АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ  ОБЛАСТИ

Красная ул., д. 8, Кемерово, 650000

http://www.kemerovo.arbitr.ru

          тел. (384-2) 45-10-16

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ 

РЕШЕНИЕ

Дело №А27-25914/2020

город Кемерово

19 июля 2021 года

Резолютивная часть решения оглашена 13 июля 2021 года, решение изготовлено в полном объеме 19 июля 2021 года

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Гисич С.В., 

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств аудиозаписи секретарем с/з ФИО1, 

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Топкинский цемент» (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Топки, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Кемеровской области – Кузбассу (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Юрга, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

о признании незаконным решения от 11.03.2020 № 1 в части,

при участии:

от заявителя – ФИО2, представитель, доверенность № ТЦ 63/20 от 03.12.2020, паспорт; ФИО3, представитель, доверенность № ТЦ 04/20 от 03.02.2020, диплом о высшем юридическом образовании, паспорт;

от Инспекции – ФИО4, заместитель начальника отдела МРИ ФНС №7 по Кемеровской области-Кузбассу, доверенность от 05.10.2020, диплом о высшем юридическом образовании, служебное удостоверение; ФИО5, главный государственный налоговый инспектор отдела налогообложения юридических лиц  УФНС России по Кемеровской области-Кузбассу, доверенность № 3 от 15.01.2021, служебное удостоверение; ФИО6, заместитель начальника УФНС по Кемеровской области-Кузбассу, доверенность №51 от 17.12.2020, диплом о высшем юридическом образовании, служебное удостоверение,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Топкинский цемент» (далее – ООО «Топкинский цемент», Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Кемеровской области – Кузбассу (далее – налоговый орган, Инспекция) от 11.03.2020 № 1 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части пункта 2.1.2 решения в части доначисления налога в сумме 2 657 119 руб., соответствующих пеней и штрафных санкций (ходатайство от 19.03.2021).

В обоснование заявленных требований заявитель ссылается на следующие обстоятельства: 

- в нарушение пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - HK РФ) при проведении проверки налоговый орган использовал инвентарные карточки учета объектов основных средств (форма № OC-6), в которых срок полезного использования объектов был отражен для целей бухгалтерского, а не налогового учета. Кроме того, в инвентарных карточках учета объектов (форма № OC-6), представленных налоговому органу в ходе проверки, некорректно отражался показатель «Первоначальная стоимость объекта». Данный показатель был сформирован как перенесенный остаток из предыдущей версии учетной информационной системы КИС «Аксапта» и состоял из действительной первоначальной стоимости и стоимости всех модернизаций, проведенных на объекте до даты переноса остатков из предыдущей версии программы. Общество представило все необходимые документы для определения верных исходных данных, однако налоговый орган такие документы не принял при расчете.

- налоговый орган необоснованно при расчете суммы амортизации при модернизации полностью самортизированного основного средства считает, что следует сформировать новую первоначальную стоимость, которая будет равна сумме модернизации (без учета первоначальной стоимости) со ссылкой на нормы законодательства о бухгалтерском учете (ПБУ6/01 «Учет основных средств», утверждённого приказом Минфина РФ от 20.03.2001 № 26H и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утверждённых приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91Н), из которых следует, что начисление амортизации производится из остаточной стоимости объекта, увеличенной на сумму модернизации. Однако нормы бухгалтерского учета не могут применяться для расчета амортизационных отчислений в целях налогообложения. Методы и порядок расчета сумм амортизации в целях налогового учета регулируются нормами НК РФ.

Так, в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов изменяется первоначальная стоимость основных средств (пункт 2 статьи 257 HK РФ). Из пункта 2 статьи 259.1 HK РФ следует, что при применении линейного метода начисления амортизации сумма ежемесячной амортизации основного средства определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Иных правил расчета ежемесячной амортизации при применении линейного метода налоговое законодательство не устанавливает.

Минфин России также подтверждает данную позицию (письма Минфина России от 11.09.2018 № 03-03-06/1/6497, от 02.10.2017 № 03-03-06/2/63775, от 18.11.2013 № 03-03-06/4/49459), определяя, что если основное средство полностью самортизировано и проведены его достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, то в целях налогового учета также увеличивается первоначальная стоимость такого основного средства. При этом сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества будет определяться как произведение его увеличенной в результате модернизации первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной исходя из срока полезного использования данного объекта.

Общество утвердило в своей учетной политике для целей налогообложения порядок расчета амортизационных отчислений для основных средств после проведения модернизации, реконструкции, технического перевооружения, исходя из вышеизложенных норм налогового законодательства и разъяснений Минфина России.

После проведения работ по модернизации объекта, Обществом производится расчет ежемесячных сумм амортизационных отчислений в строгом соответствии с нормой, установленной пунктом 2 статьи 259.1 HK РФ, и положениями учетной политики Общества, а именно: сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Поскольку, согласно пункту 2  статьи 257 HK РФ определено, что в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, соответствующих объектов изменяется первоначальная стоимость основных средств, то сумма модернизации суммируется с первоначальной стоимостью объекта.

Повторного либо двойного списания первоначальной стоимости при расчете амортизации по методике, применяемой заявителем, не происходит, поскольку Общество производит амортизацию до списания суммы модернизации (а не до списания суммы модернизации и «повторной» первоначальной стоимости). Различие между методиками расчета состоит во временном периоде учета затрат. Уменьшение срока полезного использования в данном случае не имеет место. 

В свою очередь, методика налогового органа противоречит экономической сущности понятия «амортизационные отчисления». В методике, используемой налоговым органом, отсутствует единообразный подход к расчету суммы амортизационных отчислений после модернизации по не полностью самортизированным основным средствам и по самортизированным полностью. Так, при расчете суммы амортизации после модернизации неполностью самортизированного объекта, налоговый орган учитывает остаточную стоимость и оставшийся срок полезного использования. А при расчете амортизации после модернизации полностью самортизированных объектов – остаточную стоимость и первоначальный срок полезного использования. 

Более того, позиция, которой придерживается Общество, нашла свое подтверждение в федеральном законе от 02.07.2021 № 305-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» и пояснительной записке к нему.

- нормами главы 25 НК РФ не установлено случаев, предусматривающих изменение срока полезного использования амортизируемого имущества путем замены одной амортизационной группы на другую. Создание специальной 11 группы было обязанностью для налогоплательщика в силу положений НК РФ, после отмены которых Общество должно было учитывать имущество по той же группе (аналогичное содержится в письмах Минфина России от 10.02.2009 № 03-03-06/2/19, от 08.12.2008 № 03-03-06/1/681, от 29.03.2010 № 03-03-06/1/202 и т.д.). 

- налоговый орган необоснованно по объекту основного средства комплексное высоковольтное распределительное устройство с ячейками типа NXPLUS после произведенной модернизации определяет оставшийся срок полезного использования 61 месяц, а не 36, что влечет превышение максимально возможного срока полезного использования основного средства.

- поскольку нормами НК РФ прямо не урегулирована необходимость или возможность изменения 11 амортизационной группы после полного списания стоимости объекта, определяя порядок расчета амортизационных отчислений, Общество руководствовалось письменными разъяснениями Минфина России, в связи с чем пени на основании пункта 8 статьи 75 НК РФ не начисляются и Общество не может быть привлечено к налоговой ответственности на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ.  

-  в ходе выездных проверок, проведенных в Обществе за периоды 2004-2015 гг., налоговые органы ни разу не предъявляли претензий к порядку расчета суммы амортизации по модернизированным объектам. Следовательно, налогоплательщик считает неправомерным применение методики расчета амортизации, использованной налоговым органов при проверке за 2016-2017 гг., к прошлым налоговым периодам, поскольку, во-первых, эти периоды не входят в период выездной налоговой проверки, во-вторых, ежемесячная сумма амортизационных отчислений после проведения модернизации рассчитывается согласно учетной политике общества, действующей на дату принятия к учету актов о сдаче-приемке реконструированных, модернизированных объектов основных средств и не может изменяться до полного списания стоимости такой модернизации. В проверяемый период 2016-2017 гг. модернизация и реконструкция 11 объектов не производилась, следовательно, суммы ежемесячных амортизационных отчислений по данным объектам были определены в период учета затрат на модернизацию и изменению не подлежат до полного списания стоимости объекта.

Также Обществом осуществлена проверка расчета суммы амортизации, отраженной в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016-2017 гг. В результате расчета Общество согласно с доначислением налога на прибыль только в размере 694 931 руб. 

Возражая относительно удовлетворения заявления, налоговый орган указывает следующее. 

- ООО «Топкинский цемент» представило к возражениям на акт выездной налоговой проверки и к апелляционной жалобе инвентарные карточки основных средств, согласно которым налогоплательщик отразил первоначальную стоимость, сроки полезного использования и амортизационные группы отличные от первоначальной стоимости, сроков полезного использования и амортизационных групп, указанных в инвентарных карточках, представленных в ходе выездной проверки. Согласно оборотно-сальдовой ведомости за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 по счету н05.0100 «Первоначальная стоимость основных средств», начальное сальдо по указанным основным средствам отражено как первоначальная стоимость основных средств с учетом произведенной модернизации. Согласно данным оборотно-сальдовой ведомости за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 по счету н05.0100, первоначальная стоимость указанных основных средств не соответствует первоначальной стоимости основных средств, указанной в инвентарных карточках, представленных на возражения к акту выездной налоговой проверки. Общество намеренно ввело в заблуждение налоговый орган.

- основанием для начисления суммы налога явились выводы налогового органа о том, что Общество ошибочно произвело расчет суммы списания ежемесячной амортизации по реконструированным (модернизированным) объектам исходя из первоначальной стоимости и стоимости реконструкции (модернизации) после истечения срока полезного использования, что привело к неправильному исчислению амортизации, поскольку согласно действующему законодательству ежемесячные амортизационные отчисления по реконструированным (модернизированным) объектам, которые на момент реконструкции (модернизации) полностью самортизированы, рассчитываются как частное от деления новой первоначальной стоимости объекта основного средства, определенной из стоимости реконструкции (модернизации), на первоначальный срок полезного использования объекта. Однако налогоплательщик учитывает не только расходы на модернизацию, но и первоначальную стоимость, что является необоснованным. Сумма ежемесячной амортизации, предложенная Обществом, включает в себя не только стоимость модернизации, но и всю первоначальную стоимость, которая уже ранее была отнесена Обществом на расходы путем начисления амортизации. 

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию (абзац   2   пункта   1 статьи   258   HK   РФ). Возможности уменьшить срок полезного использования, установленный при вводе объекта в эксплуатацию, НК РФ не содержит. При этом, при применении метода налогоплательщика (при полностью самортизированном имуществе, которое было модернизировано после срока его полезного использования) существенно снижается срок полезного использования основного средства, установленный при вводе объекта в эксплуатацию за счет увеличения ежемесячных амортизационных отчислений, что приводит к ускоренному списанию стоимости реконструкции (модернизации) основных средств, что противоречит действующим нормам HK РФ.

В тех случаях, когда имущество не было полностью самортизировано, и была произведена модернизация имущества, Общество также неверно определило размер амортизационных отчислений. Необходимо было учитывать оставшуюся стоимость имущества, сумму модернизации и оставшийся срок полезного использования.   

- поскольку отдельная (одиннадцатая) амортизационная группа была установлена  законодателем временно для создания правовой определенности в период введения в действие главы 25 НК РФ, а с 01.01.2009 абзац 6 пункта 1 статьи 322 НК РФ (относительно возможности отнести основное средство в отдельную амортизационную группу) был исключен из НК РФ, налогоплательщик обязан был после модернизации полностью самортизированных объектов основных средств использовать одну из 10 амортизационных групп, которая была определена налогоплательщиком на момент ввода в действие главы 25 НК РФ.

- по объекту основного средства комплексное высоковольтное распределительное устройство с ячейками типа NXPLUS после произведенной модернизации налоговый орган обоснованно определяет оставшийся срок полезного использования 61 месяц, поскольку увеличение срока возможно в пределах сроков, установленных для определенной амортизационной группы.

- Письма Минфина России не являются нормативными правовыми актами; адресованы конкретным лицам, а не неопределенному кругу лиц, в связи с чем Общество не подлежит освобождению от ответственности и начисленной пени. 

В  судебном заседании представители сторон вышеизложенные позиции поддержали. 

Из материалов дела следует, что Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 7 по Кемеровской области – Кузбассу проведена выездная налоговая проверка ООО «Топкинский цемент» по всем налогам и сборам за период с 2016 по 2017 гг., по страховым взносам за 2017 год, по результатам которой 11.03.2020 вынесено решение № 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 670 410 руб., доначислен налог на прибыль организаций в размере 3 352 050 руб., пени в размере 1 019 646 руб. 48 коп. 

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области от 18.09.2020 № 394 апелляционная жалоба Общества была удовлетворена частично. Отменено решение в части штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 502 807 руб. 50 коп. 

Заявитель, полагая, что вышеуказанное решение Инспекции в части (общество оспаривает пункт 2.1.2 решения в сумме 2 657 119 руб. налога, соответствующих пеней и штрафа) не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Заслушав представителей сторон, исследовав и оценив представленные по делу доказательства, суд приходит к следующим выводам.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи  256 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорные налоговые периоды) амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 руб.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

В пункте 2 статьи 257 НК РФ определено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорные налоговые периоды) амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

В соответствии с пунктом 2 статьи 259.1. НК РФ сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле K = 1 / n x 100%, где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

В рамках проверки налоговый орган пришел к выводу о нарушении обществом пункта 1 статьи 252, подпункта 3 пункта 2 статьи 253, пунктов 1, 2 статьи 257, пункта                1 статьи 258, пункта 3 статьи 272, пункта 2 статьи 259.1, пункта 3 статьи 272, статьи 313 НК РФ - Общество неправомерно включило в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций сумму излишне начисленной амортизации после проведения модернизации как полностью самортизированных объектов основных средств, так и объектов основных средств с остаточной стоимостью в сумме 16 983 412,05 руб., повлекшее неполное исчисление и неуплату налога на прибыль организаций в размере 3 396 682 руб. Указанное повлекло неполное исчисление (уплату) налога на прибыль организаций в 2016 году - 1 890 805 руб., в 2017 году -                  1 505 877 руб. 

Указанные суммы содержались в мотивировочной/описательной части оспариваемого решения, между тем, в резолютивной части оспариваемого решения налоговым органом был доначислен налог на прибыть в размере 3 352 050 руб., т.е. в меньшем размере, что не нарушает права Общества. 

Сумма амортизации налоговым органом определена в меньшем размере, чем налогоплательщиком, по следующим объектам основных средств, введенным в эксплуатацию в 2001 году: Цеммельница с комплектом оборудования № 5 (инв. № 51275); Цеммельница с комплектом оборудования № 6 (инв. № 50345); Цеммельница с комплектом оборудования № 7 (инв. № 50346); Цеммельница с комплектом оборудования № 9 (инв. № 50348); Тепловоз M-62 УП-019 (инв. № 90578); Воздуховод от компрессорной до помола (инв. № 30006); Котел паровой ДКВР 20/13 с топкой ПM3 PПK № 6 (инв. № 40197); Комплексное высоковольтное распределительное устройство с ячейками типа NXPLUS фирмы Siemens в п/ст (инв. № 40114); Оборудование закрытого распределительного устройства компрессорной станции (инв. № 40116); Автодороги внутризаводские (инв. № 20071); Бокс стояночный и ремонтный для бульдозеров (инв. № 10060); Здание компрессорной с подстанцией (инв. № 10060); Насосная станция подачи шлама на вращающейся печи (инв. № 10015); Шламбассейн горизонтальный № 6 (инв. № 10013), по которым в период с 2002 по 2017 гг. Обществом периодически проводилась модернизация.

Проверкой установлено, что на момент проведения модернизаций первоначальная стоимость отдельных объектов основных средств была полностью списана на расходы, по другим объектам — имелась остаточная стоимость, что подтверждается инвентарными карточками учета основных средств (OC-6). Также после проведенных реконструкций (модернизаций) решение об увеличении срока полезного использования спорных объектов основных средств Обществом принималось не всегда. 

Относительно довода заявителя о применении налоговым органом при расчете неверных показателей срока полезного использования и первоначальной стоимости объектов суд приходит к следующим выводам. 

Обществом по требованию налогового органа от 29.04.2019 № 7 о предоставлении документов (информации) были представлены инвентарные карточки учета основных средств, находящихся в собственности ООО «Топкинский цемент» в период 2016-2017 гг., которые являются формой первичной учетной документации по учету основных средств в целях бухгалтерского учета. 

Впоследствии, после ознакомления с актом проверки, налогоплательщик, узнав причину, по которой налоговому органу понадобились инвентарные карточки, представил возражения на акт проверки от 15.01.2020 № 1 с приложением инвентарных карточек учета объектов основных средств № OC-6, в которых отражен срок полезного использования, установленный Обществом для целей налогового учета, и верные показатели «Первоначальная стоимость объекта» (т.1, л.д.21-36).

Однако налоговый орган при расчете данные документы не принял, указав на наличие противоречий в представленных документах, а именно, в инвентарных карточках. 

Так, например, по цеммельнице с комплектом оборудования № 6 (инвентарный номер 50345) налоговый орган определил первоначальную стоимость – 11 061 102 руб., срок полезного использования – 121 месяц (6 амортизационная группа). Указанные данные налоговый орган определил на основании изначально представленной Обществом инвентарной карточки (т. 4, л.д. 16-17) и применял указанные данные в расчете, изложенном в оспариваемом решении, начиная с 01.01.2002.

Между тем, как неоднократно указывал налогоплательщик в ходе налоговой проверки, при обжаловании решения и как следует из материалов дела, первоначальная  стоимость объекта в изначально представленных инвентарных карточках была определена из действительной первоначальной стоимости и стоимости всех модернизаций, проведенных на объекте до даты переноса остатков из предыдущей версии учетной информационной системы КИС «Аксапта», которую Общество использовало в своей работе. Таким образом, принятый при расчете налоговым органом размер первоначальной стоимости объекта не соответствовал действительной первоначальной стоимости объекта. 

Также инвентарные карточки учета объектов основных средств (форма № OC-6) содержали срок полезного использования объектов для целей бухгалтерского, а не налогового учета. В данных инвентарных карточках (изначально представленных) отсутствовала информация о том, что некоторые основные средства были отнесены в отдельную амортизационную группу (одиннадцатую), в связи с чем налоговый орган неверно определил амортизационную группу и, соответственно, срок полезного использования. 

Верный размер первоначальной стоимости и верный срок полезного использования (амортизационная группа) были указан в представленных Обществом инвентарных карточках к возражениям на акт проверки, которые налоговый орган необоснованно не принял во внимание.

Кроме того, с учетом информации, содержащейся в счете-фактуре № 297 от 23.03.2001 с перечнем приобретенного имущества (т. 9, л.д.11-41), скриншотах с программы «Аксапта» с расшифровкой (т.9, л.д. 42-112), а также с учетом иных имеющихся в материалах дела доказательств, возможно было определить верные первоначальную стоимость и срок полезного использования. 

Так, по данным Общества, первоначальная стоимость цеммельницы с комплектом оборудования № 6 (инвентарный номер 50345) составляла 23 980 руб., срок полезного использования – 84 месяца (11 амортизационная группа) (т.9, л.д.10; т.9, л.д.45-50). 

Аналогичные расхождения имелись и по иным спорным объектам основных средств (по некоторым объектам отсутствовали противоречия в части срока полезного использования), которые были приведены обществом в сводной таблице (т.9, л.д.10). 

При этом налоговый орган вправе был после составления акта налоговой проверки провести дополнительные мероприятия налогового контроля после получения от Общества инвентарных карточек с иными показателями и установить действительную первоначальную стоимость и срок полезного использования (амортизационную группу). Указанные данные не были установлены и при рассмотрении апелляционной жалобы. 

Принятый при расчете Обществом размер первоначальной стоимости объектов соответствует имеющимся в материалах дела документам (счету-фактуре № 297 от 23.03.2001; распечатанной информации с программы КИС «Аксапта», в которой отражены все операции по учету объектов и иным доказательствам). Какие-либо противоречия в имеющихся материалах дела не установлены. 

Учитывая изложенное выше, суд принимает в качестве верных показателей первоначальной стоимости и срока полезного использования данные Общества, в связи с чем, оспариваемое решение налогового органа в данной части (в части принятия налоговым органом неверных показателей) является недействительным. 

Недобросовестного умысла у Общества на введение налогового органа в заблуждение относительно срока полезного использования и первоначальной стоимости объектов судом в процессе рассмотрения дела не установлено. Напротив, Общество неоднократно в своих возражениях указывало на наличие ошибки в расчете налогового органа. 

Налоговым органом в процессе рассмотрения дела представлен расчет амортизационных отчислений с учетом первоначальной стоимости и срока полезного использования, указанных Обществом (т. 15, л.д.31-49, л.д.78).

Согласно данному расчету сумма амортизации за 2016 год составила 13 344 930 руб., за 2017 год – 12 871 520 руб. Обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций отражена сумма амортизации за 2016 год – 19 909 271 руб., за 2017 год – 17 787 509 руб. 99 коп. Таким образом, разница между данными Общества, отраженными в налоговой декларации, и расчетом налогового органа составляет 6 564 341 руб. за 2016 год и 4 915 989 руб. за 2017 год., следовательно, из представленного налоговым органом расчета сумма доначисленного налога должна составлять 1 312 868 руб. 20 коп. за 2016 год и 983 198 руб. за 2017 год. Общая сумма налога к доначислению по расчету налогового органа составила 2 296 066 руб. 20 коп. 

После представленных Обществом и налоговым органом расчетов, возражения сторон сводятся к различной методике расчета в части определения первоначальной стоимости объектов основных средств после модернизации, срока полезного использования и амортизационной группы, а также порядка определения оставшегося срока полезного использования по объекту комплексное высоковольтное распределительное устройство; ранее имевшиеся расхождения в расчетах в части определения размера амортизационной премии в процессе рассмотрения дела были сняты, разногласия в данной части отсутствуют. Расхождения в расчетах по объектам Цеммельница с комплектом оборудования № 9 (инв. № 50348); Бокс стояночный и ремонтный для бульдозеров (инв. № 10060); Здание компрессорной с подстанцией (инв. № 10060); Насосная станция подачи шлама на вращающейся печи (инв. № 10015) по итогу либо отсутствуют вовсе, либо имеются только в связи с погрешностями в округлении сумм.  

Относительно применения сторонами различных методик расчета в части определения первоначальной стоимости объектов основных средств Цеммельница с комплектом оборудования № 5, Цеммельница с комплектом оборудования № 6, Цеммельница с комплектом оборудования № 7, Воздуховод от компрессорной до помола, Котел паровой ДКВР 20/13 с топкой ПM3 PПK № 6, Комплексное высоковольтное распределительное устройство с ячейками типа NXPLUS фирмы Siemens в п/ст, Автодороги внутризаводские, Шламбассейн горизонтальный № 6 после их модернизации, а также в части определения по полностью самортизированному объекту Тепловоз M-62 УП-019 срока полезного использования после его модернизации, суд пришел к следующим выводам.

Порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации, который использовался Обществом, определен в статье 259.1 НК РФ, согласно которой сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Исходя из совокупности перечисленных выше норм (статьи 256-259.1 НК РФ) и цели применения амортизации, сумма амортизации должна определяться следующим образом:

- списание всей первоначальной стоимости (в том числе увеличенной в результате модернизации) в пределах срока полезного использования, если на дату модернизации объекта срок его полезного использования, установленный при создании (приобретении) не истек и налогоплательщик не принял решение об увеличении срока полезного использования, то сумма ежемесячной амортизации определяется как деление остаточной стоимости, увеличенной на стоимость модернизации на оставшийся срок полезного использования в месяцах (1-й вариант).

- если на дату модернизации объекта срок его полезного использования не истек, но налогоплательщик принял решение об увеличении срока в пределах соответствующей амортизационной группы, то сумма ежемесячной амортизации определяется как деление остаточной стоимости, увеличенной на стоимость модернизации на оставшийся срок полезного использования, увеличенный налогоплательщиком в пределах максимально установленного по группе в месяцах (2-й вариант).

- если на дату модернизации объекта срок его полезного использования истек, то вне зависимости от окончания срока полезного использования и полного списания первоначальной стоимости после модернизации основное средство также подлежит амортизации ввиду продолжения его использования в качестве объекта основных средств и отсутствия иного механизма списания стоимости модернизации нежели как через амортизационные отчисления (3-й вариант). 

По не полностью самортизированным объектам основных средств (если на дату модернизации срок полезного использования не истек) при их модернизации имеются следующие расхождения в расчетах сторон (1-й и 2-й варианты). 

Налоговым органом сумма амортизации определялась как произведение остаточной стоимости основного средства, увеличенной на сумму модернизации и нормы амортизации, определенной исходя из оставшегося срока полезного использования. 

Обществом после проведения реконструкции (модернизации) в проверяемом периоде производился расчет суммы списания ежемесячной амортизации данных объектов исходя из срока полезного использования и первоначальной стоимости, увеличенной на стоимость проведенной реконструкции (модернизации).

Общество исходило из пункта 3.6.5 учётной политики на 2016 год, которой предусмотрено, что после реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, сумма амортизации определяется как произведение суммы первоначальной стоимости и модернизации на первоначальную норму амортизации. В случае увеличения срока полезного использования объекта - как произведение сумм первоначальной стоимости и модернизации на норму амортизации, рассчитанную исходя из первоначального срока, увеличенного на новый срок. Указанный метод расчета применяется как для основных средств имеющих остаточную стоимость на момент модернизации, так и полностью самортизированных (т. 2, л.д. 40-62).

При расчете амортизации указанным выше способом ежемесячные суммы амортизационных отчислений увеличивались Обществом, но только до полного списания измененной первоначальной стоимости (то есть до полного списания расходов на модернизацию и оставшейся до модернизации первоначальной стоимости). Повторного списания стоимости объекта в расходы не происходило. 

Таким образом, при применении Обществом методики определения суммы амортизации исходя из учётной политики на 2016-2017 гг., между расчетами сторон имеются противоречия.  

До 2015 года (включительно) в учетной политике Общества для целей налогообложения был закреплен другой порядок расчета суммы амортизационных отчислений по объектам, в случае реконструкции, модернизации, технического перевооружения: сумма амортизации по объектам амортизируемых основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, определялась как произведение остаточной стоимости основного средства, увеличенной на сумму модернизации и нормы амортизации, определенной исходя из оставшегося срока полезного использования. По полностью самортизированным объектам - исходя из первоначального срока полезного использования (либо увеличенного срока, в случае, если имело место такое увеличение).

В связи с чем, при расчете суммы амортизации, когда Общество использовало данную методику расчета, расхождения между расчетами сторон отсутствовали. 

Рассмотрев все доводы сторон и имеющиеся в материалах дела документы в совокупности и взаимосвязи в данной части, суд пришел к следующим выводам. 

При расчете амортизационных отчислений модернизированных объектов основных средств, которые не были полностью самортизированы, налоговый орган использовал вышеназванные нормы законодательства и рассчитывал амортизационные отчисления исходя из оставшегося срока полезного использования объектов и остаточной стоимости основного средства, увеличенной на сумму модернизации, то есть, в полном соответствии с нормами налогового законодательства, а именно, с учетом положений статей 257, 258 НК РФ. Так, при увеличении срока полезного использования налоговый орган учитывал оставшийся срок полезного использования от установленного срока до его увеличения, а также увеличенный срок; в случае, если срок первоначального использования не был увеличен - оставшийся срок полезного использования.

Действительно, положения пункта 2 статьи 257 НК РФ предусматривают, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов.

Вместе с тем, материалами дела подтверждается, что до проведения модернизации спорные объекты были уже частично самортизированы, в результате чего их стоимость была уменьшена (применительно к расчету амортизации). И в случае применения методики, которую использует Общество, фактически за счет повторного использования в расчете суммы уже списанной первоначальной стоимости необоснованно увеличивается сумма амортизации в месяц, а в дальнейшем, поскольку Общество списывало сумму амортизации только до полного списания измененной первоначальной стоимости (то есть до полного списания расходов на модернизацию и оставшейся до модернизации первоначальной стоимости), необоснованно уменьшается установленный срок полезного использования, т.е. сумма амортизации необоснованно списывается в более короткий промежуток времени – до истечения установленного срока полезного использования. Применяемая Обществом методика в части определения срока полезного использования противоречит пункту 1 статьи 258 НК РФ. НК РФ не содержит возможности уменьшить срок полезного использования, установленный при вводе объекта в эксплуатацию.

Аналогичные выводы в части расчета суммы амортизации после модернизации в отсутствие увеличения срока полезного использования содержатся в постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 01.09.2016 № Ф04-3528/2016 по делу № А45-18480/2015, постановлении Арбитражного суда Московского округа от 02.11.2016 № Ф05-16149/2016 по делу № А40-86164/2015.

По полностью самортизированным объектам основных средств (на дату модернизации срок полезного использования истек) при их модернизации имеются следующие расхождения в расчетах сторон (3-й вариант). 

После проведения модернизации налогоплательщиком в проверяемом периоде производился расчет суммы списания ежемесячной амортизации объектов основных средств исходя из срока полезного использования и первоначальной стоимости, увеличенной на стоимость проведенной модернизации.

В рассматриваемом случае метод, который применен Обществом при расчете суммы списания ежемесячной амортизации объектов основных средств после их модернизации, которые на момент модернизации полностью самортизированы, следующий: (первоначальная стоимость + стоимость модернизации)/срок полезного использования, указанный при вводе в эксплуатацию ОС = сумма ежемесячной амортизации.

Налоговым органом применен следующий метод расчета: стоимость модернизации (фактически это новая первоначальная стоимость объекта основного средства)/срок полезного использования, указанный при вводе в эксплуатацию ОС = сумма ежемесячной амортизации.

Таким образом, разница в сумме исчисленной амортизации Обществом и налоговым органом обусловлена различным исчислением показателя «первоначальная стоимость».

В результате этого ежемесячная сумма амортизации исчислена инспекцией в меньшем размере от суммы, исчисленной заявителем, что повлекло вывод налогового органа о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2016-2017 гг. на суммы излишне заявленных расходов в виде части амортизационных отчислений и, как следствие, доначисление налога на прибыль за указанные периоды.

Исследовав и оценив доводы сторон и имеющиеся в материалах дела документы в совокупности и взаимосвязи в данной части, суд пришел к следующим выводам.

Как уже было указано выше, положения пункта 2 статьи 257 НК РФ предусматривают, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случае модернизации соответствующих объектов.

Вместе с тем, материалами дела подтверждается, что до проведения модернизации спорные объекты были полностью самортизированы, их остаточная стоимость составляла 0 руб.

При этом, как справедливо указывает налоговый орган, после проведения модернизации полностью самортизированных объектов основных средств, Общество рассчитало сумму ежемесячных амортизационных отчислений исходя из общей суммы затрат на проведение модернизации и ранее уже списанной в расходы суммы первоначальной стоимости спорных объектов, определенной по состоянию на 01.01.2002.

В свою очередь, исходя из цели применения амортизации - списание всей первоначальной стоимости (в том числе увеличенной в результате модернизации) в пределах срока полезного использования, размер подлежащей списанию стоимости модернизированного основного средства должен определяться на дату ввода в эксплуатацию после модернизации следующим образом: если на дату модернизации (реконструкции) объекта срок его полезного использования истек, то вне зависимости от окончания срока полезного использования и полного списания первоначальной стоимости после модернизации основное средство также подлежит амортизации ввиду продолжения его использования в качестве объекта основных средств и отсутствия иного механизма списания стоимости модернизации нежели как через амортизационные отчисления.

При этом ежемесячная амортизация в этом случае (при полном списании первоначальной стоимости и окончания срока полезного использования) будет определяться:

- исходя из ранее установленного срока полезного использования (первоначально при создании и приобретении), с учетом отсутствия оснований, предусмотренных НК РФ, для определения иного срока полезного использования и расчета нормы амортизации, в том числе исходя из невозможности продолжения амортизации по остаточному сроку ввиду его истечения;

- исходя из новой первоначальной стоимости объекта основных средств, определенной только из стоимости модернизации в связи с полным списанием ранее установленной при приобретении первоначальной стоимости и запрета ее повторного списания в состав расходов.

В рассматриваемой ситуации, при применении метода заявителя, сумма ежемесячной амортизации необоснованно увеличивается. Так, сумма ежемесячной амортизации, предложенная заявителем, включает в себя не только стоимость модернизации, но и всю первоначальную стоимость, которая уже ранее была отнесена заявителем на расходы путем начисления амортизации. Иными словами, при расчете амортизации Общество использовало показатель первоначальной стоимости, исчисленной как сумма первоначальной стоимости оборудования и стоимости произведенной модернизации.

Между тем, одним из основных принципов учета амортизируемого имущества является списание стоимости основных средств на затраты посредством начисления амортизации в течение периода использования этого объекта для коммерческих целей.

Тем самым стоимость модернизированных основных средств, использованная в расчете заявителя, превышает их действительную стоимость и объективно не соответствует состоянию спорных объектов.

Включение в расчет ежемесячной суммы амортизации первоначальной стоимости полностью самортизированных основных средств приведет к ее необоснованному увеличению ввиду повторного использования для расчета ежемесячной суммы амортизации первоначальной стоимости объектов, которая ранее уже была использована для этих целей и повторному использованию в данном качестве не подлежит.

Действительно, как указывает Общество, двойного списания первоначальной стоимости при предложенном им расчете нет, поскольку заявитель производит амортизацию до списания суммы модернизации (а не до списания суммы модернизации и «повторной» первоначальной стоимости), однако, в таком случае имеет место ускоренный срок списания стоимости модернизации объектов основных средств, т.е. Общество произвольно уменьшает срок полезного использования (например, списание стоимости по методике заявителя может произойти за количество месяцев, которое будет меньше минимально установленного НК РФ срока амортизации для определенной группы). 

При этом, согласно пункту 2 статьи 258 НК РФ законодатель допускает, что налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. Возможности уменьшить срок полезного использования, установленный при вводе объекта в эксплуатацию, НК РФ не содержит.

В рассматриваемом случае, с учетом того, что спорные основные средства полностью самортизированы, и их остаточная стоимость, как и оставшийся срок полезного использования равны нулю, при расчете нормы амортизации необходимо использовать стоимость модернизации и срок полезного использования, определенный при вводе основных средств в эксплуатацию, ввиду того, что НК РФ не содержит иного способа расчета нормы амортизации (аналогичное изложено в Определениях Верховного Суда РФ от 28.12.2020 № 307-ЭС20-20541 по делу № А66-16390/2019, от 12.03.2018 № 305-КГ18-500 по делу № А40-52885/2017). 

В связи с вышеизложенным, расчет заявителя и по объекту Тепловоз M-62 УП-019, который на момент модернизации был полностью самортизирован, исходя из 115 месяцев является необоснованным. 

Так, изначально (на дату ввода главы 25 НК РФ) Обществом для данного объекта был установлен срок полезного использования 65 месяцев. После того, как объект был полностью самортизирован, в сентябре 2012 года была произведена его модернизация и увеличен срок полезного использования до 180 месяцев.     

Заявитель, определяя срок полезного использования после модернизации полностью самортизированного имущества, исключил из 180 месяцев (установленного Обществом срока полезного использования с учетом его увеличения) изначально установленный срок полезного использования 65 месяцев, т.е. исключил срок фактической амортизации. 

Между тем, как уже было сказано выше, при расчете нормы амортизации в данном случае необходимо использовать срок полезного использования, определенный при вводе основных средств в эксплуатацию (при увеличении этого срока необходимо использовать увеличенный срок), ввиду того, что НК РФ не содержит иного способа расчета нормы амортизации. В связи с чем, расчет налогового органа с учетом 180 месяцев суд признает обоснованным.

Определяя иной срок полезного использования всех спорных объектов, нежели который определен классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации, Общество комиссионно не установило для данных объектов основных средств новые сроки полезного использования с учетом требований техники безопасности и иных факторов, обоснованность которых могла быть проверена налоговым органом. Положения пункта 7 статьи 258 НК РФ, на которые ссылается Общество, в данном случае неприменимы, поскольку данная норма регулирует иные ситуации, нежели рассматриваемая. 

Доводы заявителя о том, что методика расчета налогового органа противоречит экономической сущности понятия «амортизационные отчисления», подлежат отклонению как необоснованные. 

Ссылка Общества на учетную политику не может быть принята во внимание, поскольку учетная политика налогоплательщика не должна противоречить требованиям действующего законодательства.

Довод заявителя о том, что позиция, которой придерживается Общество, нашла свое подтверждение в федеральном законе от 02.07.2021 № 305-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», подлежит отклонению, поскольку изменения, которые были внесены в абзац 1 пункта 2 статьи 257 и абзац 3 пункта 1 статьи 258 НК РФ, фактически были направлены на конкретизацию норм НК РФ; ранее установленный НК РФ порядок расчета амортизации не изменен. Кроме того, указанные нормы НК РФ в измененной редакции не действовали в проверяемый период. 

Далее между сторонами имеется спор относительно возможности/невозможности (в случае модернизации полностью самортизированного основного средства) изменения амортизационной группы с 11 (отдельной амортизационной группы, установленной законодателем в связи введением в действие главы 25 НК РФ) на ту группу (одну из десяти групп), которая была определена налогоплательщиком вне зависимости от отнесения объекта основного средства к 11 группе по объектам Цеммельница с комплектом оборудования № 6, Цеммельница с комплектом оборудования № 7, Воздуховод от компрессорной до помола, Оборудование закрытого распределительного устройства компрессорной станции, Автодороги внутризаводские.

При этом суд отмечает, что по объектам, которые Общество 01.01.2002 отнесло к 11 амортизационной группе, срок их фактической эксплуатации превышал срок полезного использования в соответствии с Классификацией основных средств, в связи с чем Общество обоснованно изначально отнесло их к данной группе.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Пункт 3 статьи 258 НК РФ предусматривает 10 амортизационных групп.

Изменение срока полезного использования объекта после начала его амортизации не допускается, за исключением случаев, предусмотренных абзацем 2 пункта 1 статьи 258 НК РФ - налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. 

В связи с вступлением в силу главы 25 НК РФ по состоянию на 01.01.2002 налогоплательщик обязан отразить в налоговом учете стоимость объектов, относящихся к амортизируемому имуществу, и амортизационную группу (одну из 10-ти).

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 322 НК РФ (в редакции федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ, который распространяется на отношения, возникшие с 01.01.2002) по основным средствам, введенным в эксплуатацию до вступления в силу настоящей главы, полезный срок их использования устанавливается налогоплательщиком самостоятельно по состоянию на 1 января 2002 года с учетом классификации основных средств, определяемых Правительством Российской Федерации, и сроков полезного использования по амортизационным группам, установленным статьей 258 настоящего Кодекса. 

Вне зависимости от выбранного налогоплательщиком метода начисления амортизации по имуществу, введенному в эксплуатацию до вступления в силу настоящей главы, начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости указанного имущества.

Поскольку сложилась ситуация, когда основные средства, находившиеся на балансе налогоплательщика до вступления в силу главы 25 НК РФ и амортизировавшиеся в установленном ранее порядке, не могли быть включены в ту амортизационную группу, к которой они относятся, так как срок их фактической эксплуатации больше, чем срок полезного использования, федеральным законом от 29.05.2002 № 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» пункт 1 статьи 322 НК РФ был дополнен абзацем 6 следующего содержания: амортизируемые основные средства, фактический срок использования которых (срок фактической амортизации) больше, чем срок полезного использования указанных амортизируемых основных средств, установленный в соответствии с требованиями статьи 258 настоящего Кодекса, на 1 января 2002 года выделяются налогоплательщиком в отдельную амортизационную группу амортизируемого имущества в оценке по остаточной стоимости, которая подлежит включению в состав расходов в целях налогообложения равномерно в течение срока, определенного налогоплательщиком самостоятельно, но не менее семи лет с даты вступления настоящей главы в силу (84 месяца).

При этом, в любом случае налогоплательщик определяет классификацию каждого объекта основных средств и относит его к группе, перечисленной в статье 258 НК РФ согласно Постановлению Правительства Российской Федерации.

Следовательно, и в отношении основных средств, отнесенных к специальной амортизационной группе (11), налогоплательщик в обязательном порядке определял их классификацию, то есть относил к одной из 10 перечисленных в статье 258 НК РФ амортизационных групп.

Из представленных инвентарных карточек следует, что Общество по тем основным средствам, которые он отнес к 11 группе, определил группу исходя из перечисленных в статье 258 НК РФ амортизационных групп. Например, Цеммельницу с комплектом оборудования № 6 налогоплательщик отнес к 11 группе, определив¸ что фактически данный объект подпадал по своим характеристикам к 6 группе (т.4, л.д.16-17). 

Учитывая изложенное выше, данная 11 амортизационная группа была установлена  законодателем временно для создания правовой определенности в период введения в действие главы 25 НК РФ, в связи с чем с 01.01.2009 (Федеральный закон от 22.07.2008 № 158-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах») указанный выше 6 абзац пункта 1 статьи 322 НК РФ (относительно возможности отнести основное средство в отдельную амортизационную группу) был исключен из НК РФ, т.е. спустя 7 лет (84 месяца) – срока полезного использования для отдельной амортизационной группы (11).

Соответственно, суд приходит к выводу, что после модернизации и возникновения «новой первоначальной стоимости» в виде стоимости модернизации (с учетом того, что предыдущая первоначальная стоимость уже была полностью списана) срок полезного использования должен определяться исходя из той группы, к которой налогоплательщик первоначально отнес такое основное средство, вне зависимости от иных обстоятельств.

В связи с чем, суд признает позицию заявителя относительно возможности каждый раз относить объект к 11-ой амортизационной группе, в том числе и после исключения абзаца 6 пункта 1 статьи 322 из НК РФ, несостоятельной, так как 11 амортизационная группа была определена временно в целях правовой определенности в связи с введением в действие главы 25 НК РФ.

По тем объектам, которые изначально были отнесены к одной из десяти амортизационных групп, как налоговый орган, так и Общество, при произведении расчетов срок полезного использования и амортизационную группу не меняли.

Кроме того, между сторонами имеются противоречия в части расчета амортизации по объекту основного средства комплексное высоковольтное распределительное устройство с ячейками типа NXPLUS фирмы Siemens в п/ст (инв. № 40114) после произведенной модернизации в декабре 2015 года, в результате которой увеличился срок полезного использования.

Так, данный объект основного средства отнесен к 5 амортизационной группе (нормативно установленный срок использования от 85 до 120 месяцев), срок полезного использования установлен Обществом – 85 месяцев. Модернизация произведена в декабре 2015 года и Обществом увеличен срок полезного использования на 60 месяцев. На дату модернизации спорный объект амортизировался в течение 84 месяцев, оставшийся срок полезного использования (без учета его увеличения) составил 1 месяц. 

Произведя свой расчет, налоговый орган определил оставшийся срок полезного использования - 61 месяц.  

Оспаривая данный расчет, Общество указало на необходимость учитывать не 61 месяц, а 36 месяцев, т.е. оставшийся срок из максимально возможного.

Оценив доводы сторон в указанной части, суд пришел к следующим выводам.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 258 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорные налоговые периоды) налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Учитывая изложенную норму права, срок полезного использования основного средства может быть увеличен только в пределах той амортизационной группы, к которой оно относится согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы.

Таким образом, в данном случае период, на который может быть увеличен срок полезного использования, не может превышать 35 месяцев (120 месяцев «максимально возможный срок использования для 5 амортизационной группы» – 85 месяцев «установленный Обществом при вводе объекта в эксплуатацию срок полезного использования»). А с учетом оставшегося 1 месяца срока полезного использования на дату модернизации (из 85 месяцев), оставшийся срок полезного использования для определения размера амортизации в месяц после модернизации должен составлять 36 месяцев. 

При этом увеличение Обществом срока полезного использования на 60 месяцев в целях бухгалтерского учета не может быть применено при расчете амортизации в налоговом учете.  

Позиция налогового органа о возможности увеличения срока полезного использования при каждой модернизации (вне зависимости от количества произведенных модернизаций) на максимально возможный срок полезного использования для конкретной амортизационной группы (в рассматриваемом случае каждый раз на 120 месяцев) является несостоятельной, поскольку может привести к превышению предельного срока полезного использования для основных средств соответствующих амортизационных групп, что прямо противоречит пункту 1 статьи 258 НК РФ, цели отнесения объекта основного средства к определенной амортизационной группе и установления для каждой группы предельного срока полезного использования.

Таким образом, расчет налогового органа (т. 15, л.д.31-49, л.д.78), который был приведен выше, является некорректным.

Сумма амортизации по спорному объекту основного средства за 2016-2017 гг. по верно произведенному расчету составит за 2016 год – 5 203 708 руб. (неверная сумма составляла 3 024 769 руб. 16 коп.), за 2017 год -  5 203 708 руб. (неверная сумма составляла 3 024 769 руб. 16 коп.). 

С учетом верной суммы амортизации по указанному объекту, общая сумма амортизации по всем объектам за 2016 год составила 15 480 694 руб., за 2017 год – 15 007 284 руб. Обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций отражена сумма амортизации за 2016 год – 19 909 271 руб., за 2017 год – 17 787 509 руб. 99 коп. Таким образом, сумма доначисленного налога должна составлять 885 715 руб. за 2016 год и 556 045 руб. за 2017 год. Общая сумма налога к доначислению – 1 441 760 руб., в связи с чем решение налогового органа является недействительным в части доначисления в размере 1 910 290 руб.

То обстоятельство, что конкретное нарушение законодательства о налогах и сборах не было выявлено и зафиксировано в ходе ранее проведенных налоговых проверок, не лишает налоговый орган возможности выявить его при проверке деятельности налогоплательщика в другие налоговые периоды, поскольку иное противоречило бы смыслу и целям налогового контроля, возложенной на налогоплательщиков обязанности уплачивать законно установленные налоги. Налоговым органом произведен верный расчет за период до проверяемого только для определения верной суммы амортизации в проверяемый период; налоговый орган не произвел доначисления за период ранее проверяемого. Кроме того, ранее (до проверяемого периода) в учетной политике Общества была предусмотрена методика расчета амортизации аналогичная методике налогового органа. 

Ссылка Общества на письма Минфина России (как в части определения методики расчета, так и в части определения амортизационной группы при отнесении объекта в отдельную 11 группу) не принята судом, поскольку данные письма не обладают критериями нормативного правового акта, а потому содержащиеся в них разъяснения не могут иметь юридического значения и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц, что и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах.

Оценив доводы налогоплательщика о том, что нормами НК РФ прямо не урегулирована необходимость или возможность изменения 11 амортизационной группы после полного списания стоимости объекта и, определяя порядок расчета амортизационных отчислений, Общество руководствовалось письменными разъяснениями Минфина России, в связи с чем пени не начисляются и Общество не может быть привлечено к налоговой ответственности, суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 8 статьи 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

Положение, предусмотренное настоящим пунктом, не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком.

Аналогичное положение предусмотрено подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ в отношении налоговых санкций: обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Оценив доводы заявителя в данной части, суд приходит к выводам, что приведенные Обществом письма Минфина России не являются письменными разъяснениями, адресованными неопределенному кругу лиц; имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствовали налогоплательщику руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах. Обществом не представлено доказательств получения им от компетентного органа разъяснений по данному вопросу. 

Кроме того, те письма Минфина России, на которые ссылается Общество, либо касались порядка начисления амортизации после 01.01.2009 по недоамортизированным основным средствам, либо не содержали указания на то, что невозможно изменение амортизационной группы с 11 на ту, которая была установлена Обществом при введении в действие 25 главы НК РФ, т.е. на одну из десяти групп.

Как следствие, суд признает подлежащими отклонению доводы Общества со ссылкой на подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ. По аналогичным основаниям отклоняются доводы в отношении неправомерности начисления пени в порядке статьи 75 НК РФ.

Иные доводы сторон судом оценены и также подлежат отклонению, поскольку не имеют существенного значения.

Исследовав и оценив доводы сторон и имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности и взаимосвязи, суд пришел к выводам, что заявителем произведен неверный расчет суммы ежемесячной амортизации с использованием первоначальной стоимости основных средств, которая уже была списана, приводящий в итоге к необоснованному уменьшению срока полезного использования (вне привязки к амортизационной группе), и ускоренному списанию стоимости модернизации объектов основных средств. В свою очередь, срок, в течение которого будет амортизироваться имущество, должен быть равен сроку полезного использования такого имущества. В рассматриваемом случае срок амортизации будет существенно меньше срока полезного использования, примененного при расчете нормы амортизации, что противоречит как целям и задачам амортизации, так и принципу линейного метода начисления амортизации - равномерности. При истечении на дату модернизации срока полезного использования заявитель должен определять его заново как для вновь созданного основного средства, но с учетом ранее произведенной классификации и отнесения к определенной амортизационной группе (за исключением 11 амортизационной группы), что предусматривает запрет на установление своего срока полезного использования, отличного от предусмотренного законом срока.

В свою очередь, налоговым органом необоснованно не применены верные показатели срока полезного использования и первоначальной стоимости основных средств, а также неверно определен оставшийся срок полезного использования по одному объекту после модернизации, что привело к необоснованному увеличению максимально возможного срока полезного использования объекта.  

При изложенных обстоятельствах заявленные требования подлежат удовлетворению частично.

Расходы по уплате государственной пошлины в порядке части 1 статьи 110 АПК РФ относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

заявление удовлетворить частично.

Признать недействительным, как несоответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Кемеровской области – Кузбассу от 11.03.2020 № 1 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 555 693 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени и штрафа.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Кемеровской области – Кузбассу (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Юрга, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Топкинский цемент» (Кемеровская обл. – Кузбасс, г. Топки, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

В остальной части отказать.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области. 

 Судья                                                                                                   С.В.Гисич