ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

644024, г. Омск, ул. 10 лет Октября, д.42, канцелярия (3812)37-26-06, факс:37-26-22, www.8aas.arbitr.ru, info@8aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №   А81-6403/2016

13 июля 2017 года

город Омск

Резолютивная часть постановления объявлена  06 июля 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме  13 июля 2017 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Золотовой Л.А.

судей  Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.

при ведении протокола судебного заседания:  секретарем ФИО1,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-7028/2017) Общества с ограниченной ответственностью «Аквариум» 

на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 03.04.2017 по делу № А81-6403/2016 (судья Садретинова Н.М.), 

принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Аквариум» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) 

к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы № 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) 

об оспаривании решения от 02.06.2016 № 19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки, пени и штрафа,

при участии в деле: Управления федеральной налоговой службы Российской Федерации по Ямало-Ненецкому автономному округу,

при участии в судебном заседании представителей:

от Общества с ограниченной ответственностью «Аквариум» - ФИО2 по доверенности от 14.06.2016 сроком действия 3 года (личность удостоверена паспортом гражданина РФ);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу – ФИО3 по доверенности № 03-01/13738 от 20.12.2016 сроком действия по 31.12.2017 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ);

от Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Ямало-Ненецкому автономному округу - ФИО3 по доверенности № 04-18/14709 от 30.12.2016 сроком действия по 31.12.2017 (личность удостоверена паспортом гражданина РФ),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Аквариум» (далее – ООО «Аквариум», заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее – МИФНС России № 4 по ЯНАО, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения  от 02.06.2016 № 19 в части доначисления налога на добавленную стоимость, привлечения к налоговой ответственности за указанное нарушение в виде штрафа,  начисления пени.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 03.04.2017 заявленное Обществом требование удовлетворено частично, а именно, решение налогового органа от 02.06.2016 № 19 признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года в размере 422046 руб., начисленных на указанную сумму налога пени и налоговых санкций. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО «Аквариум» обратилось с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просит решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 03.04.2017 по делу № А81-6403/2016 отменить в части отказа в удовлетворении заявленного Обществом требования, вынести новый судебный акт, которым заявленное требование удовлетворить в полном объеме.

Представитель МИФНС России № 4 по ЯНАО в письменном отзыве на апелляционную жалобу и в устном выступлении в суде апелляционной инстанции просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, ссылаясь на ошибочность правовой позиции заявителя.

Представитель УФНС России по ЯНАО в письменном отзыве на апелляционную жалобу и в устном выступлении в суде апелляционной инстанции поддержал позицию заинтересованного лица.

Изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзывы на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции установил следующее. 

МИФНС России № 4 по ЯНАО проведена выездная налоговая проверка ООО «Аквариум» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты по всем налогам и сборам за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 22.03.2016 № 10 и вынесено решение от 02.06.2016 № 19 

Данным решением налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 62819 руб. 80 коп., единого налога на вмененный доход в виде штрафа в размере 4238 руб., транспортного налога в виде штрафа в размере 42,4 руб.;

- статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 108730 руб., 

- пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок налоговой декларации по транспортному налогу в виде штрафа в размере 334 руб. 

Итого, налоговых санкций по решению Инспекции составил общий размер 176 164 руб. 20 коп. 

Этим же решением Обществу доначислен к уплате налог на добавленную стоимость в общем размере 1 795 876 руб., налог на доходы физических лиц в размере 788573 руб., единый налог на вмененный доход в размере 173967 руб. 50 коп., транспортный налог в размере 1642 руб. 47 коп., налог на имущество в размере 388 руб. 

Итого, недоимка по решению Инспекции составила общий размер 2 760 446 руб. 97 коп. 

Оспариваемым решением Обществу также начислены пени по налогу на добавленную стоимость, по налогу на доходы физических лиц, по ЕНВД, транспортному налогу в общем размере 718 424 руб. 29 коп. 

Не согласившись с указанным решением Инспекции, заявитель обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган, который решением № 216 от 26.09.2016 жалобу налогоплательщика оставил без удовлетворения.

Полагая, что решение налогового органа не соответствует закону в оспариваемой части, ООО «Аквариум» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

03.04.2017 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа принято решение, обжалуемое в апелляционном порядке.

При рассмотрении жалобы суд апелляционной инстанции руководствуется пунктом 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» согласно которому, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В порядке, предусмотренном частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с учетом вышеуказанных разъяснений, а также принимая во внимание, что налоговым органом не высказано возражений в отношении  проверки законности вынесенного судебного акта в части, обжалуемое решение суда первой инстанции проверено лишь в пределах доводов апелляционной  жалобы налогоплательщика.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в обжалуемой части в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта, исходя из следующего.

 

По эпизоду доначисления НДС за 1 квартал 2014г., обусловленного неверным определением налогоплательщиком налоговой базы.

 Из содержания оспариваемого ненормативного акта следует, что Инспекцией в ходе проведения проверки налоговой декларации Общества по НДС за 1 квартал 2014 года, установлено нарушение пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации в части определения налоговой базы по НДС, а также нарушение Порядка заполнения налоговых деклараций, утвержденного приказом Федеральной налоговой службы от 15.10.2009 №104н. 

Так, Инспекцией установлено, что выручка от реализации по книге продаж  Общества соответствует данным счетов-фактур, фискальных отчетов и составляет 71409483 руб., расхождение с выручкой от реализации, указанной в декларации по НДС в сторону занижения, составляет 8 137 919 руб.

Не соглашаясь с данной позицией Инспекции, Общество в суде первой инстанции и в апелляционной жалобе ссылается на то, что налоговым органом в ходе проверки при определении  размера  налоговой базы за  указанный период неправомерно были использованы только показатели, содержащиеся в налоговой декларации Общества по налогу на прибыль организаций за 1 квартал 2014 года и книг продаж. При этом не были использованы первичные документы, показатели из регистров бухгалтерского учета.

По убеждению налогоплательщика, исходя из регистра реализованного товара за 1 кв. 2014г. «Отчет по выручке (с детализацией по филиалам) – приложение №3   к дополнениям от 27.03.2017 года, представленным в дело, который как раз формировался налогоплательщиком из программы SWS- программа товарно-складского учета, которой пользовался налогоплательщик для автоматизации розничной и оптовой торговли, общая выручка по спорным магазинам общей системы налогообложения составляет 80821241,48 руб., при этом выделен НДС по ставке 10% в размере 3295165,55 и 18% в размере 5394 737,90 , итого НДС по товарам в данной выручке составляет 8 689 903,45 рублей. Кроме того, НДС по прочим продажам составляет 12 776,51 рублей, и от сдачи в аренду мест под банкоматы -183,04 рублей. 

Таким образом, исчисленный налогоплательщиком НДС за 1 кв.2014г. в размере  8 702 683, 00 рублей.  соответствует фактической обязанности заявителя по уплате НДС за рассматриваемый налоговый период, а допущенное им нарушение при заполнении налоговой декларации за 1 квартал 2014г. не  привело к неполной уплате налога.

Отклоняя доводы налогоплательщика в указанной части как несостоятельные, суд первой инстанции, сопоставив доказательства, представленные в обоснование изложенных позиций налогоплательщиком и налоговым органом, пришел к выводу о мотивации изложенной позиции налогоплательщиком недопустимыми доказательствами, противоречивости и непоследовательности позиции Общества, не надлежащем исполнении своих процессуальных обязанностей (неисполнении обязанности по проведению сверки данных о налоговой базе за 1 квартал 2014г. с налоговым органом), что обусловило отказ в удовлетворении заявленных Обществом требований по указанному эпизоду.

Апелляционный суд, поддерживая вывод суда первой инстанции, исходит из следующего.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектами налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций, выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. В соответствии с пунктом 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции налоговым органом были представлены суду подробные сведения относительно того, каким образом сложилась сумма вменённой налогоплательщику реализации в размере 81 251 236, 5 руб. за 1 квартал 2014 года, в том числе с отражением наименования покупателя, номера и даты счетов- фактур, суммы НДС по счетам-фактурам и общей суммы налога.

Из содержания представленных налоговым органом сведений следует, что выручка Общества была получена: 

- от реализации товаров на объектах торговли (выручка ООО «Аквариум» в 1 квартале 2014 года по объектам, находящимся на общем режиме налогообложения (Тутти-1, Тутти-5, Морошка) определена по фискальным отчетам контрольно-кассовых машин); 

- от сдачи в аренду мест для размещения банкоматов 

- от оптовых продаж.

Общий размер выручки составил 81 251 236, 5 руб.

Таким образом, как обоснованно заключил вывод суд первой инстанции, налоговым органом в ходе проведенной проверки установлено, что выручка от реализации соответствует данным счетов-фактур и фискальных отчетов. 

В результате занижения налоговой базы по НДС в 1 квартале 2014 года на 8 137 919 руб., не исчислен налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года в размере 1 138 892 руб.

Суд первой инстанции определением от 01.03.2017 обязал налоговый орган провести сверку с ООО «Аквариум» в части налогооблагаемой базы по НДС за 1 квартал 2014 года, и результаты сверки представить суду в срок до 27.03.2017, а также указал, что в случае возникновения разногласий по размеру налогооблагаемой базы по НДС за 1 квартал 2014 года необходимо представить возражения и соответствующие доказательства (первичные документы).

Во исполнение определения суд Инспекция в письме от 13.03.2017 № 08-06/02967 представила сведения и таблицы для проведения сверки с ООО «Аквариум» (вручено 13.03.2017, лично ФИО4 – директор ООО «Аквариум»). 

Обществом данное определение суда оставлено без исполнения.

При этом ООО «Аквариум» настаивает на том, что для установления факта реализации Инспекция в ходе проверки должна была исследовать первичные бухгалтерские документы. 

По мнению налогоплательщика, книга продаж, фискальные отчеты, счета-фактуры, на которые ссылался налоговый орган, не являются достаточным основанием для доначисления НДС в сумме 1 138 892 руб. 

Однако, налогоплательщиком не учтено, что в рассматриваемом случае, указанный анализ и был проведен налоговым органом. 

Так, Инспекция пришла к выводу о неуплате НДС в сумме 1 138 892 руб. по результатам оценки и исследования книги продаж, фискальных отчетов, счетов-фактур. 

По убеждению апелляционного суда, содержание и анализ исследованных налоговым органом документов является достаточным для заключения вывода о допущенном Обществом правонарушении, которое выразилось в неуплате налога. 

Отклоняя доводы Общества со ссылкой на приложенный «отчет по выручки (с детализацией по филиалам и датам продаж)» о том, что размер выручки за 1 квартал 2014 года составил 80 821 241 руб. 48 коп., при НДС по ставке 10% - 3 295 165 руб. 55 коп. и 18% - 5 394 737 руб. 90 коп., суд обоснованно исходил из того, что налогоплательщик не представил в материалы дела какие-либо первичные документы, анализ которых позволил бы прийти к выводу о правильности представленного Обществом расчета выручки за 1 квартал 2014 года – 80 821 241 руб. 48 коп., при НДС по ставке 10% - 3 295 165 руб. 55 коп. и 18% - 5 394 737 руб. 90 коп. 

Отчет по выручке (с детализацией по филиалам и датам продаж), на который ссылается Общество первичным документом бухгалтерского, налогового учета не является. Заявитель лишь приводит иные показатели размера выручки, размера исчисленного НДС по ставкам 18 и 10 процентов, при этом, не представляет каких-либо доказательств в обоснование своей позиции.

Освобождаемые от уплаты НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации обороты по реализации товаров (работ и услуг) Обществом в налоговой декларации за 1 квартал 2014 года не указаны. 

Других особенностей определения налоговой базы по НДС в ходе проверки Обществом не представлены, а Инспекцией не установлено. 

Инспекцией проверка проводилась на основании книг продаж, первичных документов, счетов-фактур, фискальных отчетов, зарегистрированных в книгах продаж и представленных в ходе проверки, оборотных сальдовых ведомостей по счету 60, расчетов полученной выручки пропорционально видам налогообложения за 2014 год. Инспекцией было установлено, что выручка от реализации в книге продаж, соответствуют данным счетов-фактур и фискальных отчетов.

Расхождения Инспекцией согласованы с Обществом, при этом ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, какие-либо пояснения по ним Обществом не представлены, выводы Инспекции не опровергнуты. 

В тоже время, пояснения, в связи с чем и по каким причинам налогооблагаемая база в налоговой декларации по НДС указана в меньшем размере, чем сумма фактической реализации, с указанием первичных документов и причин не включения по ним сумм в декларацию по НДС за 1 квартал 2014 года Обществом не представлены.

При данных обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу о несостоятельности доводов Общества о том, что в ходе проверки при определении занижения налоговой базы в декларации по НДС за 1 квартал 2014 года Инспекция неправомерно использовала только показатели декларации по налогу на прибыль организаций, за 1 квартал 2014 и книгу продаж и, не использовала первичные документы, показатели из регистров бухгалтерского учета.

В связи с чем налоговым органом обоснованно доначислен налогоплательщику НДС в сумме 1 138 892 руб. за 1 квартал 2014 года и соответствующие ей пени и штраф.

По эпизоду доначисления НДС в 4 квартале 2014г., обусловленном его не восстановлением в составе налоговой базы в связи с переходом к иному режиму налогообложения.

        Из содержания оспариваемого решения следует, что Общество в нарушение пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации не восстановило НДС в 4 квартале 2014 года по остаткам нереализованного товара при переходе на иной режим налогообложения по отдельным объектам торговли, что обусловило доначисление НДС в размере 317 303 руб. 64 коп.

Так, Обществом в 1 - 3 кварталах 2014 года осуществлялась розничная торговля на следующих объектах торговли: Тутти-1 Тутти- 2, Тутти-4, Тутти-5, Тутти-8, Морошка, Склад. 

При осуществлении розничной торговли на объектах торговли Тутти-1, Тутти-5, Морошка применялся общий режим налогообложения, по остальным объектам торговли применялся режим налогообложения в виде ЕНВД. 

С 01.10.2014 ООО «Аквариум» прекратило деятельность по общему режиму налогообложения в отношении следующих объектов: Тутти-1, Тутти-5, Морошка. 

Остатки нереализованного товара по объектам торговли Тутти-1 и Морошка с 01.10.2014 перемещены Обществом на Склад.

Остатки нереализованного товара по объекту Тутти-5 перемещены на Склад в 3 квартале 2014 года.

На основании изложенного, Инспекция пришла к выводу о том, что Обществу в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо восстановить НДС по остаткам нереализованного товара, по которым ранее был применен вычет по НДС, в связи передачей нереализованных товаров на Склад для дальнейшей реализации, то есть в 4 квартале 2014 года.

Не оспаривая по существу установленное проведенной проверкой нарушение, выразившееся  в ненадлежащем исполнении обязанности, предусмотренной пунктом 3 статьи 170 НК РФ, налогоплательщик в поданном в суде первой инстанции заявлении и в апелляционной жалобе ссылается на неверное определение налоговым органом в ходе проверки суммы НДС, подлежащей восстановлению. 

По мнению Общества, налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля не были исследованы счета-фактуры, по которым НДС принят в доле выручки по общеустановленной системе налогообложения и единому налогу на вмененный доход и в зависимости от ставки НДС (10% или 18%), а также счета- фактуры в части, относящейся к остатку товаров. 

Также заявитель утверждает (т. 5 л.д. 149-151), что по запросу налогового органа, ООО «Аквариум» был представлен отчет по остаткам нереализованного товара по филиалам на 01.10.2014: Морошка, Тутти-1, Склад (ООО «Аквариум). 

Как следует из данного отчета, остаток не реализованного товара по объектам торговли, переведенным с 01.10.2014 на ЕНВД, составляет: 

- по магазину Морошка в размере 900 815 руб. 38 коп; 

- по магазину Тутти-1 в размере 420 029 руб. 38 коп.

Соответственно, суммы НДС, ранее принятые к возмещению по товарам, не реализованным в торговых точках магазина Морошка, Тутти-1, перешедших на уплату налога на вмененный доход, подлежат восстановлению в сумме 237 752 руб. 06 коп. ((900815,38+420029,38)* 18%).

В период с 01.10.2014 по 31.12.2014 со Склада-опт (ООО «Аквариум») часть товара была реализована на сумму 946 511 руб. 32 коп., в том числе НДС в сумме 134 705 руб. 73 коп. (сумма товара без НДС 811805,59 рублей). Оставшаяся часть товара (алкогольная продукция) в сумме 1 380 313 руб. 82 коп. находится на складе-опт, поэтому, по мнению заявителя, НДС в данном случае не подлежит восстановлению. 

Таким образом, сумма восстановленного НДС в переходный период в 4 квартале 2014 года в силу статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации по данным налогоплательщика, должна составить 237 752 руб. 06 коп. 

Суд первой инстанции, признавая занятую Обществом позицию несостоятельной, исходил из: положений подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; факта согласия налогоплательщика с выводами налогового органа о необходимости восстановления НДС в большей сумме (237 752 руб. 06 коп.); непоследовательности позицию Общества в ходе разрешения спора по настоящему эпизоду.

Апелляционной суд, поддерживая позицию суда первой инстанции, исходит из следующего.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса. 

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету. 

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2, 26.3 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы. 

В связи с тем, что Общество не полностью перешло на специальные налоговые режимы, а осуществляло свою деятельность на общем режиме налогообложения и на режиме ЕНВД, а остатки нереализованных товаров передало на объект торговли Склад, находящийся на общем режиме налогообложения, с которого товары также передаются на объекты торговли, находящиеся на режиме ЕНВД, вывод Инспекции о необходимости восстановления НДС Обществом в 4 квартале 2014 года обоснован. 

В абзаце 4 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ установлено, что восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса. 

Следовательно, довод подателя апелляционной жалобы о том, что нормы подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, касаются только налогоплательщиков, полностью перешедших, на специальные налоговые режимы ошибочен. 

Как установлено судом первой инстанции Инспекцией расчет восстанавливаемых сумм НДС производился по факту передачи товаров на Склад по состоянию на 01.10.2014 и использования их в 4 квартале 2014 года, в пропорции согласно пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым установлено, что суммы НДС принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 названной статьи Кодекса. Виды товаров (работ и услуг) облагаемых по ставке 10 % перечислены в пункте 2 статьи 164 Кодекса. 

В соответствии с пунктом 2 статья 164 Налогового кодекса Российской Федерации коды видов продукции, перечисленных в пунктах 1, 2, 4 статьи 164 Кодекса, определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции и Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности. Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908 утверждены два Перечня кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации:

1) перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 (утвержден постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 № 301) (далее - Перечень кодов по ОКП); 

2) перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 30.11.200.1 №830) (далее - ТН ВЭД). 

В примечании к Перечню кодов по ОКП указано, что принадлежность отечественных продовольственных товаров к перечисленным в данном Перечне продовольственным товарам подтверждается соответствием кодов по ОКП, приведенных в этом Перечне, кодам ОКП, указанным в национальном стандарте, отраслевом стандарте и техническом условии. 

Таким образом, как обоснованно заключает вывод суд первой инстанции, для применения налоговой ставки 10 процентов при реализации продовольственных товаров на территории Российской Федерации, налогоплательщик должен документально подтвердить, что реализуемые им товары принадлежат к перечисленным в Перечне кодов по ОКП, по коду, соответствующему коду классификатора, указанным в национальном стандарте или отраслевом стандарте либо техническом условии.

В соответствии с пунктом 3 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом Обществом документы, подтверждающие правомерность применения ставки НДС в размере 10 % при реализации отдельных видов товаров, сертификаты соответствия (декларации о соответствии), не представлены, в связи, с чем расчет восстанавливаемых сумм НДС правомерно производился налоговым органом по ставке 18 %. 

При данных обстоятельствах, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по восстановлению сумм НДС, принятых к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае их использования в операциях, не облагаемых НДС, лежит на налогоплательщике, что Обществом не было исполнено. 

В связи с чем доначисление восстановленного НДС в размере 317 303 руб. 64 коп. является обоснованным.

В апелляционной жалобе Общество ссылается на то, что налоговый орган необоснованно не учел в расходах при исчислении налога на прибыль организации, восстановленную сумму НДС в размере 317 303 руб. 64 коп.

Однако подателем жалобы не учтено, что налоговым органом по результатам проверки налог на прибыль организаций не доначислялся. 

Суд апелляционной инстанции полагает возможным отметить, что правомерно восстановленный НДС Инспекцией по результатам проверки, Обществом может быть принят на расходы при налогообложении прибыли путем подачи уточненной декларации по налогу на прибыль организаций. 

Доводы заявителя о том, что размер восстановленного НДС должен составить 237 752 руб. 06 коп., а не 317 303 руб. 64 коп., как определил налоговый орган, судом отклоняются как не подтвержденные документально.

Так, во-первых, заявитель при расчете использует остатки товаров по состоянию на 01.10.2014 (на начало 4 квартала 2014 года) (т. 4 л.д. 34), вместе с тем, реализация товара происходила в 4 квартале 2014 года, поэтому налоговым органом при расчете также использован такой показатель как стоимость остатков нереализованного товара по закупочной цене по объектам торговли Морошка, Тутти 1, Склад по состоянию на 31.12.2014, которая составила 6337116 руб. 20 коп. (сумма закуп. магазин Морошка – 2132923, 60 + сумма закуп. склад 3110743,96 + сумма закуп. магазин Тутти 1 1093448, 64 руб.) (т. 6 л.д. 57);

Во-вторых, при переводе деятельности магазинов Морошка, Тутти 1 с ЕНВД на общий режим, при закрытии магазина Тутти 5 остатки товаров были перемещены на склад, находящийся на общем режиме налогообложения, с которого товары также передаются на объекты торговли, находящиеся на режиме ЕНВД.

Согласно пояснениям представителя налогового органа, данных суду первой инстанции, и в магазинах, находившихся на ЕНВД, и со склада, реализация происходила мелкоштучного товара, продуктов питания, одинакового ассортимента. После передачи товаров на склад, вычленить товар, который ранее находился на реализации в магазине на ЕНВД, из товаров, которые находились на складе и предназначались для реализации по общей системе, было невозможно. Поэтому и были учтены все остатки товаров на объектах Тутти 1, Морошка, Склад на 01.10.2014 год + стоимость покупок по товарам на складе (без НДС) за 4 квартал 2014 года на основании представленной книги покупок в целом по организации (в том числе ЕНВД) - 4 715 565 руб. 97 коп. Сумма указанных показателей уменьшена на стоимость остатков нереализованного товара по закупочной цене по объектам торговли Морошка, Тутти 1, Склад по состоянию на 31.12.2014 - 6337116 руб. 20 коп. При этом налоговым органом учтена пропорция, рассчитанная налогоплательщиком и предусмотренная в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (93,2% (том 4 л.д. 40)).

Более того, судом первой инстанции обоснованно указано на  непоследовательность позиции Общества по спорному эпизоду.

Так, в судебном заседании, состоявшемся 01.03.2017 представитель заявителя согласился  с доводами налогового органа по рассматриваемому эпизоду, что зафиксировано в аудиопротоколе.

Тогда как в судебном заседании, состоявшемся 30.03.2017 года, представитель заявителя вновь настаивала на незаконности восстановления НДС за 4 квартал 2014 года в указанной в решении налогового органа сумме.

В связи с названными обстоятельствами судом первой инстанции было указано на необходимость представления заявителем письменных пояснений со ссылками на соответствующие доказательства (поименовать соответствующие тома и листы дела) и объявлен перерыв до 31.03.2017 до 15:30.

Однако представитель Общества вновь признала законными выводы налогового органа по настоящему эпизоду, а также сослалась на невозможность явки после перерыва.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности доначисления невосстановленного НДС при переходе с общего режима налогообложения на уплату единого налога по отдельным объектам учета в 4 квартале 2014 года в размере 317 303 руб. 64 коп.

Учитывая изложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, идентичны доводам Общества, заявленным в суде первой инстанции, которые получили правильную и объективную оценку в суде первой инстанции, оснований для переоценки суд апелляционной инстанции не усматривает.

Фактически доводы апелляционной жалобы, направленные на переоценку правильно установленных и оцененных судом первой инстанции обстоятельств и доказательств по делу, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. 

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ относятся на подателя апелляционной жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статье 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой  арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу  Общества с ограниченной ответственностью «Аквариум» оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 03.04.2017 по делу № А81-6403/2016  - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Л.А. Золотова

Судьи

О.А. Сидоренко

 Н.А. Шиндлер