснения согласно доводам апелляционной жалобы, возразил против жалоб налоговых органов. Просил решение суда первой инстанции в обжалуемой обществом части отменить, апелляционную жалобу общества – удовлетворить, а апелляционные жалобы налоговых органов – оставить без удовлетворения.

Представители налоговых органов в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционных жалоб, возразили против жалобы общества. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой налоговыми органами  части отменить, апелляционные жалобы налоговых органов – удовлетворить, а апелляционную жалобу общества – оставить без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее -  АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника  Межрайонной ИФНС  России № 5 по Забайкальскому краю от 24.12.2015 № 2.7-26/54 в отношении  общества с ограниченной ответственностью "Байкалруд" налоговым органом проведена выездная налоговая проверка  по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций,  налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, водного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2014,   налога на доходы физических лиц за период с  01.01.2012 по 30.11.2015.

03.11.2016 налоговым органом составлена справка о проведении выездной налоговой проверки.

По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки № 2.6-26/1 от 09.01.2017.

По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки и возражений на акт проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения,  налоговым органом принято решение  №2.6-26/8 от 30 июня 2017 года.

Данным решением обществу доначислен налог на имущество за 2012-2014 гг. в размере 7102830 руб., пени по налогу в размере 1930695,75 руб., штраф по по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 165008,83 руб.; налог на добычу полезных ископаемых в размере  9859153,6 руб., пени по налогу в размере 4373118,32 руб., штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 47836,75 руб.; водный налог в размере 10877 руб., пени по налогу в размере 4405,78 руб., штраф по п.1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в размере 83,23 руб., штраф по ст. 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное не перечисление в срок сумм НДФЛ в размере 9790,16 руб. и пени по налогу в размере 1707,93 руб.

Общество обратилось с жалобой на решение о привлечении к ответственности в УФНС России по Забайкальскому краю.

Решением УФНС России по Забайкальскому краю по апелляционной жалобе №2.14-09/164-юл/15846 от 09.10.2017  решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Забайкальскому краю изменено в части доначислений по налогу на добычу полезных ископаемых за 2014 год в размере 578 184,43 руб., пени в размере 168812,19 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере  31145,66 руб., а также штрафа по налогу на имущество в размере 82504,42 руб., штрафа по водному налогу в размере 41,61 руб., штрафа по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 4895,08 руб. В остальной части решение инспекции   оставлено без изменений.

Не согласившись с решением налогового органа в части, общество оспорило его в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края заявленные требования удовлетворены частично.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество и налоговые органы обратились в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционных жалоб и отзывов, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

ООО «Байкалруд» (далее – общество, заявитель, налогоплательщик), в соответствии со ст. 334 НК РФ, в проверяемые налоговые периоды 2012-2014 гг. являлся плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.

Общество имеет лицензию на право пользования недрами ЧИТ 13255 БЭ, которая выдана на разведку и добычу полиметаллических руд на месторождении Нойон-Тологой, зарегистрирована Федеральным агентством по недропользованию МПР России 29.07.2005. Срок окончания действия лицензии 01.08.2030 (том 25, л.д. 28-30).

В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Виды добытого полезного ископаемого отражены в п. 2 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации.

ООО «Байкалруд» добытым полезным ископаемым в целях исчисления налога на добычу полезных ископаемых в налоговых периодах 2012-2014 г.г. признает комплексную полиметаллическую руду.

Обществу выданы испытательным аналитическим центром ОАО «Иргиредмет» сертификаты химического состава на содержание драгметаллов. Сертификат удостоверяет, что цинковая руда соответствует ТУ 48-6-39-87, содержание золота в руде составляет 0,61+0,12 г/т; серебра 102+11 г/т (том 16, л.д. 60, 65, 68, 72).

Согласно п. 7 ст. 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено п. 8 ст. 339 НК РФ, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Пунктом 8 ст. 339 НК РФ при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде.

Учетная политика общества для целей налогообложения на 2012 год утверждена Приказом от 31.12.2011 № б/н (том 3, л.д. 32-45). 

В разделе 5 «Налог на добычу полезных ископаемых» учетной политики Общества указано, что количество добытого полезного ископаемого в соответствии с п. 1, 2 ст. 339 НК РФ определяется (в единицах массы) – прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств). Выбранный метод применяется в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых. Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого согласно п. 1 ст. 340 НК РФ. Налогообложение производится по налоговой ставке 8,0 % - при добыче многокомпонентных комплексных руд. 

Вся производимая Обществом продукция, а также приобретаемые материалы и реагенты взвешиваются и регистрируются на весовой, расположенной на Юго-Восточном участке.

Согласно проведенному осмотру территории (Протокол осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 28.06.2016 № 2.6-26/17 (т. 53), весовая оборудована автомобильными весами. Для определения веса груза, работники весовой определяют вес автомобиля до погрузки, затем вес автомобиля с грузом. Учет отражается в следующих документах: таблицы регистрации взвешивания материалов, таблица «концентрат-накладная отправки», ежедневный отчет взвешивания руды, ведомость взвешивания руды на обогатительную фабрику, которые ведутся также и в электронном виде на китайском и русском языках (том 16, 17, 19,  20, 22, 25, 27). 

Налоговым органом доначислен обществу НДПИ за налоговые периоды январь-май 2012 года в сумме 7 631 147 руб., в связи с реализацией многокомпонентной комплексной руды невзаимозависимой организации ООО «Горной компании «Чэн Чэн» и определения стоимости данной руды без учета особо порядка определения рыночной стоимости добытых драгоценных металлов, установленного законодательством РФ.

Общество не согласно с налоговым органом, поскольку расчет контрактной стоимости налогоплательщиком осуществлялся исходя из положений пункта 5 ст. 340 НК РФ, которыми установлено, что оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии - в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

Аналогичные доводы приведены и апелляционному суду, оценив которые суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам.

Согласно п. 1 ст. 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: 1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; 2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; 3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Согласно п. 3 ст. 340 НК РФ в случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в пп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Довод Общества о том, что налоговый орган превысил свои полномочия, проверяя цену сделки по поставке руды невзаимозависимому покупателю, правомерно был отклонен судом первой инстанции, поскольку стоимость единицы добытого полезного ископаемого является элементом налогообложения, формирующим налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых.

В целях гл. 26 НК РФ в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В целях гл. 26 НК РФ к расходам по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-экспедиционных услуг (абз. 3, 4 п. 3 ст. 340 НК РФ).

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со ст. 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с п. 3 ст. 340 НК РФ (абз. 6 п. 3 ст. 340 НК РФ).

В соответствии с п. 4 ст. 339 НК РФ при извлечении драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого определяется по данным обязательного учета при добыче, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с п. 3 ст. 340 НК РФ, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого (абз. 7 п. 3 ст. 340 НК РФ).

Цена руды, примененная обществом при формировании налогооблагаемой базы по НДПИ, является договорной и сформирована в рамках гражданско-правовых отношений сторон на основании статей 421, 422 ГК РФ.

Как правильно указывает суд первой инстанции, общество должно было учесть, что согласно части 4 статьи 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ). 

В силу части 1 статьи 422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.

Согласно пункту 1 статьи 1 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее - Закон № 41-ФЗ) драгоценные металлы могут находиться в любом состоянии, виде, в том числе в сырье; золото, серебро, платина и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, рутений и осмий) относятся к драгоценным металлам.

Законом или в установленном законом порядке могут быть введены ограничения оборотоспособности объектов гражданских прав, в частности могут быть предусмотрены виды объектов гражданских прав, которые могут принадлежать лишь определенным участникам оборота либо совершение сделок с которыми, допускается по специальному разрешению (ч. 2 ст. 129 ГК РФ).

Указом Президента РФ от 22.02.1992 № 179 драгоценные металлы и изделия из них относятся к ограниченно оборотоспособным объектам гражданских прав, свободная реализация которых запрещена.

Согласно ст. 1.2 Закона от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» добытые из недр полезные ископаемые и иные ресурсы по условиям лицензии могут находиться в федеральной государственной собственности, собственности субъектов Российской Федерации, муниципальной, частной и в иных формах собственности.

Согласно лицензии ЧИТ 13255БЭ, выданной ООО «Байкалруд» Минприроды РФ 29.07.2005, и п. 1.3. лицензионного соглашения, которое является неотъемлемой частью данной лицензии, добытые из недр полезные ископаемые находятся в собственности недропользователя (том 10, л.д. 118-119, том 25, л.д. 30).

В соответствии с п. 2 Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» (далее – Закон № 41-ФЗ) драгоценные металлы и драгоценные камни, приобретенные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, могут находиться в федеральной собственности, собственности субъектов Российской Федерации, муниципальной собственности, а также в собственности юридических и физических лиц. Собственники драгоценных металлов и драгоценных камней осуществляют свое право собственности на драгоценные металлы и драгоценные камни в соответствии с Федеральным законом от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях», Гражданским кодексом Российской Федерации, а на драгоценные камни, указанные в пункте 3 статьи 22 настоящего Федерального закона, в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации и федеральным законодательством без ограничений, установленных настоящим Федеральным законом.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что реализовать свое право собственника по распоряжению драгоценными металлами, ООО «Байкалруд» вправе только в соответствии законодательством РФ.

При осуществлении разрешенных законодательством сделок оплата драгоценных металлов производится с учетом цен мирового рынка (пункт 1 статьи 21 Закона № 41-ФЗ).

Согласно пункту 2 Порядка совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 01.12.1998 № 1419 (далее - Порядок № 1419) минеральное сырье - это добытые из недр руды коренных месторождений, пески россыпных месторождений, руды и пески техногенных месторождений, а также продукты их переработки, то есть концентраты, шлиховые золото и платина, сплав Доре, катодный металл и цинковые осадки.

На основании пунктов 8 - 10 Порядка № 1419 минеральное сырье, содержащее драгоценные металлы, может быть реализовано субъектами их добычи до аффинажа. Сделки по передаче права собственности на минеральное сырье, содержащее драгоценные металлы, оформляются соответствующими договорами, в которых в обязательном порядке отражается информация, в частности, о наименовании минерального сырья, количестве и цене драгоценных металлов и их стоимости по договору.

При этом цены на минеральное сырье определяются его собственником самостоятельно с учетом цен мирового рынка на аффинированные драгоценные металлы (пункт 12 Порядка № 1419).

Таким образом, в целях исчисления НДПИ стоимость драгоценных металлов, содержащихся в руде, напрямую зависит от цен мирового рынка на аффинированные драгоценные металлы. Следовательно, значения учетных цен аффинированных драгоценных металлов, установленных Центральным банком Российской Федерации, исходя из значений цен на Лондонском рынке драгоценных металлов, на дату реализации золота, признаются рыночными ценами.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы общества о том, что нельзя применять к реализованному минеральному сырью рыночные цены равные ценам на аффинированный драгоценный металл, который реализуется на Лондонском рынке драгоценных металлов, как противоречащий законодательству РФ, регулируемому сделки с драгоценными металлами. При этом общество не учитывает, что гл. 26 НК РФ предусмотрен особый порядок определения рыночной стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных) россыпных и техногенных месторождений.

Как правильно отмечено судом первой инстанции, налоговым органом установлено, что отклонение фактических цен драгоценных металлов, содержащихся в реализованной руде от учетных цен ЦБ РФ, являющихся рыночными ценами. Отклонение цены драгоценных металлов, содержащихся в реализованной руде, из которой фактическая сформировалась контрактная цена руды, от рыночной цены ЦБ РФ составляет от 120 % до 190 %.

При рассмотрении дела апелляционный суд разумных объяснений такой разнице в цене от представителя не услышал, по материалам дела не усмотрел. Апелляционный суд отмечает, что указанное выше регулирование в сфере оборота драгоценных металлов, по мнению апелляционного суда, как раз и направлено на нивелирование недобросовестных действий, которые при обычных проверочных мероприятиях установить невозможно, а также на защиту интересов государства, чтобы препятствовать выводу особо ценных богатств за границу по бросовым ценам.

Как правильно установлено судом первой инстанции, согласно экспортному контракту от 17.05.2011 № BR-2011-03, заключенному между ООО «Байкалруд» и ООО Горная компания «Чэн Чэн» добытая свинцово-цинковая руда реализовывалась обществом в КНР. 

Покупатель ООО Горная компания «Чэн Чэн» покупает товар на условиях FCA Бутунтай при поставке автотранспортом, и на условиях DAF Забайкальск при поставке железнодорожным транспортом. Перевозчиком товара является Общество с ограниченной ответственностью «Хулумбуирская логистическая компания Цзю Чжэн».

Согласно Международным правилам толкования торговых терминов «Инкотермс 2000» Группа F: «Основная перевозка не оплачивается продавцом». 

FCA (FREE CARRIER/ФРАНКО перевозчик):

«Free Carrier»/«Франко перевозчик» означает, что продавец осуществляет передачу товара, прошедшего таможенную очистку для вывоза указанному покупателем перевозчику, в обусловленном месте. Следует отметить, что выбор места передачи товара имеет значение в отношении обязательств по погрузке и разгрузке товара в этом месте. При осуществлении поставки в помещениях продавца он отвечает за погрузку товара. При осуществлении поставки в любом ином месте продавец не несет ответственности за разгрузку товара.

Данный термин может быть использован при перевозке любым видом транспорта, включая смешанные перевозки.

Под словом «перевозчик» понимается любое лицо, которое на основании договора перевозки обязуется выполнить или обеспечить перевозку товара по железной дороге, автомобильным, воздушным, морским, внутренним водным транспортом или в смешанной перевозке.

Если покупатель уполномочивает продавца поставить товар лицу, не являющемуся перевозчиком, продавец считается выполнившим свою обязанность по поставке товара с момента передачи его данному лицу.

В ходе мероприятий налогового контроля и судебного разбирательства обществом не представлено доказательств несения расходов по транспортировке. Указанное обстоятельство представителем общества объяснено тем, что руда не может стоить по цене аффинированного золота, в связи с чем, общество уменьшает стоимость руды на расходы, которые будут понесены покупателем при извлечении драгоценных металлов из руды.

Доводы общества о том, что стоимость по транспортировке свинцово-цинковой руды правомерно включена обществом в цену реализации руды, поскольку при формировании цены на Лондонском рынке драгоценных металлов также учитываются все расходы недропользователя по получению аффинированного драгоценного металла, в том числе транспортные расходы, правильно были отклонены судом первой инстанции по следующим мотивам.

Учетные цены на аффинированные драгоценные металлы рассчитываются Банком России исходя из действующих на момент расчета значений цен на золото, серебро, платину и палладий, зафиксированных на лондонском рынке наличного металла «спот» в ходе стандартных процедур установления цен рынка, и пересчитываются в рубли по официальному курсу доллара США к российскому рублю, действующему на день, следующий за днем установления учетных цен (п. 2 Указания Банка России от 28.05.2003 № 1283-У «О порядке установления Банком России учетных цен на аффинированные драгоценные металлы»).

Учитывая изложенное, а также то, что учетные цены ЦБ России на аффинированные драгоценные металлы в соответствии с положениями статьи 21 Федерального закона «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» определяются исходя из значения мировых цен, установленных на Лондонском рынке драгоценных металлов, являются официально опубликованными и идентичными биржевым котировкам, общедоступным к применению всеми лицами - участниками обращения с драгметаллами, с учетом расходов для каждого вида драгоценных металлов по поставке на международный рынок (дисконт), налоговый орган обоснованно принял как значение рыночной цены экспорта золота учетные цены ЦБ России.

Министерством финансов РФ и Министерством промышленности и торговли РФ по результатам рассмотрения обращения ООО «Байкалруд» об экономической целесообразности (нецелесообразности) промышленного извлечения драгоценных металлов из цинковой руды, сделан вывод об экономической целесообразности промышленного извлечения золота и серебра из цинковой руды, в связи с чем, драгоценные металлы подлежат оплате при расчете стоимости руды (письма Минфина России от 28.04.2012 № 11-13-12/532, от 07.06.2011 № 11-13-12/766 и др., письма Минпромторга России от 17.05.2012 № РА-4670/05, от 06.06.2011 №ДА-6310/05 и др.) (том 16, л.д. 59, 62, 66, 69). Согласно декларациям по налогу на добычу полезных ископаемых за 2012 год реализовано обществом 88 097,98 тонн, в том числе: 42 751 тонны ООО Горная компания «Чэн Чэн» в налоговых периодах январь – май 2012 года (том 52, л.д. 2-48). 

Расчет контрактной стоимости руды отражен в пояснениях главного бухгалтера, и заместителя генерального директора по экономике. Согласно пояснениям, при определении цены руды учитываются следующие показатели: объем вывозимой руды, содержание полезного компонента (золота, серебра, цинка, свинца) в партии руды, стоимость химически чистых металлов по данным Лондонской биржи металлов (LME), Центрального Банка России, товарной биржи в Нью-Йорке (COMEX) в долларах за тонну или тройскую унцию, затраты на обогащение, металлургический передел, транспортировку руды из с. Бутунтай в г. Лабудалин.

При определении стоимости единицы добытого полезного ископаемого (многокомпонентные комплексные руды) исходя из цен их реализации в январе 2012 года, установлены следующие обстоятельства:

- курс доллара согласно расчету контрактной стоимости принят ООО «Байкалруд» 27,94 руб./долл.;   

- количество реализованной руды составило 1 907,34 т.;

- согласно протоколу испытания, проведенного испытательным аналитическим центром ОАО «Иргередмет» (аккредитованный № РОСС RU.0001.510043) от 12.04.2012 № И-3-1/12 содержание свинца в руде составило 3,12+0,18%, цинка 5,36 + 0,28% (том 16, л.д. 52);

- согласно сертификату химического состава на содержание драгметаллов ОАО «Иргередмет» количество золота в руде составило 1 163,48 гр.,  серебра 194 548,68 гр.

- количество металлов и их стоимость в руде, в соответствии с расчетом контрактной стоимости, составило: 

- золото 1 163,48 гр. на сумму 1 940 626 руб., 

- серебро 194 548,68 гр. на сумму 5 879 830 руб., 

- свинец 59,5 т. на сумму 4 161 076 руб. (2503 долл./т - контрактная стоимость); 

- цинка 102,2 т. на сумму 6 324 862 руб. (2215 долл./т - контрактная стоимость).

Как правильно указывает суд первой инстанции, общая стоимость металлов в руде, реализуемой в январе 2012 года, согласно контрактной стоимости составила 18 306 394 руб. Согласно декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за январь 2012 года выручка от реализации руды составила 3 589 964 руб. Расхождение между контрактной стоимостью металлов и выручкой от реализации (14 716 430 руб.), общество объясняет уменьшением контрактной стоимости на стоимость обогащения, металлургического передела и транспортировку, которые будут понесены покупателем.

Таким образом, вопреки специальным требованиям законодательства о драгоценных металлах и условиям экспортного контракта от 17.05.2011 № BR-2011-03, налогоплательщик определил стоимость реализованной руды без учета цен мирового рынка на аффинированные драгоценные металлы, установленных на Лондонском рынке драгоценных металлов, при этом учел неподтвержденные расходы по доставке руды до покупателя, поскольку законодательство не предусматривает возможность для участников экономического оборота произвольно изменять положения императивной нормы в зависимости от каких-либо предполагаемых обстоятельств.

Если обратиться к приложению 16 («Расчет сумм НДПИ, подлежащих уплате в бюджет в налоговых периодах 2012 года») (том 5, л.д.33) к акту выездной налоговой проверки от 09.01.2017 № 2.6-26/1 (том 49, л.д. 66, 94-103), то из данных расчетов наглядно видно, что налогоплательщиком стоимость реализации золота и серебра занижена более чем в два раза. А из расчета налогового органа видно, что стоимость добытого полезного ископаемого произведена в соответствии с ценами мирового рынка на драгоценные металлы.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что из обстоятельств дела следует, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки произведен расчет стоимости реализованного полезного ископаемого по ценам мирового рынка, без учета расходов по его доставке до получателя и аффинажу, поскольку указанные расходы обществом не понесены и не подтверждены документально. Налоговый орган обоснованно руководствовался положениями Федерального закона от 26.03.1998 № 41-ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях», Порядком совершения операций с минеральным сырьем, содержащим драгоценные металлы, до аффинажа, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 01.12.1998 № 1419, при исчислении налога на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды 2012 года, поскольку стоимость драгоценных металлов, содержащихся в руде, напрямую зависит от цен мирового рынка на аффинированные драгоценные металлы.

Как указывает суд первой инстанции, в ходе судебного разбирательства 22.01.2019 сторонами подписано соглашение о согласовании арифметических значений оспариваемых сумм по налогу на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды 2012-2014г.г. Согласно указанному соглашению от 22.01.2019 по данному основанию налоговым органом доначислено налога на добычу полезных ископаемых за налоговые периоды январь-май 2012 года в сумме 7 631 147 руб., пени 3 455 287 руб.

Ссылки на судебную практику апелляционный суд отклоняет, поскольку данные судебные акты вынесены при иных фактических обстоятельствах.

По эпизоду доначислений НДПИ за апрель-декабрь 2014 года суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Общество привело доводы о том, что налоговым органом неправомерно не приняты расходы по обогатительной фабрике для целей исчисления НДПИ за май-июль 2014 года, поскольку указанные затраты относятся к реализуемому в последующих периодах тестовому концентрату. Общество считает, что законодатель, в п. 4 ст. 340 НК РФ подразумевал, что прямые расходы на добычу и общая сумма прямых расходов должны определяться для целей расчета НДПИ в момент осуществления таких расходов, поскольку момент включения прямых расходов в базу по налогу на прибыль будет определяться моментом реализации продукции концентрата пропорционально доле реализованного концентрата. Также общество считает, что налоговым органом неправомерно не приняты расходы по Юго-Западному участку в сумме 97 260 244,49 руб. за апрель-декабрь 2014 года.

Оценивая данные доводы, приведенные и апелляционному суду, суд первой инстанции верно руководствовался следующим.

В соответствии с п. 4 ст. 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в п/п. 3 п. 1 ст. 340 НК РФ. 

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Как установлено проверкой, налогоплательщик расходы, связанные с добычей золотосодержащей руды учитывал в 2014 году в целях исчисления налога на прибыль на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», которые впоследствии, по мнению общества, при введении всего комплекса в эксплуатацию, будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и отражены на счете 01. Данные бухгалтерского учета соотносятся с данными налогового учета, что подтверждается материалами дела (учетная политика, регистры налогового и бухгалтерского учета) и не оспаривается обществом (тома 18, 21, 23, 24, 28, 29, 30).

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Учетной политикой общества для целей налогообложения на 2014 год установлено, что для учета доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль в соответствии со ст. 271 и 272 НК РФ применяется метод начисления.

В соответствии со ст. 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений ст. 318 НК РФ.

Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: 1) прямые; 2) косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с пп.1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом РФ. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Как правильно указывает суд первой инстанции, налоговый орган, определил расчетную стоимость полезного ископаемого за налоговые периоды 2014 года, руководствуясь положениями налогового учета общества, закрепленного в его учетной политике для целей налогообложения НДПИ и нормами п. 4 ст. 340 НК РФ и включил в нее расходы, связанные с добычей полезного ископаемого и относящиеся к добытому полезному ископаемому. В связи с чем, доводы общества о том, что налоговым органом нарушены права налогоплательщика по порядку самостоятельного формирования перечня прямых расходов, не обоснован. Кроме того, общество указанный довод не подтвердило документально, т.е. какие конкретно расходы, учтенные обществом в учетной политике как прямые, налоговый орган признал косвенными и наоборот.

Обществом при определении стоимости добытого полезного ископаемого исходя из расчетной стоимости завышен показатель по строке 3_080 «общая сумма прямых расходов, произведенных в течение налогового периода по всем видам деятельности» раздела 3 деклараций за налоговые периоды апрель-декабрь 2014 года,  в сумме 358 523 472.54 руб.  в т. ч.: по фабрике 261 263 228,05 руб., по Юго-Западному участку 97 260 244,49 руб.

Вышестоящий налоговый орган по результатам анализа материалов проверки, документов, дополнительно представленных  Обществом вместе с апелляционной жалобой, а также пояснений и документов, представленных Обществом в ходе рассмотрения апелляционной жалобы, установил, что  поскольку по результатам выездной налоговой проверки установлено, что в качестве основного средства объект «Обогатительная фабрика» признан с августа 2014 года, то в общую сумму прямых расходов (строка 3_080 налоговых деклараций по НДПИ) подлежат принятию расходы по обогатительной фабрике в сумме 114 769 008,56 руб., в т.ч. за август 2014 года – 14 866 376,72 руб., за сентябрь 2014 года – 23 626 423,51 руб., за октябрь 2014 года – 24 596 277,25 руб., за ноябрь 2014 года -  20 828 522,94 руб., за декабрь 2014 года – 30 851 498,14 руб., которые не были приняты налоговым органом  по результатам выездной налоговой проверки. 

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что управлением при рассмотрении апелляционной жалобы обоснованно не приняты расходы по обогатительной фабрике в сумме  146 494 219,49 руб. (за май 2014 года – 88 365 692,54 руб., за июнь 2014 года – 45 129 440,28 руб., за июль 2014 года – 12 999 086,67 руб.), поскольку по результатам выездной налоговой проверки установлено, что в качестве основного средства объект «Обогатительная фабрика» признан с августа 2014 года. Также обоснованно Управлением не приняты расходы по  Юго-Западному участку в сумме 97 260 244,49 руб. за апрель-декабрь 2014 года, поскольку, объект «Юго-Западный участок» не признается Обществом и налоговым органом в качестве объекта основного средства.

Как верно отмечено судом первой инстанции, Общество указывает, что расходы, на создание основных средств определяет в первую очередь в период создания основного средства, а затем, после завершения строительства, определяет момент признания данных расходов для целей налогового учета исходя из дальнейших планов Общества (реализация или использование ОС). Если объекты будут использоваться в качестве основных средств, стоимость их будет списываться через амортизацию в составе прямых расходов. Аналогичный порядок признания расходов в целях налогового учета закреплен Обществом в учетной политике для целей налогообложения, утвержденной 31.12.2013. Однако, в то же время, в целях исчисления налога на добычу полезных ископаемых, Общество в нарушение положений учетной политики, расходы по «Юго-Западному участку» и «Обогатительной фабрике», отражает по строке 3_080 в период создания основного средства. Из чего следует, что общество предоставляет себе возможность повторно учесть расходы по «Юго-Западному участку» и «Обогатительной фабрике» в более поздние налоговые периоды, когда указанное имущество на законных основаниях примет статус основного средства.

Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговое законодательство не увязывает порядок включения прямых расходов для определения налоговой базы по налогу на прибыль и принятие объектов в качестве основных средств на бухгалтерский учет, отклоняются апелляционным судом, поскольку суд сделал выводы не об этом, а о том, что общество произвело учет расходов в нарушение учетной политики.

Доводы общества о том, что в 2014 году общество осуществляло добычу руды на Юго-Восточном участке, переработку на обогатительной фабрике, а на Юго-Западном участке осуществляет строительство сооружений, которые в дальнейшем будут признаны обществом постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств, обоснованно расценены судом первой инстанции как подтверждающие подтверждает отсутствие добычи полезного ископаемого на Юго-Западном участке в 2014 году.

В абз. 12 п. 4 ст. 340 НК РФ указано, что прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных п. 1 ст. 319 НК РФ. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с гл. 25 НК РФ. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

Из смысла абз. 12 п. 4 ст. 340 НК РФ следует, что при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются прямые расходы, произведенные в течение налогового периода и относящиеся к добыче полезных ископаемых.

Доводы общества о том, что доводы налогового органа в части непринятия прямых расходов противоречат расчетам налогового органа, правильно признан судом первой инстанции необоснованным, поскольку расходы по Юго-Западному участку не приняты не только потому, что не отражены в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2014 год, но и в связи с тем, что на Юго-Западном участке в 2014 году не осуществлялась добыча полезного ископаемого, а осуществлялась геологоразведка, что также подтверждается протоколом осмотра от 28.06.2016 (в момент которого объект также находился в процессе строительства) и подтверждается самим налогоплательщиком в заявлении в суд.

Отклоняя доводы общества относительно указанного вывода, апелляционный суд также исходит из того, что общество не должно оспаривать свои собственные утверждения, такое поведение признается недобросовестным (принцип эстоппеля).

Кроме того, все расходы, которые учтены налоговым органом в составе расчетной стоимости полезного ископаемого, приняты обществом самостоятельно к учету в качестве прямых и косвенных расходов, согласно учетной политике организации и в соответствии с Налоговым кодексом РФ. Указанные обстоятельства, подтверждаются представленными налоговым органом в суд регистрами налогового учета и учетной политикой организации. 

Большая часть расходов, понесенных обществом, относится к расходам на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых подрядчиками. Претензий к установленному, заявленному и учтенному размеру расходов в суммовом выражении у налогового органа не имеется, за исключением расходов, связанных с перевозкой руды до рудного склада, осуществленных ИП ФИО12 (Юго-Восточный участок).

В соответствии с п. 6 ст. 254 НК РФ расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, относятся к материальным расходам. Датой осуществления материальных расходов в соответствии с п. 2 ст. 272 НК РФ признается дата подписания налогоплательщиком акта приема-передачи услуг (работ) – для услуг (работ) производственного характера.

Следовательно, расходы по услугам, работам, выполненным сторонними организациями, должны включаться в расчетную стоимость полезного ископаемого на дату подписания обществом актов приема-передачи, так как только акт выполненных работ подтверждает, что работы завершены и приняты заказчиком. 

Иного порядка отражения в затратах материальных расходов в части расходов на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями,  Налоговым кодексом РФ не предусмотрено. 

В целях исчисления НДПИ, как уже указывалось ранее, должен учитываться порядок признания доходов и расходов, что и для определения налоговой базы по налогу на прибыль (п. 4 ст. 340 НК РФ).

В соответствии со ст. 341 НК РФ налоговым периодом по НДПИ является месяц.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в апреле-декабре 2014 года обществом не осуществлялась добыча на Юго-Западном участке, а также не осуществлялась переработка на обогатительной фабрике в мае-июле 2014 года, следовательно, не были понесены расходы, связанные с добычей полезного ископаемого. И, следовательно, в апреле-декабре 2014 года не были подписаны акты приема-передачи выполненных работ, услуг, связанных с добычей полезных ископаемых. Таким образом, доводы общества о непринятии расходов по обогатительной фабрике по Юго-Западному участку не только необоснованы, но и неправомерны. Аналогичный подход применен судами в судебных актах по делу № А78-1400/2018 и по делу № А78-12295/2016.

В нарушение п. 4 ст. 340 НК РФ неполная уплата налога за апрель-декабрь 2014 года составила 703 181 руб. В связи с несвоевременной уплатой налога пеня исчислена в сумме 318 391 руб., сумма штрафа исчислена в сумме 7 976,49 руб.

Общество считает, что расходы по перевозке, осуществленной ИП ФИО12, не должны учитываться при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, поскольку не относятся к этапу добычи полезного ископаемого, поэтому считает, что они необоснованно включены инспекцией в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого за июнь, август, октябрь, ноябрь, декабрь 2014 года.

Относительно данного эпизода суд первой инстанции обоснованно указал следующее.

Согласно письму Минфина России от 18 апреля 2013 г. N 03-06-05-01/13197  расходы по транспортировке добытого полезного ископаемого от месторождения до завода по его переработке не учитываются при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого  в  том  случае,  если  данные  расходы  не  относятся  непосредственно технологическому процессу по добыче полезного ископаемого, в том числе в соответствии с проектной документацией.

Согласно разделу 11.6 «Склад руды» (стр. 99) проекта Юго-Восточного участка 2014 г., раздела 5, подраздел Ж, часть 2 «Горные работы»  указано, что руда везётся до проектной перегрузочной площадки, расположенной на сформированной разгрузочной эстакаде, где вагонетки опрокидываются под откос и формирует навал руды. Погрузчик формирует из отсыпанного составом навала склад руды. Согласно п. 1.1 договора оказания транспортных услуг от 15.05.2014 г. №1, перевозка руды осуществляется ИП Жидко «на месторождении Нойон-Тологой с рудных стволов на горно-обогатительную фабрику».

В соответствии с проектной документацией "Строительство подземного рудника"  и объектов инфраструктуры  на Юго-Восточном участке месторождения "Нойон-Тологой" границей технологической схемы процесса добычи полиметаллических руд Юго-Восточного участка является складирование сырой руды в рудный склад на территории промплощадки рудника. 

В соответствии с проектной документацией «Корректировка проекта. Обогатительная фабрика по переработке полиметаллических руд месторождения «Нойон-Тологой» с объектами вспомогательного назначения», технологическая схема процесса обогащения полиметаллических руд Юго-Восточного участка месторождения Нойон-Тологой включает в себя межплощадочное транспортирование сырой руды с рудного склада промплощадки подземного рудника (Юго-Восточный участок):

Подраздел 7 «Технологические решения». Раздел 5 «Сведения об инженерном оборудовании, сетях инженерно-технических мероприятий, содержание технологических решений»: Переработка на обогатительной фабрике будет осуществляться из добываемой подземным способом руды на базе месторождения «Нойон-Тологой» (Юго-Восточный участок);

Подпункт 2.3.1 «Подготовительные процессы», Пункт 2.3 «Технологическая схема переработки руды», Подраздел 7, Раздел 5: Исходная руда (добываемая подземным способом на участке Юго-Восточный) доставляется автотранспортом в приемный бункер дробильного корпуса.

Из изложенного следует, как верно отмечено судом первой инстанции, что цеховая себестоимость по обогатительной фабрике - это себестоимость переработки (обогащения) руды в рамках проектных решений. Все затраты по транспортированию сырой руды, приобретаемой со склада руды Юго-Восточного участка, ложатся на Обогатительную фабрику.

Факт выгрузки руды вагонетками на перегрузочную площадку, ее накопление там и последующая перевозка ИП Жидко до склада фабрики  налоговым органом не опровергнут. 

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что налоговый орган ошибочно признает склад обогатительной фабрики складом готовой продукции Юго-Восточного участка. Рудный склад (Юго-Восточного участка) и склад руды обогатительной фабрики - это отдельные площадки, предусмотренные соответствующими проектами. Кроме того, налоговый орган ошибочно заявляет, что общество определяет объем добытой руды по данным взвешивания транспорта ИП Жидко. В действительности, Общество отражает данные о количество добытого ископаемого по данным геологических измерений. В связи с чем, вывод инспекции о том, что доставка руды до склада готовой продукции предусмотрена технически проектом разработки месторождения ПИ на стадии добычи, что подтверждает правомерность включения расходов на транспортировку горной массы до склада руды при оценке стоимости добытого ПИ, не соответствует действительности.

Относительно доначислений по налогу на имущество суд пришел к следующим правильным выводам.

Из решения инспекции следует, что обществом в проверяемом периоде 2012-2014 гг. не учитывались в качестве объектов  налогообложения налогом на имущество организаций  объекты, построенные на Юго–Восточном участке месторождения  «Нойон – Тологой», в том числе:  здание  подъемной машины  ствола «Вспомогательный», здание подъемной машины ствола  «Главный», ствол «вспомогательный»  (вентиляционный канал), Юго-Восточный участок горно-добывающее предприятие. Также проверкой установлено, что на месторождении Нойон-Тологой построена обогатительная фабрика, состоящая из комплекса зданий. В 2014 году ООО «Байкалруд» из полученной руды на обогатительной фабрике производило концентрат свинца и концентрат цинка. Данные объекты с начала эксплуатации не были учтены как объекты основных средств.

Согласно п. 1 ст. 373 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 Кодекса.

Статьей 374 НК РФ установлено, что объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 (и 378.2 в редакции  Федерального закона от 02.04.2014 N 52-ФЗ) настоящего Кодекса.

Порядок учета организацией объектов основных средств регулируется приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (далее - ПБУ 6/01).

В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты (п. 5 ПБУ 6/01).

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно (п. 6 ПБУ 6/01).

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01).

Согласно п. 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования; суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; таможенные пошлины и таможенные сборы; невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных ПБУ 6/01 и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01).

Согласно п. 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено ПБУ 6/01. 

Таким образом, объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и, соответственно, включается в налоговую базу по налогу на имущество после того, как он приведен в состояние, пригодное для использования, то есть произведены все затраты, связанные с приобретением (строительством, созданием) и приведением его в состояние готовности к эксплуатации (независимо от ввода его в эксплуатацию).

Как правильно установлено судом первой инстанции, основным видом деятельности ООО «Байкалруд» является добыча руд цветных металлов (т. 3 л.д. 20).

Общество производит разведку и добычу полиметаллических руд на месторождении Нойон-Тологой на территории Александрово-Заводского района Забайкальского края по лицензии от 29.07.2005 № ЧИТ 13255 БЭ, действующей до 01.08.2030 (т. 12 л.д. 80-81).

Юго-Восточный участок является частью полиметаллического месторождения «Нойон-Тологой», расположенного на территории Александрово-Заводского района Забайкальского края. Для разработки Юго-Восточного участка имеется проектная документация «Горнодобывающее предприятие на базе месторождения «Нойон-Тологой» (Юго-Восточный участок)» в рамках объекта капитального строительства, получившая положительное заключение государственной экспертизы от 20.06.2011 № 608-11/ГГЭ-7147/15. Проектная документация согласована протоколом заседания ТКР-ТПИ Забайкалнедра от 27.01.2012 № 1/12 (т. 2 л.д. 51-60).

В п. 2.2 Проектной документации «Горнодобывающее предприятие на базе месторождения «Нойон-Тологой» (Юго-Восточный участок)» указано, что согласно Протоколу № 839 заседания ТКЗ Забайкалнедра от 19.12.2008 государственной экспертизы материалов «Отчета по результатам дооценки Юго-Восточного участка полиметаллического месторождения Нойон-Тологой» недропользователю рекомендовано продолжить разведку месторождения с опытно-промышленными работами в течение 3-х лет (т. 50 л.д. 4-5).

В соответствии с отчетом ООО «Байкалруд» о выполнении лицензионного соглашения в 2013 году налогоплательщиком добыто 88, 252 тыс. тонн свинцово-цинковой руды, из них 7 479,74 тонны руды вывезено в КНР (т. 2 л.д. 52). Согласно пояснительной записке к отчетному балансу запасов полезных ископаемых полиметаллического месторождения Нойон-Тологой в 2013 году ООО «Байкалруд» приступило к добычным работам по проектной документации на объекте: «Горнодобывающее предприятие на базе месторождения «Нойон-Тологой» (Юго-Восточный участок)» (т. 2 л.д. 53-54).

В соответствии с отчетом ООО «Байкалруд» о выполнении лицензионного соглашения в 2014 году налогоплательщиком добыто 270,029 тыс. тонн свинцово-цинковой руды. 

Для осуществления всего рабочего процесса Обществом на Юго-Восточном участке месторождения «Нойон-Тологой» основной промплощадки спроектированы и построены здания и сооружения. Данный факт подтверждает заместитель директора ООО «Байкалруд» ФИО10 (протокол допроса свидетеля от 19.07.2016 № 2.6-26/49 - т. 2 л.д 33-36), начальник участка геологоразведочных работ ООО «Байкалруд» ФИО11 (протокол допроса свидетеля от 31.10.2016 № 2.6-26/77).

Затраты на строительство учтены Обществом в бухгалтерском учете по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы»  (субсчет 08.03 «Строительство объектов основных средств»). Счет 08.03 формировался в ООО «Байкалруд» в корреспонденции с бухгалтерскими счетами 10, 60, 69, 70, 76, 97 (на диске). 

В 2012-2014 годах на основании оборотно-сальдовой ведомости по счету 08.03 и карточки счета 08.03 производится списание материальных расходов со счетов 10, 70, 69, 60, 76 на строительство объектов (основных средств), в том числе на объекты: здание подъемной машины ствола «Вспомогательный», здание подъемной машины ствола «Главный», ствол «вспомогательный» (вентиляционный канал), Юго-Восточный участок горно-добывающее предприятие (на диске). 

Для подтверждения фактов произведенного строительства объектов (основных средств) на месторождении «Нойон-Тологой» в ходе выездной налоговой проверки в соответствии со ст. 92 НК РФ проведен осмотр территории, помещений, документов, предметов ООО «Байкалруд» по адресу: Забайкальский край, Александрово–Заводский район, с. Бутунтай, месторождение Нойон-Тологой, с привлечением специалистов Забайкальского Управления Ростехнадзора,  Управления Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека по Забайкальскому краю (протокол от 28.06.2016 № 2.6-26/17) (т. 53 л.д. 2-91). 

В результате осмотра, проведенного с применением технических средств – видеокамеры,  установлено, что Юго-Восточный участок разрабатывается четырьмя наклонными стволами, на поверхности участка расположен комплекс вспомогательных зданий и сооружений. Для обеспечения жизнедеятельности участка построены следующие здания и сооружения: здание модульной котельной на твердом топливе, склад материальных ценностей (с правой стороны материального склада находится здание для хранения горюче-смазочных материалов), здания общежития для проживания работающего персонала в количестве 5 объектов, административное здание, здание весовой с установленными пьезоэлектрическими весами до 50 тонн, здание насосной станции для подачи шахтных вод на фабрику, на территории находится построенное ранее здание, в настоящее время используется для временного хранения кислородных баллонов и шлангов.

Из представленных материалов следует, что между ОАО «Иргиредмет» (Исполнитель) и ООО «Байкалруд» (Заказчик) заключены и исполнены договоры от 27.03.2012 № 533/ИАЦ-12, от 11.03.2013 № 881/ИАЦ-13, от 19.03.2014 № 255/ИАЦ-14 (т. 16 л.д. 48-50, 73, т. 12 л.д. 46-51, 5263), согласно которым Исполнитель обязуется оказать научно-технические услуги по оформлению и выдаче сертификатов химического состава в части содержания золота и серебра в цинковой руде, свинцовом и цинковом концентратах. Сертификат удостоверяет, что для проводимых испытаний бралась объединенная проба продукции руда цинковая  из общего объема добытой руды на Юго-Восточном участке месторождения «Нойон-Тологой» (сертификаты – т. 16 л.д. 60, 63, 65, 68, 72). В актах отбора проб (от 28.03.2012, от 08.05.2013) указано наименование продукции, размер партии, от которой производился отбор в тоннах, результат наружного осмотра партии (состояние маркировки, упаковка), дата выработки, количество отобранных образцов. Результат наружного осмотра партии (состояние упаковки, сортировки) в указанных выше актах отбора пробы: руда складирована на рудном складе, представлена средне-однородной по составу рудной массой, размер обломков до 300 мм. 

На основании сертификатов химического состава ООО «Байкалруд» получены разовые лицензии для экспорта продукции в КНР (т. 11 л.д. 6-8, т. 12 л.д. 107, 108, 113, т. 16 л.д 58, 61, 64, 67). В 2012-2013 годах реализация добытой руды производилась в КНР в адрес покупателей Горная компания с ограниченной ответственностью «Баоцзинь», ООО Горная компания «Чэн Чэн» (контракт от 27.03.2012 № BR-2012-04 – т. 14 л.д. 133-142, контракт от 17.05.2011 № BR2011-03 – т. 14 л.д. 143-148). Обществом  от реализации свинцово–цинковой руды получен доход в 2012 году в сумме 193 060 461 руб., в 2013 году в сумме 17 573 766 руб., что подтверждается декларациями на товары в режиме экспорта, налоговыми декларациями по налогу на прибыль организаций за 2012-2013 годы, расчетами по налогу и карточками счета 90.01 (доходы от реализации).

Указанные выше обстоятельства установлены судом первой инстанции по материалам дела правильно, таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованным выводам о том, что в проверяемом периоде все построенные объекты на Юго-Восточном участке месторождения «Нойон-Тологой» эксплуатировались ООО «Байкалруд».

Доводы общества, приведенные и апелляционному суду, о том, что спорные объекты не были введены в эксплуатацию, поскольку в спорные периоды (2013-2014 гг.) специалисты Ростехнадзора неоднократно проверяли Юго-Восточный участок месторождения и выявили ряд несоответствий проектной документации и нарушений обязательных норм (акты проверки государственного контроля (надзора), органом муниципального контроля юридического лица, индивидуального предпринимателя) Забайкальского управления Ростехнадзора от 09.04.2013 № 29/05-02-2013, 18.04.2013 № 31/05-02-2013, от  21.06.2013 № 54/05-01-2013, от 14.08.2014 № 48/05-01-2014) (т. 2 л.д. 5-14), обоснованно были отклонены судом первой инстанции, поскольку поскольку Ростехнадзор на постоянной основе осуществляет проверки в отношении объектов Общества (т. 41 л.д. 1-158), выявляя нарушения с указанием сроков их устранения. Поскольку объекты используются в предпринимательской деятельности самим налогоплательщиком, от воли которого изначально зависит принятие мер по недопущению и устранению нарушений, то ссылка Общества на невозможность сдачи объектов в эксплуатацию, не обоснована. Налогоплательщик не приводит объективных обстоятельств, которые бы препятствовали вводу в эксплуатацию объектов.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в акте Забайкальского управления Ростехнадзора от 21.06.2013 № 54/0501-2013 отражено, что выявлены факты невыполнения предписаний органов государственного контроля (надзора), органов муниципального контроля: на момент проверки остаются не устранены грубые нарушения требований промышленной безопасности, а также требований Градостроительного кодекса РФ, выявленные в результате проверки, проведенной помощником прокурора Александро-Заводского района с привлечением специалистов Забайкальского управления Росттехнадзора в период с 11 по 13 декабря 2012 года. В акте Забайкальского управления Ростехнадзора от 14.08.2014 № 48/05-01-2014 (т. 41 л.д. 12-14) также отмечено аналогичное нарушение о невыполнении предписаний контролирующего органа. Налогоплательщик ссылается на то, что 28.01.2013 деятельность Юго-Восточного участка была приостановлена (на 90 суток) на основании Постановления об административном правонарушении № 09/05-01-13 юл (т. 2 л.д. 3-4). Однако, данный документ сам по себе не свидетельствует о том, что деятельность в период до приостановления и после не осуществлялась. 

По эпизоду, касающемуся доначислений по налогу на имущество по обогатительной фабрике, судом первой инстанции правильно установлено следующее.

В отношении обогатительной фабрики из материалов проверки следует, что на основании технологического регламента для проектирования обогатительной фабрики по переработке руды месторождения «Нойон-Тологой», выполненного ООО «SGS-Vostok limited» в 2009 году, ЗАО «ТОМС инжиниринг» разработан проект строительства «Обогатительная фабрика по переработке полиметаллических руд месторождения «Нойон-Тологой» с объектами вспомогательного назначения», который имеет положительное заключение государственной экспертизы» от 03.10.2012 № 936 – 12/ГГЭ-7870/15 от 03.10.2012 (т. 7 л.д. 89-103). 

Проект «Корректировка проекта. Обогатительная фабрика по переработке полиметаллических руд месторождения «Нойон-Тологой» с объектами вспомогательного назначения» выполнен ООО «Производственная строительная компания» с учетом факта построенного объекта на момент корректировки (т. 49 л.д. 48-59). 

ООО «Восток ТОМС – проект» в 2015 г. подготовлен технологический регламент на проектирование обогатительной фабрики по переработке полиметаллических руд месторождения Нойон-Тологой с объектами вспомогательного назначения производительностью 1,0 млн. тонн в год (т. 7 л.д. 3088). В данном регламенте в заключении указано, что анализ пуско-наладочных работ, выполненных в 2014 году показал, что построенная для выпуска трех концентратов фабрика производительностью 600 000 тонн в год при выпуске двух концентратов может перерабатывать до 1 млн тонн руды. Фактически построенная обогатительная фабрика на этапе ввода в эксплуатацию требует модернизации. Поэтому регламент, составленный «SGS – Vostok limited» для проекта фабрики производительностью 600 тыс. тонн руды в год, остается актуален в части, не затронутой настоящими дополнительными исследованиями и перерасчетом производительности на новые условия переработки руды.

Получаемой продукцией горного производства с 2014 года является концентрат свинцовый и концентрат цинковый. Поставки готовой продукции концентрат свинцовый и концентрат цинковый в таможенном режиме экспорта фактически осуществлялись в адрес покупателя Горная компания с ограниченной ответственностью «Баоцзинь» (КНР) автотранспортом, данный факт подтверждается контрактом, декларациями на товары в режиме экспорта, международными транспортными накладными и счетами-фактурами, выставленными ООО «Байкалруд» в адрес покупателя, начиная с 26.08.2014 (т. 26 л.д. 34-35, т. 45, л.д. 105-115).  В  2014 году от реализации свинцово-цинкового концентрата Обществом  получен доход в сумме 178 064 760 руб. Данный факт подтверждается декларациями на товары в режиме экспорта, налоговыми декларациями по налогу на прибыль организаций за 2014 год (т. 48 л.д. 21-32), оборотно-сальдовой ведомостью, карточками счета 90.01 (доходы от реализации).

ООО «Байкалруд» в 2015 году получил доход от реализации концентрата и свинца в сумме 1 976 452 161 руб. Данные о полученном доходе заявлены налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 г. представленной в налоговый орган по месту регистрации 02.06.2017 № 9883211 (т. 45 л.д. 2-37). По строке 2010 декларации по налогу на прибыль (доходы от реализации) отражены в сумме 1 976 452 161 руб. Полученный доход подтверждается отчетом по проводкам за 2015 г. (расширенной карточкой счета 90.01 за 2015, где указано, что производится реализация товаров (концентрат свинцово- цинковый) в адрес покупателей в Китайскую народную республику. Также полученный доход подтверждается представленной в налоговый орган таблицей расчетов по налогу на прибыль  к налоговым декларациям за 2015 год. 

ООО«Байкалруд» в 2016 году получил доход от реализации концентрата и свинца в сумме 1 637 430 690 руб. данные о полученном доходе заявлены налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016г. представленной в налоговый орган по месту регистрации 30.10.2017 № 10186093 (т. 45 л.д. 38-73). По строке 2010 декларации по налогу на прибыль (доходы от реализации) отражены в сумме 1 637 430 690 руб. Полученный доход подтверждается отчетом по проводкам за 2016 г. (расширенной карточкой счета 90.01 за 2016) где указано, что производится реализация товаров (концентрат свинцово- цинковый) в адрес покупателей в Китайскую народную республику. Также полученный доход подтверждается представленной в налоговый орган таблицей расчетов по налогу на прибыль  к налоговым декларациям за 2016 г. 

Поставленная Обществом в КНР готовая продукция (концентрат свинцовый и концентрат цинковый) перерабатывалась на металлургических заводах компании «CenterAsiaSilver» - учредителя ООО «Байкалруд» в 2014 году в соответствии с контрактом от 01.08.2013 № К 01 (т. 26 л.д. 34-35).

Из проведенного анализа документов, представленных Обществом по требованию от 21.10.2016 № 2.6-26/102, установлено, что потребляемая электрическая энергия на участках ООО «Байкалруд» месторождения «Нойон-Тологой» увеличивалась в 2014 году в сравнении с 2013 годом.

Для технологии переработки руды на обогатительной фабрике предусмотрено использование реагентов. Приобретение химических реагентов у контрагентов ООО Производственное объединение «УфаХимПроект», ООО «Альбион групп МСК» подтверждается документами, представленными Обществом по требованиям Инспекции о представлении документов (информации).  Приобретенные реагенты списываются на склад по первичным документам. Со склада в производство по требованиям - накладным списываются реагенты, указанные в обжалуемом решении, что подтверждается представленными Обществом актами списания химических реагентов на обогатительную фабрику для приготовления концентрата свинцового и цинкового с мая 2014 года, карточкой счета 20.01 «Основное производство» за 2014 год (т. 38 л.д. 3-20, 83-115). Перечень используемых химических реагентов подтверждает начальник обогатительной фабрики ФИО8 (протокол допроса от 28.10.2016 № 2.6-26/68 – т. 2 л.д. 15-18), заместитель генерального директора ФИО10 (протокол допроса от 02.11.2016 № 2.6-26/82.

По требованию о представлении документов (информации) от 28.10.2016 № 2.6-26/113 Обществом представлены договоры (с приложениями) с Тайчжоуской промышленной компанией «Хуатянь» (КНР) на поставку оборудования (технологических линий) для выпуска концентрата свинцового и цинкового и работы всех технологических процессов на обогатительной фабрике, разрешения на применение данного оборудования, выданного Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору в РФ, а также заключения экспертизы промышленной безопасности комплекса обогатительного оборудования, проведенной Автономной некоммерческой организацией «Забайкальский горно–технический центр», акты индивидуального испытания оборудования и протоколы контрольной работы (т. 26 л.д. 35-72).

По требованию о предоставлении документов (информации) от 05.07.2016 № 2.6-26/69  Обществом представлены приказ от 27.12.2013 об утверждении штатного расписания на 2014 год, штатное расписание от 22.12.2013 № 1, в котором указаны структурные подразделения ООО «Байкалруд», должности работников, количество штатных единиц и суммы выплат по контракту. В штатном расписании указано структурное подразделение «Обогатительная фабрика», перечень должностей с численностью и общая штатная численность 137 человек. Обществом представлен список сотрудников, работающих на обогатительной фабрике ООО «Байкалруд», с указанием Ф.И.О., табельного номера, подразделения, должности, даты принятия и увольнения, из которого следует, что наибольшее количество сотрудников на участок «Обогатительная фабрика» приняты в мае 2014 года и работали до конца 2014 года (т. 7 л.д. 118-149).

Инспекцией представлены в материалы дела информация и документы (в т.ч. численность, список сотрудников за период 2014-2017 гг. по подразделению Обогатительная фабрика, Юго-Восточный участок, список приказов о приеме, штатное расписание, реестры сведений о доходах) (т. 42 л.д. 1-198), которые свидетельствуют, что на спорных объектах Общества имелись работники (Обогатительная фабрика: 2014 г. – 218 чел., 2015 г. – 273 чел., 2016 г. – 177 чел., 2017 г. – 139 чел.; Юго-Восточный участок: 2014 г. -169 чел., 2015 г. – 215 чел., 2016 г. 148 чел., 2017 г. - 124 чел.).

Истребованные у индивидуального предпринимателя ФИО12 документы подтверждают выполнение работ по строительству ограждающей дамбы «Хвостохранилище» (т. 38 л.д. 137-147, т. 48 л.д. 84-94). В рамках проверки проведен допрос ИП ФИО12 (протокол допроса от 12.08.2016 № 988). Из протокола допроса следует, что строительство хвостохранилища ИП ФИО13 окончено в 2014 году. 

По требованию о представлении документов (информации) от 20.06.2016 № 2.6-26/61 Обществом представлены документы (информация) за 2012-2014 годы по контрагенту ООО «Производственная строительная компания», из анализа которых установлено, что ООО «Производственная строительная компания»  осуществлялось строительство объектов общежития, обогатительной фабрики (т. 40 л.д. 1-92, т. 38 л.д. 23-82).

Для подтверждения фактов произведенного строительства объектов (основных средств) на месторождении «Нойон-Тологой» в ходе выездной налоговой проверки проведен осмотр территории по адресу: Забайкальский край, Александрово–Заводский район, с. Бутунтай, месторождение Нойон-Тологой (протокол от 28.06.2016 № 2.6-26/17 – т. 53. л.д. 2-91).  На момент проведения осмотра обогатительная фабрика была в рабочем процессе. Все механизмы обогатительной фабрики работали от начала процесса и до выпуска концентрата цинкового и свинцового. 

Инспекцией в ходе проверки проведены допросы сотрудников ООО «Байкалруд», имеющих непосредственное отношение к обогатительной фабрике, построенной на месторождении «Нойон-Тологой». В частности, начальник обогатительной фабрики ФИО8 указал, что 12.05.2014 осуществлен запуск обогатительной фабрики, построенной на месторождении «Нойон-Тологой» на основании приказа генерального директора от 27.04.2014 № 8-ПНР и № 8но. ФИО8 пояснил, что срок использования объектов, построенных на обогатительной фабрике, в том числе вспомогательных объектов - 12 лет с момента сдачи в эксплуатацию при производительности 600 тыс. тонн руды в год (протокол от 28.10.2016 № 2.6-26/68 – т. 2 л.д. 1518). Мастер обогатительной фабрики ФИО14 пояснила, что построенные вспомогательные объекты, в том числе хвостохранилище, предназначены и участвуют в процессе производства продукции концентрата свинца и цинка и являются накопителем сбросов с фабрики. Все объекты, в том числе хвостохранилище, предназначены для производства товарной продукции и приносят доход ООО «Байкалруд» (протоколы допроса от 31.10.2016 № 2.6-26/75, от 31.10.2016 № 2.6-26/76). Инспектор отдела кадров ФИО15 пояснила, что работники ООО «Байкалруд» работают вахтовым методом и проживают на территории строящихся и работающих производственных объектов (протокол допроса от 31.10.2016 № 2.626/78 – т. 2 л.д. 22-24). Бухгалтер участка ООО «Байкалруд» ФИО16 указала, что работники ООО «Байкалруд» на месторождении «Нойон-Тологой» во время выполнения работ по добыче руды свинцово–цинковой и ее переработке на обогатительной фабрике проживают в общежитиях для рабочих на 3 (трех) участках: 1. Юго–Западный участок; 2. Юго–Восточный участок; 3. Обогатительная фабрика (протокол допроса от 31.10.2016 № 2.626/71). 

По требованию от 21.10.2016 № 2.6-26/100 начальник обогатительной фабрики ФИО8 представил письменные пояснения, в которых, в частности, указано, что реализация свинцового и цинкового концентрата осуществлялось за пределы Российской Федерации с августа 2014 года Горной компании  «Баоцзинь», ООО «Иньхуэй драгоценные металлы». (т. 38 л.д. 116-121)

В представленных материалах дела содержатся документы, из которых следует, что ООО «Байкалруд» была привлечена (как независимая) Научно-техническая компания с ограниченной ответственностью «Чжэнкэ Юньтэн» по договору от 01.02.2015 б/н на выполнение комплекса работ по подготовке заключения о техническом перевооружении объекта «Обогатительная фабрика по переработке полиметаллических руд месторождения «Нойон-Тологой» (т. 48 л.д. 138139). В марте 2015 года Пекинской технологической компанией с ограниченной ответственностью «Чжэнкэ Юньтэн» подготовлен  эскизный проект и исследование работ по увеличению производительности и проведению технологических модернизаций обогатительной фабрики (т. 39 л.д. 9599). В данном проекте изложена цель, согласно которой компания-собственник поручает Пекинской технологической компания с ограниченной ответственностью «Чжэнкэ Юньтэн» разработать план по увеличению производительности и проведению технологической модернизации данной обогатительной фабрики. В п 2.1.5 проекта указано, что во второй половине 2013 года строительство было завершено, и обогатительная фабрика и вспомогательные объекты введены в эксплуатацию. На стр.30 проекта приведена таблица № 2-2 «Производственные показатели после введения обогатительной фабрики в эксплуатацию», из данных показателей установлено, что обогатительная фабрика работала и производила свинцовый и цинковый концентрат в следующие периоды: октябрь-декабрь 2013 года, май-ноябрь 2014 года. 

Указанные выше обстоятельства по материалам дела судом первой инстанции установлены верно, оценив их, суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам о том, что обогатительная фабрика на месторождении «Нойон-Тологой» работала, выпускала и налогоплательщик реализовывал свинцовый и цинковый концентраты, начиная с августа 2014 года. Все проводимые работы и проектные изыскания были направлены ООО «Байкалруд» на модернизацию обогатительной фабрики и ее процессы, а также на увеличение переработки руды с 600 тыс. тонн до 1 млн. тонн руды в год. 

Так, ОАО «Иргиредмет» оформлялись и выдавались сертификаты химического состава в части содержания золота и серебра, в т.ч. в свинцовом и цинковом концентратах. Сертификат удостоверяет, что для проводимых испытаний бралась объединенная проба продукции концентрат цинковый (свинцовый) из общего произведенного концентрата на обогатительной фабрике (т. 16 л.д. 60, 63, 65, 69, 72). В актах отбора проб от 18.03.2014 указано наименование продукции (концентрат свинцовый и цинковый), размер партии, от которой производился отбор (в тоннах), дата выработки (с 01.01.2014 по 15.03.2014). 

В отношении довода заявителя, приведенного и апелляционному суду,  о том, что в 2014 г. был получен некондиционный цинковый концентрат, не отвечающий требованиям ГОСТ Р 54922-2012 по содержанию вредной примеси – мышьяка, что подтверждается проведенным анализом независимой аккредитованной лаборатории ИЛЦ ОАО «Иргиредмет», суд первой инстанции правильно указал следующее, в материалах дела содержатся письма Минфина России от 07.06.2011 № 11-13-12/766 (т. 2 л.д. 2), от 19.05.2014 № 11-13-26/23541, от 19.05.2014 № 11-13-26/23542 (т. 11 л.д. 11-12), письма Минпромторга России от 21.05.2014 № ЦС-7178/05, от 23.05.2014 № ЦС-7350/05 (т. 11 л.д. 9-10) об экономической целесообразности промышленного извлечения драгоценных металлов из цинковой руды, из свинцового и цинкового концентратов.

Для подтверждения фактов отправки ООО «Байкалруд» некондиционного цинкового концентрата в режиме экспорта в КНР налоговым органом у Общества истребованы документы о возврате некондиционного концентрата свинца и цинка и документы по возврату денежных средств по расчетам за поставленный на экспорт товар в КНР (требование от 23.03.2017  № 2.626/11). В ответ ООО «Байкалруд» представлены письменные пояснения (вх. № 03066 от 10.04.2017) о том, что  условиями заключенного контракта возврат опытных партий концентратов свинца не предусматривается, запрашиваемых документов не существует. 

В рамках проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом допрошен начальник обогатительной фабрики ФИО8, который  указал, что обогатительная фабрика на месторождении «Нойон-Тологой» начала работу с мая 2014 года (протокол допроса от 12.04.2017 № 2.6-26/21).

Довод налогоплательщика о том, что Забайкальским управлением Ростехнадзора в приемке обогатительной фабрики было отказано, как правильно укаызвет суд первой инстанции,  не находит документального подтверждения. Обзорная записка по вводу в эксплуатацию ОФ «Нойон-Тологой» от 22.04.2015 № 23/04-15 ООО «Производственно-Строительная Компания» (т. 39 л.д. 1315), ответ Ростехнадзора от 24.08.2018 № 5826/08-15 (т. 49 л.д. 109) не свидетельствуют о невозможности ввода в эксплуатацию фабрики, наличии для этого каких-либо препятствий, не зависящих от воли Общества. 

По требованию о представлении документов (информации) от 20.06.2016 № 2.6-26/61 (т. 38 л.д. 21-22) Обществом по реестру (т. 38 л.д.23-24) представлены документы (информация) за 2012-2014 годы по контрагенту ООО «Производственная строительная компания», из анализа которых установлено, что ООО «Производственная строительная компания»  осуществлялось строительство объектов общежития, обогатительной фабрики.

Согласно представленному договору № 01/ПСК 06/12 от 14.06.2012 (т. 38 л.д. 25-28) Подрядчик (ООО «Производственно-Строительная компания») обязуется выполнить строительство общежития для временного проживания работников. Начало работ: 5 августа 2012 года, окончание – 5 августа 2013 года. Цена договора – 3 025 000 руб., в т.ч. НДС. Имеется акт о приемке выполненных работ от 22.12.2012 № 1 на сумму 2 933 500 руб.

Согласно представленному договору № 07/21 ПСК 03/13 от 20.03.2013 (т. 38 л.д. 78-82) общестроительные и монтажные работы на обогатительной фабрике для Заказчика (ООО «Байкалруд»)  выполняются силами ООО «Производственно-Строительная компания».

Пунктом 1.3 предусмотрено, что подрядчик обязуется подготовить необходимую документацию для сдачи объекта и ввода в эксплуатацию. Подписать во всех государственных и надзорных органах от имени ООО «Байкалруд» разрешение на эксплуатацию объекта: «Месторождение «Нойон-Тологой» Обогатительная фабрика по переработке полиметаллических руд с объектами вспомогательного назначения». В соответствии с п. 1.4 договора начало работ: 1 апреля 2013 года, окончание 30 ноября 2013 года. 

 Согласно представленному договору № 08/21 ПСК 06/13 от 18.06.2013 (т. 38 л.д. 29-32) Подрядчик (ООО «Производственно-Строительная компания») обязуется разработать проектную документацию стадии «П» и «Р», получить от имени Заказчика положительное заключение Главгосэкспертизы с учетом всех изменений проекта, подготовить приемо-сдаточную документацию, необходимую для ввода в эксплуатацию и подписать во всех государственных и надзорных органах от имени ООО «Байкалруд» разрешение на эксплуатацию объекта: «Месторождение «Нойон-Тологой» Обогатительная фабрика по переработке полиметаллических руд с объектами вспомогательного назначения». Срок выполнения работ по договору 120 календарных дней от даты поступления авансового платежа и получения им от заказчика необходимых для выполнения работы исходных данных. 

В пункте 1.4 Задания на проектирование «Разработка проектной документации «Корректировка проекта. Обогатительная фабрика по переработке полиметаллических руд месторождения «Нойон-Тологой» с объектами вспомогательного назначения» (Приложение № 1 к договору) (т. 38 л.д. 33-44) указана цель выполнения корректировки проектной документации – внесение корректировочных изменений в основные технические решения действующего проекта с целью улучшения технико-экономических показателей. Вид строительства – новое строительство (п. 1.11 Задания). 

В задании (раздел 2) указаны исходные данные для проектирования:

- Заданная мощность предприятия – мощность обогатительной фабрики – 600 тыс. тонн в год сырой руды месторождения Нойон-Тологой (п. 2.7);

- Режим работы обогатительной фабрики – круглогодичный, 365 дней в году в две смены по 12 час (п. 2.18).

Также имеется Справка о внесенных изменениях в проектную документацию, утвержденная генеральными директорами ООО «Байкалруд» и ООО «ПСК», согласно которой, по результатам внесенных изменений в проектные решения удалось получить следующие технико-экономические результаты (т. 38 л.д. 45-49):

1. Значительно сократились объемы земляных работ (выемка на 37%, насыпь на 75%);

2. Значительно снижен расход ГСМ в связи с переходом на новый источник электроснабжения (подключение к ПС 11 кВ Бутунтай);

3. Снижена энергоемкость основного технологического оборудования, (переведено с высоковольтного 6.0 кВ на низковольтное 0,4 кВ);

4. Принята более рациональная схема обогащения руды с получением двух товарных концентратов без изменения извлечения и потерь полезных компонентов;

5. Уменьшилось количество основного технологического оборудования;

6. Уменьшилось воздействие на окружающую среду.

 Согласно представленному договору б/н от 27.10.2013 (т. 40 л.д. 34-54) Подрядчик (ООО «ПСК») обязуется разработать проектную документацию по объекту «Обогатительная фабрика по переработке полиметаллических руд месторождения «Нойон-Тологой» с объектами вспомогательного значения». 

В пункте 1.4 Задания на проектирование «Разработка проектной документации «Корректировка проекта. Обогатительная фабрика по переработке полиметаллических руд месторождения «Нойон-Тологой» с объектами вспомогательного назначения» (Приложение № 1 к договору № 001 от 15.10.2013) указана цель выполнения корректировки проектной документации – внесение корректировочных изменений в основные технические решения действующего проекта с целью улучшения технико-экономических показателей. Вид строительства – новое строительство (п. 1.11 Задания). 

В задании (раздел 2) указаны исходные данные для проектирования:

- Заданная мощность предприятия – мощность обогатительной фабрики – 600 тыс. тонн в год сырой руды месторождения Нойон-Тологой (п. 2.7);

- Режим работы обогатительной фабрики – круглогодичный, 365 дней в году в две смены по 12 час (п. 2.18).

В отношении довода заявителя о том, что в 2014-2015 гг. на спорных объектах имущества проводились работы, в связи с чем не сформирована первоначальная стоимость имущества,  и представленных в подтверждение договоров подряда, счетов-фактур и иных документов (т. 48 л.д. 5-20, л.д. 50-155, т. 49 л.д. 1-45), суд первой инстанции также правильно указал, что из документов следует, что на объектах обогатительной фабрики проводились монтаж и пусконаладка системы внутреннего пожаротушения, пожарной и охранной сигнализации, монтаж наружных сетей, сети телефонизации, устройство системы вентиляции, аспирации и дымоудаления, огнезащитная обработка, иные работы. Вышеназванные работы могут быть квалифицированы как достройка, дооборудование или модернизация, которые увеличивают первоначальную стоимость основного средства (в соответствии с п. 14 ПБУ 6/01). Данный довод заявителя не влияет на правомерность начислений, поскольку вопрос о включении объекта в состав основных средств определяется, прежде всего, его экономической сущностью и фактом его готовности к эксплуатации. Из представленных материалов дела следует, что корректировка проектной документации связана с модернизацией обогатительной фабрики, при этом, отсутствуют доказательства, подтверждающие наличие не зависящих от воли налогоплательщика препятствий ввода в эксплуатацию спорных объектов. Кроме того, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию лишь подтверждает, что объект соответствует проекту и отвечает строительным нормам. Наличие или отсутствие такого разрешения само по себе не влияет на налоговые последствия. Суд полагает значимым то обстоятельство, что спорные объекты приносят экономическую выгоду, поскольку фактически используются по назначению и от реализации руды, концентрата налогоплательщик получает доход (прибыль) в течение длительного периода. Более того, бездействие Общества, выразившееся в неформировании первоначальной стоимости объекта и непостановке его на учет в качестве объекта основных средств, может рассматриваться как способ ухода от исполнения обязанности по учету и налогообложению спорного имущества. 

Доводы общества о том, что судом первой инстанции необоснованно не учитываются пояснения работников общества ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, отклоняются апелляционным судом, поскольку судом первой инстанции показания свидетелей оцениваются наряду с иными доказательствами, поэтому часть показаний свидетелей не принята, как противоречащая иным объективным доказательствам по делу.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что установленные налоговым органом обстоятельства подтверждают работу обогатительной фабрики и подразделения «Юго-Восточный», построенных на месторождении «Нойон – Тологой», выпуск многокомпонентной руды в 2012-2013 годах, ее реализацию в КНР в 2012-2013 годах, выпуск концентрата свинцового и концентрата цинкового, его реализацию в КНР с августа 2014 года, поэтому в удовлетворении требований по данному эпизоду следует отказать.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Апелляционный суд отмечает, что все существенные доводы судом первой инстанции оценены, им доводы общества, как и доводы налоговых органов, не игнорировались, а получили с его стороны надлежащую оценку, иные доводы признаются не влияющими на результаты рассмотрения дела при установленных обстоятельствах и имеющемся правовом регулировании.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части и удовлетворения апелляционных жалоб.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, 

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 07 марта 2019 года по делу № А78-182/2018 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

ПредседательствующийЕ.О.Никифорюк

Судьи Д.В.Басаев 

В.Л.Каминский