ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

117997, г. Москва, ул. Садовническая, д. 68/70, стр. 1, www.10aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

10АП-5429/2024

Дело № А41-72316/22

19 июня 2024 года

г. Москва

 

Резолютивная часть постановления объявлена  06 июня 2024 года

Постановление изготовлено в полном объеме  19 июня 2024 года 

 

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе: 

председательствующего судьи Семушкиной В.Н.,

судей Коновалова С.А., Погонцева М.И.,

при ведении протокола судебного заседания ФИО1,

при участии в судебном заседании:

от ООО "Автокомплект"– Капустин П.А. по доверенности от 05.10.2023

от ИФНС по г. Красногорск Московской области– Касаткина В.Н. по доверенности от 10.01.2024, ФИО2 по доверенности от 27.12.2023

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Автокомплект"  на решение Арбитражного суда Московской области от 07.02.2024 по делу № А41-72316/22 

 

                                                      УСТАНОВИЛ:

 

ООО "Автокомплект" (далее также - Заявитель, Налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением, уточнённым в порядке ст.49 АПК РФ, к ИФНС России по г. Красногорску Московской области (далее также - Налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения ИФНС России по г. Красногорску Московской области о привлечении ООО "Автокомплект" к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.04.2022 N 11-15/2369 недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 57 588 931,46 руб., пени в сумме 30 523 833,51 руб., штрафа в сумме 2 547 902 руб. 

Решением Арбитражного суда Московской области от 13.03.2023, оставленным без изменения постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 13.06.2023, требования удовлетворены в полном объеме. 

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 22.09.2023 указанные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Московской области с указанием на то, что налоговым органом приведены доводы о «транзитной» роли спорного контрагента, осуществляющего деятельность исключительно в целях получения налогоплательщиком налоговой экономии, при условии аффилированности и полной финансовой подконтрольности (что подтверждается движением денежных средств в объеме 91,3%, участием сотрудников, материалами ОРД), в отсутствии самостоятельной деловой цели, также налоговым органом приводились доводы, основанные на том, что заявитель и спорный контрагент в проверяемый период действовали как единая структура и имели общую деловую цель, в том числе направленной на получение необоснованной налоговой выгоды.

Также судами не учтены доводы налогового органа о наличии в материалах дела доказательств перевода бизнеса с контрагента на налогоплательщика, учитывая, что общество и его должностные лица знали о реальном поставщике товаров (работ, услуг), вовлекая в цепочку поставщиков подконтрольного контрагента, который фактически обеспечивал наращивание стоимости товара за счет включения в книгу покупок схемных вычетов фирм-однодневок («обнальных площадок», имеющих общие органы управления, представителей и управляемых с одних IP адресов), формирующих расхождение в налоговых декларациях, при котором контрагентами - покупателями заявлялись налоговые вычеты НДС по операциям, оплата за которые не исчислялась контрагентами – продавцами (что подтверждается, в том числе материалами проверок, проведенными МИФНС №17 по Челябинской области, ИФНС России по г.Иваново).

Суды не дали должную оценку доводам налогового органа о том, что обществом в проверяемом периоде умышленно создан формальный документооборот по взаимоотношения со спорным контрагентом с целью внесения недостоверных сведений в налоговый учет, и получения необоснованной налоговой выгоды в форме завышения вычетов по НДС при совершении операций по закупке товара.

Следует признать обоснованными доводы кассационной жалобы о неправомерности выводов судов о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки, суды не указали, какие доказательства, являющиеся, по мнению судов недопустимыми, использовал налоговый орган, и как они могли привести к принятию неправомерного решения.

Кроме того, судам необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 № 15658/09; Определение Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399)

Суды первой и апелляционной инстанций в нарушение части 4 статьи 170 и пункта 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не указали мотивы, по которым отвергли вышеуказанные доводы инспекции и представленные в их подтверждение доказательства. 

Суды, в нарушение статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, основывая свой вывод о том, что именно спорный контрагент общества выполнил поставку по спорному договору только на пояснениях заявителя и представленных им первичных документах, не оценили представленные инспекцией в материалы дела доказательства, которые в своей совокупности опровергают доводы общества

Таким образом, исследование указанных доказательств в совокупности и его результат судебные акты не содержат, судами дана выборочная оценка представленных налоговым органом доказательств, каждое доказательство отвергнуто судом раздельно, не в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что свидетельствует о преждевременности выводов судов относительно не доказанности налоговым органом необоснованной налоговой выгоды по сделкам с указанным контрагентом. 

Также судам при рассмотрении дела необходимо учесть пункты 7 и 11 Постановление Пленума ВАС РФ N 53, согласно которым в случае, когда налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, объем его прав и обязанностей определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции

Суд кассационной инстанции приходит к выводу, что судами не созданы условия для полного и всестороннего исследования доказательств, не установлены все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора и необходимые для принятия законного и обоснованного судебного акта и, как следствие, нарушены нормы материального и процессуального права.

При новом рассмотрении судам следует учесть изложенное, полно и всесторонне исследовать фактические обстоятельства по делу, дать оценку всем имеющимся в деле доказательствам, установить, при правильном применении норм материального и процессуального права - принять законное и обоснованное решение, а также решить вопрос о распределении судебных расходов, в том числе по кассационной жалобе.

При новом рассмотрении дела, решением Арбитражного суда Московской области от 07.02.2024 по делу N А41-72316/22 в удовлетворении заявленных требований отказано.

            Не согласившись с решением суда, ООО «Автокомплект»  обратилось в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, неправильное применение  норм материального права, нарушение принципов справедливости, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства. 

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции судебного акта проверены арбитражным апелляционным судом в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Представитель ООО "Автокомплект"  поддержал доводы своей жалобы, просит обжалуемый судебный акт отменить.

Представитель ИФНС по г. Красногорск Московской области возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения. 

Выслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив в совокупности все имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, изучив доводы апелляционной жалобы, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта, в силу следующего. 

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по результатам выездной налоговой проверки правильности исчисления и уплаты ООО «Автокомплект» налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 ИФНС России по г. Красногорску Московской области вынесла решение № 11-15/2369 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.04.2022, которым налогоплательщику доначислены: 

1. Налог на добавленную стоимость в сумме 57 588 931,46 руб. 

2. Пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 30 523 833,51 руб., 

3. Штраф по налогу на добавленную стоимость в сумме 5 095 804,00 руб.

Основанием для доначисления вышеуказанных сумм послужили претензии налогового органа к хозяйственным операциям ООО «Автокомплект» с ООО «Автодеталь» ИНН 

<

***> и выводы о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС, предъявленных со стороны ООО «Автодеталь» по сделке поставки автозапчастей и как следствие нарушение Обществом положений статьи 54.1 НК РФ. 

По мнению налогового органа, Обществом в проверяемом периоде умышленно создан формальный документооборот по взаимоотношениям со спорным контрагентом ООО «Автодеталь» с целью внесения недостоверных сведений в налоговый учет, и получения необоснованной налоговой выгоды в форме завышения вычетов по НДС при совершении операций по закупке автомобильных деталей к грузовым автомобилям и автобусам.

Общество, не согласившись с данным решением Инспекции, подало апелляционную жалобу от 17.06.2022 в вышестоящий налоговый орган. 

Решением УФНС России по Московской области от 22.08.2022 № 07-12/057092 отменило обжалованное решение Инспекции от 27.04.2022 в части суммы начисленного штрафа, снизив его в два раза – до 2 547 902 руб., в остальной части оставило оспариваемое решение налогового органа без изменения. 

Не согласившись с выводами проверяющих, ООО «Автокомплект» обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением, в котором оспаривает решение Инспекции от 27.04.2022 № 11-15/2369 в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом.

В заявлении в суд и в письменных пояснениях по делу налогоплательщик указал на несоответствие выводов проверяющих, положенных в основу оспариваемого решения, материалам проверки, на неправильное применение положений ст. 54.1 Налогового кодекса РФ, на неполноту проведения мероприятий налогового контроля, на нарушение Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки. 

Позиция заявителя заключается в том, что его поставщик ООО «Автодеталь» является самостоятельным и независимым юридическим лицом, ведущим реальную экономическую деятельность; сделка поставки запчастей фактически исполнена именно ООО «Автодеталь», а не иными лицами, что подтверждено совокупностью материалов налоговой проверки; оспариваемое решение Инспекции в части выводов о взаимозависимости и подконтрольности контрагентов не соответствует фактическим обстоятельствам и основано на недопустимых доказательствах; выводы налогового органа о причастности налогоплательщика к «разрывам» по НДС, выявленным Инспекцией у контрагентов четвертого-пятого звеньев, необоснованны; закупка ООО «Автодеталь» кондитерских изделий не повлияла на исчисление и уплату налогов Заявителем.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу, что установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства финансово-хозяйственных взаимоотношений  ООО «Автодеталь» ИНН 

<

***> и выводы о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС, предъявленных со стороны ООО «Автодеталь» по сделке поставки автозапчастей, свидетельствуют о нарушении налогоплательщиком положений статьи 54.1 НК РФ 

Принимая оспариваемое решение, суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, полно и всесторонне исследовал имеющие значение для правильного рассмотрения дела обстоятельства, правильно применил и истолковал нормы материального и процессуального права и на их основании сделал обоснованный вывод об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Из части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, а, в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Из содержания частей 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий в совокупности: 

-оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту; 

-оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). 

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. 

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов. 

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Исполнив упомянутые требования НК РФ, налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС. 

В силу части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. 

Каждый первичный учетный документ должен содержать реквизиты, установленные частью 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». 

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 № 93-О, буквальный смысл абз. 2 пункта 1 статьи 172 Кодекса позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателей товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. 

Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете».

Налоговые последствия в виде включения сумм в состав налоговых вычетов по НДС являются правомерными лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. 

Обязанность государственного органа по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия этим органом оспариваемого ненормативного акта, не освобождает налогоплательщика - заявителя по делу от доказывания тех обстоятельств, на которые он ссылается в обоснование выдвинутых требований. 

Обязанность доказать правомерность применения налоговых вычетов и уменьшения налогооблагаемой базы лежит на налогоплательщике, именно он должен документально подтвердить понесенные расходы, учтенные при исчислении налогов.

Следовательно, для применения вычетов по НДС налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, которыми законодательство связывает правовые последствия, подтверждать факт совершения сделки с реальным поставщиком и факт реального несения им расходов на приобретение товаров (работ, услуг). Как следует из положений главы 21 Кодекса, право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с фактом совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг). 

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 указанной статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении следующих условий: 

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону

Таким образом, по смыслу положений статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик вправе определить налоговую обязанность на основании отраженных им сведений о совершенных операциях в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 

а) налогоплательщиком не было допущено искажение указанных сведений; 

б) обязательства по соответствующей сделке исполнены лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона; 

в) основной целью совершения операции либо их совокупности не являлось уменьшение налоговой обязанности

Согласно письму ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@ в рамках применения положений подпунктов 1 и 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ налоговому органу следует доказывать, что основной целью заключения налогоплательщиком сделки (операции) являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии (при выявлении фактов несоблюдения условий, указанных в подпункте 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ), и (или), что сделка (операция) не исполнена заявленным контрагентом, и налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорной сделке (операции) (при выявлении фактов несоблюдения условий, установленных в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ). 

Налоговые органы должны опровергать реальность спорной сделки (операции) посредством доказывания фактов исполнения обязательств по сделке (операции) иным лицом, чем лицо, являющееся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону, и (или) доказывания фактов, свидетельствующих о том, что исполнение, предусмотренное спорной сделкой (операцией), выполнено проверяемым налогоплательщиком самостоятельно. 

Таким образом, налоговые претензии возможны только при доказывании налоговым органом факта нереальности исполнения сделки (операции) контрагентом налогоплательщика и несоблюдении налогоплательщиком установленных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ условий (письмо ФНС России от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@).

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). 

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора, налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой экономии.

Основанием для принятия решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначисления соответствующих сумм НДС, пени и штрафа, послужили выводы налогового органа о несоблюдении обществом ООО «Автокомплект» ограничений, установленных положениями пункта 2 статьи 54.1 Кодекса, а также нарушение положений статей 169, 171, 172 Кодекса с целью уклонения от уплаты налогов, при этом Общество и его должностные лица могли знать и знали о реальном поставщике товаров (работ, услуг), вовлекая в цепочку поставщиков Общества подконтрольное лицо - ООО «Автодеталь», фактически обеспечивали наращивание стоимости товара за счет включения в книгу покупок контрагента «схемных» вычетов «фирмоднодневок», формирующих расхождение в налоговых декларациях, при котором контрагентами - покупателями заявлялись налоговые вычеты НДС по операциям, оплата за которые не исчислялась контрагентами - продавцами (вида «разрыв»).

Так, в ходе выездной налоговой проверки, налоговым органом установлено, что между ООО «Автодеталь» (Поставщик) в лице генерального директора ФИО3 и ООО «Автокомплект» (Покупатель) в лице генерального директора ФИО4 заключены договоры поставки (от 09.01.2017 № 01-01-17 и от 09.01.2018 № 09-01-18), предметом которых является поставка товара (автодеталей). Поставка товара осуществляется на основании заявки Покупателя, согласованной с Поставщиком, а также в сроки, согласованные сторонами. 

Однако заявки, на основе которых осуществлялась поставка товара ООО «Автодеталь» в рамках заключенных договоров в адрес ООО «Автокомплект», ни в материалы налоговой проверки,  ни материалы дела не представлены.

В отношении представленной заявителем в материалы дела электронной переписки с ООО «Автодеталь», судом первой инстанции установлено, что она не может рассматриваться в качестве надлежащего доказательства, поскольку товар, о котором указывается в представленной электронной переписке нельзя соотнести с тем товаром, который поставлялся в рамках заключенных договоров ООО «Автокомплект» и ООО «Автодеталь», предоставленных в ходе проведения налоговой проверки. В договорах отсутствуют адреса доставки, договоры не содержат никакой контактной информации (нет ни номера телефона, ни номера факса, ни электронного адреса и адреса для деловой переписки). В договорах не оговорено возможности использования электронной почты для согласования цены, товара, и предъявления претензий к качеству товара, объему поставленной продукции.

Адреса электронных почт, с которых велась электронная переписка, не являются подтвержденными официальными адресами для направления корреспонденции от лица ООО «Автодеталь» и ООО «Автокомплект». ООО «Автодеталь» и ООО «Автокомплект» не заключали какого-либо соглашения об обмене информацией и документами в ходе ведения переговоров и встреч, не устанавливали уполномоченных лиц и адреса электронных почт для такой переписки. 

ООО «Автодеталь» зарегистрировано и поставлено на налоговый учет 12.08.2014, ООО «Автокомплект» зарегистрировано и поставлено на налоговый учет 26.03.2015.

Справки по ф. 2-НДФЛ за 2016 год ООО «Автодеталь» представлялись в налоговый орган, в том числе в отношении ФИО4, что свидетельствует о том, что генеральный директор ООО «Автокомплект» ФИО4 в 2016 году также являлся сотрудником ООО «Автодеталь». 

Также ООО «Автодеталь» за 2016 год представлены  справки по ф. 2-НДФЛ и в отношении ФИО5, который в последующем являлся сотрудником ООО «Автокомплект», а ФИО6 в 2017 году являлся сотрудником ООО «Автокомплект», а в последующем сотрудником ООО «Автодеталь». (Т. 33, л.д. 100-106).

 В ходе проведенного анализа данных о движении денежных средств по расчетным счетам ООО «Автодеталь» налоговым органом установлено поступление денежных средств от ООО «Автокомплект» с указанием назначения платежа «оплата за автодетали по накл.», что составило 91,3% от общей суммы поступлений.

 Прочие поступления составили 8,7% от организаций за автозапчасти

Опрошенный ФИО7 – руководитель отдела продаж ООО «Автокомплект» (протокол допроса от 24.03.2021 б/н) сообщил о давнем знакомстве с ФИО4, а также о том, что ранее короткое время являлся сотрудником ООО «Автодеталь» - поставщика автозапчастей в адрес Общества наряду с ООО «АККОРД», ООО «Диолайт Групп», ООО «Автотехконтракт». Свидетель в ходе допроса указал, что не присутствовал при отгрузке товара (автодеталей) со складов МЧС России, Министерства обороны, воинских частей, но подписывал документы, подтверждающие прием товара на склад. ФИО7 также сообщил, что являлся представителем ООО «Автодеталь» по доверенности и по согласованию с ФИО4, с использованием адреса электронной почты Общества atk131@mail.ru, отправлял счета на оплату в адреса покупателей ООО «Автодеталь». Опрошенный также подтвердил, что по распоряжению ФИО4 забирал товар для ООО «Автодеталь». (Т. 34, л.д. 65-71)

Главный бухгалтер Общества в проверяемом периоде ФИО8 в ходе допроса в качестве свидетеля (протокол допроса от 25.02.2021) подтвердила знакомство с организацией ООО «Автодеталь». На вопрос об электронной почте atk131@mail.ru сообщила, что указанный адрес использовался в целях переписки с покупателями и поставщиками (для передачи актов сверки и иных вопросов). Опрошенная сообщила о проведении в отношении всех сотрудников Общества специальной оценки условий труда (СОУТ), а также подтвердила, что по просьбе ФИО4 с использованием электронной почты atk131@mail.ru велась переписка по вопросам СОУТ в отношении сотрудников ООО «Автодеталь». (Т. 345, л.д. 72- 79).

Таким образом, налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки установлено пересечение сотрудников ООО «АВТОКОМПЛЕКТ» и ООО «АВТОДЕТАЛЬ», а также выполнение сотрудниками Заявителя поручений генерального директора Общества в части оказания услуг ООО «АВТОДЕТАЛЬ», на что указано в Решении и что свидетельствует о взаимосвязи (взаимозависимости) ООО «АВТОКОМПЛЕКТ» и ООО «АВТОДЕТАЛЬ».

Также в Инспекцию из ОЭБ и ПК УМВД России по Красногорскому району Московской области, поступили материалы (предметы и документы) от 18.02.2021 № 62/6917, изъятые 05.02.2021г. в офисных помещениях ООО «Автокомплект» (Т. 33, л.д. 107-157, Т. 34, л.д. 1-54).

Так, в ходе осмотра места происшествия, проведенного 05.02.2021, установлено: «С рабочего компьютера генерального директора ООО «Автокомплект» ФИО4 была произведена выгрузка на флешноситель ОЭБ и ПК Kingston 32 gb s/n (флеш-носитель новый, упаковка была вскрыта в присутствии ФИО4) корпоративной почты ООО «Автокомплект» - atk131@mail.ru. Также на рабочих компьютерах ФИО7, ФИО4, ФИО9, были обнаружены электронные файлы документов ООО «Автокомплект», имеющие значения для материала проверки. Данные файлы были скопированы на флеш-носители ОЭБ и ПК Kingston 32 gb s/n C7 102-587 A00LF 5V OS 8842637 (флеш-носитель новый, упаковка была вскрыта в присутствии ФИО4) и ПК Kingston 32 gb s/n C7 102-587 A00LF 5V OS 8842637 (помечен крестом белого цвета, флеш-носитель новый, упаковка была вскрыта в присутствии ФИО4). Все обнаруженное и изъятое при производстве следственного действия предъявлено понятым и другим участникам следственного действия, после чего помещено в 2 прозрачных файла, которые были опечатаны пояснительными бирками с подписями всех участвующих лиц и лентой скотч способом, исключающим несанкционированный доступ к изымаемым предметам и документам. Протокол предъявлен для ознакомления всем лицам, участвующим в следственном действии.

 В ходе анализа данного флеш-накопителя, содержащего документы (информацию), изъятую (скаченную) с рабочего компьютера генерального директора ООО «Автокомплект» ФИО4, налоговым органом  получены следующие материалы:

 -Заявление на изменение реквизитов подключения к 1С-Отчетности - ООО «Автодеталь»

-Счет контрагента ООО «Автодеталь» 

-Акты сверки взаимных расчетов ООО «Автодеталь» с контрагентами 

-Договоры, заключенные ООО «Автодеталь» с контрагентами (покупателями), выставленный счет контрагенту второго звена ООО «Автодеталь»

Также в ходе осмотра флеш-накопителя обнаружен текстовый файл Word с вопросами и ответами, характерными для протокола допроса свидетеля в рамках ст.90 НК РФ, составленного в отношении генерального директора ООО «Автодеталь». 

В ходе осмотра флеш-накопителя обнаружен файл презентации PowerPoint, согласно которому в адрес ООО «Автокомплект» ИНН 

<

***> поступают автомобили, распиленные пополам для удобства транспортировки. В дальнейшем на территории Общества автомобили с консервации проходят полную разборку на агрегаты.

Презентация датирована 2016 годом, когда генеральный директор Общества ФИО4 являлся сотрудником ООО «Автодеталь». 

Доводы заявителя о недопустимости полученных от правоохранительных органов документов, обоснованно отклонены судом первой инстанции на основании следующего.

Порядок участия сотрудников правоохранительных органов в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверок определен положениями статьи 36 НК РФ, а также Приказами МВД России № 495 и ФНС России от 30.06.2009 № ММ-7-2-347 «Об утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений». 

Согласно п. 1 ст. 36 НК РФ, по запросу налоговых органов органы внутренних дел участвуют вместе с налоговыми органами в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках.

Таким образом, участие в выездной налоговой проверке сотрудников ЭБиПК УМВД России по Красногорскому району было осуществлено на основании п. 1 ст. 36 НК РФ.

В соответствии с ч. 3 ст. 11 Федерального закона от 12.08.1995 № 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" (далее - закон № 144-ФЗ) результаты оперативно-розыскной деятельности могут направляться в налоговые органы для использования при реализации полномочий по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах. 

Статья 15 Закона № 144-ФЗ закрепляет право органов, осуществляющих оперативно-розыскную деятельность, для решения ее задач не только проводить оперативно-розыскные мероприятия, но и производить при их проведении изъятие документов, предметов, материалов и сообщений, а также прерывать предоставление услуг связи в случае возникновения непосредственной угрозы жизни и здоровью лица, а также угрозы государственной, военной, экономической, информационной или экологической безопасности Российской Федерации. 

Согласно п. 45 Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление № 57) при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (п. 4 ст. 101 Налогового кодекса) или при осуществлении производства по делу о предусмотренных налоговых правонарушениях (п. 7 ст. 101.4 Налогового кодекса), если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом № 144-ФЗ. 

 Решением № 11 от 21.01.2021г. ИФНС по г.Красногорсу МО были внесены изменения в решение о проведении выездной налоговой проверки ООО «Автокомплект» № 17 от 25.12.2020г. и в состав проверяющих были включены сотрудники ОЭБиПК УМВД России по г.о. Красногорск – оперуполномоченный ФИО10 и оперуполномоченный ФИО11 

Судом установлено, что все документы, на которые имеется ссылка на стр. 131-148 обжалуемого решения, были предоставлены в адрес налогового органа правоохранительными органами, указанные документы перечислены в акте выездной налоговой проверки и предоставлены налогоплательщику для ознакомления. Иных новых доказательств, налоговым органом в материалы судебного дела не представлялось. 

Инспекция письмом от 22.12.2022г. № 03-09/039817 запросила в ОЭБиПК УМВД России по г.о. Красногорск информацию каким образом были получены документы, переданные в адрес ИФНС России по г.Красногорску Московской области письмом от 18.02.2021 № 62/6977

В ответ на запрос Инспекции УМВД России по г.о. Красногорск письмом от 09.01.2023г. № 62/68 направило копию протокола осмотра предметов (доказательств) от 09.02.2021г. с приложениями. 

Протокол осмотра предметов от 09.02.2021 года составлен правоохранительными органами на основании уголовно-процессуального законодательства и является документом, исходящим от правоохранительных органов, а не от налогового органа. У налогового органа не было оснований подвергать сомнению законность полученных правоохранительными органами материалов и документов.

Ходатайство о приобщении протокола осмотра предметов от 09.02.2021 года Инспекция заявила своевременно, после получения документов от правоохранительных органов (09.01.2023г.)

Налогоплательщик не обращался в правоохранительные органы за информацией указывающей на источник получения документов, используемых Инспекцией в качестве доказательств при проведении налоговой проверки и не обжаловал действия правоохранительных органов в процессе проведении выездной налоговой проверки и при рассмотрении материалов налоговой проверки. 

Налогоплательщик не был лишен возможности установить подлинный состав переданных правоохранительными органами предметов и документов, так как налоговым органом на обозрение были представлены подлинные документы, полученные письмом от 18.02.2021 № 62/6977. Вопрос об исследовании флеш-накопителей не ставился. 

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

ООО «Автокомплект» ознакомлено со всеми материалами выездной налоговой проверки, налогоплательщику было обеспечено право на участие в процессе рассмотрения налоговой проверки и возможность предоставлять объяснения, ни одного довода по нарушению налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки Обществом не приведено. 

При рассмотрении дела судом первой инстанции  установлено, что основным покупателем ООО «Автокомплект» в проверяемый период было ООО «Ивекта», которое осуществляло поставку автодеталей на Кубу. 

Из показаний Генерального директора ООО «Ивекта» ФИО12, коммерческого директора ФИО13, главного бухгалтера ООО «Ивекта» ФИО14 следует, что ООО «Автодеталь» было прямым поставщиком ООО «Ивекта» до заключения контракта с ООО «Автокомплект». (Т. 34, л.д. 94-112, л.д. 113-119) 

Согласно показаниям ФИО13, он познакомился с ФИО4 около 4-5 лет назад, в период его работы менеджером в ООО «Автодеталь». Позднее ФИО4 стал генеральным директором ООО «Автокомплект». ФИО4 представил свой товар (в основном автозапчасти на ЗИЛ), ООО «Ивекта» проверило качество товара, после чего было принято решение заключить договор поставки с ООО «Автокомплект». (Т. 34, л.д. 94-112) 

Как установлено судом, налоговым органом проанализированы поступившие материалы (предметы и документы), изъятые 05.02.2021г. ОЭБ и ПК УМВД России по Красногорскому району Московской области, а именно рабочая тетрадь генерального директора ООО «Автокомплект» - ФИО4 

В ходе анализа данной тетради, а также записей в ней, были выявлены записи наименований ряда организаций с цифровыми значениями и календарных дат, а также отражение дат и номеров договоров: ООО «СатурнРеклама», ООО «ТСК – Омерта», ООО «Простор», ООО «СпецТорг», ООО «СП-Сервис». Данные реквизиты договоров соотносятся с документами, по финансово-хозяйственным отношениям ООО «Автодеталь» и ООО «СатурнРеклама», ООО «ТСК – Омерта», ООО «Простор», ООО «СпецТорг», ООО «СП-Сервис».

Установленные обстоятельства позволили сделать вывод о взаимозависимости, подконтрольности и согласованности действий ООО «Автокомплект» и ООО «Автодеталь». 

Заявитель и спорный контрагент действовали как единая структура, имели общую деловую цель, в т.ч. направленную на получение необоснованной налоговой выгоды. 

Представленные заявителем протокол нотариального осмотра страниц интернет-ресурсов от 24.10.2022, письмо ООО «Товары и услуги» от 06.12.2021, письмо ООО «Регистратор Р01» не свидетельствует об отсутствии подконтрольности и взаимозависимости ООО «Автодеталь» и ООО «Автокомплект». 

Ссылки заявителя на то, что записи в рабочей тетради ФИО4 произведены не ФИО4, а иным лицом с ссылкой на почерковедческое исследование от 12.04.2022г. № 22/18 обоснованно не приняты во внимание судом ввиду следующего.

В соответствии с частью 2 статьи 64 АПК РФ в качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы. 

В соответствии с частью 1 статьи 55 АПК РФ, в качестве эксперта может выступать только лицо, либо привлеченное в рамках проведения конкретных действий по осуществлению налогового контроля, либо лицо, назначенное арбитражным судом для дачи заключения в случаях и в порядке, предусмотренных Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации. 

Согласно статье 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами. 

Заключение составлено по инициативе и за счет заявителя, вне рамок арбитражного процесса, без предупреждения специалиста об уголовной ответственности на основании ст. 82 АПК РФ. 

Заключение специалиста, представленное заявителем фактически является мнением не участвующего в деле лица в поддержку одной из сторон судебного процесса.

Кроме того, исследование проведено 12 апреля 2022 года, а решение по выездной налоговой проверке вынесено 27 апреля 2022 года. 

Налоговым органом при проведении налоговой проверки установлено, что  реализуемый ООО «Автодеталь» - агрегаты длительного хранения (ЗИЛ, УРАЛ, КАМАЗ, КРАЗ, МАЗ) в адрес ООО «Автокомплект» товар имеет консервационный характер, Согласно представленной ООО «Автодеталь» пояснительной записке, товар (детали к автомобилям), реализованный в адрес налогоплательщика, приобретен контрагентами последующих звеньев у юридических лиц, связанных с военным и гражданским хранением товара, в том числе со складов Министерства обороны Российской Федерации, Министерства Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий (далее также – МЧС России), Федеральной службы безопасности Российской Федерации (далее также – ФСБ России), а также автобаз на территории Российской Федерации, что также отражено в оспариваемом решении.

Опрошенный ФИО3 - генеральный директор ООО «Автодеталь» в проверяемом периоде (протокол допроса свидетеля от 08.04.2021 № б/н, протокол допроса от 21.05.2021 б/н) подтвердил, что ООО «Автодеталь» приобретались агрегаты длительного хранения (ЗИЛ, УРАЛ, КАМАЗ, КРАЗ, МАЗ) со складов Министерства обороны, ФСБ, МЧС России. Свидетель сообщил, что должностные лица организации проводили мониторинг юридических лиц, которые выигрывали тендер у вышеуказанных Министерств и ведомств, осуществляли контакт и, соответственно, приобретали у указанных лиц запасные части – карданы, коробки передач и др., мосты. Поставщиком армейских запасных частей в адрес Контрагента являлось ООО «ТД АККОР». Названия других организаций ФИО3 в ходе допроса вспомнить не смог. Оплата за запасные части, со слов опрошенного, осуществлялась посредством банковских переводов, доставка автозапчастей осуществлялась как вышеперечисленными организациями и ведомствами, так и собственными силами - транспортом ООО «Автокомплект» (самовывоз). (Т.13, л.д. 37-50)

 При этом, в ответ на требование налогового органа о представлении документов (информации), ООО «ТД АККОР» сообщило, что осуществляло в адрес ООО «Автодеталь» поставку комплектующих (колодки), а не агрегатов (КПП, мосты, двигатели и пр.). (Т.41, диск, папка ответы на поручения) 

Вместе с тем, опрошенный ФИО3 не в полной мере владеет информацией о совершенных сделках, о поставщиках и происхождении спорного товара.

Опрошенный генеральный директор ООО «Автокомплект» ФИО4 (протокол допроса от 19.04.2021 № б/н) сообщил, что оборудование закупалось у ООО «АВТОДЕТАЛЬ», ООО «ЭКО ТЕСТ» (бывший филиал завода ЗИЛ в городе Рязань), ООО «Боравтостекло», ООО «Грузовик Авто», ООО «ТД АККОР», ООО «Мастрейд», ООО «Мосткам». Поскольку у Общества доступа к закупке автозапчастей со складов МЧС, Министерства обороны, воинских частей напрямую не было, товар приобретался у ООО «АВТОДЕТАЛЬ». Запчасти доставлялись на склад ООО «АВТОКОМПЛЕКТ» на заводских поддонах, ящиках, либо в заводской упаковке (в смазке, консерванте). На вопрос Инспекции об источнике образования налога на добавленную стоимость на товары, приобретаемые со складов МЧС, Министерства обороны, с воинских частей и поставляемые ООО «АВТОДЕТАЛЬ», ФИО4 сослался на отсутствие претензий по указанному поводу у покупателей Общества, а также сообщил, что запрашивал у ООО «АВТОДЕТАЛЬ» сертификаты, паспорта и иную техническую документацию на товары, приобретаемые со складов МЧС, Министерства обороны, с воинских частей, но получал ответ (письменно или устно), что данные товары поставляются с консервации (специальные склады МЧС, МО РФ, ФСБ и др.) и не требуют предоставления сертификатов на основании Постановления Правительства РФ от 10.09.2009 № 720 «Об утверждении технического регламента и безопасности колесных транспортных средств». (Т. 34, л.д. 55-64) 

Таким образом, генеральные директора Общества ФИО4 и ООО «Автодеталь» ФИО3 подтверждают приобретение спорного товара (оборудования) на специальных складах, в воинских частях.

В ходе проведенного в рамках выездной налоговой проверки анализа книг покупок ООО «Автодеталь» организации - контрагенты, которые связаны с военным и гражданским хранением оборудования (запасных частей к автомобилям), налоговым органом не установлены. 

Согласно объяснению ФИО13 – коммерческого директора ООО «Ивекта» (покупатель налогоплательщика) от 14.05.2021, он посещал склады Общества в п. Архангельское, автодетали хранились на деревянных поддонах, обтянутые полиэтиленовой пленкой или брезентом. Приобретаемый товар находился в хорошем состоянии. Согласно пояснениям ООО «Автокомплект» (письмо от 16.05.2017 исх. № 16/5), реализованные запчасти имеют происхождение консервационное, в связи с чем, сертификаты качества и происхождения товара не предоставляются (не требуются). Запчасти на ЗИЛ 130, выпускались заводом им.Лихачева с 1966 по 1986г.г. Данный завод (АМО ЗИЛ) уже не существует более трех лет. 

О проведении реставрационных работ в отношении автомобильных запчастей указывают сотрудники ООО «Автокомплект» - ФИО15 (протокол допроса от 19.02.2021 б/н) и ФИО16 (протокол допроса от 24.02.2021 б/н). (Т. 34, л.д. 80-93)

В ответ на требование Инспекции о представлении документов (информации), производитель запасных частей - ПАО «Завод имени И.А. Лихачева» (также – ЗИЛ) представило информацию, согласно которой с 1990 года производство запасных частей для ЗИЛ-130, ЗИЛ-131 и других марок указанного автомобиля, которые поставлялись в адрес Общества в 2017 – 2019 годы, прекращено. (Т. 41, диск, папка ответы на поручения)

 Представленные в ходе проверки документы и пояснения свидетелей указывают на то, что фактически поставка товара (автозапчастей) осуществлялась ООО «Автодеталь» при непосредственном участии генерального директора ООО «Автокомплект» ФИО4, и доставка товара в адрес Общества осуществлялась при участии представителей налогоплательщика (по доверенности), что также свидетельствует о подконтрольности ООО «Автодеталь» заявителю. 

При рассмотрении дела судом первой инстанции установлено и подтверждено сведениями, полученными в ходе допросов должностных лиц Общества, ООО «Автодеталь» и организаций-покупателей товара (автомобильных запасных частей), что реализуемый Обществом товар (оборудование), поставленный ООО «Автодеталь», имеет консервационное назначение, что также подтверждается протоколами осмотра от 28.01.2021 и от 02.02.2021.

Денежные средства с расчетного счета ООО «Автодеталь», в том числе полученные от ООО «Автокомплект», перечисляются в адрес «технических компаний»: ООО «МЕРИДИАН», ООО «СФЕРА», ООО «ПРЕСТИЖ», «ФАВОРИТ», ООО «МАКСИМУМ», ООО «МЕТСТРОЙКОМ» с последующим обналичиванием. 

При этом, как установлено в ходе налоговой проверки контрагентами второго и последующих звеньев являлись не просто сомнительные контрагенты, а так называемые «обнальные площадки», т.е группы фиктивных компаний, имеющих общие органы управления, представителей и управляемых с одних IP адресов, формирующих расхождение в налоговых декларациях, при котором контрагентами - покупателями заявлялись налоговые вычеты НДС по операциям, оплата за которые не исчислялась контрагентами – продавцами (что подтверждается, в том числе письмами МИФНС №17 по Челябинской области, ИФНС России по г.Иваново).

Судом установлено что в ходе проведенного анализа данных о движении денежных средств по расчетным счетам ООО «Автодеталь» установлены платежи, не относящиеся к основному виду деятельности организации, связанные с приобретением кондитерских изделий, в том числе у ООО «Компания «Белочка» в сумме 2 633 тыс. руб. с назначением платежа «за конд. изделия» (4,8% от общей суммы списанных денежных средств); ООО «Паритет Инвест» в сумме 3 138 тыс. руб. с назначением платежа «за конд. изделие» (5,7 % от общей суммы списанных денежных средств). В части взаимоотношений ООО «Автодеталь» с организациями ООО «Компания «Белочка», ООО «Паритет Инвест», ООО «Торговый Дом «РАЗЕВАЙ» ФИО3 в ходе допроса в качестве свидетеля ранее сообщил, что указанные организации поставляли в адрес ООО «Автодеталь» горячую выпечку, свежие пирожные, которые в дальнейшем реализовались в адреса АЗС, автомоек, автосервисов, Однако, в соответствии с представленными в ходе проверки товарными накладными, вышеуказанные контрагенты поставляли зефир, щербет, мармелад, вафли и др., сухие снеки, что не соответствует показаниям ФИО3 Кроме того, по сведениям, отраженным в налоговых декларациях по НДС, а также банковским выпискам контрагента, покупатели аналогичного товара налоговым органом не установлены.

Согласно материалам проверки, ООО «Автодеталь» в адрес Общества осуществляло реализацию только запасных частей к грузовым автомобилям. В ходе допроса ФИО3 также сообщил, что менеджером по продажам продуктов питания являлся ФИО17. Согласно объяснению ФИО17 от 09.06.2021, полученному сотрудниками МВД РФ, организации ООО «Компания «Белочка», ООО «Паритет Инвест», ООО «Торговый Дом «РАЗЕВАЙ» ему не известны. О реализации ООО «Автодеталь» кондитерских изделий опрошенному также ничего не известно. Таким образом, лицо, заявленное ФИО3 в качестве менеджера по продажам кондитерских изделий – ФИО17, не подтвердил причастность к реализации кондитерских изделий в адрес контрагента. (Т. 35, л.д. 110-124).

В целях исследования реальности поставки, отгрузки (перегрузки) товаров (кондитерских изделий) ООО Компания «Белочка» в адрес ООО «Автодеталь» Инспекцией в адрес ОЭБ и ПК УМВД России по Красногорскому району Московской области направлен запрос от 24.01.2022 № 11-11/001959 о представлении АПК «ПОТОК» и АПК «ПОТОК-ПДД» информации о перемещении автотранспортных средств, осуществляющих доставку товара по адресам и в периоды, указанные в путевых листах.

ОЭБ и ПК УМВД России по Красногорскому району Московской области письмом от 14.03.2022 № 62 представлена информация, согласно которой указанные в путевых листах автомобили в 2019 году не осуществляли поставку товара по адресам и в даты, указанные в представленных для проверки путевых листах. Кроме того, по информации налогового органа, дальнейшая реализация приобретенных ООО «Автодеталь» кондитерских изделий выписками банков и проведенным анализом книг продаж контрагентов последующих звеньев не подтверждена. (Т. 34, л.д. 120-151).

 Таким образом, вывод налогового органа о том, что наращивание стоимости товаров также происходило за счет налоговых вычетов, несвойственных виду деятельности ООО «Автодеталь», которое в адрес Общества осуществляло реализацию только запасных частей к грузовым автомобилям, является правомерным.

Судом при рассмотрении дела и налоговым органом в ходе проверки установлено, что реализуемый Обществом товар (оборудование), агрегаты длительного хранения (ЗИЛ, УРАЛ, КАМАЗ, КРАЗ, МАЗ), поставленный ООО «Автодеталь», имеет консервационное назначение, т.е. приобретался со складов ведомственных структур, не являющихся плательщиками НДС, а не у якобы реальных поставщиков товара, которые как установлено, не могли поставлять спорный товар в силу отсутствия ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности или в силу отсутствия факта приобретения указанного товара, что подтверждается материалами дела. 

В отношении довода заявителя о том, что у ООО «Автодеталь» были финансово-хозяйственные отношения с 275 контрагентами в проверяемый период, а налоговый орган провел контрольные мероприятия в отношении 64 контрагентов, судом первой инстанции обосновано указано, что приобретение ООО «Автодеталь» товара у реальных налогоплательщиков не свидетельствует о том, что данные организации поставляли спорный товар - агрегаты с длительного хранения (консервационного характера) и о реализации ООО «Автодеталь» в адрес ООО «Автокомплект» автозапчастей от реальных поставщиков. Доказательств обратного Обществом при рассмотрении дела не представлено. 

Адвокатские опросы ФИО18, ФИО5, ФИО7, проведенных адвокатом Капустиным П.А.обоснованно не приняты  судом первой инстанции в качестве письменного доказательства, опровергающего информацию, полученную в ходе налоговой проверки, поскольку опросы проведены после инициирования настоящего спора – 20.10.2022, 24.10.2022, 15.11.2022, а исходя из характера заданных вопросов следует, что целью опросов свидетелей явилось опровержение сведений, содержащихся в протоколах допросов, полученных в ходе выездной налоговой проверки.

Кроме  того, представленные протоколы адвокатских опросов не содержат ссылки на предупреждение опрашиваемых лиц об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, в отличие от протоколов допросов, представленных налоговым органом. Указанные документы (адвокатские опросы) не были исследованы вышестоящим налоговым органом при рассмотрении апелляционной жалобы, что в свою очередь в соответствии со ст. 65 АПК РФ не может являться допустимым доказательством, поскольку дело должно быть рассмотрено только с учетом тех доказательств, которые были представлены налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, на стадии рассмотрения апелляционной жалобы и были исследованы налоговым органом. 

В силу положений статей 64, 68, 75 и 88 АПК РФ протокол опроса, проведенного адвокатом в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 6 названного Закона, не может быть признан допустимым доказательством при рассмотрении дела арбитражным судом и установлении обстоятельств, которые могут быть подтверждены определенными доказательствами, ввиду отсутствия в арбитражном процессуальном законодательстве такого средства доказывания как составленные адвокатом письменные пояснения свидетеля. 

Судом первой инстанции обоснованно отклонено ходатайство ООО «Автокомплект» о проведении допроса ФИО7, мотивированное тем, что свидетельские показания ФИО7, данные им налоговому органу 24.03.2021, неправильно интерпретированы инспектором, и трактовка показаний ФИО7, указанная налоговым органом искажает действительные фактические обстоятельства.

В соответствии с частью 2 статьи 64 АПК РФ в качестве доказательств по делу допускаются свидетельские показания. 

На основании части 1 статьи 88 АПК РФ по ходатайству лица, участвующего в деле, арбитражный суд вызывает свидетеля для участия в арбитражном процессе. Вызов лица в качестве свидетеля является правом, а не обязанностью суда. 

Лицо, ходатайствующее о вызове свидетеля, обязано указать, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, может подтвердить свидетель. 

ООО «Автокомплект» не указало, какие обстоятельства для рассмотрения настоящего дела могут быть установлены с учетом свидетельских показаний ФИО7, учитывая тот факт, что Инспекцией в материалы дела приобщен протокол допроса ФИО7 от 24.03.2021 года. Показания свидетелей, полученные в рамках налоговой проверки с соблюдением требований статьями 90, 99 НК РФ, являются письменными доказательствами, и суд оценивает их в соответствии с требованиями статьи 75 АПК РФ. 

Обществом не приведены доводы о нарушениях, допущенных Инспекцией при проведении допроса ФИО7, не обоснованы причины, в связи с которыми свидетель может в ходе судебного разбирательства дать показания, отличные от тех, что были даны им налоговому органу в ходе проверки.

На представленной в материалы дела копии протокола допроса свидетеля ФИО7 имеется его подпись на каждой странице протокола. Свидетель предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложных показаний. 

Доказательств получения налоговым органом свидетельских показаний, с нарушением установленного налоговым законодательством порядка в материалы дела Обществом не представлено.

С учетом установленных обстоятельств и собранных доказательств, суд первой инстанции верно квалифицировал  совершенные Обществом нарушения по пп.1 п.2 ст.54.1 НК РФ, как умышленное получение Обществом налоговой экономии, что позволило налоговому органу  доначислить ООО «Автокомплект» налог на добавленную стоимость, с учетом проведенных мероприятий налогового контроля. 

Сведения и подтверждающие документы о конкретных лицах, осуществивших фактическое исполнение сделок по заявленным Обществом операциям налогоплательщиком ни в ходе налоговой проверки, ни при представлении возражений на акт налоговой проверки, ни при обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган, ни в суд не представлены.

Оснований полагать, что Общество при отражении в декларациях в завышенных размерах налоговых вычетов по НДС действовало добросовестно или не осознавало противоправный характер своих действий, не имеется. 

Бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. 

Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Кодекса должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции.

Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки. 

Таким образом, налоговый орган учитывает вычеты по налогу на добавленную стоимость по указанным спорным операциям на основании обстоятельств, которые подлежат установлению с учетом сведений, документов, представленных налогоплательщиком, а также данных, полученных в рамках мероприятий налогового контроля и истребования документов (информации) о конкретных сделках от поставщика (подрядчика, исполнителя), осуществившего фактическое исполнение по сделке. 

При непредставлении налогоплательщиком сведений и подтверждающих их документов о лице, осуществившем фактическое исполнение, и действительных параметрах спорной операции в силу того, что имел место формальный документооборот с «технической» компанией с целью приобретения товаров (работ, услуг) в недекларируемом в целях налогообложения обороте, налогоплательщик не вправе применять налоговые вычеты и учитывать расходы, понесенные по спорным операциям, поскольку обязательство не исполнено надлежащим лицом, и при этом налогоплательщиком не раскрыты сведения и не представлены подтверждающие их документы о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных с ним операций (пункт 11 письма ФНС России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@).

Положениями пункта 2 статьи 54.1 НК РФ предусмотрены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса. 

При применении рассматриваемой нормы следует иметь в виду, что в целях налогообложения могут быть учтены сделки (операции) по двум критериям: основной целью их совершения не должна быть неуплата налога, а сама сделка (операция) должна быть выполнена контрагентом (первого звена), либо лицом, которому обязательство по исполнению сделки передано по договору или в силу закона. Невыполнение хотя бы одного из указанных критериев влечет для налогоплательщика последствия в виде отказа учета таких сделок (операций) в целях налогообложения. 

При этом статья 54.1 Кодекса, определяя конкретные условия, соблюдение которых обуславливает возможность воспользоваться правом на предъявление налоговых вычетов, не содержат никаких указаний о допустимости реализации таких прав лишь в той или иной части. Нормы указанной статьи также не содержат установлений, вменяющих в обязанность налогового органа проведение реконструкции налоговых обязательств путем определения прав и обязанностей налогоплательщиков, допустивших искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственных операций, расчетным путем. 

Введение статьи 54.1 в НК РФ направлено на установление запрета совершения налогоплательщиком формально правомерных действий с основной целью неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачет) (запрет на злоупотребление правом). 

При невыполнении любого из условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), указанных в статье 54.1 НК РФ, налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога) по сделке в целом. 

Кроме того, данная норма не устанавливает различного порядка применения ее положений в отношении обязательств по конкретным налогам (расходов при исчислении налога на прибыль организаций и вычетов при исчислении НДС).

Таким образом, при несоблюдении одного из указанных в пункте 1 и подпунктах 1 или 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ условий налогоплательщик не вправе уменьшать налоговую базу на расходы при исчислении налога на прибыль организаций и уменьшать сумму НДС на налоговые вычеты. 

Учитывая изложенное выше, изложенные в решении выводы Инспекции основаны на совокупности документов, полученных в ходе проведения выездной налоговой проверки и свидетельствуют о совершении ООО «Автокомплект» налогового правонарушения.

В апелляционной жалобе заявитель указывает, что на странице 25 обжалуемого решения суд указал, что арифметическая правильность расчета доначисления сумм налога, пени и штрафа заявителем не оспаривается.

Однако, это не соответствует действительности, поскольку как при первоначальном, так и при повторном рассмотрении дела во всех инстанциях общество последовательно письменно и устно указывало на необоснованность размера доначисленной ему недоимки.

Заявляя о сумме необоснованного налогового вычета по НДС, заявитель отталкивается от установленной в ходе проверки суммы налогового рахрыва, выявленного посредством ПК АСК НДС-2, и делает вывод о 12 кратном завышении суммы дополнительно начисленного налога.

Однако, основанием для доначисления НДС является не установленный факт «налогового разрыва» на одном из звеньев цепочки поставщиков, а установленная в ходе проверки совокупность фактов, позволяющая сделать выводы о нереальности хозяйственных операций и не поступлении налога в бюджет.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3, статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также правовых позиций, изложенных в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе Постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, Определения от 04.07.2017 № 1440-О, от 27.02.2018 № 526-О, от 26.03.2020 № 544-О), в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны  налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что ином, осуществляющим исполнение, является иной субъект. 

Ссылка заявителя на Постановление ФАС МО от 11.08.2022 по делу № Ф05-15281/2022 несостоятельна, поскольку данный судебный акт  не применим к рассматриваемой ситуации и основан на иных фактических обстоятельствах (в рассматриваемом деле установлены реальные поставщики товаров), как и указание Общества на наличие установленных налоговым органом только двух «разрывов» по НДС на сумму в 12,5 раз меньше начисленной организации.

При этом, налоговый орган указывая на наличие «разрывов» по НДС, со ссылкой на письма, полученные из Межрайонной ИФНС России № 17 по Челябинской области и ИФНС России по г. Иваново, проводит в ходе выездной налоговой проверки ряд мероприятий налогового контроля, которые в совокупности с указанными письмами свидетельствуют о получении ООО «Автокомплект» налоговой экономии в размере, указанном в обжалуемом решении. 

Кроме того, как указано выше, Обществом не представлен расчет налоговых обязательств с ссылкой на реальных поставщиков и первичные документы.

При этом, по ходатайству налогоплательщика определениями Десятого арбитражного апелляционного суда от 04.04.2024, 23.04.2024 судебные заседания откладывались. Однако, в ходе судебного заседания апелляционного суда 06.06.2024 представитель налогового органа пояснил, что какие – либо пояснения (расчеты) от ООО «Автокомплект» не поступили.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно признал законными и обоснованными решение инспекции от 27.04.2022 N 11-15/2369 в части доначисления налога на добавленную стоимость.

Иные доводы апелляционной жалобы повторяют позицию заявителя в суде первой инстанции, по существу сводятся к иному пониманию и толкованию законных и обоснованных выводов суда первой инстанции, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции всесторонне и полно исследовал и установил фактические обстоятельства дела, дал развернутую оценку доводам участвующих в деле лиц и представленным доказательствам, правильно применил нормы материального и процессуального права.

Все содержащиеся в обжалуемом судебном акте выводы основаны на представленных в материалы дела доказательствах и соответствуют им.

С учетом изложенного, апелляционный суд приходит к выводу о том, что обжалуемый судебный акт соответствует нормам материального права, а содержащиеся в нем выводы - установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием к отмене судебного акта, судом первой инстанции не допущено. Оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд 

 

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 07.02.2024 по делу № А41-72316/22 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в  Арбитражный суд Московского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через суд первой инстанции.

 

Председательствующий

 

В.Н. Семушкина

Судьи:

 

С.А. Коновалов

 

М.И. Погонцев