АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ул. Якубовича, д.4, Санкт-Петербург, 190121

http://fasszo.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

25 сентября 2024 года

Дело №

А21-13307/2022

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Трощенко Е.И., судей Журавлевой О.Р.,         Соколовой С. В.,

 при участии от общества с ограниченной ответственностью "МК Галекс" ФИО1 (доверенность от 10.04.2023), ФИО2 (доверенность от 10.04.2023), от Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области ФИО3 (доверенность от 01.08.2024), ФИО4 (доверенность от 08.02.2024),

рассмотрев 24.09.2024 в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "МК Галекс" и Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2024 по делу № А21-13307/2022,

у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью "МК Галекс", адрес: 238340, 

<

...>, лит. А, пом. 3,                 ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***> (далее - Общество, налогоплательщик, заявитель), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 10 по Калининградской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.06.2022 № 2783.

Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление) является правопреемником Инспекции, реорганизованной в форме присоединения к Управлению, адрес: 236017, Калининград,                  ул. Каштановая аллея, д. 28, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, на основании приказа Федеральной налоговой службы от 13.05.2022 № ЕД-7-4/395 "О структуре Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области", приказа Управления от 13.05.2022 № 01-15/048@.

Решением от 13.12.2023 требования заявителя отклонены.

Постановлением апелляционного суда от 29.05.2024 решение суда изменено, требования удовлетворены в части признания недействительным решения Инспекции относительно доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и штрафов по эпизоду исключения из состава расходов затрат на транспортные услуги, оказанные индивидуальным предпринимателем ФИО5 (далее - ИП ФИО5) по контрагентам обществу с ограниченной ответственностью "ТД Вектор" (далее - ООО "ТД Вектор") в сумме 319 775 491 руб., обществу с ограниченной ответственностью "Форсаж" (далее - ООО "Форсаж") в сумме 110 515 368 руб., по эпизоду включения в состав выручки доходов ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж" от реализации рыбной продукции в общей сумме 138 983 131,90 руб. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права и несоответствие выводов апелляционного суда фактическим обстоятельствам дела, просит  постановление от 29.05.2024 отменить, оставить в силе решение суда от 13.12.2023.

По мнению Управления, отсутствовали основания для частичного удовлетворения заявления, расходы на транспортные услуги по ИП ФИО5 по контрагентам ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж" правомерно не приняты Инспекцией, так как они не были документально подтверждены первичными документами, кроме того налоговый орган в ходе проверки установил возврат денежных средств, поступивших этим контрагентам от реализации продукции, на расчетные счета Общества, а также организаций и предпринимателей, входящих в группу компаний Галекс, их обналичивание, в том числе в результате взаимоотношений с ИП ФИО5; налоговый орган правомерно включил в состав выручки Общества доходы ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж" от реализации рыбной продукции, поскольку принцип определения налоговых обязательств налогоплательщику - организатору схемы "дробления бизнеса" не предполагает вычленение или исключение какой-либо части доходов (выручки), приходящихся на отдельный элемент дробления бизнеса, так как вся деятельность ведется одним хозяйствующим субъектом, доходы, полученные элементами дробления бизнеса, вне зависимости от вида товара, продукции или услуги, должны учитывается как консолидированный доход налогоплательщика.

В кассационной жалобе, дополнениях к ней Общество, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права и несоответствие выводов апелляционного суда фактическим обстоятельствам дела, просит  постановление от 29.05.2024 отменить, направить дело на новое рассмотрение.

По мнению Общества, апелляционный суд неправомерно частично отказал в удовлетворении заявленных требований, налоговый орган не доказал дробление бизнеса, согласованную деятельность Общества и его контрагентов, направленную на получение необоснованной налоговой выгоды, на искажение действительных налоговых обязательств, деятельность контрагентов Общества не связана с деятельностью последнего; совокупный доход Общества не приближался к предельному допустимому уровню дохода для применения упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), налоговый орган неверно осуществил расчет налоговых обязательств. 

В отзыве Управление просит кассационную жалобу Общества отклонить.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы своих жалоб, против удовлетворения жалобы противоположной стороны возражали.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная проверка деятельности Общества за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой принято решение от 14.06.2022 № 2783 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу доначислено 238 886 655 руб. НДС, 421 972 884 руб. налога на прибыль, начислено 204 717 015,63 руб. пеней, а также  52 103 802 руб. штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В ходе проверки налоговым органом установлена схема "дробления бизнеса", созданная согласованными действиями группы компаний, входящих в холдинг "Галекс", направленная на неправомерное применение Обществом УСН с использованием расчетных счетов и формального документооборота с подконтрольными контрагентами, в том числе  ООО "ТД Галекс", ООО "ТД Вектор", ООО "Форсаж", ООО "Юниторг", неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, отражение в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения, минимизации налогообложения.

Решением Управления от 05.08.2022 № 06-11/19308@ решение Инспекции оставлено без изменения.

Решением Федеральной налоговой службы от 14.12.2022 № КЧ-3-9/14083 решение от 14.06.2022 № 2783 отменено в части начисления штрафных санкций с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, начисленная сумма штрафа снижена в 2 раза.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суд первой инстанции отказал в требованиях, признав решение Инспекции законным и обоснованным.

Апелляционный суд решение суда изменил, частично удовлетворив требования заявителя.

При рассмотрении дела в апелляционном суде Управлением произведен перерасчет пеней в связи с введенным постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 мораторием на возбуждение дел о банкротстве, в результате которого размер начисленных пеней уменьшен на 23 806 886,06 руб.

Общество 22.04.2024 проинформировано о проведенном сторнировании пеней по решению от 14.06.2022 № 2783 на указанную сумму.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, считает, что постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе по следующим основаниям.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 3 НК РФ противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как разъяснено в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление № 53), налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 постановления № 53).

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В силу пункта 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение специального налогового режима, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ предусмотрено, что при определении налогоплательщиком налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить. Налогоплательщики НДС имеют право уменьшить исчисленную с оборотов по реализации сумму налога на налоговые вычеты, предусмотренные статьей 172 НК РФ.

Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), НДС.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 150 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

По мнению Общества, апелляционный суд неправомерно частично отказал в удовлетворении заявленных требований, налоговый орган не доказал дробление бизнеса, согласованную деятельность Общества и его контрагентов, направленную на получение необоснованной налоговой выгоды, на искажение действительных налоговых обязательств, деятельность контрагентов Общества не связана с деятельностью последнего; совокупный доход Общества не приближался к предельному допустимому уровню дохода для применения УСН, налоговый орган неверно осуществил расчет налоговых обязательств. 

Указанные доводы несостоятельны по следующим основаниям.

Как установили суды, Общество зарегистрировано 23.05.2012  с уставным капиталом 10 000 руб., по адресу: 238340, 

<

...>, Лит. А, пом. 3.

Основной вид деятельности Общества - переработка и консервирование мяса и мясной пищевой продукции. 

Фактически в проверяемый период Общество осуществляло изготовление мясной пищевой продукции из давальческого сырья.

В проверяемом периоде Общество применяло УСН в соответствии со статьей 346.14 НК РФ и использовало в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Проверкой установлено, подтверждается сведениями, полученными в ответ на поручение № 28 от 14.01.2021 от АО "Россельхозбанк" (вх № 00377 ДСП от 18.03.2021), что Общество является участником группы компаний "Галекс", в состав которой входят также следующие организации: ООО "Галекс" ИНН 

<

***>, ООО "ТД Галекс" ИНН 

<

***>, ООО "Экспресс Логистика" ИНН

<

***>, ООО "ТД Вектор" ИНН 

<

***>.

Пароль и логин для системы "Интернет клиент" получены:

от Общества - ФИО5 и ФИО6,

от ООО "Галекс" - ФИО6,

от ООО "ТД Галекс" - ФИО5,

от ИП ФИО7 - ФИО6,

от ООО "Экспресс Логистика" - ФИО8,

от ИП ФИО5 - ФИО6,

от ООО "Галекс Плюс" - ФИО6

В банковских досье указанных хозяйствующих субъектов отражен единый адрес электронной почты: bzt16@mail.ru, а также одни и те же контактные номера телефонов.

В  проверяемом  периоде  Общество  осуществляло  ведение финансово-хозяйственной деятельности с организациями: ООО "Галекс" ИНН 

<

***>, ООО "Экспресс Логистика" ИНН 

<

***>, ИП ФИО7                            ИНН 

<

***>, ИП ФИО5 ИНН 

<

***>, применяющими УСН.

Учредители, руководители и работники Общества, ООО "Галекс", ООО "ТД Галекс", ООО "Галекс Плюс", ООО "Экспресс Логистика", ООО "Спецзастройщик Западный порт", ИП ФИО5, ИП ФИО7, ИП ФИО9 в разное время, в том числе и в проверяемом периоде, являлись работниками Общества, а также работниками и руководителями организаций, входящих в холдинг Галекс.

В ходе проверки установлено, что производственных комплекс, складские помещения, на которых осуществляет деятельность Общество, используются на основании договора аренды, заключенного с собственником ООО "Галекс", которое применяет УСН.

Транспортные услуги по доставке сырья и продукции оказывают             ООО "Экспресс Логистика", ИП ФИО7, ИП ФИО5,                          ИП ФИО9, применяющие специальные налоговые режимы.

При этом, транспортные средства принадлежат на праве собственности Обществу, которое предоставляет их в аренду ООО "Экспресс Логистика", ИП ФИО7, ИП ФИО5, ИП ФИО9

ООО "Экспресс Логистика", ИП ФИО7, ИП ФИО5,                 ООО "Спецзастройщик Западный порт", ИП ФИО9 систематически и регулярно использовали один и тот же IP-адрес, с одного технического устройства (компьютер) при осуществлении расчетов и управлении банковскими операциями одними лицами.

В ходе проверки установлено, что Общество, ООО "Галекс", ООО "ТД Галекс", ООО "Галекс Плюс", ООО "Экспресс Логистика", ООО "Спецзастройщик Западный порт", ИП ФИО7, ИП ФИО5, ИП ФИО9 входят в единый холдинг,  совершают финансово-хозяйственные операции в основном в интересах друг друга, осуществляют деятельность как единый хозяйствующий субъект.

В ходе проверки установлено, что между Обществом и ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж", ООО "Юниторг", ООО ТД "Вектор" заключены договоры подряда на переработку мясной продукции.

ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж", ООО "Юниторг", ООО ТД "Вектор" приобретается сырье у одних и тех же поставщиков, которое передается на завод (налогоплательщику) для изготовления продукции. Полученную готовую продукцию указанные контрагенты реализуют как друг другу, так и конечным покупателям.

Транспортные услуги по доставке сырья и продукции также оказывают взаимосвязанные лица - ООО "Экспресс Логистика", ИП ФИО7, ИП ФИО5, ИП ФИО9, применяющие УСН и ЕНВД.

При анализе выписок о движении денежных средств по расчетным счетам группы компаний и ИП, входящих в холдинг "Галекс" и подконтрольных организаций: ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и                 ООО "Юниторг", установлено перечисление денежных средств в адрес поставщиков сырья, а также их "обналичивание" через взаимосвязанные организации - участников группы, в т.ч. путем выдачи безвозмездной помощи и займов, без цели их возвращения.

Из схемы, составленной налоговым органом по данным выписок о движении денежных средств по расчетным счетам организаций группы компании Галекс, следует, что поступления на расчетные счета ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг"  за 2017-2019 годы от покупателей составили 3 435 212 тыс. руб., в том числе: ООО "ТД Вектор" -   2 394 996 тыс. руб., ООО "ТД Галекс" - 172 044 тыс. руб., ООО "Форсаж" -       572 825 тыс. руб., ООО "Юниторг" - 295 347 тыс. руб.

С расчетных счетов этих организаций перечислены денежные средства в размере - 3 449 952 тыс. руб., в том числе: ООО "ТД Вектор" - 2 409 898 тыс. руб., ООО "ТД Галекс" -172 093 тыс. руб., ООО "Форсаж" - 572 670 тыс. руб., ООО "Юниторг" - 295 292 тыс.руб., из которых 1 255 066 тыс. руб. или 36,4% от всех перечисленных средств, приходятся на перечисления на расчетные счета организаций и индивидуальных предпринимателей, входящих в группу компаний Галекс, а именно: ООО "Экспресс Логистика", ИП ФИО5, ИП ФИО7, ИП ФИО9, ООО "Галекс", ООО "Галекс Плюс", ООО "Спецзастройщик Западный порт", Общество, с назначением платежей: за транспортные услуги, по договору подряда, предоставление займов, по договору аренды, по договору хранения.

Кроме того, ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж" производили перечисления в адрес друг друга с назначением платежей - за товар, оплата по договору займа, возврат займа в размере 205 072 тыс. руб., что составляет 6% от всех перечислений.

Соответственно, денежные средства в виде доходов от реализации в размере 1 460 138 тыс. руб. (1 255 066 +205 072), поступившие на счета         ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг", фактически распределены между организациями и индивидуальными предпринимателями группы компаний Галекс. Часть денежных средств направлена на ведение финансово-хозяйственной деятельности организаций, часть выведена из оборота путем перечисления на личные счета ФИО5, ФИО10, ФИО11 В. для дальнейшего обналичивания.

При этом, перечисления в адрес ИП ФИО5, ООО "Экспресс Логистика", ИП ФИО7 и ИП ФИО9 за транспортные услуги в размере 794 655 тыс. руб. превышают фактические расходы за транспортные услуги, подтвержденные первичными документами, представленными в ходе проверки.

Соответственно, Инспекцией в ходе проверки сделан обоснованный вывод о закольцованном движении денежных средств между участниками холдинга Галекс и спорными контрагентами ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс",          ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг".

Как установили суды, договоры между Обществом и ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг" на переработку продукции носили формальный характер, указанные контрагенты являлись подконтрольными именно налогоплательщику, в связи с чем сделан вывод о том, что закуп продукции и последующая реализация изготовленной продукции осуществлялась непосредственно налогоплательщиком, а формальный документооборот создан исключительно для сохранения за Обществом права на применение специального налогового режима в виде исчисления и уплаты налоговых обязательств по УСН. 

Оценив в совокупности обстоятельства, установленные в ходе проверки, суды сделали правильный вывод, что ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс",     ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг" действовали исключительно в интересах налогоплательщика.

Так, налогоплательщиком, как участником холдинга Галекс, использована следующая схема хозяйственных отношений.

ООО "ТД Галекс", действуя через ООО "ТД Вектор" на основании агентского договора, ООО "Форсаж", ООО "Юниторг" приобретали сырье и сопутствующие товары для производства мясной продукции путем заключения договоров с поставщиками.

Между ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и                    ООО "Юниторг" и налогоплательщиком заключены договоры подряда на переработку мясной продукции;

Налогоплательщик осуществлял переработку мясной продукции и выпуск готовых изделий, которые передавались заказчиком по договорам подряда   ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг"; ООО "ТД Галекс", действуя через ООО "ТД Вектор" на основании агентского договора, ООО "Форсаж", ООО "Юниторг" осуществляли реализацию готовой продукции. При этом, ООО "ТД Вектор" также являлся покупателем готовой продукции у ООО "Форсаж" для дальнейшей реализации третьим лицам.

При этом, налогоплательщик, применяя упрощенный режим налогообложения, в качестве доходов отражал выручку от исполнения обязательств по договорам подряда, а спорные контрагенты, применяя общую систему налогообложения, в качестве доходов отражали выручку от реализации продукции, произведенной Обществом, а в качестве расходов учитывали затраты на приобретение сырья, транспортные услуги, которые оказывались ООО "Экспресс Логистика", ИП ФИО7, ИП ФИО5, ИП ФИО9, входящими в единый холдинг.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что сырье, сопутствующие для производства мясной продукции товары (упаковка, добавки и т.п.) приобретались ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж",               ООО "Юниторг" в основном у поставщиков, применяющих специальные налоговые режимы, без НДС.

ООО "ТД Вектор", ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг" минимизировали свои налоговые обязательства по НДС путем создания формального документооборота по приобретению сырья у ряда проблемных контрагентов. ООО "ТД Вектор", в свою очередь, удлинило цепочку и минимизировало свои вычеты по НДС путем создания формального документооборота с                  ООО "Форсаж".

При анализе выписок о движении денежных средств по расчетным счетам группы компаний и ИП, входящих в холдинг "Галекс" и подконтрольных организаций: ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и                 ООО "Юниторг", установлено перечисление денежных средств в адрес поставщиков сырья, а также их "обналичивание" через взаимосвязанные организации - участников группы, в т.ч. путем выдачи безвозмездной помощи и займов, без цели их возвращения.

Согласно представленной налоговой отчетности Обществом отражены доходы за 2017 год - 48 005 937,48 руб., за 2018 год - 59 181 758,72 руб.,            2019 год - 73 508 795,54 руб.

Указанный уровень доходов позволял Обществу применять упрощенную систему налогообложения.

Поскольку в ходе проверки налоговым органом установлено, что деятельность ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и                  ООО "Юниторг" не имела самостоятельного экономического смысла, осуществлялась исключительно в интересах Общества, доходы от реализации произведенной продукции распределены между указанными субъектами в целях занижения выручки, выручку, полученную ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг" от реализации продукции, налоговый орган включил в состав выручки налогоплательщика, в связи с чем выручка от реализации составила: 2017 год - 1 479 102 540 руб., 2018 год -                             1 043 116 654 руб., 2019 год - 928 189 651 руб.

Поскольку размер доходов Общества в 2017 году превысил предельный размер, установленный пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, налоговый орган пришел к обоснованному выводу об отсутствии права на применение упрощенной системы налогообложения, с доначислением налогов по общей системе налогообложения.

При определении дохода налоговый орган исключил внутригрупповые обороты между ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж".

Как видно из материалов дела, в ходе проверки Инспекция пришла к выводу о том, что ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и         ООО "Юниторг" необоснованно применены налоговые вычеты и завышены расходы по налогу на прибыль по следующим контрагентам.

В отношении ООО "ТД Вектор": ООО "Квистия", ООО "Нептун", ООО "Наш дом", ООО "Хрусталь", ООО "Караван", ООО "Глобалтрейдинг", обладающие признаками "технических" организаций (расходы в сумме 1 549 460 914 руб., вычеты по НДС в сумме 160 964 463 руб). Проверкой установлено, что операции с данными контрагентами отражены в книгах покупок, вместе с тем расчеты с данными организациями либо не производились, либо произведены в незначительном размере. 

ООО "Нептун" отражены операции на сумму 1 156 310 970 руб., произведена оплата в сумме 4 506 386 руб., ООО "Наш дом" отражены операции на сумму 139 392 519 руб., произведена оплата в сумме                        2 405 911,14 руб., ООО "Хрустель" операции на сумму 47 113 086 руб., произведена оплата в сумме 10 184 709,48 руб. Все организации на момент проверки исключены из ЕГРЮЛ, не обладали не персоналом, ни имуществом для ведения деятельности.

В отношении ООО "Форсаж": ООО "Нептун", ООО "Олимп", ООО "Караван", ООО "Глобалтрейдинг", обладающие признаками "технических" организаций (расходы в сумме 491 551 З66 руб., вычеты по НДС в сумме 51 869 095 руб.).

Проверкой установлено, что операции с данными контрагентами отражены в книгах покупок, вместе с тем расчеты с данными организациями либо не производились, либо произведены в незначительном размере. ООО "Олимп" отражены операции на сумму 398 436 179,10 руб., произведена оплата в сумме 19 654 286 руб. Все организации на момент проверки исключены из ЕГРЮЛ, не обладали не персоналом, ни имуществом для ведения деятельности.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 05.07.2011 № 17545/10, несмотря на то, что Налоговый кодекс Российской Федерации для подтверждения права на применение налоговых вычетов не предусматривает в качестве обязательного условия представление налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату товара, данные обстоятельства в совокупности с иными, установленными инспекцией в ходе проверки, свидетельствуют об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций налогоплательщика, о направленности его действий на создание бестоварной схемы с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения из бюджета сумм НДС.

В отношении ООО "Юниторг": ООО "Снабсервис", обладающее признаками "технической" организации. Инспекцией установлено, что операции с данным контрагентом отражены в книгах покупок, вместе с тем расчеты произведены в размере 2% от суммы сделок. Контрагент на момент проверки исключен из ЕГРЮЛ, не обладал не персоналом, ни имуществом для ведения деятельности.

ООО "Форсаж", ООО "ТД Вектор", ООО "Юниторг" минимизировали свои налоговые обязательства по НДС путем создания формального документооборота по приобретению сырья у ряда проблемных контрагентов. ООО "ТД Вектор" удлинило цепочку и минимизировало свои вычеты по НДС путем создания формального документооборота с ООО "Форсаж".

При анализе выписок о движении денежных средств по расчетным счетам группы компаний и ИП, входящих в группу компаний Галекс и подконтрольных организаций: ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и                 ООО "Юниторг", установлено перечисление денежных средств в адрес поставщиков сырья, а также их "обналичивание" через взаимосвязанные организации - участников группы, в том числе путем выдачи безвозмездной помощи и займов, без цели их возвращения участниками группы.

При определении налоговых обязательств Общества налоговым органом были учтены признанные обоснованными расходы и налоговые вычеты                 ООО "ТД Вектор", ООО "ТД Галекс", ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг", суммы налогов, уплаченные данными контрагентами.

В рассматриваемом случае судом первой инстанции правомерно установлено, что Общество уменьшило налоговую базу и подлежащую уплате сумму налогов в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, налоговой отчетности.

Доводы налогоплательщика о самостоятельности подконтрольных организаций рассмотрены судами и правомерно отклонены, поскольку не опровергают совокупности собранных доказательств, подтверждающих факт создания последним схемы ухода от налогообложения путем разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц.

Фактическая деятельность Общества и спорных контрагентов, не подпадая под критерии, установленные для применения УСН, формально разделялась для создания видимости условий бизнеса, для которого законодателем предусмотрена государственная поддержка в виде оптимизации налоговых обязательств в целях его развития. Контрагенты, применяя общую систему налогообложения и учитывая поступившую выручку, уменьшали доходы за счет отражения в составе расходов и налоговых вычетов операций с "техническими" компаниями (поставщики 2 звена).

Основной целью применения Обществом определенной инспекцией схемы "дробления бизнеса" являлось получение налоговой экономии за счет занижения выручки от реализации произведенной продукции, что свидетельствует о нарушении заявителем пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, которым не допускается уменьшение налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога в результате умышленного искажения данных, отражающих порядок ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Доводы Общества о том, что Инспекцией не доказана направленность его деятельности на получение необоснованной налоговой выгоды, не доказан факт наличия умысла в действиях налогоплательщика, в связи с чем отсутствует возможность применения статьи 54.1 НК РФ, правомерно отклонены судами, поскольку об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности участников, вовлеченных в налоговую схему. При взаимодействии налогоплательщика с формально независимыми лицами на умышленность действий могут указывать обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности, предопределенности движения денежных и товарных потоков, совершения ряда неслучайных действий (операций), подчиненных единой цели - возможности отражения заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете, создание искусственного документооборота и получения налоговой экономии.

В рассматриваемом случае, применяя при вынесении оспариваемого решения статью 54.1 НК РФ, Инспекция установила необходимую совокупность обстоятельств: существо искажения; причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными нарушениями; умышленный характер действий заявителя, выразившийся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, с целью уменьшения налоговой базы и суммы подлежащих уплате налогов; налоговые потери бюджета.

Довод Общества о том, что каждое из подконтрольных обществ осуществляло самостоятельную предпринимательскую деятельность, не зависящую друг от друга, не может быть принят во внимание, поскольку опровергается представленными в материалы дела доказательствами.

Таким образом, придя к выводу о неправомерности применения специального налогового режима в виде УСН ввиду превышения допустимого предела выручки, Инспекция правомерно установила, что финансово-хозяйственная деятельность Общества подпадает под общий режим налогообложения.

С учетом изложенного, налоговый орган правомерно доначислил НДС, налог на прибыль.

Как правильно отметил апелляционный суд, возражения Общества не опровергают правомерно сделанных налоговым органом выводов о создании последним "схемы дробления бизнеса", в том числе, в части заключения между налогоплательщиком и подконтрольными ему организациями сделок, хотя формально и соответствующих гражданскому законодательству, но не свидетельствующих о фактической самостоятельности организаций.

Следовательно, оценив материалы дела, доводы сторон и представленные ими доказательства в совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции сделал правильный вывод о создании Обществом схемы минимизации налогообложения в виде дробления бизнеса, о разделении общего производственного процесса изготовления продукции между подконтрольными лицами ООО "ТД Галекс", ООО "ТД Вектор", ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг" с оформлением хозяйственных операций по переработке давальческого сырья, основной целью применения данной схемы являлось получение налоговой экономии за счет занижения выручки от реализации произведенной продукции и незаконное применение УСН. Общество в проверяемом периоде, применяя УСН, исказило факты хозяйственной жизни, используя схему дробления бизнеса с участием организаций ООО "ТД Галекс", ООО "ТД Вектор", ООО "Форсаж" и ООО "Юниторг", в связи с чем получило необоснованную налоговую экономию, связанную с наличием разницы налоговых обязательств при применении общего режима налогообложения и УСН, с отражением необоснованных вычетов по НДС (по техническим организациям 2 звена) и завышением расходов по налогу на прибыль.

С учетом изложенного, кассационная жалоба Общества подлежит отклонению.

По мнению Управления, отсутствовали основания для частичного удовлетворения заявления, расходы на транспортные услуги по ИП ФИО5 по контрагентам  ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж" правомерно не приняты Инспекцией, так как они не были документально подтверждены первичными документами, кроме того налоговый орган в ходе проверки установил возврат денежных средств, поступивших этим контрагентам от реализации продукции, на расчетные счета Общества, а также организаций и предпринимателей, входящих в группу компаний Галекс, их обналичивание, в том числе в результате взаимоотношений с ИП ФИО5; налоговый орган правомерно включил в состав выручки Общества доходы ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж" от реализации рыбной продукции, поскольку принцип определения налоговых обязательств налогоплательщику - организатору схемы "дробления бизнеса" не предполагает вычленение или исключение какой-либо части доходов (выручки), приходящихся на отдельный элемент дробления бизнеса, так как вся деятельность ведется одним хозяйствующим субъектом, доходы, полученные элементами дробления бизнеса вне зависимости от вида товара, продукции или услуги, должны учитывается как консолидированный доход налогоплательщика.

Суд кассационной инстанции полагает указанные доводы обоснованными по следующим основаниям.

Отменяя решение суда и признавая недействительным решение Инспекции в части исключения из состава расходов затрат на транспортные услуги, оказанные ИП ФИО5 по ООО "ТД Вектор" в сумме   319 775 491 руб., по ООО "Форсаж" в сумме 110 515 368 руб., апелляционный суд указал на то, что в ходе проверки установлен факт оказанияФИО5 транспортных услуг с использованием транспортных средств,арендованных у налогоплательщика, в интересах группы компаний Галекс,на объективную невозможность предоставления документов, подтверждающих факт оказания транспортных услуг, вызванную смертью физического лица,зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, недоказанность Инспекцией отсутствия факта спорных оказания услуг.

Между тем судом не учтено следующее.

В силу части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. 

Как подтверждено материалами дела, Инспекцией в ходе проверки из состава расходов ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж" были исключены затраты на оплату транспортных услуг ИП ФИО5 в связи с непредставлением в ходе проверки этими лицами и ИП ФИО5 первичных документов в подтверждение хозяйственных операций, а соответственно, ввиду документальной необоснованности данных расходов.

Сами по себе такие обстоятельства как смерть ФИО5 в 2019 году, внесение в отношении  директора ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж" записи о недостоверности сведений, исключение ООО "Форсаж" из ЕГРЮЛ не являются достаточными основаниями для принятия спорных расходов без первичных документов.

При этом ошибочен вывод апелляционного суда о недоказанности Инспекцией отсутствия факта оказания услуг ФИО5 на спорную сумму, поскольку он противоречит правилам доказывания, исключающим возможность обязать сторону доказать отсутствие каких-либо обстоятельств (отрицательного факта).

Кроме того, как указывает Управление, по результатам проверки были установлены не только факты не представления ООО "ТД Вектор",                  ООО "Форсаж" и ИП ФИО5 налоговому органу документов, подтверждающих заявленные хозяйственные операции, но и факты обналичивания, вывода денежных средств под видом заемных, а также оказания безвозмездной финансовой помощи. Все расходы, связанные с оказанием транспортных услуг, приняты налоговым органом строго по документально подтвержденным сделкам.

При таких обстоятельствах у апелляционного суда отсутствовали основания для выводов о недоказанности Инспекцией неоказания транспортных услуг ИП ФИО5, необоснованности исключения из состава затрат расходов на оплату транспортных услуг ИП ФИО5: ООО "ТД Вектор" в сумме 319 775 491 руб., ООО "Форсаж"  в сумме 110 515 368 руб., а соответственно, для отмены решения суда и удовлетворения требований заявителя в этой части.

Суд апелляционной инстанции, признавая недействительным решение налогового органа по эпизоду включения в состав выручки Общества доходов ООО "ТД Вектор" и ООО "Форсаж" от реализации рыбной продукции в общей сумме 138 983 131,90 руб. исходил из того, что обстоятельства в части реализации рыбной продукции подтверждены выписками движения денежных средств по расчетным счетам, в соответствии с которыми на расчетные счета данных контрагентов поступали денежные средства с назначением платежа "за рыбную продукцию", а также книгами продаж с отражением данных операций. Поскольку получение выручки от реализации рыбной продукции не связано с осуществлением деятельности налогоплательщика по производству и реализации мясной продукции, у налогового органа отсутствовали правовые основания для включения 138 983 131,90 руб. в состав дохода Общества. Апелляционный суд отклонил доводы налогового органа о неполучении в ходе проверки счетов-фактур, подтверждающих факт реализации рыбной продукции, поскольку в рассматриваемом случае налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что под видом рыбной продукции осуществлена реализация товаров, произведенных Обществом.

Между тем апелляционным судом не учтено следующее.

Установив факт распределения доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которым прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным условиям для применения УСН (то есть дробление бизнеса), налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общей системе налогообложения (пункт 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018).

В то же время из существа данного правонарушения (связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц) вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но и консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал налог по УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. То есть суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности, должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения организатора группы.

В противном случае не будут обеспечены последовательность и полнота переквалификации совершенных налогоплательщиком операций, правильность определения их последствий. Доначисление налогов в излишнем размере (без учета уплаченных сумм), с одной стороны, приобретает характер дополнительной санкции, выходящей за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности налогообложения и противодействия злоупотреблениям в этой сфере, а с другой - создает предпосылки для возврата из бюджета сумм налогов, уплаченных другими участниками схемы, притом что причиненный бюджетной системе ущерб может оставаться не возмещенным в полном объеме.

Аналогичный подход отражен в определениях Судебной коллегии по экономическим спорам по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087 и № 307-ЭС21-17713.

Как следует из материалов дела, фактическая деятельность Общества и спорных контрагентов ООО "ТД Галекс", ООО "ТД Вектор", ООО "Форсаж",    ООО "Юниторг", не подпадая под критерии, установленные для применения УСН, формально разделялась для создания видимости условий бизнеса, для которого законодателем предусмотрена государственная поддержка в виде оптимизации налоговых обязательств в целях его развития. Контрагенты, применяя общую систему налогообложения и учитывая поступившую выручку, уменьшали доходы за счет отражения в составе расходов и налоговых вычетов операций с "техническими" компаниями (поставщики 2 звена).

Основной целью применения Обществом определенной Инспекцией схемы "дробления бизнеса" являлось получение налоговой экономии за счет занижения выручки от реализации произведенной продукции, что свидетельствует о нарушении заявителем пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, которым не допускается уменьшение налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога в результате умышленного искажения данных, отражающих порядок ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Суд апелляционной инстанции согласился с доводами налогового органа и с решением суда первой инстанции, что налогоплательщик, искусственно разделив свою финансово хозяйственную деятельность, но действуя согласованно и во взаимодействии с подконтрольными контрагентами, фактически представлял единый хозяйствующий субъект. При этом контрагенты проверяемого налогоплательщика не вели самостоятельную деятельность.

Именно поэтому при определении налоговых обязательств Инспекцией учтена выручка от реализации товаров, полученная ООО "ТД Галекс", ООО "ТД Вектор", ООО "Форсаж", ООО "Юниторг", а также расходы указанных контрагентов на приобретение сырья.

Расчет налоговых обязательств, а именно, установление реальной выручки от реализуемой продукции произведен на основании книг продаж ООО "ТД Галекс", ООО "ТД Вектор", ООО "Форсаж", ООО "Юниторг".

Соответственно, доходная часть была определена налоговым органом строго по данным, представленным непосредственно самим проверяемым налогоплательщиком и его подконтрольными лицами - участниками схемы "дробления бизнеса".

Данный подход был применим налоговым органом и при определении итоговых реальных налоговых обязательств Общества и в части реализованной участниками схемы рыбной продукции, так как при вынесении решения Инспекцией были приняты как доходная, так и расходная часть по данному эпизоду.

Как правильно указал податель жалобы, принцип определения налоговых обязательств налогоплательщику - организатору схемы "дробления бизнеса" не предполагает вычленение или исключение какой-либо части доходов (выручки), приходящейся на отдельный элемент дробления бизнеса, поскольку представляется, что вся деятельность ведется одним хозяйствующим субъектом. 

Доходы, полученные элементами дробления бизнеса, вне зависимости от вида товара, продукции или услуги, должны учитывается как консолидированный доход налогоплательщика.

Соответственно, у суда апелляционной инстанции отсутствовали основания для исключения выручки от реализации рыбной продукции из консолидированных доходов, для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения требований заявителя в этой части.

При названных обстоятельствах судебный акт апелляционного суда принят с нарушением норм материального права.

В соответствии с частью 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Согласно пункту 2 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление апелляционного суда полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но при этом судом неправильно применена норма права.

Поскольку фактические обстоятельства спора установлены судами на основании полного исследования имеющихся в деле доказательств, но при этом неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции в пределах полномочий, предоставленных пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ, полагает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, отменить постановление апелляционного суда, оставить в силе решение суда.

 Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 5 части 1 статьи 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2024 по делу № А21-13307/2022 отменить.

Оставить в силе решение Арбитражного суда Калининградской области от 13.12.2023 по делу № А21-13307/2022.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "МК Галекс", адрес: 238340, 

<

...>, лит. А, пом. 3, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, из федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной на основании чека от 10.07.2024.

 

Председательствующий

Е.И. Трощенко

 

Судьи

 

О.Р. Журавлева

 

 С.В. Соколова