АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА

Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075  

http://fasuo.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ Ф09-9336/22 

Екатеринбург

27 декабря 2022 г.

Дело № А50-10599/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 26 декабря 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 декабря 2022 г. 

 

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д.В.,

судей Кравцовой Е.А., Гавриленко О.Л.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи ФИО1 рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края кассационную жалобу акционерного общества «Транснефть-Прикамье» (далее – общество «Транснефть-Прикамье», общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 04.07.2022 по делу № А50-10599/2021 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

Судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - ФИО2 (доверенность от 10.12.2021, диплом),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Пермскому краю (далее - МИФНС № 6 по Пермскому краю, инспекция № 6, налоговый орган) – ФИО3 (доверенность от 10.01.2022), ФИО4 (доверенность от 20.12.2021).

Общество «Транснефть-Прикамье» обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к МИФНС № 6 по Пермскому краю о признании недействительными решений от 15.10.2020 и от 21.12.2020 об отказе в возврате переплаты по налогу на имущество организаций.

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 21 по Пермскому краю (далее - МИФНС № 21 по Пермскому краю, третье лицо).

Решением суда от 04.07.2022 требования общества удовлетворены частично, оспариваемые решения признаны недействительными в части отказа в возврате переплаты по налогу на имущество организаций за 2016 год, уплаченному в виде авансовых платежей, без учета ставки 1,3 процента по объектам со следующими инвентарными номерами: 400000021777, 400000022811, 400000023861, 400000023862, 400000023863, 400000023864, 400000023869, 400000023870, 400000022939, 400000023452, 400000023453; на МИФНС № 6 по Пермскому краю возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. 

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2022 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в признании недействительными решений инспекции от 15.10.2020 и от 21.12.2020 об отказе в возврате переплаты по налогу на имущество организаций, в отмененной части направить дело на новое рассмотрение в суде первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение судами  норм материального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Доводы кассационной жалобы сводятся к тому, что налоговым органом не представлены в материалы дела доказательства, подтверждающие связь спорного имущества с магистральным нефтепроводом, включая их отнесение к Постановлению Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 504 об утверждении Перечня имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов (далее - Постановление № 504). Кроме того, включение спорного имущества в названное постановление не является препятствием для применения налоговой преференции, предусмотренной в пункте 25 статьи 381 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), действовавшей на момент проверки. Подробно позиция общества изложена в кассационной жалобе.

В отзыве на кассационную жалобу МИФНС № 6 по Пермскому краю просит оспариваемые судебные акты оставить без изменения.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 АПК РФ в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанций пришел к следующим выводам.

Как установлено судами, общество поставлено на налоговый учет по месту нахождения обособленных подразделений: ЛПДС «Лысьва» (г. Лысьва) и НПС «Бисер» (г. Чусовой) - соответственно в МИФНС № 6 по Пермскому краю и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Пермскому краю (далее – МИФНС № 14 по Пермскому краю, инспекция № 14).

Обществом 26.04.2016, 28.07.2016, 27.10.2016 и 02.03.2017 представлены в инспекцию № 6 расчеты (декларация) по налогу на имущество организаций (авансовым платежам) за 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2016 года и 2016 год. Уплата авансовых платежей по налогу на имущество организаций произведена за 1 квартал 2016 года 28.04.2016 в сумме 4 942 918 руб.; за полугодие 2016 года - 29.07.2016 в сумме 4 911 729 руб.; за 9 месяцев 2016 года - 28.10.2016 в сумме 4 899 851 руб., налог по итогам налогового периода -27.03.2017 в сумме 4 963 522 руб.

15.10.2018 обществом представлена в инспекцию № 6 уточненная декларация по налогу на имущество организаций за 2016 год (корректировка № 1), а 14.02.2020 - уточненные расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество организаций за 1 квартал 2016 года (корректировка № 1), за полугодие 2016 года (корректировка № 2), за 9 месяцев 2016 года (корректировка № 3) и уточненная декларация по налогу на имущество организаций за 2016 год (корректировка № 2), в которых сумма налога по сравнению с ранее исчисленным уменьшена на 4 883 686 руб., в том числе: за 1 квартал 2016 года - на 1 176 399 руб., за полугодие 2016 года - на 1 159 972 руб., за 9 месяцев 2016 года - на 1 186 986 руб., за 2016 год - на 1 360 329 рублей.

Общество 27.02.2020 представило в инспекцию № 6 заявление от 21.02.2020 № 31 о возврате излишне уплаченного налога на имущество организаций в размере 4 883 686 рублей.

В ответ на требование налогового органа от 27.03.2020 № 420 общество представила также пояснения о причинах подачи уточненной отчетности по налогу на имущество за 2016 год и уточненный перечень имущества, относящегося к магистральным нефтепроводам и сооружениям, являющимся их неотъемлемой частью, которое облагается по ставке 1,3 процента.

По результатам рассмотрения заявления общества налоговым органом вынесено решение от 10.09.2020 № 7973 о возврате излишне уплаченного налога в сумме 1 360 329 руб. (по итогам уменьшения обязательств за налоговый период - 2016 год), а также решение от 15.10.2020, которым обществу отказано в возврате переплаты по налогу на имущество организаций за 2016 год в сумме 3 523 357 руб. по мотиву несоблюдения определенного пунктом 7 статьи 78 НК РФ срока для возврата налога в виде перечисленных авансовых платежей. Сообщение о вынесении указанного решения получено обществом 20.10.2020.

Обществом 26.04.2016, 28.07.2016, 27.10.2016 и 02.03.2017 представлены в инспекцию № 14 расчеты (декларация) по налогу на имущество организаций (авансовым платежам) за 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2016 года и 2016 год. Уплата авансовых платежей произведена за 1 квартал 2016 года 28.04.2016 в сумме 3 928 631 руб.; за полугодие 2016 года - 29.07.2016 в сумме 3 887 451 руб.; за 9 месяцев 2016 года - 28.10.2016 в сумме 4 830 085 руб., налог по итогам 2016 года - 27.03.2017 в сумме 12 985 034 руб.

В дальнейшем 14.02.2020 обществом представлены в инспекцию № 14 уточненные (корректирующие) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество организаций за 1 квартал 2016 года (корректировка № 2), за полугодие 2016 года (корректировка № 2), за 9 месяцев 2016 года (корректировка № 2) и уточненная налоговая декларация по налогу на имущество организаций за 2016 год (корректировка № 1), в которых сумма налога по сравнению с ранее исчисленными уменьшена на 1 665 496 руб., в том числе за 1 квартал 2016 года на 296 982 руб., за полугодие 2016 года на 290 627 руб., за 9 месяцев 2016 года на 334 321 руб., за 2016 год на 743 566 рублей.

27.02.2020 общество представило в инспекцию № 14 заявления о возврате излишне уплаченного налога на имущество организаций в размере 1 606 295 руб. и 59 201 руб. В ответ на требования налогового органа от 21.02.2020 № 1212, от 02.04.2020 № 1780 общество представило пояснения о причинах подачи уточненной отчетности по налогу на имущество за 2016 год и уточненный перечень имущества, относящегося к магистральным нефтепроводам и сооружениям, являющимся их неотъемлемой частью, которое облагается по ставке 1,3 процента.

Инспекцией № 14 вынесены решение от 28.05.2020 № 5121 о возврате излишне уплаченного налога в размере 59 201 руб. и решение от 05.10.2020 № 9713 о возврате излишне уплаченного налога в размере 684 365 руб. (возвращена сумма налога, уменьшенного по итогам налогового периода - 2016 года). Также инспекцией № 14 вынесено решение от 21.12.2020, исходя из которого налогоплательщику отказано в возврате переплаты по налогу на имущество организаций за 2016 год в сумме 921 930 руб. по мотиву несоблюдения определенного пунктом 7 статьи 78 НК РФ срока для возврата налога в виде перечисленных авансовых платежей, о чем сообщено заявителю письмом от 21.12.2020 № 06-20/15090@.

11.01.2021 инспекция № 14 реорганизована путем присоединения к инспекции № 6, о чем в Единый государственный реестр юридических лиц внесена соответствующая запись.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 01.02.2021 № 18-18/355 оставлена без удовлетворения жалоба общества на решение инспекции № 6 от 15.10.2020 об отказе в возврате излишне уплаченного налога.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 09.03.2021 № 18-18/72 отказано в удовлетворении жалобы заявителя на решение инспекции № 14 от 21.12.2020 об отказе в возврате излишне уплаченного налога.

Полагая, что оспариваемые решения не соответствуют положениям налогового законодательства, нарушают права и законные интересы заявителя, последний обратился в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части, суды исходили из того, что спорное имущество является неотъемлемой частью магистрального трубопровода как единого недвижимого комплекса, в связи с чем пришли к выводу, что его стоимость должна быть учтена обществом при исчислении налога на имущество организаций в заявленном периоде.

Как следует из материалов дела и установлено, кроме того, вступившими в законную силу судебными актами по делу № А50-32704/2020, рассмотренному с участием тех же лиц, что и по настоящему делу, основным видом деятельности АО «Транснефть-Прикамье» является транспортировка нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам (код по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности 49.50.11).

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченного либо излишне взысканного налога, пеней и штрафов.

Пунктами 2, 6 статьи 78 НК РФ установлено, что зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, без начисления процентов на эту сумму, если иное не установлено настоящей статьей по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления.

Согласно пункту 7 статьи 78 Кодекса заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

На основании пункта 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 этого Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

Признаки основных средств приведены в пункте 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н.

На основании пункта 1 статьи 376 НК РФ в редакции, действовавшей в 2016 году, налоговая база по налогу на имущество организаций определяется отдельно в отношении каждого объекта недвижимого имущества, а также в отношении имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения в соответствии с Федеральным законом от 31 марта 1999 года № 69-ФЗ «О газоснабжении в Российской Федерации».

Согласно статье 379 НК РФ налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 3 статьи 386 НК РФ).

Исходя из пункта 1 статьи 380 НК РФ, налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента, если иное не предусмотрено этой статьей.

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения (пункт 2 статьи 380 НК РФ).

Статьей 19 Закона Пермской области от 30.08.2001 № 1685-296 «О налогообложении в Пермском крае» в редакции действовавшей в спорный период, предусматривались основная и дифференцированные налоговые ставки. В частности, в силу пункта 1 статьи 19 налоговая ставка по налогу на имущество организаций устанавливается в размере 2,2%. Дифференцированные налоговые ставки, исходя из пункта 2 статьи 19, устанавливаются, в том числе для организаций, непосредственно осуществляющих такие виды экономической деятельности как производство и распределение электроэнергии, газа и воды. Дифференцированные налоговые ставки устанавливаются в отношении приобретенных за плату и введенных в эксплуатацию основных средств, за исключением указанных в пункте 2.1 этой статьи, фактически используемых в том числе при производстве и распределении электроэнергии, газа и воды. Размеры дифференцированных налоговых ставок составляют: 0,6 процента - в течение первого года с момента ввода в эксплуатацию основных средств; 1,1 процента - в течение второго и третьего годов эксплуатации основных средств.

Пунктом 3 статьи 380 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) определялось, что налоговые ставки, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, не могут превышать в 2016 году 1,3 процента. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.

В силу указанной нормы перечень имущества, относящегося к таким объектам, установлен Постановлением № 504, в котором помимо непосредственно магистрального трубопровода поименовано и оборудование, являющееся неотъемлемой частью последнего (арматура для магистральных трубопроводов, дороги автомобильные, электростанции дизельные, станции насосные, насосы, электродвигатели, генераторы, трансформаторы, линии связи, линии электропередачи, аппаратура и устройства для контроля и автоматизации, другое оборудование).

Согласно пункту 25 статьи 381 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 03.08.2018 № 302-ФЗ) организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате: реорганизации или ликвидации юридических лиц, а также в результате передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми.

По смыслу указанных норм с учетом положений статей 130, 133.1, 134 Гражданского кодекса Российской Федерации, Правил подключения нефтеперерабатывающих заводов к магистральным нефтепроводам и (или) нефтепродуктопроводам и учета нефтеперерабатывающих заводов в Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.12.2009 № 1039, Правил охраны магистральных трубопроводов, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора России от 22.04.1992 № 9, Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н, ГОСТа Р 55435-2013 «Магистральный трубопроводный транспорт нефти и нефтепродуктов. Эксплуатация и техническое обслуживание. Основные положения», ГОСТа Р 57385-2017 «Национальный стандарт Российской Федерации. Магистральный трубопроводный транспорт нефти и нефтепродуктов. Строительство магистральных нефтепроводов и нефтепродуктопроводов. Тепловая изоляция труб и соединительных деталей трубопроводов», ГОСТа Р 52720-2007 «Арматура трубопроводная. Термины и определения», ГОСТа 9698-86 «Задвижки. Основные параметры» оборудование, являющееся неотъемлемой технологической частью магистральных трубопроводов, нельзя рассматривать в отрыве от функционирующих трубопроводов, поскольку данные объекты отвечают за обеспечение эксплуатации и безопасность магистральных трубопроводов.

Соответственно стоимость такого рода имущества не может быть исключена налогоплательщиком при исчислении налога на имущество организаций на основании пункта 25 статьи 381 НК РФ, и подлежит обложению рассматриваемым налогом в порядке и на основании положений пункта 3 статьи 380 НК РФ.

Данный вывод подтверждается правовой позиции, изложенной в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 25.11.2020 № 306-ЭС20-13858, от 29.12.2020 № 306-ЭС20-16689.

Судами также отмечено, что имущество, в отношении которого налогоплательщик претендует на налоговую преференцию, предусмотренную пункта 25 статьи 381 НК РФ, по своим техническим характеристикам предназначено для эксплуатации трубопровода, фактически является неотъемлемой частью последнего. Данное подтверждается представленными в материалы дела техническими паспортами на спорное оборудование, актами приема-передачи объектов основных средств и инвентарными карточками учета объекта основных средств.

Обществом доказательств того, что спорное имущество не предназначено и не использовалось в его производственной деятельности по транспортировке нефти по магистральному нефтепроводу в нарушение статьи 65 АПК РФ не предоставлено.

Судами учтено, что спорное имущество является единым комплексом конструктивно сочлененных элементов, предназначенным для эксплуатации нефтепроводов. В рассматриваемом случае назначение объектов, переведенных обществом в состав движимого имущества, - обеспечение функционирования и безопасности магистрального трубопровода. Объекты имущества, установленные на магистральном трубопроводе, переведенные обществом в состав движимого имущества, образуют с магистральным трубопроводом единую функционально-связанную систему (без них магистральный трубопровод не может функционировать), а соответственно, не могут рассматриваться в отрыве от единого недвижимого комплекса - магистрального трубопровода.

Таким образом, судами определено, что спорные объекты не могут классифицироваться как объекты движимого имущества, а являются неотъемлемой частью нефтепровода как единого комплекса.

Ссылки налогоплательщика на определения Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 17.05.2021 № 308-ЭС20-23222, от 12.07.2019 № 307-ЭС19-5241, пункта 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2019), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.12.2019, как и на иные судебный акты Верховного Суда Российской Федерации, отклонены апелляционным судом на том основании, что обстоятельства, рассматриваемые в рамках настоящего дела отличны от обстоятельств дел, по которым Верховным Судом Российской Федерации сформированы соответствующие правовые позиции; в отмеченных делах рассматривались вопросы, не связанные с налогообложением имущества в составе магистральных трубопроводов.

По этим же основаниям отклонены ссылки заявителя на судебные акты по делам № А40-1615/19, № А40-255623/18, № А55-13336/2021, № А40-317545/2018, заявителем в которых выступало ПАО «Россети», судебные акты по отмеченным судебным делам вынесены по спорам с иными фактическим обстоятельствами, и установленные по этим спорам обстоятельства не имеют для настоящего судебного дела преюдициальное значение.

Довод общества о том, что при определении объекта налогообложения, зависящего от отнесения к недвижимому или движимому имуществу, необходимо исходить из правил учета объектов в бухгалтерском учете, не принимается, поскольку спорное имущество отнесено к магистральным трубопроводам на законодательном уровне, с учетом положений Постановления Правительства № 504, Определений Верховного Суда Российской Федерации от 25.11.2020 № 306-ЭС20-13858, от 29.12.2020 № 306-ЭС20-16689, вопрос об отнесении данного имущества к объектам движимого или недвижимого имущества не возникает.

При этом общество о применении указанных пониженных ставок в налоговых декларациях (расчетах) не заявляло, соответственно, налоговый орган посредством камеральных проверок представленных деклараций не мог проверить правомерность применения пониженных ставок, предусмотренных статьей 19 Закона Пермского края от 30.08.2001 № 1685-296 «О налогообложении в Пермском крае» (в редакции, действовавшей в 2016 году).

Юридические факты, имеющие значение для разрешения данного спора, установлены судами на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, а окончательные выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального права.

Иные доводы жалобы не подтверждают неправильного применения судами норм материального и процессуального права и фактически сводятся к несогласию с оценкой доказательств и обстоятельств по делу, в связи с чем не принимаются судом кассационной инстанции в силу полномочий, установленных статьей 286, частью 2 статьи 287 АПК РФ.

Пределы полномочий суда кассационной инстанции регламентируются положениями статей 286 и 287 АПК РФ, в соответствии с которыми кассационный суд не обладает процессуальными полномочиями по оценке (переоценке) установленных по делу обстоятельств и имеющихся в деле доказательств.

Исходя из буквального толкования положений указанных норм, суд округа проводит только проверку судебных актов на предмет законности, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела, и не вправе повторно рассматривать дело по существу.

Полномочия вышестоящего суда по пересмотру дела должны осуществляться в целях исправления судебных ошибок, неправильного отправления правосудия, а не для пересмотра дела по существу.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены решения суда первой инстанции и постановления апелляционного суда, не выявлено.

С учетом изложенного, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 АПК РФ, суд 

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Пермского края от 04.07.2022 по делу № А50-10599/2021 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2022 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу акционерного общества «Транснефть-Прикамье» – без удовлетворения.

        Возвратить акционерному обществу «Транснефть-Прикамье» из федерального бюджета 1500 руб. излишне уплаченной по платежному поручению от 15.11.2022 № 003647 государственной пошлины за подачу кассационной жалобы.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.  

 

ПредседательствующийД.В. Жаворонков 

СудьиЕ.А. Кравцова

                                                                                  О.Л. Гавриленко