АРБИТРАЖНЫЙ СУД ОРЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А48-9309/2025

г. Орел

5 марта 2026 года

Резолютивная часть решения объявлена 02.03.2026.

Полный текст решения изготовлен 05.03.2026.

Арбитражный суд Орловской области в составе судьи Карасева В.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Жирковой Т.Ю., рассмотрев в открытом судебной заседании заявление общества с ограниченной ответственностью «Северпром» (302028, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Орловской области (302030, 

<

...>, ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) о признании недействительными решений от 21.01.2024 № 8887, от 23.01.2025 № 504, от 23.01.2025 № 505, от 23.01.2025 № 506, от 23.01.2025 № 507, от 23.01.2025 № 510, от 23.01.2025 № 512, от 23.01.2025 № 514, от 23.01.2025 № 515 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений,

при участии в деле в качестве заинтересованного лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора общества с ограниченной ответственностью «АвтоРегионТорг» (248000, 

<

...>, кабинет 11, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

при участии:

от заявителя – представитель ФИО1 (доверенность от 10.11.2023 года, диплом, паспорт);

от ответчика – представители ФИО2 (доверенность №20 от 25.08.2025 года, диплом, паспорт), ФИО3 (доверенность № 22 от 04.09.2025 года, диплом, паспорт), ФИО4 (доверенность №22 от 04.12.2025 года, паспорт),

от заинтересованного лица – представитель не явился, извещен надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

Дело рассматривалось 17 февраля 2026 года. В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) в судебном заседании объявлялся перерыв до 14 час. 10 мин. 2 марта 2026. После окончания перерыва судебное заседание продолжено.

Общество с ограниченной ответственностью «Северпром» (далее – заявитель, ООО «Северпром») обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Орловской области (далее – ответчик, УФНС по Орловской области, налоговый орган) о признании недействительными решений от 21.01.2024 № 8887, от 23.01.2025 № 504, от 23.01.2025 № 505, от 23.01.2025 № 506, от 23.01.2025 № 507, от 23.01.2025 № 510, от 23.01.2025 № 512, от 23.01.2025 № 514, от 23.01.2025 № 515 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Определением суда от 09.12.2025 к участию в дело в качестве заинтересованного лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью «АвтоРегионТорг» (далее – заинтересованное лицо, ООО «АвтоРегионТорг»).

В судебном заседании представитель заявителя в полном объеме поддержала заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

В судебном заседании представители налогового органа возражали против удовлетворения заявленного требования по основаниям, представленного суду отзыва и дополнений к нему.

В судебное заседание заинтересованное лицо – ООО «АвтоРегионТорг» представителя не направило. Судом надлежащим образом извещено. В материалы дела представлен отзыв, в котором ООО «АвтоРегионТорг» считает оспоренные решения незаконными, а требования ООО «Северпром» подлежащими удовлетворению. Также просил суд дело рассмотреть в его отсутствие.

Арбитражный суд, руководствуясь требованиями статей 121-123, 156, 200 АПК РФ, счел возможным рассмотреть дело в отсутствие заинтересованного лица ООО «АвтоРегионТорг» по имеющимся материалам.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, арбитражный суд установил следующие обстоятельства по делу.

Как следует из материалов дела и установлено судом, что УФНС по Орловской области в порядке статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ) проведены камеральные налоговые проверки налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за периоды с апреля по декабрь 2023 года, представленные ООО «Северпром», по результатам которой составлены акты проверок, дополнения к актам:

- акт от 20.06.2024 № 6794, дополнение к акту от 03.10.2024 № 238 (апрель 2023);

- акт от 03.07.2024 № 7348, дополнение к акту от 17.10.2024 № 247 (май 2023); -акт от 03.07.2024 № 7349, дополнение к акту от 17.10.2024 № 248 (июнь 2023);

- акт от 03.07.2024 № 7350, дополнение к акту от 17.10.2024 № 249 (июль 2023);

- акт от 03.07.2024 № 7351, дополнение к акту от 17.10.2024 № 250 (август 2023);

- акт от 03.07.2024 № 7353, дополнение к акту от 17.10.2024 № 251 (сентябрь 2023);

- акт от 03.07.2024 № 7354, дополнение к акту от 17.10.2024 № 252 (октябрь 2023);

- акт от 03.07.2024 № 7355, дополнение к акту от 17.10.2024 № 253 (ноябрь 2023);

- акт от 03.07.2024 № 7356, дополнение к акту от 17.10.2024 № 254 (декабрь 2023).

В ходе камеральных проверок установлено, что в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 336, ст. 337 НК РФ, п. 3 и п. 4 ст. 338 НК РФ, п. 3 ст. 339 НК РФ, п.п.1 п.1 ст.342 НК РФ ООО «Северпром» допущена неуплата НДПИ за периоды апрель-декабрь 2023 года.

По итогам рассмотрения вышеуказанных актов налоговых проверок, дополнений к актам налоговых проверок, возражений налогоплательщика, налоговым органом приняты решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которые являются предметом настоящего спора:

- №8887 от 21.11.2024, сумма недоимки по НДПИ - 67272 руб., сумма штрафа - 6727 руб. (апрель 2023);

- №504 от 23.01.2025, сумма недоимки по НДПИ - 133641 руб., сумма штрафа 6682 руб. (май 2023);

- №505 от 23.01.2025, сумма недоимки по НДПИ - 130258 руб., сумма штрафа 6513 руб. (июнь 2023);

- №506 от 23.01.2025, сумма недоимки по НДПИ - 127627 руб., сумма штрафа 6381 руб. (июль 2023);

- №507 от 23.01.2025, сумма недоимки по НДПИ - 196848 руб., сумма штрафа 9842 руб. (август 2023);

- №510 от 23.01.2025, сумма недоимки по НДПИ - 187616 руб., сумма штрафа 9381 руб. (сентябрь 2023);

- №512 от 23.01.2025, сумма недоимки по НДПИ - 113003 руб., сумма штрафа 5650 руб. (октябрь 2023);

- №514 от 23.01.2025, сумма недоимки по НДПИ - 7608 руб., сумма штрафа 380 руб. (ноябрь 2023);

- №515 от 23.01.2025, сумма недоимки по НДПИ - 42996 руб., сумма штрафа 2150 руб. (декабрь 2023).

Всего доначислено НДПИ по вышеуказанным решениям – 1 006 869 руб., сумма штрафных санкций – 53 706 руб.

Основанием для доначисления НДПИ за периоды апрель - декабрь 2023, соответствующих сумм штрафа послужил вывод налогового органа о том, что в нарушение статьи 339 НК РФ налогоплательщик в налоговых декларациях по НДПИ за периоды апрель - декабрь 2023 отразил добычу полезного ископаемого в объеме выработанного щебня (код вида добытого полезного ископаемого - 10017), исключив из количества добытого полезного ископаемого неутвержденные фактические потери, занизив при этом налог, на количество данных потерь, указав код вида добытого полезного ископаемого «10006» (известняк), исходя из расчетной стоимости.

Принимая оспариваемые решения налоговый орган, указал, что перерасчет такого показателя, как количество добытого полезного ископаемого, путем исключения из общего объема добытого полезного ископаемого количества отходов, определенных расчетным методом, свидетельствует о применении налогоплательщиком косвенного метода, что противоречит учетной политике ООО «Северпром» и пункту 2 статьи 339 НК РФ. Количество добытого полезного ископаемого ООО «Северпром», согласно ученой политики организации, определяет посредством использования измерительных средств и устройств, то есть в соответствии с требованиями статьи 339 НК РФ - прямым методом определения количества добытого полезного ископаемого. Количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого, а уменьшение количества добытого полезного ископаемого в соответствии со статьей 339 НК РФ возможно только на долю фактических потерь, путем применения к этому количеству налоговой ставки 0%, а также на количество отходов.

Решениями МРИ ФНС России по ЦФО от 21.07.2025 №9951-2025/002962/И, №9951-2025/002967/И, №9951-2025/002968/И, №9951-2025/002970/И, №9951-2025/002969/И, №9951-2025/002963/И, №9951-2025/002965/И, №9951-2025/002964/И, №9951-2025/002966/И, апелляционные жалобы налогоплательщика оставлены без удовлетворения, а решения - без изменения.

ООО «Северпром» не согласившись в указанными решениями, принятыми УФНС по Орловской области, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценив установленные по делу фактические обстоятельства, заслушав мнение лиц, участвующих в деле, допросив свидетеля, исследовав материалы дела, арбитражный суд приходит к выводу, что заявленные требования ООО «Северпром» не подлежат удовлетворению, по следующим основаниям.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу требований ст. 64, 71 и 168 АПК РФ арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, на основании представленных доказательств.

При этом согласно п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Налоговое законодательство в п. 7 ст. 3 НК РФ исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с п. 1 ст. 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (далее в настоящей главе - налогоплательщики) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых (далее в настоящей главе - налог), если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1, пункта 3 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ)

Фактическими потерями полезного ископаемого (за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной) признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

(абзац введен Федеральным законом от 29.05.2002 № 57-ФЗ).

Таким образом, уменьшение количества добытого полезного ископаемого в соответствии со статьей 339 НК РФ возможно только на долю фактических потерь, путем применения к этому количеству налоговой ставки 0%, а также на количество отходов.

Возможность налогоплательщика применить ставку 0 процентов по налогу на добычу полезных ископаемых в отношении нормативных потерь добытых полезных ископаемых предусмотрена подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ.

В соответствии подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче:

1) полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

В целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых, указанных в подпункте 13 пункта 2 статьи 337 настоящего Кодекса, признаются фактические потери драгоценных металлов по данным обязательного учета, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации о драгоценных металлах и драгоценных камнях, возникающие при совершении комплекса операций по добыче таких металлов в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

В случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта (нормативы потерь драгоценных металлов, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем третьим настоящего подпункта), а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Таким образом, в целях главы 26 НК РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. Тем самым данное регулирование позволяет недропользователям не уплачивать указанный налог на количество полезных ископаемых (в пределах установленного норматива), которое было извлечено, но в силу разных обстоятельств (преимущественно производственного характера) утрачено.

Из материалов дела следует, что ООО «Северпром» на основании лицензии на право пользования недрами ОРЛ 00081 ТЭ, выданной Департаментом надзорной и контрольной деятельности Орловской области 10.02.2020 осуществляет разведку и добычу известняков строительных на участке Карповский-3 на территории Орловской области.

В отношении деятельности по добыче и реализации полезных ископаемых общество является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ).

Разработка карьера известняков строительных на месторождении Карпово-3 осуществляется ООО «Северпром», кроме Лицензии на право пользования недрами, также в соответствии с Техническим проектом разработки и рекультивации месторождения Карповское-3 известняков строительных в Орловском районе Орловской области, разработанного ООО «ГеолНерудПроект», шифр 07/2021-ОПЗ.

В соответствии с разделами 2.5, 2.6, 4.3 Технического проекта основным полезным ископаемым на месторождении Карповское-3 является известняк строительный.

Техническим проектом разработки и рекультивации месторождения Карповское-3 предусмотрен следующий комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого:

- Вскрышные работы;

- Добычные работы;

- Транспортировка известняка.

В соответствии с пунктом 10.1 Технического проекта Переработка известняков строительных в карьере не производится, поэтому никакого дополнительного оборудования, кроме добычного и вспомогательного (экскаватор, бульдозер), на территории участка не предусматривается.

Добываемое полезное ископаемое, представленное известняком строительным, вывозится на дробильно-сортировочную фабрику (далее – ДСФ) для дальнейшей переработки (п.4.3 Технического проекта).

Таким образом, переработка известняка строительного на дробильно-сортировочной фабрике (ДСФ) до стадии получения щебня соответствующего ГОСТ 8276-96, Техническим проектом не предусмотрена.

Комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого (известняка строительного) из недр в соответствии с выданной ООО «Северпром» лицензией, а также предусмотренных техническим проектом разработки месторождения «Карпово-3» завершен в карьере на стадии погрузки добытой горной массы экскаваторами в самосвал и вывоза с территории карьера.

В собственности ООО «Северпром» производственное оборудование для переработки добытой горной массы, в том числе дробильно-сортировочный комплекс, отсутствуют, что сторонами спора не оспаривалось.

Начиная с мая 2023 года переработка известняка на ДСФ до стадии получения щебня осуществляется налогоплательщиком в соответствии с договора о совместной деятельности по промышленному освоению месторождения «Участок Карповский-3», заключенному между ООО «Северпром» и ООО «АвтоРегионТорг», в соответствии с которым ООО «АвтоРегионТорг» предоставляет материальные и трудовые ресурсы для производства на месторождении комплекса работ с целью получения товарной продукции - щебня.

ООО «АвтоРегионТорг» обеспечивает наличие соответствующей техники, машин и механизмов, инструментов, оборудования, а также квалифицированного персонала, прошедшего специальную подготовку, проверку знаний по промышленной безопасности, охране труда и пожарной безопасности.

Дробильно-сортировочный комплекс, принадлежащий ООО «АвтоРегионТорг», расположен на территории карьера «Карпово-2», разработку которого осуществляет ООО «АвтоРегионТорг» на основании лицензии ОРЛ 00032 со сроком с 27.08.2010 г. по 01.09.2029 г.

Согласно положениям пункта 3.1 договора ведение общих дел Участников в рамках договора возложено на ООО «АвтоРегионТорг».

Реализация щебня, выработанного в рамках договора о совместной деятельности, осуществляется ООО «АвтоРегионТорг» как участником, ведущим общие дела.

Таким образом, действие лицензии и технического проекта ООО «Северпром» по разработке карьера «Карпово-3» завершается на стадии вывоза горной массы добытого полезного ископаемого автосамосвалами за границы горного отвода.

Дальнейшая переработка горной массы до стадии товарной продукции «щебень» производится за пределами месторождения «Карпово-3», на дробильно-сортировочном комплексе, принадлежащем третьему лицу ООО «АвтоРегионТорг», расположенном на территории карьера «Карпово-2».

Согласно представленным ООО «Северпром» декларациям по НДПИ за налоговые периоды 2023 года в качестве объектов налогообложения были указаны:

1) Щебень с кодом вида полезного ископаемого 10017 - в объеме фактически выработанного щебня, на основании отчетов предоставленных ООО «АвтоРегионТорг»;

2) Известняк строительный с кодом вида полезного ископаемого 10006 - в объеме отсева, который в дальнейшем направляется для засыпки выработанного карьера.

Заявитель считает, что в совокупности оба объекта налогообложения составляют 100% объема добытой горной массы, вывезенной с территории карьера «Карпово-3».

Однако, в рамках проведения камеральных проверок налоговый орган пришел к выводу о том, что известняк строительный, отраженный в декларации с кодом 10006, фактически представляет собой отходы производства (потери).

Заявитель также считает, что поскольку технологический проект ООО «Северпром» не содержит раздела, связанного с процессом переработки известняка на ДСФ до получения готовой продукции «щебень» и нормативы потерь налогоплательщиком не утверждались, в связи с чем весь отсев, образовавшийся в ходе дробления горной массы, незаконно квалифицирован налоговым органом как сверхнормативные потери и включен в налогооблагаемую базу в качестве щебня с кодом 10017. При этом, налоговый орган не опровергает в своих решениях, что отсев, образующийся при дроблении горной массы на ДСФ, объективно не может быть использован как товарный продукт. При этом, Управление требует, чтобы 100% добываемого известняка облагались НДПИ как щебень, что свидетельствует о противоречивости позиции налогового органа.

Арбитражный суд считает, что заявителем неверно толкуются и применяются нормы налогового законодательства, в связи с чем принятые налоговым органом решения являются законными и обоснованными, по следующим основаниям.

Так, из материалов дела следует, что ООО «Северпром» в соответствии с лицензией на право пользования недрами осуществляет добычу известняков строительных на участке Карповский-3.

Разработка месторождения полезных ископаемых осуществляется в соответствии с проектной документацией «Технический проект разработки и рекультивации месторождения Карповское-3 известняков строительных в Орловском районе Орловской области (далее - Технический проект).

Проектная документация согласована Департаментом надзорной и контрольной деятельности Орловской области, что подтверждается приказом №289 от 16.02.2022 «О согласовании технического проекта», согласно которому согласованы в составе проектной документации нормативы потерь известняков строительных при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в размере 10,1% (37594 куб.м).

Запасы по Карповскому-3 месторождению известняков в качестве сырья для производства щебня строительного подсчитаны в границах предварительного горного отвода с учетом 10% скидки на трещиноватость и закарстованность (по опыту разработки Карповского 2 месторождения известняков), утверждены ЭКЗ (п. 2.9. «Границы и запасы карьерного поля» Технического проекта).

К полезной толще месторождения Карповское-3 относятся карбонатные породы (известняки и доломитизированные известняки). Карбонатная толща изучалась на пригодность для производства щебня для строительных работ, продуктов передела-отсева, полученного в процессе переработки известняков, для муки известняковой и минерального порошка для асфальтобетонных и органоминеральных смесей. Щебень из известняков участка испытывался как на стадии эксплуатационной разведки 2004 года, так и при разведочных работах 2020 года.

Таким образом, по физико-механическим свойствам доломитизированные известняки месторождения Карповское-3, при селективной отработке с удалением внутренней вскрыши, пригодны для производства строительного щебня марки «400» по дробимости и F25 по морозостойкости в соответствии с ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия» с обязательным предварительным грохочением горной массы, (п. 2.5. «Характеристика полезного ископаемого» Технического проекта (л. 27).

Все пробы испытывались на возможность использования известняков для производства щебня для дорожного строительства.

Проведенными испытаниями установлено, что из известняков Карповского-2 месторождения возможно получение строительного щебня соответствующего требованиям ГОСТ 25607- 94 и ГОСТ 8267-93, который при автодорожном строительстве может быть использован для устройства оснований и покрытий автомобильных дорог. При производстве бетонов и железобетонных изделий в соответствии с требованиями ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия» щебень Карповского-2 месторождения может быть использован для бетонов класса В15 и ниже.

Добываемое полезное ископаемое, представленное известняком строительным, вывозится на ДСФ для дальнейшей переработки (п.4.3. «Ожидаемое качество товарной продукции» Технического проекта).

Транспортировка добытых известняков производиться на ДСФ, расположенную западнее участка недр. Участок недр связан с ДСФ. Известняки отгружаются в автосамосвалы экскаватором и вывозятся на ДСФ. Транспортировка известняков строительных от карьера до ДСФ осуществляется автосамосвалами КрАЗ грузоподъемностью 13,5 т (или подобными) по грунтовым дорогам средней протяженностью 1,8 км. Отгрузка известняков строительных с участка недр производится экскаватором непосредственно в забое. Отгрузка готовой продукции, после проведения соответствующей переработки, производиться с ДСФ. (п.9.3. «Внешний транспорт» Технического проекта»).

В техническом проекте в п. 15 «Экономическая оценка эффективности инвестиций» представлен расчет себестоимости производства известнякового щебня на ДСФ. Оценка общей экономической эффективности инвестиционного проекта ООО «Северпром» рассчитана основываясь на плановой стоимости известнякового щебня. Обществом сделан вывод, что при наличие производства по переработке известняков, наличие горно-добычной и транспортной техники у предприятия, штат специалистов, а так же постоянную потребность в готовой продукции, вложенные средства в разработку данного проекта будут возмещены, кроме того на основании произведенных расчетов уже с первого года разработки карьера предприятие будет иметь определенную прибыль.

Также, суд принимает во внимание, что в Плане развития горных работ в п.4.5 «Сведения и мероприятиях по совершенствованию технологий первичной переработки (подготовки) минерального сырья (при наличии перерабатывающих производств в составе горнодобывающего предприятия) отмечено, что добытый щебень проходит первичную переработку на дробильно-сортировочном участке.

Таким образом, фактически Технический проект предусматривает обработку полезного ископаемого на дробильно-сортировочным комплексе.

Технологический процесс на карьере по добыче известняка строительного включает выемочно-погрузочные работы и транспортирование горной массы от карьера до дробильно-сортировочного оборудования, дробление горной массы на дробильно-сортировочном комплексе и получение щебня, соответствующего ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия».

Техническим проектом Карповского-3 месторождения предусмотрено расположение дробильно-сортировочной фабрики, следовательно, карьер с ДСФ являются единым комплексом разработки Карповского-3 месторождения.

Как указывалось выше, между ООО «Северпром» и ООО «АвтоРегионТорг» заключен договора о совместной деятельности по промышленному освоению месторождения «участок карповский-3» от 01.05.2023.

Предметом договора являются совместные действия без образования юридического лица путем объединения имущества, денежных средств, иных материальных и нематериальных ресурсов, своего профессионального опыта, а также деловой репутации и деловых связей в целях проведения разведочных работ и промышленного освоения месторождения «Участок Карповский-3, а также извлечения прибыли (пункт 1.1 Договора).

Участники для выполнения условий настоящего договора осуществляют совместную эксплуатацию имущества, персонала и других ресурсов, предоставленных Участниками в совместное пользование (пункт 1.2 Договора).

Участник 1 в рамках осуществления совместной деятельности предоставляет доступ участнику 2 к производственной площадке на участке Карповский -3, для выполнения работ по вскрыше горных пород, экскавации горной массы, дроблению, сортировке, с целью получения товарной продукции - щебня.

Участник 2 в рамках совместной деятельности предоставляет: материалы и трудовые ресурса для производства на месторождении комплекса работ с целью получения товарной продукции - щебня, в том числе для осуществления вскрышных работ, работ по эксплуатации горной массы, работ по дроблению и сортировке горной массы. Участник 2 обеспечивает наличие соответствующей техники, машин, и механизмов, инструментов, оборудования, а также квалифицированного персонала ( п. 2.2 Договора).

Согласно положениям пункта 3.1. договора ведение общих дел Участников в рамках договора возложено на ООО «АвтоРегионТорг».

Согласно п. 2.3 Договора о совместной деятельности, доля участия в совместной деятельности определяется в процентном соотношении: 10% -ООО «Северпром» и 90% ООО «АвтоРегионТорг». В рамках данного Договора доходы, полученные от совместной деятельности, являются общим имуществом Участников. Прибыль, полученная Участниками в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально долям их участия (т.е. в соотношении 10% и 90%).

Ведение общих дел в рамках Договора возлагается на ООО «АвтоРегионТорг» .

Также, ООО «АвтоРегионТорг» выступает работодателем лиц, занятых при производстве работ по разработке месторождения.

Таким образом, технологические операции по добыче и переработке известняка строительного на ДСФ с выходом товарной продукции – «щебня», соответствующего ГОСТ 8267-93 и иных стандартов является первичной обработкой твердых полезных ископаемых.

Строительный известняк, добываемый на данном месторождении является минеральным сырьем, которое налогоплательщик извлекает из недр. Продукцией, первой по качеству соответствующей ГОСТ, является «щебень».

Арбитражный суд соглашается с выводом налогового органа о том, что щебень является продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьера, в отношении его завершен весь комплекс технологических операций по добыче (извлечению) полезного ископаемого, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Таким образом, при наличии реализации щебня налогооблагаемая база при этом должна исчисляться исходя из цен его реализации.

В налоговую базу подлежит включению весь объем изъятого из недр полезного ископаемого - карбонатных пород, использованного ООО «Северпром» для получения продукции горно-добывающей промышленности, отраженной в федеральной государственной статистической отчетности по форме 5-гр «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых» и данных маркшейдерских замеров.

Арбитражный суд считает, что в декларации ООО «Северпром» отходы первичной переработки неправомерно отразило под кодом вида добытого полезного ископаемого «10006» (известняк) и налоговую базу рассчитало исходя из расчетной стоимости, в связи с отсутствием реализации данного вида полезного ископаемого.

Так, согласно пункта 2 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Количество добытого полезного ископаемого ООО «Северпром», согласно Ученой политики организации, определяет посредством использования измерительных средств и устройств, т.е. руководствуясь статьей 339 НК РФ прямым методом.

На основании пункта 3 статьи 339 НК РФ, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Уменьшение количества добытого полезного ископаемого в соответствии со статьей 339 НК РФ возможно только на долю фактических потерь, путем применения к этому количеству налоговой ставки 0%, а также на количество отходов.

Возможность налогоплательщика применить ставку 0 процентов по налогу на добычу полезных ископаемых в отношении нормативных потерь добытых полезных ископаемых предусмотрена подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ.

Таким образом, в целях гл. 26 НК РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. Тем самым данное регулирование позволяет недропользователям не уплачивать указанный налог на количество полезных ископаемых (в пределах установленного норматива), которое было извлечено, но в силу разных обстоятельств (преимущественно производственного характера) утрачено.

По делу установлено, что в рассматриваемый период Департаментом надзорной и контрольной деятельности Орловской области ООО «Северпром» в рамках Технического проекта (приказ №289 от 16.02.2022), утверждены только потери при добыче технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения в размере 10,1%, технологические потери, полученные по завершению технологического процесса при производстве щебня не утверждены.

В случае отсутствия нормативов потерь твердых полезных ископаемых все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь и, соответственно, подлежат налогообложению по общеустановленным налоговым ставкам.

У Общества отсутствуют утвержденные нормативы технологических потерь, а также отходы.

В рамках налоговых правоотношений в целях обеспечения принципа экономической обоснованности налогов учет фактических потерь на всех этапах технологического процесса по добыче позволяет скорректировать объем извлеченного сырья, содержащего продукцию разработки карьера, до объема товарной продукции.

Указанный подход к определению количества добытого полезного ископаемого подтверждается позицией Минприроды России (письмо Минприроды России от 23.12.2022 № 08-11-30/50397 «О потерях полезного ископаемого при первичной переработке минерального сырья», доведено до налоговых органов письмом Минфина России от 30.12.2022 № 03-06-05-01/130110).

Подобный подход также применялся в постановлениях Арбитражных судов Центрального округа от 07.11.2023 по делу № А54-8248/2022 (Определением Верховного Суда Российской Федерации от 26.01.2024 № 310-ЭС23-29258 отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке кассационного производства), Уральского округа от 08.12.2023 по делу № А76-40459/2022 (Определение Верховного Суда РФ от 21.03.2024 № 309-ЭС24-1699), Восточно-Сибирского округа от 14.02.2024 по делу № А78-11114/2022 (Определение Верховного Суда РФ от 30.05.2024 № 302-ЭС24-7814).

На основании пункта 3 статьи 339 НК РФ, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого (за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной) признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений (абз.2 п.З ст.339 НК РФ).

В соответствии с Постановлением Госгортехнадзора РФ 10.12.1998 № 76 (№ РД-07-261-98) методические указания по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами предусматривают два вида потерь полезных ископаемых (устанавливаются по причинам их образования) (далее - методические указания): под потерями полезных ископаемых при добыче понимается часть балансовых запасов полезных ископаемых, не извлеченная из недр при разработке месторождения , (п. 12 методических указаний):

Не учитываются они при налогообложении в силу погашения (списания) этого количества запасов на стадии подсчета запасов полезного ископаемого.

- под потерями полезных ископаемых при переработке понимается часть полезных ископаемых и содержащихся в них полезных компонентов, потерянных при первичной переработке добытых полезных ископаемых (п. 16 методических указаний).

Потери полезных ископаемых при переработке подлежат специальному нормированию и в потери полезных ископаемых при добыче не включаются (п. 16 Методических указаний).

Показатели технологических потерь при первичной переработке общераспространенных полезных ископаемых по участкам недр должны быть отражены в проектной документации по первичной переработке минерального сырья и подлежат согласованию органами власти субъектов РФ.

В соответствии с Техническим проектом (раздел 11.1.2 «Расчет потерь и разубоживания полезного ископаемого»): класс I - обшекарьерные потери под капитальными траншеями и карьерными сооружениями. Общекарьерные потери настоящим проектом не предусматриваются в связи с отсутствием целиков, охранных зон строений, газопроводов, нефтепроводов, линий электропередач; класс 2 - эксплуатационные потери.

К эксплуатационным потерям относятся потери, происходящие непосредственно в процессе добычи полезного ископаемого.

При утверждении Технического проекта ООО «Северпром» в карьере Карповского-3 месторождения потери в кровле составляли 7599 м3 или 2,04%, в подошве 7236 м3 или 1,94%, в бортах карьера составляли 19725 м3 или 5,29 % , на контакте с внутренней вскрышей 3034м3 или 0,8% от геологических запасов.

Таким образом, за период разработки месторождения эксплуатационные потери II группы в целом по карьеру составят 37594мЗ или 10,1% от объема балансовых запасов -373000м3.

Нормативные потери при добыче, подтверждены Приказом №289 от 16.02.2022 «О согласовании технического проекта». Процент потерь утвержден на весь период разработки месторождения и не должен превышать норму. Ежегодно Планом развития горных работ уточняются нормативные потери.

Таким образом, при разработке Карповского-3 месторождения строительного известняка будут иметь место общекарьерные потери и эксплуатационные потери.

При этом не учитываются они при налогообложении в силу погашения (списания) этого количества запасов на стадии подсчета запасов полезного ископаемого

В силу такой специфики утверждения запасов полезных ископаемых, в главе 26 НК РФ предусмотрено уменьшение облагаемого количества добытого полезного ископаемого только на количество фактических нормативных потерь.

При этом нормативных фактических потерь, определяемых по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого, учитываемых для целей налогообложения, в п. 11.1.2 Технического проекта не предусмотрено.

Утверждены только те потери, которые не учитываются при налогообложении в силу погашения (списания) этого количества запасов на стадии подсчета запасов полезного ископаемого.

Всё указанное количество эксплуатационных потерь погашено в балансовых запасах, утвержденные нормативные фактические потери, определяемые по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого, отсутствуют.

У ООО «Северпром» в спорных периодах отсутствовала согласованная технологическая схема первичной переработки общераспространенных полезных ископаемых по предоставленным ему участкам недр местного значения, что свидетельствует об отсутствии у общества, утвержденного в установленном порядке норматива технологических потерь полезных ископаемых (пункт 11 Правил подготовки, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых, утвержденных постановлением Правительства РФ от 30.11.2021 №2127).

Требования к структуре и оформлению проектной документации на разработку месторождений твердых полезных ископаемых, ликвидацию и консервацию горных выработок и первичную переработку минерального сырья утверждены приказом Минприроды России от 25.06.2010 № 218.

Следовательно, перерасчет такого показателя, как количество добытого полезного ископаемого, путем исключения из общего объема добытого полезного ископаемого количества отходов, определенных расчетным методом, будет свидетельствовать о применении налогоплательщиком косвенного метода, что противоречит учетной политике Общества и пункту 2 статьи 339 НК РФ.

При таких обстоятельствах действия по исключению соответствующих технологических потерь из налогооблагаемой базы по НДПИ будут носить произвольный характер и противоречить принципу рационального использования недр, поскольку уменьшение количества добытого полезного ископаемого в соответствии со статьей 339 НК РФ возможно только на долю фактических потерь, путем применения к этому количеству налоговой ставки 0%, а также на количество отходов.

Возможность налогоплательщика применить ставку 0 процентов по налогу на добычу полезных ископаемых в отношении нормативных потерь добытых полезных ископаемых предусмотрена подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ.

Таким образом, в целях гл. 26 НК РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. Тем самым данное регулирование позволяет недропользователям не уплачивать указанный налог на количество полезных ископаемых (в пределах установленного норматива), которое было извлечено, но в силу разных обстоятельств (преимущественно производственного характера) утрачено.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой: схемой и технологией разработки месторождения (далее - Правила), утверждены Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 № 921 (в ред. от 03.02.2012).

В соответствии с п. 2 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные) и подземных вод (минеральных, промышленных, термальных) при добыче рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются недропользователем в составе проектной документации, подготовленной и согласованной в соответствии со ст. 23.2 Закона РФ от 21.02.1992 №2395-1 «О недрах».

Согласно абз. 2 п. 3 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых (включая общераспространенные), не превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, ежегодно утверждаются недропользователем.

В соответствии с абз. 4 п. 3 Правил нормативы потерь общераспространенных полезных ископаемых, превышающие по величине нормативы, утвержденные в составе проектной документации, утверждаются недропользователем после их согласования с органами государственной власти субъектов Российской Федерации в порядке, определяемом органами государственной власти субъектов Российской Федерации.

Статьей 23.3 Закона РФ от 21.02.1992 №2395-1 «О недрах» закреплено, что пользователи недр, осуществляющие первичную переработку получаемого ими из недр минерального сырья, обязаны обеспечить строгое соблюдение технологических схем переработки минерального сырья, обеспечивающих рациональное, комплексное извлечение содержащихся в нем полезных компонентов.

Статья 23.2 Закона о недрах содержит отсылку к Правилам подготовки, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых, утвержденных постановлением Правительства РФ от 30.11.2021 №2127 и к Приказу Минприроды РФ от 25.06.2010 № 218 «Об утверждении требований к структуре и оформлению проектной документации: на разработку месторождений твердых полезных ископаемых, ликвидацию и консервацию горных выработок и первичную переработку минерального сырья» (далее - Приказ №218), которыми предусматривается порядок согласования и требования к структуре проектной документации по первичной переработке минерального сырья (технологической схеме переработки).

Следовательно, законодательством предусмотрено, что технические проекты разработки месторождения и технологические схемы первичной переработки минерального сырья разрабатываются отдельно и отвечают разным требованиям (приказ Минприроды РФ от 25.06.2010 №218).

В случае подготовки недропользователем технологической схемы переработки минерального сырья данная проектная документация должна в соответствии с пунктами 1.3, 1.4 и 2.2 Раздела 3 Требований содержать качественные показатели продуктов обогащения, извлечение металлов, ценных минералов в готовую продукцию и их распределение по продуктам обогащения, обоснование выбора технологической схемы обогащения и оборудования, предполагать комплексное использование минерального сырья и отходов с указанием технологических показателей и режимных параметров.

Показатели технологических потерь при первичной переработке общераспространенных полезных ископаемых по участкам недр местного значения должны быть отражены в проектной документации по первичной переработке минерального сырья и подлежат согласованию органами власти субъектов.

Поскольку иного порядка согласования нормативов фактических нормативных потерь, учитываемых при налогообложении НДПИ, законодательством не предусмотрено, уменьшение налогооблагаемого количества добытого полезного ископаемого в нарушение вышеуказанных положений и норм главы 26 НК РФ недопустимо.

Как указывалось выше, в рамках согласования Технического проекта согласованы потери при добыче полезного ископаемого общекарьерные и эксплуатационные потери (10,1%) (Приказ №289 от 16.02.2022 «О согласовании технического проекта»), потери при погрузке, разгрузке и при транспортировке полезного ископаемого (0,3%). Поскольку технологическая схема первичной переработки минерального сырья ООО «Северпром» не утверждалась в оспариваемый период, потери при первичной переработке полезных ископаемых в составе таких технологических схем органами власти субъектов Российской Федерации не согласовывались.

Таким образом, Обществу Департаментом надзорной и контрольной деятельности Орловской области в рамках Технического проекта, утверждены только потери при добычи, технологические потери, полученные по завершению технологического процесса при производстве щебня не утверждены.

В соответствии с п. 4 Правил утвержденных Постановлением Правительства РФ от 29.12.2001 № 921, при отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь.

На основании пункта 1 статьи 11 институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В пункте 1 части 1 статьи 342 НК РФ дано определение нормативных потерь именно для целей применения главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации - в целях настоящей главы нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Квалифицирующий признак данного определения - утверждение указанных нормативов в установленном порядке.

Из подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ следует, что нормативы потерь полезных ископаемых обязательны к применению с момента их утверждения.

Следовательно, норматив не может применяться ранее месяца, в котором он утвержден.

Наличие утвержденного норматива следует относить к текущему налоговому периоду по НДПИ, так как законом не установлено иное.

Исключение из данного правила предусмотрено в абзаце 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса - в случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Из указанных положений в их взаимосвязи с пунктом 1 статьи 54 НК РФ следует, что по итогам каждого налогового периода налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу и определяют размер налога, подлежащего уплате в бюджет, используя документально подтвержденные и достоверные данные об объектах, подлежащих налогообложению с применением соответствующих ставок.

В целях исключения ситуации, при которой в силу отсутствия утвержденных нормативов потерь на соответствующий календарный год налогоплательщик будет лишен возможности применить налоговую ставку 0 процентов при исчислении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, положения подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ предписывают использовать при расчете налоговой базы норматив, действующий в предшествующий период.

Между тем, не смотря на позицию заявителя, к спорным правоотношениям вышеуказанное исключение не применимо, поскольку при рассмотрении настоящего дела налоговый орган установил отсутствие у налогоплательщика в 2023 года утвержденного норматива в отношении технологических потерь.

Допрошенный в качестве свидетеля ФИО5, являющийся главным инженерном ООО АвтоРегионТорг» и по совместительству главным инженерном в ООО «Северпром» подтвердил суду данную информацию, пояснив, что работа по утверждению норматива в отношении технологических потерь ООО «Северпром» была инфицирована в декабре 2023 года и в 2024 году была разработана и утверждена. Также дал подробно пояснил каким образом происходит исполнение обязательств по договору о совместной деятельности по промышленному освоению месторождения «участок Карповский-3» от 01.05.2023, заключенному между ООО «Северпром» и ООО «АвтоРегионТорг».

Арбитражный суд оценивает показания свидетеля допустимыми доказательствами по делу, поскольку они полностью подтверждаются письменными доказательствами по делу и установленными обстоятельствами, имеющими правовое значение для разрешения настоящего дела.

Так, в Заключении государственной экспертизы Департамента надзорной и контрольной деятельности Орловской области от 27.10.2021 №Т1021 были сделаны выводы о достаточности проведенного изучения вещественного состава и технологических свойств полезного ископаемого для проектирования технологической схемы его переработки.

Однако технологическая схема переработки в оспариваемом периоде не была утверждена Уполномоченными органами.

Исходя из информации, отраженной в Задании на выполнение Технологической схемы первичной переработки минерального сырья участок Карповский-3 известняков строительных в Орловском районе Орловской области (далее - Задание), данное Задание утверждено генеральным директором ООО «Северпром», согласовано генеральным директором ООО «Силициум» и получено главным инженером ООО «Силициум» ФИО6 только 13.12.2023.

Технологическая схема первичной переработки минерального сырья участок Карповский-3 известняков строительных в Орловском районе Орловской области согласована приказом Департамента надзорной и контрольной деятельности Орловской области от 14.05.2024 №179, также согласован в составе проектной документации показатель технологических потерь (побочный продукт переработки известняков), связанный с принятой схемой и технологией первичной переработки минерального сырья, в размере 40 % от объема добытого полезного ископаемого.

При этом в приказе от 14.05.2024 №179 отсутствовала запись о распространении его действия на 2023 год.

Порядок разработки и согласования Технологической схеме первичной переработки минерального сырья был известен налогоплательщику, однако был соблюден только в мае 2024 года.

В материалах дела отсутствуют доказательства наличия каких-либо объективных, не зависящих от заявителя препятствий своевременного согласования Технологической схеме первичной переработки минерального сырья.

Арбитражный суд принимает во внимание, что само по себе применение ставки 0% по НДПИ в части нормативных потерь полезных ископаемых является правом налогоплательщика и полностью лежит в области его полномочий. При этом в случае реализации этого права, налогоплательщик обязан следовать установленному порядку и не вправе определять этот порядок произвольно.

Таким обозом, из буквального содержания абзаца 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ следует, что она распространяется на случаи отсутствия утвержденных нормативов на очередной календарный год и наличия утвержденных нормативов в предшествующий период.

При таких обстоятельствах, арбитражный суд отклоняет ссылку ООО «Северпром» на положения абзаца 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ, который предусматривает возможность применения предыдущего норматива потерь до утверждения следующего, так как в данном случае неутверждением нормативов в предыдущие налоговые периоды произошло по вине самого налогоплательщика в силу несвоевременного обращения за их утверждением в Уполномоченный орган.

Подобный подход применен в Определении Верховного Суда РФ от 18.03.2016 № 304-КГ16-801 по делу № А27-6488/2015, в котором суд, отклоняя доводы налогоплательщика о возможности применения утвержденных в 2013 году нормативов потерь ранее календарного года, в котором они утверждены, указал на отсутствие доказательств несвоевременного утверждения нормативов потерь по причинам, не зависящим от налогоплательщика и в удовлетворении требования налогоплательщика было отказано, поскольку установлено отсутствие оснований для применения обществом в спорный период нормативов, установленных на очередной календарный год, в связи с неутверждением нормативов в предыдущие налоговые периоды по вине самого общества.

При таких обстоятельствах приведенная ООО «Северпром» судебная практика относительно допустимости применения нормативов потерь до момента их утверждения, арбитражным судом не учитывается, поскольку судебные акты по каждому делу принимаются с учетом конкретных доводов и доказательств, представленных сторонами. Приведенные судебные дела имеет иные отличные от рассматриваемого спора фактические обстоятельства.

В частности, рассматривалась ситуация при которой нормативные потери на предыдущий год были утверждены, а несвоевременное утверждение нормативов потерь на очередной календарный год произошло по не зависящим от налогоплательщика причинам. (Постановление Президиума ВАС РФ от 19.02.2013 №12232/12 по делу №А19-16360/2011, Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 02.07.2015 №305-КГ15-1414 по делу № А40-37361/2014).

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2011 по делу № А27-16788/2010 в рамках данного дела, несвоевременное согласование и утверждение соответствующими государственными органами нормативов потерь произошло в связи с отсутствием законодательно закрепленной процедуры их утверждения, то есть по не зависящим от общества причинам.

Материалами дела бесспорно установлено, что также подтверждено свидетельскими показаниями главного инженера Общества, что ООО «Северпром» несвоевременно согласовало показатель технологических потерь, связанный с принятой схемой и технологией первичной переработки минерального сырья не по независящим от налогоплательщика причинам, а в связи с несвоевременным изготовлением и направлением Технологической схемы переработки в минерального сырья участок Карповский-3 известняков строительных в Орловском районе Орловской области в Департамент надзорной и контрольной деятельности Орловской области.

Подводя итог, арбитражный суд считает, что в силу прямого указания подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ налогоплательщиками должны применяться нормативы потерь, действующие в период уплаты налога на добычу полезных ископаемых. Возможность перерасчета сумм налога за налоговые периоды, предшествующие утверждению новых нормативов потерь, налоговым законодательством не предусмотрена.

Следовательно, в рассматриваемом случае налоговый орган верно в связи с отсутствием в техническом проекте утвержденных фактических (технологических) потерь, количество добытого полезного ископаемого (щебня) признал равным количеству сырья (извлеченных из недр).

При этом оснований для учета иного количества добытого полезного ископаемого налоговым законодательством не предусмотрено, в противном случае имело бы место произвольное определение количества добытого полезного ископаемого, противоречащее принципу рационального использования недр.

Таким образом, определение количества добытого полезного ископаемого произведенного налогоплательщиком исключительно после завершения всего технологического процесса без связи с полезным ископаемым, фактически извлеченным из недр, нарушает единство правового регулирования деятельности по недропользованию, и свидетельствует о существенном нарушении норм материального права, закреплённых в статьях 337, 339 НК РФ.

Относительно довода заявителя о виде полезного ископаемого и отражения в декларациях «известняка строительного» с кодом вида полезного ископаемого «10006», по делу установлено следующие.

В пункте 1 ст. 337 НК РФ установлено, что в целях главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» указанные в п. 1 ст.336 НК РФ полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

По результатам геологоразведочных работ выполнен подсчет запасов известняков строительных на месторождении Карповское-3 по состоянию на 01.05.2021. Запасы известняков строительных месторождения Карповское-3, отвечающие требованиям ГОСТ 8267-96 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия», утверждены Заключением государственной экспертизой Департамента надзорной и контрольной деятельности Орловской области № Т1-21 от 27.10.2021 года.

В Техническом задании, утвержденном директором ООО «Северпром» на составление технического проекта разработки и рекультивации карьера известняков строительных на месторождении Карповское-3 в Орловском районе Орловской области (Приложение №2 к техническому проекту) указаны виды выпускаемой продукции проектируемого объекта, ГОСТы и стандарты качества - ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия».

Все пробы испытывались на возможность использования известняков для производства щебня для дорожного строительства (п. 2.2 «Геологическая изученность карьерного поля». Технического проекта).

Техническим проектом ООО «Северпром» определено, что продукцией, первой по качеству, соответствующей ГОСТу 8267-93, и, соответственно, являющейся добытым полезным ископаемым для целей налогообложения, является щебень.

Налогоплательщиком осуществляются работы по добыче и первичной переработке известняка строительного с целью получения товарной продукции: щебня и отсева дробления. После лабораторно-технологических испытаний щебень соответствует ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных: горных пород для строительных работ», а отсевы дробления не отвечают требованиям ГОСТа 14050-93 «Мука известняковая (доломитовая). Технические условия» для производства муки известняковой; ГОСТа 52129-2003 «Порошок минеральный для асфальтобетонных и органоминеральных смесей. Технические условия» (п. 2.5 «Характеристика полезного ископаемого» Технического проекта).

Техническим проектом Карповского-3 месторождения предусмотрено наличие дробильно-сортировочной фабрики, следовательно, карьер с ДСФ являются единым комплексом разработки Карповского-3 месторождения.

В данном случае не имеет правового значения то, что дальнейшая сортировка и дробление известняка осуществляется ООО «АвтоРегтонТорг» на принадлежащей ей ДСФ, поскольку в рамках договора от 01.05.2023 организациями осуществляется совместная деятельность без образования юридического лица по промышленному освоению месторождения «участок Карповский-3».

Доставку известняка на другие перерабатывающие производства Общество не осуществляет, известняк не реализуют на сторону.

В этой связи при добыче известняка и доведении его до требований ГОСТ 8267-93 «Межгосударственный стандарт. Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия» видом добытого полезного ископаемого признается щебень.

Вместе с тем, в действиях налогоплательщика усматриваются противоречия.

Так, согласно представленным ООО «Северпром» декларациям по НДПИ за налоговые периоды апрель-декабрь 2023 в качестве объектов налогообложения были указаны:

- «10017» (щебень) в количестве выработанного щебня известнякового по общеустановленной налоговой ставке 5,5% (код основания налогообложения «4000») с учетом положений п.13 ст. 343 НК РФ;

-«10006» - в объеме отсева, который в дальнейшем направляется для засыпки выработанного пространства карьера Карпово -2.

Указывая, что добыча полезного ископаемого заканчиваются доставкой до дробильно-сортировочного комплекса, ООО «Северпром» самостоятельно отражает в уточненных налоговых декларациях за периоды апрель - декабрь 2023 вид полезного ископаемого - щебень.

Вместе с тем, если учесть доводы налогоплательщика, что технологические операции по добыче из недр полезного ископаемого заканчиваются доставкой до дробильно-сортировочного комплекса, то налогоплательщиком в налоговых декларациях должен быть указан только один вид полезного ископаемого - известняк по ставке 5,5% в объеме добытого полезного ископаемого в виде горной массы, без применения положений п. 13 ст. 343 НК РФ.

Также налогоплательщик заявляет, что им соблюден порядок утверждения технологических потерь на 2023, что является основанием для применения ставки 0% в отношении полезных ископаемых в части нормативных потерь в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ, настаивает на том, что нормативы технологических потерь имеют обратную силу и должны быть распространены на известняк, обложенный налогоплательщиком по ставке 5,5%.

При этом ООО «Северпром» самостоятельно отражает в уточненных налоговых декларациях за периоды апрель - декабрь 2023 вид полезного ископаемого - щебень, тем самым подтверждая, что у него имеется первичная переработка и технологические операции по добыче из недр полезного ископаемого не заканчиваются доставкой до дробильно-сортировочного комплекса.

Утвержденная в 2024 Технологическая схема первичной переработки минерального сырья участок Карповский-3 известняков строительных в Орловском районе Орловской области также подтверждает данный факт.

Арбитражный суд принимает во внимание, что в 2024 с утверждением налогоплательщиком технологических потерь в размере 40% в налоговых декларациях по НДПИ налогоплательщик заявляет к налогообложению добытое полезное ископаемое по коду вида добытого полезного ископаемого:

- 10017 (щебень) в количестве выработанного щебня известнякового, по ставке 5.5% с учетом положений п. 13 ст. 343 НК РФ;

- 10006 (известняк), представленный отходами первичной переработки (побочны продукт (отсев)) по налоговой ставке 0% (невозвратные потери), данная ставка налогоплательщиком применяется с учетом согласованной Технологической схемы.

Таким образом, налогоплательщик, утверждая, что в спорный период у него была утверждена Технологическая схема первичной переработки, должен был в декларациях за спорные периоды 2023 отразить данные, как и в декларациях за 2024 год.

Налогоплательщик подтверждает, что в результате переработки известняка на ДСФ, 40% переработанной горной массы не соответствует товарным характеристикам, и фактически используется для отсыпки отработанного пространства карьера Карпово-2.

Отсевы дробления представлены в Технологической схеме как побочный продукт переработки известняка фракции 0-20 мм (40% от общего объема).

Как отмечалось выше, в Техническом проекте указано, что карбонатная толща изучалась на пригодность для производства щебня для строительных работ (ГОСТ 8267-93), и продуктов отсева, получаемого в процессе переработки известняков. При этом установлено, что отсевы дробления не отвечают требованиям ГОСТов (ГОСТа 14050-93 и ГОСТа 52129-2003).

Только в Технологической схеме, утвержденной в 2024 имеется ссылка на ГОСТ 31424-2010 «Материалы строительные нерудные из отсевов дробления плотных горных пород при производстве щебня. Технические условия», который отсутствовал в Техническом проекте.

В соответствии с протоколом испытания №100 (испытание отсева дробления известняка карьера на участке Карповский-3 от 13.02.2025) испытанная проба отходов дробления известняка представлена смесью щебня из отсевов дробления (39,5%) и песка из отсевов дробления (60,5%). В результате испытания установлено, что щебень не удовлетворяет требованиям ГОСТ 31424, песок по зерновому составу относится к мелким пескам, не удовлетворяет требованиям ГОСТ 31424.

В случае если в процессе добычи полезного ископаемого совокупностью документов налогоплательщика предусматривается дробление горных пород до требований стандартов на щебень, отсевов дробления, щебеночно-песчаной смесей и иной продукции, в целях исчисления НДПИ видом добытого полезного ископаемого признается строительный известняк в виде его мелких фракций - щебня, отсевов дробления, щебеночно-песчаных смесей и иной продукции, соответствующих определению полезного ископаемого, данному в пункте 1 ст. 337 НК РФ (т.е. по своему качеству соответствуют национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту).

В таком случае, оценка стоимости добытого полезного ископаемого производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого, при реализации, стоимость единицы ДПИ рассчитывается с учетом выручки от реализации каждого из этих продуктов и объемов их реализации.

Если образуемые отходы первичной переработки, не соответствующие ГОСТ, сами являются товарными продуктами и пользователь недр планирует осуществлять их реализацию, следует суммировать объем их извлечения с основным товарным продуктом - щебнем.

Данная позиция соответствует позиции Минприроды России, изложенной в Письме от 23.12.2022 № 08-11- 30/50397 «О потерях полезного ископаемого при первичной переработке минерального сырья».

Если отсевы, полученные обществом при производстве щебня, обладают признаком невозвратности, который присущ потерям, то этот объем отходов необходимо отражать в общем объеме добытого полезного ископаемого до момента утверждения уполномоченным органом.

Таким образом, расчет НДПИ по общеустановленной ставке равен стоимость единицы ДПИ помноженной на количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого, включая потери (за исключением количества потерь, налогооблагаемых по ставке НДПИ 0%) помноженного на общеустановленную ставку налога.

При определении видом полезного ископаемого щебень налог исчисляется с учетом положений п. 13 ст. 343 НК РФ и применяется показатель Нбк = 16,5 = средней стоимости в размере 300 руб.

В декларациях за оспариваемые периоды расхождений по суммарному количеству добытого полезного ископаемому не имеется.

В соответствии со статистической отчетностью 5-ГР и 70-ТП за 2023 год данные по количеству добытого (извлеченного) из недр полезного ископаемого соответствует суммарному количеству полезного ископаемого, отраженному в декларациях за 2023 год. Однако неверное определение видов полезного ископаемого, в частности неправомерное определение отходов в качестве самостоятельного вида полезного ископаемого привело к занижению суммы налога подлежащей уплате в бюджет.

В силу ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом изложенного, арбитражный суд приходит к выводу, что оспариваемые решения УФНС России по Орловской области о привлечении ООО «Северпром» к ответственности за совершение налоговых правонарушений являются законными и обоснованными.

В силу ч. 1 ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Поскольку заявителю в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины на основании определения суда от 10.11.2025, то с учетом результата рассмотрения настоящего дела с ООО «Северпром» в доход федерального бюджета Российской Федерации подлежит взысканию государственная пошлина в размере 400 000 руб., а уплаченная заявителем часть государственной пошлины в размере 50 000 руб. не подлежит взысканию с ответчика или возмещению заявителю.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Отказать в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Северпром» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Орловской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) о признании недействительными решений от 21.01.2024 № 8887, от 23.01.2025 № 504, от 23.01.2025 № 505, от 23.01.2025 № 506, от 23.01.2025 № 507, от 23.01.2025 № 510, от 23.01.2025 № 512, от 23.01.2025 № 514, от 23.01.2025 № 515 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Взыскать в общества с ограниченной ответственностью «Северпром» (302028, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) в доход федерального бюджета Российской Федерации государственную пошлину в размере 400 000 руб.

Выдать исполнительный лист налоговому органу после вступления настоящего решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в городе Воронеже через Арбитражный суд Орловской области.

Настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет». По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Судья 	 Карасев В.В.