АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА 

Именем Российской Федерации 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 арбитражного суда кассационной инстанции

Дело № А53-26876/2022

г. Краснодар

13 августа 2025 года

Резолютивная часть постановления объявлена 5 августа 2025 года. Постановление в полном объеме изготовлено 13 августа 2025 года.  

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Гиданкиной А.В., судей Воловик Л.Н. и Герасименко А.Н, при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Диановой А.Е., при участии в судебном заседании, проводимом с использованием системы видео-конференц-связи с Арбитражным судом Ростовской области, от заявителя – общества с ограниченной ответственностью «ПБ» – ФИО1 (доверенность от 21.01.2025), от заинтересованного лица – Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Ростова-на-Дону – ФИО2 (доверенность от 18.12.2024), ФИО3 (доверенность от 28.10.2024), ФИО4 (доверенность от 22.11.2024), ФИО5 (доверенность от 18.06.2025), от третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, – Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области ФИО2 (доверенность от 07.11.2024), в отсутствие третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, - индивидуального предпринимателя ФИО6 (далее – предприниматель), извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью «ПБ» и Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Ростова-на-Дону на решение Арбитражного суда Ростовской области от 26.12.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2025 по делу  

 № А53-26876/2022, установил следующее. 

Общество с ограниченной ответственностью «ПБ» (далее – общество) обратилось в арбитражный с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Ростова-на-Дону (далее  

– инспекция) от 29.04.2022 № 860 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.  

Решением суда от 20.12.2022, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 06.04.2023, в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебные акты мотивированы тем, что позиция налогового органа соответствует требованиям налогового законодательства и подтверждается представленными доказательствами.  

Постановлением суда кассационной инстанции от 04.08.2023 судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области. Суд округа указал, что при определении действительных налоговых обязательств налоговым органом и судами не учтены расходы по арендным и коммунальным платежам предпринимателя. Деятельность ИП ФИО6 признана не соответствующей положениям статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) только в части реализации пива, приобретенного у взаимозависимого поставщика (общества), подлежащая налогообложению по общей системе, а в отношении реализации прочего товара ИП ФИО6 применяется единый налог на вмененный доход (далее – ФИО8), расходы по аренде и возмещению коммунальных платежей инспекцией не включаются в состав затрат, так как оплата в рамках заключенных ИП ФИО6 договоров аренды осуществлялась бы независимо от реализации пива, приобретенного у общества либо у иного поставщика. Суды, сославшись на правовую позицию, изложенную в определении Верховного Суда Российской Федерации от 23.12.2022 № 308-ЭС22-15224, и указав на то, что на момент вынесения решения (29.04.2022) у налогового органа отсутствовали основания для принятия к учету расходов, понесенных предпринимателем в связи с оплатой аренды и коммунальных платежей, не учли, что принимая решение, налоговый орган располагал сведениями и документами, которые могли позволить определить налоговые обязательства общества с учетом таких расходов.  

При новом рассмотрении протокольным определением от 03.04.2024 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, на стороне заявителя, суд привлек предпринимателя.  

Решением суда от 26.12.2024 в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд исходил из того, что отсутствие у предпринимателя раздельного учета между осуществляемыми ею видами деятельности делает невозможным распределение расходов по аренде торговых точек, а также связанные с ними коммунальные платежи между видами деятельности, которые осуществляет сам предприниматель – розничная торговля иными товарами, кроме пива общества, а также сдача торговых точек в субаренду. В ходе  

проверки установлено внесение предпринимателем на счет наличных денежных средств в значительном размере, которые могут являться выручкой от сдачи имущества в субаренду.  

Постановлением апелляционного суда от 25.04.2025, с учетом определения от 25.04.2025 об исправлении в постановлении арифметической ошибки, решение суда от 26.12.2024 отменено в части. Признано незаконным решение инспекции от 29.04.2022 № 860 года в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 488 542 рубля, соответствующих пени и штрафа в сумме 556 432 рубля. Распределены судебные расходы. Судебный акт мотивирован тем, что общество, являющееся производителем пива, не могло осуществлять реализацию пива в розницу в силу установленного законодательного запрета, в связи с чем ФИО8 обществом не мог быть уплачен, основания для учета суммы уплаченного предпринимателем налога по ФИО8 отсутствуют. Довод налогового органа об отсутствии оснований к учету доли в уплаченном ФИО8 является обоснованным. В части удовлетворения заявления судебный акт мотивирован тем, что налоговый орган, начисляя налог на прибыль, учел розничную выручку, а расходы на получение этой розничной выручки учитывает частично, что противоречит порядку, установленному главой 25 НК РФ. Суд апелляционной инстанции установил, что в случае пропорционального определения расходов налогооблагаемая база по налогу на прибыль изменится.  

В кассационной жалобе общество просит отменить решение суда от 23.12.2024 полностью, постановление апелляционного суда от 25.04.2025 в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять новый судебный акт, которым заявленные требования удовлетворить. По мнению подателя жалобы, налоговый орган хочет ещё раз обложить налогом по общей системе налогообложения ту деятельность, в отношении которой уже уплачен налог по ФИО8, чем нарушается базовый принцип – запрет двойного налогообложения. Реализация пива обществом, как товара-флагмана, определяла все экономические процессы по розничной торговле и напрямую влияло на количество торговых точек и их площади, а также на объемы иных товаров, непосредственно связанных с реализацией пива. Следовательно, ФИО8, хоть он и исчислялся от всей площади магазинов, экономически связан с деятельностью предпринимателя по продаже пива и не может быть не учтен при исчислении налогов обществу. Поскольку предприниматель оплатил ФИО8 за спорный период в размере 7 270 027 рублей (расхождений с налоговым органом в этой части нет), то, по мнению подателя жалобы, 45,6 % или 3 315 132 рубля необходимо зачесть в счет уплаты налога на прибыль в размере 788 349 рублей и частично в счет уплаты НДС 2 526 783 рублей.  

В кассационной жалобе инспекция просит отменить постановление апелляционного суда от 25.04.2025 в части признания незаконным решения инспекции. По мнению подателя жалобы, судом не учтено, что с 2015 года реализация продукции общества осуществлялась взаимозависимым и подконтрольным предпринимателем через сеть магазинов розничной торговли. Индивидуальный предприниматель, осуществляя деятельность по розничной продаже пива находился на системе налогообложения в виде единого налога на вменённый доход (ФИО8), одновременно предоставляя часть арендуемых помещений в субаренду применяя упрощённую систему налогообложения (УСН). Инспекция считает, что суд необоснованно включил в состав налогооблагаемой базы по налогу на прибыль общества расходы взаимозависимого предпринимателя по аренде и коммунальным платежам по всем торговым объектам, в которых индивидуальный предприниматель осуществлял розничную продажу пива и часть помещений, которые фактически не участвовали в розничной продаже, а лишь сдавались в аренду, а также складские помещения, которые ИП ФИО6 в предпринимательской деятельности по реализации пива общества не использовались. По мнению подателя жалобы, апелляционным судом не учтено, что фактически общество и ИП ФИО6 в проверяемом периоде осуществляли единую хозяйственную деятельность, искусственно разделив между собой хозяйственные обязанности. Расходы, связанные с арендой складских помещений, не могут быть учтены при определении действительных налоговых обязательств общества, так как материалами проверки подтверждено, что склады не использовались в деятельности предпринимателя, а также для хранения пива, произведенного обществом. Ни обществом, ни предпринимателем не представлены документы, подтверждающие объем потреблённых коммунальных услуг субарендаторами ИП ФИО6, следовательно, коммунальные услуги документально не подтверждены и экономически не обоснованы, поэтому отсутствие этих документов делает невозможным расчёт затрат, который должен быть документально обоснованным. Налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик создал согласованную с взаимозависимым и подконтрольными ему лицом схему, направленную на получение обществом необоснованной налоговой экономии в результате формального создания условий, необходимых для соблюдения требований, установленных ст. 54.1 НК РФ, что подтверждается материалами дела и обществом не опровергнуто.  

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить кассационную жалобу инспекции без удовлетворения.  

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить кассационную жалобу общества без удовлетворения.  

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали свою позицию, изложенную в кассационных жалобах и отзывах.  

В силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.  

Поскольку апелляционным судом решение суда от 26.12.2024 отменено в части, предметом рассмотрения суда кассационной инстанции является постановление апелляционного суда от 25.04.2025.  

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационных жалоб и отзывов, выслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.  

Как следует из материалов дела и установлено судами, общество с 2010 года осуществляло деятельность по производству и оптовой продаже пива и пивных напитков на общей системе налогообложения.  

С 2015 года реализация продукции общества осуществлялась предпринимателем через сеть магазинов розничной продажи (более 30 магазинов). Предприниматель применял единый налог на вмененный доход.  

Инспекция провела выездную налоговую проверку общества по всем налогам, сборам и страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 и приняла решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.04.2022 № 860, согласно которому обществу предложено уплатить налоги в сумме 17 805 621 рубль (9 283 367 рублей – НДС, 8 522 254 рубля – налог на прибыль), пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 8 646 721 рубль 18 копеек, штраф, предусмотренный пунктом 3 статьи 122 НК РФ, с учетом смягчающих вину обстоятельств (в 2 раза снижен) в размере 1 980 456 рублей, а также решением уменьшен убыток по налогу на прибыль организаций за 2019 год в размере 8 963 503 рубля.  

УФНС России по Ростовской области, руководствуясь подпунктами 1, 3 пункта 3 статьи 140 НК РФ, вынесло решение от 02.07.2022 № 15-18/3126, которым решение инспекции от 29.04.2022 № 860 отменено в части взыскания штрафа в размере 990 228 рублей, в остальной части апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.  

Ссылаясь на то, что налоговым органом не исследован вопрос соотношения налоговой и деловой целей при установлении вопроса о формировании необоснованной налоговой выгоды, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа недействительным. По мнению общества, отсутствуют доказательства факта «дробления» бизнеса с целью получения налоговой выгоды посредством снижения налоговых обязательств. Невозможность работы в качестве одного юридического лица обусловлена тем, что ФИО6 в качестве индивидуального предпринимателя, используя ФИО8, не могла заниматься производством алкогольной продукции (статья 346.26 НК РФ в ранее действовавшей редакции). Вместе с тем, перепродажа уже готовой алкогольной продукции законом допускалась  

(абзац двенадцатый статьи 346.27 НК РФ в ранее действовавшей редакции).  

Общество указывало на то, что осуществление розничной продажи от имени общества как лица, занимающегося производством продукции (как это предлагалось в рамках реконструкции налоговым органом), привело бы к увеличению расходов. Необходимость выделения общества в отдельное юридическое лицо также связано с необходимостью обособления данной деятельности и производственного оборудования в целях возможности продажи бизнеса по производству «под ключ»; разделения рисков неплатежеспособности каждого из бизнесов; привлечения инвестиций в рамках увеличения уставного капитала. По мнению заявителя, материалы налоговой проверки подтверждают реальность экономической деятельности обоих хозяйствующих субъектов, а также направленность на извлечение прибыли от деятельности обоих лиц.  

Как следует из материалов дела и установлено судами, ФИО6 является директором и единственным участником общества. Доля реализации обществом продукции в адрес предпринимателя в 2017 году составляла 99,5%, в 2018 году – 99,9%, в 2019 году – 100%.  

Суды при первоначальном рассмотрении дела установили, что общество с целью получения необоснованной налоговой экономии и уклонения от уплаты НДС, инициировало процедуру перевода своей деятельности в части розничной продажи алкогольной продукции на взаимозависимое, подконтрольное лицо – ИП ФИО6, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя с системой налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ФИО8).  

Данный вывод сделан на основе следующих обстоятельств. 

– офисные и складские помещения обоих участников совместной предпринимательской деятельности зарегистрированы по одному адресу, изменение которого происходило так же в отношении обоих участников одновременно;  

– продукция, приобретаемая предпринимателем и производимая организацией, хранилась на одном складе, без разделения ее принадлежности;  

– обществом и предпринимателем использовался общий товарный знак, принадлежащий ФИО6;  

– обществом и предпринимателем использовался единый сайт в сети интернет для узнаваемости бренда с целью привлечения большего количества клиентов с помощью визуального контента, а также базы резюме на сайте hh.ru для размещения совместных вакансий;  

– сотрудники общества и ИП ФИО6 позиционировали деятельность организации и предпринимателя как единого субъекта предпринимательской деятельности по производству и реализации пива;  

– номера телефонов, отраженные в налоговой отчетности общества и предпринимателя, идентичны;  

– IP-адреса используемых компьютеров совпадают; – расчетные счета предпринимателя и общества открыты в одних банках; 

– у общества и предпринимателя имелись одни и те же представители по доверенности, наделенные правом подписи и функциями представительства;  

– распоряжение денежными средствами на расчетных счетах общества и ИП ФИО6 контролировались одними лицами, имеющими доступ к системе Банк-Клиент по доверенностям, выданным ФИО6 (как от имени общества, так и от имени ИП);  

– большая часть продукции (более 99%), а в 2019 году вся продукция (100%) продавалась с минимальной наценкой предпринимателю, применяющему специальный налоговый режим в виде ФИО8;  

– безвозмездное использование предпринимателем производственного оборудования, находящегося на балансе общества (полуавтомат выдува ПЭТ тары «ПВ -800»);  

– участники бизнеса несли расходы друг за друга; 

– установлены случаи перекрестного совместительства: работники, состоящие в трудовых отношениях с обществом, выполняли трудовые и управленческие функции в отношении ИП ФИО6;  

– убыточность общества при формировании высокорентабельной прибыли у предпринимателя, применяющего ФИО8;  

– часть прибыли, полученной предпринимателем, перечислялась в адрес общества по договорам беспроцентного займа (2017 год – 18 691 тыс. рублей, 2018 год –  

16 423 тыс. рублей, 2019 год – 27 500 тыс. рублей); 

– отсутствие фактов погашения обществом задолженности перед предпринимателем, при этом ИП ФИО6 частично прощала обществу образовавшуюся задолженность.  

 В этой связи, судами при первоначальном рассмотрении заявления общества сделан вывод о применении обществом схемы перераспределения предпринимательской деятельности с целью оптимизации налогового бремени к номинально зарегистрированному индивидуальному предпринимателю, применяющему специальные налоговые режимы, и о нарушении обществом требований подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, выразившемся в занижении налоговой базы по НДС и налогу на прибыль.  

По результатам проведения налоговой проверки по документам, представленным налогоплательщиком, установлено, что общество в нарушение п.1 статьи 54.1, статей 248, 249 НК РФ умышлено занизило свои налоговые обязательства по взаимоотношениям с предпринимателем, чья деятельность в части реализации произведенного обществом пива носит формальный характер и направлена на получение обществом налоговой экономии.  

Инспекцией в материалы дела представлен расчёт выручки от реализации предпринимателем пива, приобретённого у общества, который также приведён в таблице на странице 131 оспариваемого решения. Указанный расчет налогоплательщиком не оспорен.  

Налоговым органом в основу расчета налоговой экономии взяты цены, по которым в действительности реализован товар. Расчет цены реализации основан на данных, имеющихся в распоряжении налогового органа кассовых чеков предпринимателя в разрезе номенклатуры товара, объема реализации и налоговых периодов.  

Методика расчета, предлагаемая налогоплательщиком, в частности, метод сопоставимых цен, могла быть использована в случае отсутствия у налогового органа конкретных данных о ценах и в случае применения налоговым органом расчета цены от реализации, исходя из доли доходов от реализации пива, произведенного обществом, в общем объёме выручки ИП ФИО6  

Кроме того, заявителем проведен анализ цен реализации продукции ООО «Пегас» и ООО «Алтай Драфт», находящихся в других регионах и действовавших по состоянию на 11.11.2021, но не являющихся аналогичными обществу и эти сведения не относятся к проверяемому периоду (2017 – 2019 годы). В частности, ООО «Алтай Драфт» ИНН 

<

***> зарегистрировано в Московской области, г. Мытищи и не имеет обособленных подразделений на территории Ростовской области.  

К дополнениям к возражениям заявителем представлены сведения из информационных источников сети интернет о ценах в отношении товара (пива),  

реализуемого ООО «Пегас» и ООО «Алтай Драфт», из которых следует, что цены на предлагаемые вышеуказанными организациями сорта пива разные, от 44 рублей 50 копеек до 73 рублей, при этом, с учетом, либо без учета НДС, не указано.  

Общество в проверяемом периоде осуществляло реализацию всех сортов пива по одной и той же цене – 53 рубля 39 копеек без НДС, при этом калькуляция используемого сырья при приготовлении пива для каждого сорта различна, что является экономически нецелесообразным подходом к ведению бизнеса, направленного на получение прибыли.  

Цену товара, взятую заявителем по данным общедоступных информационных ресурсов в отношении других субъектов с аналогичным видом предпринимательской деятельности нельзя считать сопоставимой и применять для расчета выручки и, следовательно, в данном случае статьи 105.3 и 105.7 НК РФ не применимы.  

Таким образом, примененный налоговым органом в данной части метод расчета сумм налога, подлежащих уплате, экономически обоснован и не противоречит положениям пункта 3 статьи 3 НК РФ, поскольку налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.  

При определении расходов общества инспекцией учтены расходы на производство пива, расходы на закупку товара, относящегося к реализации пива, исходя из доли пива общества в общем объеме пива (80%), а также расходы, связанные с закупкой товаров, работ, услуг, связанных с ведением финансово-хозяйственной деятельности (общехозяйственные расходы), исходя из доли пива общества в общем объеме реализации всего товара (45,6%). Указанные доли определены инспекцией в результате анализа движения денежных средств по расчетному счету общества и предпринимателя.  

Суды установили, что в проверяемом периоде на арендуемых торговых площадях ИП ФИО6 совмещала ФИО8 с УСН. Предприниматель в арендуемых помещениях осуществляла деятельность по розничной продаже пива и сопутствующих товаров (ФИО8), при этом часть помещений сдавала в субаренду (УСН). Документы, подтверждающие ведение раздельного учёта между видами деятельности на одной площади ИП ФИО6 не представлены.  

Для осуществления деятельности, облагаемой ФИО8, ИП ФИО6 в проверяемом периоде зарегистрировала в разных субъектах Российской Федерации 45 обособленных подразделений (в г. Краснодаре, в г. Батайске, в г. Ростове-на-Дону).  

ИП ФИО6 применяла несколько видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ФИО8, а именно: розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарных торговых сетей, имеющие торговые залы; оказание услуг общественного питания через объект, не имеющий зала обслуживания.  

Предприниматель раздельный учет показателей не вела, о чем сообщила в своих ответах на требования налогового органа от 12.03.2021 № 09/2433 и 15.03.2021 № 09/2471. Анализ расчетного счета ИП ФИО6 за период 2017-2019 годы и договоров субаренды, представленных налогоплательщиком в ходе судебного заседания, показал, что часть помещений, арендованных предпринимателем для ведения розничной торговли (ФИО8), сдается с субаренду, доходы от которой облагаются УСН.  

В субаренду ИП ФИО6 сдает 15 помещений. 

Из договоров аренды и договоров субаренды, заключенных ИП ФИО6 с арендодателями и субарендаторами, следует, что большая часть арендуемых помещений, и, в дальнейшем, сдаваемых ИП ФИО6 в субаренду, расположены на первых этажах жилых, многоквартирных домов и некоторые в офисных зданиях с большим количеством арендаторов.  

По условиям договоров аренды и договоров субаренды, заключённых ИП ФИО6 с субарендаторами арендная плата состоит из двух частей: постоянной и переменной. Постоянная часть – арендная плата за пользование помещением (фиксированная цена). Переменная часть арендной платы – фактически понесённые затраты арендатора по оплате коммунальных услуг, электроэнергии и прочих затрат, связанных с содержанием помещений платежей, которая по условиям договоров субаренды возмещается субарендодателю.  

Анализом договоров субаренды, заключённых ИП ФИО6 с субарендаторами, установлено, что порядок возмещения коммунальных платежей договорами не определен, как не определен и перечень коммунальных услуг, стоимость которых будет возмещаться. Кроме того, отдельные пункты договоров противоречат друг другу.  

Также судом первой инстанции сделан вывод о том, что представленными обществом договорами субаренды не определены условия распределения расходов по уборке и вывозу мусора из арендуемого объекта и с прилегающей территории. Текущая уборка и хозяйственное обслуживание (мытье полов, замена перегоревших лампочек, починка неисправных розеток и т.п.) могут производиться как силами арендатора (субарендатора) или арендодателя (субарендодателя), так и силами третьей организации на основе договора на оказание услуг, заключенного с одной из сторон.  

Обществом не представлены документы, подтверждающие расчет стоимости коммунальных услуг, потребляемых субарендаторами ИП ФИО6, стоимость которых ей возмещена. Учитывая, что ряд сдаваемых ИП ФИО6 в субаренду помещений расположены на первых этажах многоквартирных домов (МКД), не  

представлены сведения и документы, подтверждающие распределение и оплату расходов по содержанию общего имущества жилого дома.  

Ни обществом, ни предпринимателем не представлены документы, подтверждающие объем потребленных коммунальных услуг субарендаторами ИП ФИО6 Суд первой инстанции сделал вывод о том, что коммунальные услуги документально не подтверждены и экономически не обоснованы, отсутствие этих документов делает невозможным расчет затрат, который должен быть документально обоснованным.  

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что установить действительные налоговые обязательства невозможно. Ни по одному объекту данных документов (первичного учета) не предоставлено.  

Расчёт коммунальных платежей ИП ФИО6 по каждому магазину с учётом договоров субаренды и вида деятельности субарендатора, пропорцию коммунальных платежей, которая была возмещена индивидуальному предпринимателю по каждому магазину отдельно, ни обществом, ни предпринимателем в суд не представлено. Не предоставлено этих документов и налоговому органу ни при проверке, ни в процессе рассмотрения спора судом.  

Суд первой инстанции посчитал, что неведение в сложившейся ситуации ИП ФИО6 раздельного учета между осуществляемыми ею видами деятельности, делает невозможным распределение расходов на аренду торговых точек, а также связанные с ними коммунальные платежи.  

В отношении расходов на аренду складских помещений, судом первой инстанции установлено, что ИП ФИО6 для осуществления предпринимательской деятельности арендует 4 складских помещения.  

Налоговым органом установлено, что расходы, связанные с арендой склада по адресу: 

<

...>, не могут быть учтены при определении действительных налоговых обязательств общества, так как материалами проверки подтверждено, что склад не использовался для в деятельности предпринимателя, а именно, для хранения пива производства общества, которая переведена на общую систему налогообложения.  

В этой связи, суд первой инстанции пришел к выводу, что основания для принятия к учёту расходов, понесённых ИП ФИО6, по аренде торговых площадей, складским помещениям и коммунальным платежам отсутствуют.  

Апелляционный суд установил, что в спорном периоде ИП ФИО7 систематически вносила на расчетный счет наличные денежные средства в общей размере 80 423 454 рубля без указания источника поступления денежных средств, что не  

исключает возможность того, что данные денежные средства могут являться доходом от сдачи помещений в субаренду и других спорных арендуемых помещений.  

ИП ФИО6 применяла несколько видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ФИО8, а именно: розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарных торговых сетей, имеющие торговые залы; оказание услуг общественного питания через объект, не имеющие зала обслуживания, доход от сдачи торговых помещений в субаренду облагался по УСНО.  

При этом, предприниматель не вела раздельный учет доходов и расходов применительно к деятельности облагаемой ФИО8 и УСНО, а также не представила документы, позволяющие распределить между ФИО8 и УСНО внесенные предпринимателем на расчетный счет наличные денежные средства, с учетом подтверждённых материалами дела фактов внесения предпринимателем наличных денежных средств на расчетный счет, полученных от субаренды, без указания, на то, что доход получен от субаренды, а также учитывая, что денежные средства вносились предпринимателем на расчетный счет без указания на конкретную операцию (торговая выручка, доход от субаренды и пр.), невозможно отнести к какому-либо виду налогообложения сумму в размере 80 423 454 рубля, внесённую предпринимателем на расчётный счет.  

Проанализировав указанные обстоятельства хозяйственной деятельности, суд первой инстанции сделал вывод, что основания для принятия к учёту расходов, понесённых ИП ФИО6, по аренде торговых площадей и коммунальным платежам отсутствуют, поскольку в налоговом законодательстве отсутствуют правовые нормы, позволяющие разделить сумму понесённых расходов взаимозависимого лица ИП ФИО6 по уплаченному в бюджет ФИО8, аренде и коммунальным платежам, пропорционально доли расходов на приобретение пива у ООО «ПБ» в размере 45,6 %.  

В торговых точках, арендованных ИП ФИО6, реализовывались и пивная продукция ООО «ПБ», доля дохода в выручке ИП которых составляла 45,6%.  

При этом в силу специфики продажи пивной продукции в целях увеличения продаж и получения прибыли, которая впоследствии была учтена при доначислении налогов, реализовывалась и сопутствующая продукция. Самостоятельно сопутствующая продукция в том фактическом объеме, который имел место быть, не могла быть реализована, так как это взаимосвязанные товары. Следовательно, для реализации пива общества предприниматель должен организовать торговую площадь, нанять продавцов, закупить соответствующее оборудование, обеспечить ассортимент товаров и понести прочие необходимые затраты. Только при несении всего комплекса необходимых затрат  

можно обеспечить получение дохода. Без затрат ни одна деятельность не может принести доход. Доход налогоплательщика напрямую зависит от затрат предпринимателя.  

Согласно оспариваемому решению налогового органа, проверяющие доначислили налог на прибыль, включив в налоговую базу розничную цену пива. Данная розничная цена сформирована с учетом понесенных расходов на розничную реализацию. Так, учитывались: закупочная стоимость пивной продукции, затраты на оборудование, заработная плата сотрудников, транспортные услуги, этикетки, бутылки, иные затраты, которые необходимо понести в целях продажи пива в розничных торговых точках, а также расходы на аренду складских и торговых помещений. Принцип формирования розничной цены товара заключается в том, чтобы полученный доход покрыл все затраты и сформировалась прибыль.  

Таким образом, налоговый орган, начисляя налог на прибыль, учел розничную выручку, а расходы на получение этой розничной выручки учел частично, что противоречит порядку, установленному главой 25 НК РФ.  

Удовлетворяя заявление общества в части, апелляционный суд выполнил обязательные указания суда кассационной инстанции и руководствовался статьями 65, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс), статьи 31, 41, 54.1, 247 – 249, 252, 265, 270, 273, 346.26, 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53).  

Суд апелляционной инстанции установил, что в случае пропорционального определения расходов налогооблагаемая база по налогу на прибыль изменится следующим образом:  

- За 2017 год образуется убыток в размере 5 069 998 рублей (61 069 076 рублей (доходов от реализации) + 2 450 тыс. рублей (внереализационных доходов) – 68 547 806 рублей (расходы, уменьшающие сумму доходов) – 41 268 рублей (внереализационных доходов)), при этом излишне исчисленная и уплаченная сумма налога составит 11 315 рублей;  

- За 2018 год образуется прибыль в размере 5 263 469 рублей (73 305 767 рублей (доходов от реализации) + 613 600 рублей (внереализационных доходов) – 63 540 908 рублей (расходы, уменьшающие сумму доходов) – 44 992 рубля  

(внереализационных доходов) – 5 069 998 руб. (убыток прошлого года)), налог к уплате – 1 052 693 рубля;  

- За 2019 год образуется убыток в размере 5 865 045 рублей (55 018 024 рубля (доходов от реализации) + 11 202 177 рублей (внереализационных доходов) – 71 996 541 рубль (расходы, уменьшающие сумму доходов) – 88 705 рублей (внереализационных доходов)).  

Пропорционально снижению суммы недоимки по налогу на прибыль подлежит снижению величина штрафа по части 3 статьи 122 НК РФ, сниженного инспекцией и управлением.  

Апелляционный суд сделал правильный вывод о том, что решение инспекции от 29.04.2022 № 860 в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 488 542 рубля, соответствующих пени и штрафа в сумме 556 432 рубля, а также в части предложения уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщику (консолидированной группе) по налогу, на 3 098 458 рублей является незаконным.  

В данном случае налогоплательщик должен применять общую либо упрощенную систему налогообложения и выручка от розничной продажи будет включаться в общую с оптовой продажей налоговую базу при расчете НДС и налога на прибыль.  

Общество, как производитель пивной продукции, без использования формальных договорных отношений с подконтрольным ИП ФИО6, не имело бы возможность уменьшить свои налоговые обязательства, и в случае осуществления розничной продажи пива через магазины розничной торговли, обществу пришлось бы применять общую систему налогообложения так как, в силу статьи 346.26 НК РФ, ФИО8 не применяется производителями в отношении розничной торговли подакцизными товарами система.  

Таким образом, размер доначисляемых налогов подлежит уменьшению таким образом, как если бы налоги, уплачиваемые элементами схемы «дробления бизнеса» в связи с применением специальных налоговых режимов, в рамках проверяемых периодов уплачивались налогоплательщиком – организатором.  

В рассматриваемом случае общество, являющееся производителем пива, не могло осуществлять реализацию пива в розницу в силу установленного законодательного запрета, в связи с чем ФИО8 обществом не мог быть уплачен, а основания для учета суммы уплаченного предпринимателем налога по ФИО8 отсутствуют.  

Учету при определении экономически обоснованных налогов по общей системе налогообложения подлежат суммы налогов, уплаченные элементами схемы «дробления бизнеса» в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности. В ходе проведения налоговой проверки обществу вменен лишь частичный доход, полученный  

предпринимателем. Деятельность по реализации пива иных производителей, иных сопутствующих товаров признана самостоятельной деятельностью предпринимателя. Указанная деятельность относится к розничной торговле, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м. по каждому объекту организации торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети. Данный вид деятельности в проверяемый период подлежал налогообложению на основании подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ по системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Уплата ФИО8 от данного вида деятельности являлась обязательной и не могла быть добровольно выбрана предпринимателем.  

Суды установили, что исключение дохода от реализации пива общества из общего размера дохода предпринимателя не могло оказать влияние на размер уплачиваемого предпринимателем ФИО8. Следовательно, доход, с которого предпринимателем уплачивался ФИО8, остался доходом предпринимателя и не был включен в состав дохода общества. Суды согласились с доводом налогового органа об отсутствии оснований к учету доли в уплаченном ФИО8.  

Суд апелляционной инстанции указал, что в ходе проверки общество имело возможность представить экономически обоснованный расчет с указанием количества торговых точек, которые бы были невостребованны предпринимателем, либо заявить о включении в состав дохода общества всего дохода предпринимателя с учетом всех расходов. Однако, таких действий налогоплательщик не совершил, напротив, препятствовал экономически обоснованному расчету, не предоставлял документы по требованиям инспекции.  

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о том, что доводы общества подлежали признанию правомерными только в части необоснованности доначисления налога на прибыль и соответствующей ему суммы штрафа и пени, а решение инспекции в данной части является незаконным. В остальной же части отказ в удовлетворении заявления общества является обоснованным.  

Фактические обстоятельства установлены судом апелляционной инстанций на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств и с учетом всех доводов и возражений сторон, а выводы основаны на правильном применении норм материального и процессуального права. С учетом изложенного, у кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения постановления апелляционного суда.  

Доводы кассационных жалоб по существу направлены на переоценку доказательств, которые апелляционный суд оценил с соблюдением норм главы 7 Кодекса. Между тем пределы рассмотрения дела в арбитражном суде  

кассационной инстанции установлены положениями статьи 286 Кодекса. В соответствии с частью 3 названной статьи при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Таким образом, арбитражный суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по оценке (переоценке) и исследованию фактических обстоятельств дела, выявленных в ходе его рассмотрения по существу.  

Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену постановления суда апелляционной инстанции (статья 288 Кодекса), не установлены.  

Руководствуясь статьями 274, 286 – 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа  

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2025, с учетом определения Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2025, по делу № А53-26876/2022 оставить без изменения, кассационные жалобы – без удовлетворения.  

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  

Председательствующий А.В. Гиданкина 

Судьи Л.Н. Воловик 

А.Н. Герасименко