Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело №А40-13192/16-108-95

06 июля 2020 года

город Москва

Резолютивная часть решения объявлена 03 июля 2020 года,

решение в полном объеме изготовлено 06 июля 2020 года.

 

Арбитражный суд города Москвы в составе судьи Суставовой О.Ю.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,  

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению  Публичного акционерного общества энергетики и электрификации Кубани (ИНН 

<

***>; ОГРН 

<

***>; дата регистрации 10.02.1993, адрес: 350033, 

<

...>)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (ИНН 

<

***>; ОГРН 

<

***>, дата регистрации 22.12.2004, адрес: 127381, 

<

...>)

третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (ИНН 

<

***>; ОГРН 

<

***>, дата регистрации 23.12.2004, адрес: 125239, 

<

...>) 

о признании недействительным решения от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения ФНС России от 27.10.2015 № СА-4-9/18741@, недействительным в части: уменьшения убытков в связи с занижением внереализационных доходов на сумму 99 805 614 руб. (п. 1.4 мотивировочной части); доначисления 10 745 118 руб. НДС и вывода об излишнем возмещении 7 335 679 руб. НДС из бюджета (п. 1.11 мотивировочной части); доначисления 27 989 896 руб. земельного налога, соответствующих 6 550 335,42 руб. пени и 5 597 979 руб. штрафа (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований от 25.06.2020)

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя – ФИО2 (личность подтверждена паспортом РФ), ФИО3 (личность подтверждена удостоверением № 11681), ФИО4 (личность подтверждена удостоверением № 11666), действующих  по доверенности 27.12.2019 №23АА9819674, 

представителей заинтересованного лица - ФИО5 (личность подтверждена удостоверением УР № 129113), действующей по доверенности от 08.06.2019 № 06-13/08601, ФИО6 (личность подтверждена удостоверением УР № 298379), действующей по доверенности от 18.05.2020 № 06-08/06320, ФИО7 (личность подтверждена удостоверением УР № 198005), действующей по доверенности от 14.11.2019 № 06-10/0709;

от третьего лица не явились (о времени и месте заседания  извещены надлежащим образом),

УСТАНОВИЛ:

Публичное акционерное общество ЭНЕРГЕТИКИ И ЭЛЕКТРИФИКАЦИИ КУБАНИ (далее – ПАО «Кубаньэнерго» общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4  (далее по тексту – инспекция, заинтересованное лицо, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4) о признании недействительным решения от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Федеральной налоговой службы № СА-4-9/18741@ от 27.10.2015) в части: уменьшения убытков в связи с занижением внереализационных доходов на сумму 105 287 140,00 руб. (пункт  1.4 мотивировочной части); доначисления налога на добавленную стоимость в размере 11 224 033,00 руб. и вывода о завышении налога на добавленную стоимость, возмещенного из бюджета в размере 7 727 655,00 руб. (пункт 1.11 мотивировочной части); доначисления земельного налога в размере 48 982 317,00 руб., соответствующего штрафа в размере 9 796 463,00 руб. и пени в размере 11 123 889,24 руб. (пункт 1.13 мотивировочной части и пункты 1, 2, 3 резолютивной части).

Решением от 05.12.2016 заявленное Обществом требование удовлетворено в части, а именно - решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Федеральной налоговой службы № СА-4-9/18741@ от 27.10.2015 было признано недействительным в части: уменьшения убытков в связи с занижением внереализационных доходов на сумму 4 838 282,00руб. (пункт 1.4 мотивировочной части); доначисления налога на добавленную стоимость  в размере 478 915,00 руб. и вывода о завышении налога на добавленную стоимость, возмещенного из бюджета в размере 391 976,00 руб. (пункт 1.11 мотивировочной части), в удовлетворении остальной части требований было отказано.

Не согласившись с принятым судом решением, заявитель обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просил его отменить в части отказа в удовлетворении требований, как принятое с нарушением норм права. Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2017  решение от 05.12.2016 оставлено без изменения, что послужило основанием для обращения Общества в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просило решение Арбитражного суда города Москвы от 05.12.2016 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2017 в части отказа в удовлетворении заявления ПАО "Кубаньэнерго" о признании недействительным пунктов 1.4, 1.11 и 1.13 мотивировочной части (в части доначисления земельного налога в размере 27 989 896 руб., начисления соответствующих пени и штрафа) решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12 отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявления.

Суд кассационной инстанции посчитав, что выводы судов первой и апелляционной инстанций в обжалуемых решении, постановлении в части отказа в удовлетворении заявления ПАО «Кубаньэнерго»  о признании недействительным пунктов 1.4, 1.11 и 1.13 мотивировочной части (в части доначисления земельного налога в размере 27.989.896 руб., начисления соответствующих пени и штрафа) решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 4 от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12 не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также сделаны при неправильном применении норм права, что могло привести к принятию неправильного решения, постановления и в соответствии с частями 1, 2, 3 статьи 288 АПК РФ отменил решение Арбитражного суда города Москвы от 05.12.2016 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2017 в части отказа в удовлетворении заявления ПАО «Кубаньэнерго»  о признании недействительным пунктов 1.4, 1.11 и 1.13 мотивировочной части (в части доначисления земельного налога в размере 27.989.896 руб., начисления соответствующих пени и штрафа) решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 4 от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12, направив дело в указанной части на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Отменяя судебные акты суда первой и апелляционной инстанции, суд кассационной инстанции указал следующее.

В пункте 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что реализацией товаров (работ, услуг) организацией (индивидуальным предпринимателем) признается передача на возмездной основе права собственности на них (в том числе обмен товарами), а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, - передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Согласно пункту 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», при выбытии (списании) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и т.п.), объекта налогообложения по НДС не возникает.

Поскольку в настоящем деле имело место бездоговорное потребление электроэнергии, т.е. самовольное подключение энергопринимающих устройств к объектам электросетевого хозяйства и (или) потребление электрической энергии в отсутствие заключенного в установленном порядке договора, обеспечивающего продажу электрической энергии (абзац 3 пункта 151 Положения № 530; абзац 13 пункта 2 Положения № 442), при котором выбытие электроэнергии из владения сетевой организации происходит помимо ее воли, то объекта налогообложения по НДС применительно к подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации не возникло.

При бездоговорном потреблении на стороне потребителя образуется неосновательное обогащение (статья 1102 Гражданского кодекса Российской Федерации), которое сетевая организация как потерпевший вправе взыскать с приобретателя с учетом порядка, регламентированного отраслевым законодательством об электроэнергетике.

При этом приведенные судами нормы Налогового кодекса Российской Федерации не относят бездоговорное потребление электроэнергии к операциям, облагаемым НДС.

Вопреки доводам ответчика, статья 544 Гражданского кодекса Российской Федерации регулирует только оплату энергии, которая (оплата) сама по себе не является объектом налогообложения по НДС.

Кроме того, исходя из Положений № 530 и 442 императивно установленный порядок расчета стоимости бездоговорного потребления носит по сути штрафной характер, т.к. базируется не на фактическом объеме потребленной электроэнергии, а на презумпции максимального и круглосуточного использования всей мощности присоединенных энергопринимающих устройств.

Таким образом, взыскание сетевой организацией в ее пользу стоимости бездоговорного потребления по сути является возмещением реального ущерба, но не взысканием задолженности за переданную электроэнергию.

При этом ошибочное выставление Обществом ранее счетов-фактур по операциям, не являющимся объектами налогообложения по НДС, не приводит к возникновению обязанности по уплате налога в отношении последующих аналогичных операций, также не являющихся объектами налогообложения по НДС (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 № 17-П).

Исходя из изложенного, суд кассационной инстанции пришел к выводу по эпизоду о бездоговорном потреблении в части НДС о неправильном применении норм материального права, что в соответствии с частью 2 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации послужило основанием для отмены судебных актов и направления дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Кроме того, с учетом разъяснений, содержащихся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 № 17152/09, судебные акты подлежат отмене по эпизодам, касающимся бездоговорного потребления электроэнергии, не только в части НДС, но и в части налога на прибыль организаций, исходя из обязанности налогового органа по установлению размера всех налоговых обязательств налогоплательщика за проверяемые периоды исходя из выводов, положенных в основу акта налоговой проверки и являющихся основанием для вынесения решения о доначислении соответствующих сумм налогов (пункт 2 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации).

При новом рассмотрении кассационная инстанция предложила суду установить все обстоятельства, входящие в предмет доказывания по делу, дать оценку всем имеющимся в деле доказательствам с соблюдением требований норм арбитражного процессуального закона, определить применимое к настоящему спору право, после чего разрешить спор с применением норм права, регулирующих правоотношения сторон, исходя из предмета и оснований заявления.

В ходе нового рассмотрения дела заявитель поддержал заявленные требования с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст.49 АПК РФ и просил суд признать Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №4 от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения ФНС России от 27.10.2015 № СА-4-9/18741@, недействительным в части: уменьшения убытков в связи с занижением внереализационных доходов на сумму 99 805 614 руб. (п. 1.4 мотивировочной части); доначисления 10 745 118 руб. НДС и вывода об излишнем возмещении 7 335 679 руб. НДС из бюджета (п. 1.11 мотивировочной части); доначисления 27 989 896 руб. земельного налога, соответствующих 6 550 335,42 руб. пени и 5 597 979 руб. штрафа.

Определением от 15.05.2018  суд в порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6.

Налоговые органы возразили против удовлетворения заявленных требований по доводам изложенным в письменных объяснениях.  

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела доказательства с учетом рекомендаций кассационной инстанции, арбитражный суд пришел к выводу, что требования заявителя подлежат удовлетворению в части, по следующим основаниям.

Так, как следует из материалов дела, Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 в соответствии со статьёй 89 Налогового кодекса Российской Федерации проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012.

По результатам выездной налоговой проверки в отношении общества составлен акт выездной налоговой проверки от 24.02.2015 №03-1-28/07.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 01.06.2015 №03-1-28/1/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу доначислены суммы неуплаченных налогов с учётом состояния расчётов с бюджетом в общем размере 73 218 672 руб., начислены пени в общей сумме 11 461 002,30 руб., уменьшены убытки по налогу на прибыль организаций на сумму 241 488 178 руб., также общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафов в общей сумме 11 049 914 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 27.10.2015 №СА-4-9/18741@ решение отменено в части выводов, изложенных в пункте 1.7 решения о неправомерном завышении ПАО «Кубаньэнерго» расходов по налогу на прибыль организаций за 2011 год на сумму 69 021 386 рублей; в пункте 1.12 решения о неуплате ПАО «Кубаньэнерго» налога на имущество организаций за 2011-2012 годы в сумме 1 971 186 рублей, а также суммы налогов, пеней, штрафов, убытков в соответствующей части; в части взыскания штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 851 671 руб., а также начисления пеней в размере 35 201,51 рубля за неуплату НДС. В остальной части апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения заявителя в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части, суд исходил из следующего. 

Обществом в целях обоснования заявленных требований в ходе нового рассмотрения дела представлены: копии актов бездоговорного потребления электроэнергии, Таблицы: «Перечень актов бездоговорного потребления, в отношении которых обнаружены ошибки в расчетах стоимости бездоговорного потребления согласно приложению к Акту о ВНП от 01.06.2015 №03-1-28/1/12», а так же Расчета сумм доначисленных налогов по делу №А40-13192/16-108-95.

Данные документы являются новыми, не были предметом исследования ни при проведении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки, не представлялись данные документы ни на стадиях возражений на Акт выездной налоговой проверки, ни в ходе апелляционного обжалования в ФНС России, также не были представлены данные документы и на стадии рассмотрения дела судами при первоначальном рассмотрении спора.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Пленума от 30.07.2013 №57 указал, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии проведения мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения спора (абзац 3 пункт 78 данного Постановления). 

В случае заявления ходатайства о приобщении дополнительных документов налогоплательщик обязан представить пояснения, что воспрепятствовало представлению документов налоговому органу до обращения за судебным разрешением спора. При отсутствии объективных или уважительных причин дополнительные документы не подлежат приобщению к материалам дела.

Данные документы не отвечают критериям относимости и допустимости доказательств, ввиду того, что они не были представлены ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе досудебного разрешения спора, кроме того у ПАО «Кубаньэнерго» объективных и уважительных причин, объясняющих невозможность своевременного представления надлежащим образом оформленных документов в инспекцию и ФНС России в обоснование своей позиции, а также при первоначальном рассмотрении дела  не представлено.

Исходя из принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд не подменяет собой налоговый орган и не проводит повторную выездную налоговую проверку, восполняя недостатки и устраняя нарушения, допущенные налогоплательщиком при проведении выездной налоговой проверки.

Представление налогоплательщиком для исследования судом и налоговым органом документов, не являющихся предметом исследования при проведении выездной налоговой проверки, в рамках судебного разбирательства, фактически означает продолжение мероприятий налогового контроля, что недопустимо в рамках судебного разбирательства.

Согласно положениям, предусмотренным части 2 статьи 9, части 3 и 4 статьи 65 АПК РФ, лица, участвующие в деле, вправе знать об аргументах друг друга и обязаны раскрыть доказательства, на которые они ссылаются как на основание своих требований и возражений, перед другими лицами, участвующими в деле, заблаговременно, до начала судебного разбирательства, учитывая при этом, что они несут риск наступления последствий совершения или не совершения ими соответствующих процессуальных действий (постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 № 57 «О некоторых процессуальных вопросах практики рассмотрения дел, связанных с неисполнением либо ненадлежащим исполнением договорных обязательств»).

Общество, поясняет, что им в отношении некоторых потребителей скорректировала размер стоимости выявленного бездоговорного потребления электроэнергии. Все скорректированные Справки-расчеты датированы 2012 годом, то есть проверяемым периодом. При этом, ПАО «Кубаньэнерго» каких-либо пояснений, объективных причин не представления указанных документов по Требованиям налогового органа суду не представило.

Все Акты бездоговорного потребления электроэнергии, справки-расчеты к ним, информация о рассчитанных по Актам суммам, тарифам, наличии фактов списания, а так же подтверждающих данные обстоятельства первичных документах, были истребованы налоговым органом по Требованиям о предоставлении документов от: 7 октября 2014 г. № 12.1-12/36 и от 12 декабря 2014 г. № 12.1-12/50, от 22 декабря 2014 г. № 12.1-12/55, от 18.12. 2014 г. №12.1-12/52 (далее-Требования).

Так, у Заявителя были запрошены: 1) Акты выявленного бездоговорного потребления, не учтенные в налоговом учете в 20112012 гг., в целом по Обществу, в разрезе филиалов: за 2011 год на сумму 128 865 529,47 руб. (171 832 614 руб. —42 967 084.53 руб.) и за 2012 год на сумму 212 665 69918 руб. (255 527 390 руб. —42 861 690.82 руб.); 2) Письменные пояснения причин, по которым ОАО «Кубаньэнерго» не учло в составе доходов в целях налогообложения по налогу на прибыль вышеуказанные акты выявленного бездоговорного потребления, по каждому акту; 3) Реестр счетов-фактур по актам на выявленное бездоговорное потребление электроэнергии в 2011-2012 гг., учтенное в целях налогового учета, с указанием номера и даты счета-фактуры, наименования лица, в адрес которого выставлен счет-фактура, суммы по счет-фактуре, с указанием НДС, а также счета фактуры на сумму с учетом НДС от 1 000 000 руб. и выше; 4) Письменные пояснения, учитывается ли НДС при составлении расчетов стоимости к актам о неучтенном потреблении электроэнергии у Потребителя; 5) В случае, если НДС не учтен в расчете стоимости неучтенной (бездоговорной) электроэнергии, перечень актов о неучтенном потреблении электроэнергии и расчетов стоимости к этим актам, с указанием номера и даты акта, наименования лица, в отношении которого составлен такой акт, количества кВт.ч., тарифа и стоимости электроэнергии без НДС; 6) Письменные пояснения, выставляло ли ОАО «Кубаньэнерго» счета на оплату и счета-фактуры по выявленному в 2011-2012 гг. бездоговорному потреблению электроэнергии по актам о неучтенном потреблении электроэнергии, не учтенным в налоговом учете в 2011-2012 гг. В случае, если такие счета выставлялись, представить счета-фактуры на сумму (с учетом НДС) от 100 000 руб. и выше; 7) Причины по каждому акту (со ссылкой на нормативно-правовые документы, судебные акты, с указанием реквизитов дела и другие подтверждающие документы, с представлением подтверждающих документов, не находящиеся в общедоступных источниках информации), являющиеся основанием, по которым ОАО «Кубаньэнерго» не учло в составе доходов в целях налогообложения по налогу на прибыль акты выявленного бездоговорного потребления, с представлением соответствующих актов и расчетов объема и стоимости неучтенной электроэнергии, указанных в Приложении к настоящему требованию; 8) Платежные поручения и иные документы, подтверждающие оплату стоимости безучетного потребления электроэнергии, выявленной согласно актам о неучтенном потреблении у потребителя за 2011-2012 гг., которые не были включены в состав доходов в целях налогового учета в 2011-2012 гг.; 9) Исковые заявления (обращения) в суд, переписка с контрагентами, претензионные письма по вопросу взыскания задолженности (оплаты) за выявленное бездоговорное потребление электроэнергии, согласно актам бездоговорного потребления электроэнергии, не учтенным в целях налогового учета в 2011-2012 гг.

В целях уменьшения бумажного документооборота все вышеуказанные документы было предложено представить в электронном виде в формате Excel, а истребованные документы в сканированном виде и в виде заверенных копий.

Согласно п. 2 ст. 87 НК РФ налоговые проверки проводятся в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах и, в соответствии с абзацем шестнадцатым п. 1 ст. 11, п. 8 ст. 101 НК РФ, предполагают совершение налоговым органом действий, направленных на установление размера недоимки - величины налога, не поступившего в бюджет.

При этом, исходя из положений п. 2 ст. 22 НК РФ, устанавливающих обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

При этом, исходя из положений п. 2 ст. 22 НК РФ, устанавливающих обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

С учетом изложенного, были истребованы все документы необходимые для проведения контрольных мероприятий в целях установления факта (отсутствия) отражения в налоговом учете операций по бездоговорному потреблению электроэнергии с учетом всех особенностей закрепленных положениями Правил № 442.

Из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 93, 93.1 (пункты 1 и 1.1) и 101 НК РФ следует, что налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены в момент проведения выездной налоговой проверки.

Помимо документов и пояснений налогоплательщик, руководствуясь принципами разумности и добросовестности, вправе дополнительно представить налоговому органу документы, которые, по его мнению, подтверждали бы правомерность его позиции.

Исходя из ответов на Требования, ПАО «Кубаньэнерго» представлены следующие документы и пояснения: ответом от 11.02.2015  по Требованию 7 октября 2014  № 12.1-12/36 и Требованию от 18.12.2014 № 12.1-12/52 — акты выявленного бездоговорного потребления, не учтенные в налоговом учете в 2011-2012, в разрезе Славянских и Сочинских сетей; по Требованию от 12.12.2014 №212.1-12/50 — реестр актов бездоговорного потребления электроэнергии в 2011-2012 по Словянским и Сочинским электросетям; по Требованию от 22.12.2014 №12.1-12/55 — исковые заявления (обращения) в суд, переписку с контрагентами, претензионные письма по вопросу взыскания задолженности (оплаты) за выявленное бездоговорное потребление электроэнергии, согласно актам бездоговорного потребления не учтенные в целях налогового учета в 2011-2012 по Славянским и Сочинским сетям; по Требованию от 22 декабря 2014 г. № 12.1-12/55, 14.01.2015 следующие документы и информацию: по п. 1 Требования представлены платежные поручения и иные документы, подтверждающие оплату стоимости безучетного потребления электроэнергии, выявленного согласно актам о неучтенном потреблении у потребителя за 2011-2012, которые не были включены в состав доходов в целях налогового учета в 2011-2012 в разрезе филиалов и по п.2 Требования представлены исковые заявления (обращения) в суд, переписку с контрагентами, - претензионные письма по вопросу задолженности (оплаты) за выявленное бездоговорное потребление электроэнергии, согласно актам бездоговорного потребления электроэнергии, не учтенным в целях налогового учета в 2011-2012 в разрезе филиалов.

Дополнительно ПАО «Кубаньэнерго» направлены следующие документы и информация: по п. 1 Требования представлены платежные поручения и иные документы, подтверждающие оплату стоимости безучетного потребления электроэнергии, выявленного согласно актам о неучтенном потреблении у потребителя за 2011-2012 годы, которые не были включены в состав доходов в целях налогового учета в 2011-2012 годыв разрезе филиалов и по п. 2 Требования представлены исковые заявления (обращения) в суд, переписку с контрагентами, претензионные письма по вопросу задолженности (оплаты) за выявленное бездоговорное потребление электроэнергии, согласно актам бездоговорного потребления электроэнергии, не учтенным в целях налогового учета в 2011-2012 годы в разрезе филиалов.

13.12.2014 в ответ на Требование от 12.12.2014 №212.1-12/50 направило следующие документы и информацию: по п. 1 Реестр счетов фактур по актам на выявленное бездоговорное потребление электроэнергии в 2011-2012, учтенное в целях налогового учета, с указанием номера и даты счета-фактуры, наименования лица, в адрес которого выставлен счет-фактура, суммы по счету-фактуре, с указанием НДС; по п. 2 сообщило, что ОАО «Кубаньэнерго» оказывает услуги по передаче электрической энергии и не является энергоснабжающей организацией. Взыскание стоимости бездоговорного потребления электрической энергии не связано с ее реализацией и в данном случае является получением потерпевшим от приобретателя суммы возмещения за неосновательного приобретенное имущество (неосновательное обогащение). Следовательно, по перечисленным хозяйственным операциям отсутствует объект обложения НДС, определенный подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ. В 2011 году и 1 квартале 2012 года НДС ошибочно учтен в расчете стоимости потребленной без договора электрической энергии. Начиная со второго квартала 2012 года Обществом при расчете стоимости потребленной без договора электрической энергии НДС не учитывался, счета-фактуры виновным лицам не выставлялись. Информация о виновных лицах, допустивших бездоговорное потребление электроэнергии, с указанием номера и даты акта, наличии выставленного счета-фактуры и суммы НДС либо его отсутствии представляем, в табличной форме в формате Ехсе1; по п. 3 представлены счета-фактуры на сумму (с учетом НДС) от 100 000,00 и выше; по п. 4 направлены в Табличной форме (формат Ехсеl) необходимая поясняющая информация, а также, копии документов по бездоговорному потреблению электроэнергии за период 2011-2012.

24.10.2014 ПАО «Кубаньэнерго» в ответ на Требование от 07.10.2014 №12.112/36 сообщило, что в 2011-2012 годах для целей налогообложения прибыли были включены во внереализационные доходы Общества суммы неосновательного обогащения, полученные от виновников за бездоговорное потребление электрической энергии.

Признание внереализационных доходов в виде сумм неосновательного обогащения, полученного от виновников за бездоговорное потребление электрической энергии Общество производило на дату признания должника, либо на дату вынесения судебного решения об их взыскании.

Акты выявленного бездоговорного потребления за 2011-2012, в целом по Обществу, в разрезе филиалов, необходимые для проведения выездном налоговой проверки, Общество направлены в электронном виде на двух дисках, общий размер информации 7,75 гб.

В ходе анализа представленных Обществом Реестров актов бездоговорного потребления электроэнергии в разрезе филиалов, установлен общий размер сумм неучтенного потребления электроэнергии, рассчитанный ПАО «Кубаньэнерго» самостоятельно, где итоговой величиной размера сумм неучтенного потребления электроэнергии, налогоплательщиком отражены суммы в разделе Реестра: «Рассчитанный ущерб» с указанием: кВт.ч, тарифа (руб./кВт.ч) и руб.    

При этом, налоговым органом произведен расчет неучтенных сумм, с учетом всех полученных в ходе мероприятий налогового контроля документов по взысканию, списанию и/или иным обстоятельствам отражения (не отражения) данных сумм в налоговом учете ПАО «Кубаньэнерго».

Учитывая изложенное и принимая во внимание положения п. 2 ст. 22 НК РФ, устанавливающие обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

При таких обстоятельствах, каких-либо сомнений в достоверности самостоятельного расчета налогоплательщиком и отражения сумм бездоговорного потребления электроэнергии в представленных Реестрах, у налогового органа не возникло, что полностью согласуется с принципом добросовестности налогоплательщиков.

Следовательно, какие-либо ошибки в расчетах стоимости бездоговорного потребления согласно Приложения №1 к Акту выездной налоговой проверки от 01.06.2015 №03-1-28/1/12 отсутствуют, что не отрицается налогоплательщиком.

Установлено, что ни на стадии ознакомления с материалами выездной налоговой проверки, ни на стадии возражений на Акт выездной налоговой проверки, ни на стадии апелляционного обжалования Решения налогового органа, довод о наличии каких-либо суммовых расхождений, а уж тем более наличия ошибок и/или искажений в суммах бездоговорного потребления электроэнергии, вошедших в состав доначислений по налогу на прибыль организации и НДС не заявлялся.

Так в Решении ФНС России от 27.10.2015 №СА-4-9/18741@, ПАО «Кубаньэнерго» в качестве доводов о незаконности принятого налоговым органом решения, заявлялись аналогичные рассматриваемым в настоящем деле доводы, а именно: «стоимость бездоговорного потребления является неосновательным обогащением потребителя, сумма которого подлежит взысканию в судебном порядке на основании Актов бездоговорного потребления электроэнергии. 

В связи с этим стоимость данного потребления не может быть учтена в соответствии с положениями пункта 8 статьи 250 и подпункта 1 пункта 4 статьи 271 НК РФ как безвозмездно полученное имущество (работы, услуги), признаваемое внереализационным доходом на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг).

ПАО «Кубаньэнерго» считает, что, поскольку суммы неосновательного обогащения, подлежащие взысканию с потребителей, являются возмещением убытков (ущерба), то в качестве внереализационного дохода должны учитываться в соответствии с подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ на дату признания должником либо дату вступления в законную силу решения суда (по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба))».

Не заявлялся указанный довод и при первоначальном рассмотрении дела, то есть, весь в период, начиная с 2015 года до настоящего времени, каких-либо суммовых разниц ни налогоплательщиком, ни судами в настоящем деле установлено не было. 

Относительно указаний в Таблице в качестве ошибок в разделе «Примечание», на нехватку каких-либо частей первичных документов или же на их отсутствие в материалах судебного дела (1-го листа в расчете, копии заочного решения суда, резолютивной части решения суда, копии договора, копии решения суда, справки о работе торгового центра, копии договора) можно отмети следующее..

Как указывалось налоговым органом выше, все документы по существу выявленного нарушения, а также пояснения к ним, были затребованы налоговым органом по Требованиям.

Согласно п. п. 12 и 14 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомится с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации, которые согласно п. 3 ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации должны быть представлены налогоплательщиком в течение 10 дней с даты получения требования.

С учетом того, что налогоплательщик имеет право представлять дополнительные документы относительно существа выявленного нарушения самостоятельно в ходе мероприятий налогового контроля, а так же в случае не согласия с их ризалитами, представить дополнительные доказательства правомерности своей позиции, как на стадии возражений на Акт выездной налоговой проверки, так и в ходе апелляционного обжалования, налоговый орган считает, что данный довод Общества является необоснованным и фактически направлен на «легализацию» иных, не исследованных ранее в ходе мероприятий налогового контроля документов, в том числе не касающихся проверяемого периода, что не допустимо, ввиду того, что после окончания выездной налоговой проверки, провести фактическую проверку представленных документов невозможно, как и опровергнуть их правомерность и подлинность. 

Таким образом, ответственность за полноту представленных по требованиям налоговых органов данных, а равно, как и риск негативных правовых и налоговых последствии от их непредставления, полностью возлагается на налогоплательщика, поскольку только от его самостоятельного волеизъявления зависит итоговый результат.

Суд соглашается с доводом налогового органа, что данный избирательный и некорректный подход Заявителя к представлению, в обоснование своей правовой позиции первичных документов, может в дальнейшем привести к ситуации, при которой на стадии апелляционного и/или кассационного обжалования Решения Арбитражного суда г. Москвы, в не зависимости от результатов такого Решения, в материалы дела  вновь могут быть приобщены новые, ранее не исследование ни налоговым органом, ни судом документы, в результате анализа которых, налогоплательщик может вновь заявить требование о наличии в Решении, арифметических ошибок в расчете и нарушения Арбитражным судом г. Москвы норм материального права при рассмотрении спора, что фактически может послужить формальным основанием для пересмотра судебного акта, путем его отмены и/или передаче дела на новое рассмотрение, с мотивировкой о недостаточности проведенного Судом анализа доказательственной позиции Заявителя, что недопустимо.

Согласно анализу документов, в совокупности и взаимосвязи с требованиями положений статьи 65 АПК РФ, а также требованиями, предъявляемыми к доказательствам и доказыванию в рамках судебного обжалования результатов проведенных налоговым органом контрольных мероприятий, изложенных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57, судом установлено следующее.

1. Справка-расчет стоимости к Акту № 2070861 от 22.11.2012 (т.17 л.д. 26-27), содержит сведения о перерасчете объема потребленной электроэнергии (существенно уменьшен период потребления) и стоимости потребленной электроэнергии.

В материалах дела имеется совершенно иной расчет бездоговорного потребления электроэнергии, при этом сумма расчета по Акту № 2070861 от 22.11.2012 составляет: 627278,14, а в представленной Справке-расчете: 30 333,71 руб., что в двадцать раз меньше первоначальной суммы.

Какого-либо документального обоснования, а также пояснений такого уменьшения суммы Обществом не представлено.

Данные документы запрашивались налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля по Требованиям и налогоплательщиком был представлен именно первоначальный Расчет содержащейся в материалах дела, таким образом, представленная справка не отвечает принципам относимости и допустимости доказательств установленным положениями ст.ст. 67, 68 АПК РФ и не опровергает позицию налогового органа.

Кроме того, в нарушение принципов, сформированных Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 30.07.2013 №57, налогоплательщик не представил пояснения, что воспрепятствовало представлению данного документа налоговому органу до обращения за судебным разрешением спора. 

При отсутствии объективных или уважительных причин такого непредставления, данный дополнительный документ не подлежит приобщению к материалам дела, а приобщенный, подлежит критической оценке.

Данный документ является не относимым и недопустимым доказательством по делу, в представленной Справке-расчете, как и в той, что находится в материалах дела имеется указание, что объем и стоимость неучтенной электроэнергии устанавливается в соответствии с п.196 ПП РФ №442.

Стоимость электроэнергии в определенном в соответствии с настоящим пунктом объеме бездоговорного потребления определяется исходя из цен (тарифов), указанных в разделе IV указанного документа (пункт 196 Правил № 442).

В соответствии с пунктом 84 Основных положений № 442 стоимость объема безучетного потребления в отношении потребления населением и приравненными к нему категориями потребителей определяется исходя из регулируемых цен (тарифов), установленных органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации в области государственного регулирования тарифов для населения и приравненных к нему категорий потребителей и применяемых для расчетного периода, в котором составлен акт о неучтенном потреблении электрической энергии.

Так, например, в отношении потребителей Краснодарского края, стоимость потребленной электроэнергии рассчитывалась исходя из Тарифа утвержденного Приказами региональной энергетической комиссии-Департамента цен и тарифов Краснодарского края.

Приказом РЭК от 24.11.2010 №25/2010-э установлен Тариф на электрическую энергию на 2011 год для населения с учетом НДС, что прямо согласуется с приказом ФСТ России от 28.03.2013 № 313-э.

С учетом изложенного, данное доказательство является не относимым и недопустимым, а также не опровергающим позицию налогового органа о том, что при реализации электроэнергии потребителям-бездоговорникам в составе стоимости такого потребления учтен НДС.

2. Справка-расчет стоимости к Акту № 103541 от 02.12.2011 г. (т.14 л.д. 58-59), содержит сведения о расчете стоимости потребленной электроэнергии. В отношении указанного Акта в материалах дела отсутствует прилагаемая Справка-расчет.

Представленная налогоплательщиком в материалы дела  Справа-расчет содержит рукописные исправления, а именно дата Акта бездоговорного потребления указана- 02.11.2011, когда, как Акт бездоговорного потребления электроэнергии №103541 составлен 02.12.2011.

Исходя из анализа ответов на Требования налогового органа, установлено, что Обществом Расчет бездоговорного потребления в отношении указанного потребителя в ходе мероприятий налогового контроля не представлялся. Сумма расчетных показателей в отношении данного эпизода, содержится в Реестре актов бездоговорного потребления электроэнергии, представленного ПАО «Кубаньэнерго» в ответ на Требование от 12.12.2014 №212.1-12/50.

Сомнений в части подлинности представляемых налогоплательщиком сведений у налогового органа не возникло, ввиду соблюдения, как полагал налоговый орган, крупнейшим налогоплательщиком, принципа добросовестности и полноты представляемых в ходе мероприятий налогового контроля сведений.

Следовательно, указанные исправления в Справке-расчете не могут достоверно подтвердить наличие каких-либо суммовых расхождений.

Кроме того, с учетом представления налогоплательщиком указанной Справки-расчета только в суд, а также принимая в расчет позицию налогоплательщика о наличии фактов перерасчетов, списаний сумм по выявленному бездоговорному потреблению электроэнергии, можно предположить, что данный расчет не является итоговым и может быть подвергнут изменениям и в дальнейшем.

Суд учитывает, что налоговым органом данный документ запрашивался в рамках мероприятий налогового контроля по вышеуказанным Требованиям и налогоплательщиком представлен не был, следовательно, данный документ не отвечает принципам относимости и допустимости доказательств установленным положениями ст.ст. 67, 68 АПК РФ и не опровергает доводы оспариваемого решения.

В нарушение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 30.07.2013 №57 налогоплательщик не представил пояснений, что воспрепятствовало представлению данного документа налоговому органу до обращения за судебным разрешением спора. 

При отсутствии объективных или уважительных причин такого непредставления, данный дополнительный документ подлежит критической оценке.

3.  Справка-расчет стоимости к Акту № 2070156 от 30.07.2012  (т.16 л.д. 53).

Исходя из позиции Заявителя, представленная Справка-расчет содержит сведения о перерасчете объема потребленной электроэнергии (была применена иная формула расчета, для единичного токоприемника) и стоимости потребленной электроэнергии. Согласно Акту о выявленном бездоговорном потреблении №2070156 от 30.07.2012, прилагаемой справке-расчету в отношении ООО «УК РЭО-17», объем потребленной электроэнергии составлял 10079 кВт.ч, стоимость потребленной электроэнергии составляла 38 887,50 руб. (т.16 л.д. 52-53).

Обществом, был скорректирован расчет путем применения иной формулы расчета (для единичного токоприемника, так как мощность энергопринимающего устройства была отражена в Акте – 2,1 кВт.ч), следовательно, объем потребленной электроэнергии составил 5090 кВт.ч., а стоимость потребленной электроэнергии с учетом применения тарифа НН июня 2012 года без НДС (3,8582 руб./кВт.ч) составляет 19 638,59 руб. 

В подтверждение «корректности» применения указанного варианта расчета, Общество ссылается на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 31.03.2014 по делу №А32-34912/2013, взыскавшего по указанному Акту бездоговорного потребления задолженность в сумме 19 638,59 руб. С учетом данных приобщаемой справки-расчета, подлежит уменьшению взысканная с потребителя стоимость потребленной электроэнергии на сумму 19 248,91 руб. (38 887,50 руб. – 19 638,59 руб.).

Суд полагает, что представленный документ не опровергает позицию налогового органа ввиду следующего.

Так, Инспекцией, данный документ запрашивался в рамках мероприятий налогового контроля по вышеуказанным Требованиям и налогоплательщиком представлен не был.

В раках мероприятий налогового контроля в отношении указанной организации-бездоговорника, Обществом, по Требованию налогового органа представлены: Акт бездоговорного потребления электроэнергии от 30.07.2012 №2070156 и Реестр представленных бланков Актов бездоговорного потребления электроэнергии (т.16 л.д.52-53).

Иных документов и пояснений, ни на стадии проверки, ни в период апелляционного обжалования, ни в материалы дела  при первоначальном рассмотрении спора Обществом представлено не было, как не было и заявлено доводов о наличии каких-либо суммовых расхождений.

По смыслу ст. 89 НК РФ налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о налоговых последствиях финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде.

По итогам выездной налоговой проверки должен быть установлен действительный объем налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика по соответствующему налогу независимо от того, каким способом проводилась проверка, сплошным или выборочным.

Согласно п. 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» из положений ст. 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу п. 8 ст. 101 НК РФ в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Кроме того, в нарушение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 30.07.2013 №57, налогоплательщик не представил пояснения, что воспрепятствовало представлению данного документа налоговому органу до обращения за судебным разрешением спора. 

При отсутствии объективных или уважительных причин такого непредставления, данный дополнительный документ подлежит критической оценке, как недопустимое доказательство по делу.

4. Справка-расчет стоимости к Акту № 111166 от 31.05.2012  (т.18 л.д. 105-107) содержит сведения о перерасчете объема потребленной электроэнергии (были уточнены сведения о длительно допустимом токе, применяемые в расчете) и стоимости потребленной электроэнергии. С учетом данных приобщаемой справки-расчета, подлежит уменьшению взыскиваемая стоимость потребленной электроэнергии на сумму 111395,02 руб. (350354,65 руб. – 238959,63 руб.) Факт применения Обществом в дальнейшем скорректированного варианта расчета объема и стоимости потребленной электроэнергии подтверждается Протоколом заседания комиссии по определению количества недоучтенной электроэнергии по «Актам о неучтенном использовании электрической энергии» от 03.12.2012 г., в отношении которого Общество также ходатайствует о приобщении.

В результате анализа указанного документа установлено, что сумма стоимости бездоговорного потребления электроэнергии в значительной степени отличается в сторону уменьшения, относительно Расчета представленного налогоплательщиком по требованию налогового органа в ходе мероприятий налогового контроля. Так в т.18 л.д.105-108, содержится Расчет от 15.06.2012 к Акту бездоговорного потребления электроэнергии от 31.05.2012 на общую сумму: 350 354,45 руб.

Кроме того, на ст.108 в материалах дела содержится претензионное письмо в адрес конкурсного управляющего организации-бездоговорника ООО «Кубаньагрострой» ФИО8 (в материалы дела представлена копия документа в низком качестве разрешения, в следствие чего, возможно искажение конкретизирующих данных), из которого следует, что в отношении данной организации по факту бездоговорного потребления электроэнергии фактически составлено два акта за номерами №111166 от 31.05.2012 и 111169 от 18.09.2012 на общую сумму: 477 052, 88 рубля.

При этом, все Расчеты к Актам бездоговорного потребления, исходя из требований к составлению Актов, подписаны лицами выявившими такое потребление, а именно инженерами и начальником РЭС.

Представленная 17.01.2020 Справка-расчет по Акту от 31.05.2012 №111166 содержит иные сведения, а именно-уменьшенную сумму расчета бездоговорного потребления электроэнергии (238 959, 63 рубля).

При этом, данная Справка-расчет не содержит даты ее составления, кроме того, в ней не указаны основания ее составления и корректировки сумм бездоговорного потребления.

Данная Справка-расчёт, в отличии от первоначальной. подписана уже не лицами, выявившими бездоговорное потребление электроэнергии, как то предписывают нормы Правил №442, а юрисконсультами.

Идентифицировать к какому именно Акта прошла корректировка невозможно.

Кроме того, в материалы дела 17.01.2020 Обществом представлен Протокол заседания комиссии по определению количества недоучтенной электроэнергии от 03.12.2012, в котором в п.5 и п.6 указано на списание вышеуказанных Актов, при этом общая сумма списания, в отличии от указанной в претензии суммы: 477 052, 88 руб., уже составляет меньшую сумму, а именно:325 322,11 руб.

При этом, причин суммовых расхождений указанный протокол, как и пояснения Общества, не содержат.

Все спорные документы (Справка-расчет, претензия, Протокол) оставлены и подписаны одним лицом-юрисконсультом ФИО9.

Данные обстоятельства в совокупности ставят под сомнение подлинность представленных документов и противоречат позиции Заявителя о дальнейшей корректировке сумм бездоговорного потребления.

Представление данных документов в материалы дела только на стадии судебного обжалования при новом рассмотрении дела, равно, как и наличие сомнений в подлинности таких документов, попадающих в проверяемый период, но без объективных на то причин, не представленных налогоплательщиком по Требованиям налогового органа в ходе мероприятий налогового контроля, и на иных нормативно закреплённых стадиях досудебного обжалования ненормативного акта налогового органа, противоречит Пленуму Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 30.07.2013 №57, принципу не приобщения к материалам судебного дела документов, которые без наличия на то объективных причин, не были представлены налоговому органу до обращения за судебным разрешением спора. 

При отсутствии объективных или уважительных причин такого непредставления, данный дополнительный документ подлежит критической оценке, как недопустимое доказательство по делу.

5. Справка-расчет стоимости к Акту № 080216 от 26.01.2011 г. (т.20 л.д. 19-20), содержит сведения о расчете стоимости потребленной электроэнергии.

Исходя из позиции Общества, в отношении указанного Акта в материалах дела отсутствует прилагаемая справка-расчет, при этом данные о стоимости потребленной электроэнергии расходятся с расчетом налогового органа, представленного в Приложении №1 к Акту о ВНП на сумму 59379,27 руб. (61 937,00 руб. – 2 557,73 руб.).

Суд полагает, что данный довод налогоплательщика свидетельствует о наличии заинтересованности Заявителя в непредставлении и/или представлении налоговому органу и суду документов содержащих в себе заведомо недостоверные сведения.

Как указывалось ранее, налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля были выставлены требования о представлении документов в части эпизода связанного с бездоговорным потреблением электроэнергии.

Так, согласно ответу на Требование от 12.12.2014 №212.1-12/50, Обществом представлен Реестр актов бездоговорного потребления электроэнергии в 2011-2012, с указанием: номеров Актов бездоговорного потребления, ФИО физических лиц, наименование юридических лиц, а также содержащий суммы расчета за бездоговорное потребление электроэнергии.

Согласно п. 2 ст. 87 НК РФ налоговые проверки проводятся в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах и, в соответствии с абзацем шестнадцатым п. 1 ст. 11, п. 8 ст. 101 НК РФ, предполагают совершение налоговым органом действий, направленных на установление размера недоимки - величины налога, не поступившего в бюджет.

При этом, исходя из положений п. 2 ст. 22 НК РФ, устанавливающих обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

С учетом изложенного, налоговым органом были истребованы все документы необходимые для проведения контрольных мероприятий в целях установления факта (отсутствия) отражения в налоговом учете операций по бездоговорному потреблению электроэнергии с учетом всех особенностей закрепленных положениями Правил № 442.

Из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 93, 93.1 (пункты 1 и 1.1) и 101 НК РФ следует, что налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены в момент проведения выездной налоговой проверки.

Помимо документов и пояснений налогоплательщик, руководствуясь принципами разумности и добросовестности, вправе дополнительно представить налоговому органу документы, которые, по его мнению, подтверждали бы правомерность его позиции.

С учетом изложенного, у налогового органа, а также судов не могло возникнуть сомнений в правильности представляемых крупнейшим налогоплательщиком первичных данных, необходимых для проведения полного и всестороннего налогового контроля и проверки данных сведений Судом с точки зрения их обоснованности и подверженности.

Следовательно, вся полнота ответственности за несвоевременное представление обоснованных данных, равно, как и умышленное представление искаженных сведений или их непредставление, полностью возлагается на сторону, допустившую подобные действия.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Пленума от 30.07.2013 №57 указал, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии проведения мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения спора (абзац 3 пункт 78 данного Постановления). 

В случае заявления ходатайства о приобщении дополнительных документов налогоплательщик обязан представить пояснения, что воспрепятствовало представлению документов налоговому органу до обращения за судебным разрешением спора. При отсутствии объективных или уважительных причин дополнительные документы не подлежат приобщению к материалам дела.

Каких-либо объективных доказательств, что воспрепятствовало представлению документов налоговому органу до обращения в суд, ПАО «Кубаньэнерго» не представлено.

Данные документы не отвечают критериям относимости и допустимости доказательств, ввиду того, что они не были представлены ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе досудебного разрешения спора, кроме того у ПАО «Кубаньэнерго» объективных и уважительных причин, объясняющих невозможность своевременного представления надлежащим образом оформленных документов в инспекцию и ФНС России в обоснование своей позиции также не представлено.

Исходя из принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд не подменяет собой налоговый орган и не проводит повторную выездную налоговую проверку восполняя недостатки и устраняя нарушения, допущенные налогоплательщиком при проведении выездной налоговой проверки.

Представление налогоплательщиком для исследования судом и налоговым органом противоречивых документов, не являющихся предметом исследования при проведении выездной налоговой проверки, в рамках судебного разбирательства, фактически означает продолжение мероприятий налогового контроля, что недопустимо в рамках судебного разбирательства.

6. Справка-расчет стоимости к Акту №180127 от 26.07.2011  (т.20 л.д. 132-135) содержит сведения о расчете стоимости потребленной электроэнергии.

Исходя из позиции Общества, копия справки-расчета, содержащаяся в материалах дела, имеет плохое качество сканирования и Общество ходатайствовало о приобщении к материалам дела копии справки-расчета в хорошем качестве.

На основании изложенного, необходимость повторного представления Расчета отсутствует.

Согласно представленным в материалы дела документам, в т. 20 на стр. 134 представлена копия Расчета бездоговорного потребления электроэнергии по Акту №180127 в высоком качестве разрешения, позволяющая в полной мере идентифицировать содержащиеся в нем данные.

Исходя из позиции Заявителя Акт о бездоговорном потреблении №2070762 от 15.11.2012  и прилагаемая к нему справка-расчет, составленные в отношении ФИО10 отсутствуют в материалах дела. Указанные документы содержат сведения о расчете стоимости потребленной электроэнергии в сумме 351 399,31 руб. Следует отметить, что данные о стоимости потребленной электроэнергии расходятся с расчетом налогового органа, представленного в Приложении №1 к Акту о ВНП (351 339,31 руб.) и свидетельствуют о наличии технической ошибки в расчете. 

В результате анализа указанного довода, установлено, что данный довод налогоплательщика не соответствует фактическим обстоятельствам дела в силу следующего.

В материалах дела (т. 16 л.д. 145) содержится Расчет объема бездоговорного потребления электроэнергии в отношении ФИО10 по Акту №2070762 от 15.11.2012 на общую сумму: 351 399,31 руб.

На основании изложенного, необходимость повторного представления Расчета отсутствует.

При этом, налоговым органом не отрицается факт наличия опечатки в указании одной из цифр расчета: вместо цифры 3, указана цифра 9, однако указанная техническая ошибка не повлияла на существо выявленного налоговым органом нарушения и не является основанием для его отмены по формальным признакам.

Исходя из позиции Заявителя, Акт о бездоговорном потреблении №180139 от 25.07.2011, прилагаемая к нему справка-расчет, составленные в отношении ФИО11 содержат сведения о стоимости потребленной электроэнергии (2 054,40 руб.). Копии Актов, справки-расчета, содержащиеся в материалах дела (т.20 л.д. 93-96), имеют плохое качество сканирования, Общество ходатайствовало о приобщении к материалам дела копии справки-расчета в хорошем качестве. 

В томе 20 на л.д. 96 содержится копия Расчета объема бездоговорного потребления электроэнергии по Акту о бездоговорном потреблении №180139 от 25.07.2011 в высоком качестве разрешения, где сумма бездоговорного потребления указана в размере: 56 239,02 рублей, что полностью соответствует сумме отраженной налоговым органом в Приложении №1 к Акту выездной налоговой проверки, а также Реестру актов бездоговорного потребления электроэнергии представленному налогоплательщиком в ходе мероприятий налогового контроля по Требованиям налогового органа.

Обществом, в материалы дела представлен Расчет по Акту №180139 от 25.07.2011 содержащий иные сведения, а именно - стоимость неучтенной электроэнергии равна: 2 054,4 руб.

С учетом изложенного, представленный налогоплательщиком 17.01.2020 Расчет не отвечает признакам допустимости доказательств, ввиду того, что содержит в себе противоречивые, неподтвержденные сведения. Кроме того, сам по себе факт представления Заявителем на стадии судебного обжалования данного документа, свидетельствует о наличии у налогоплательщика умысла, направленного на искажение данных полученных в результате мероприятий налогового контроля и отмене ненормативного акта налогового органа по формальным основаниям.

Суд критически относится к оценке представленных документов, как к не отвечающим критериям относимости и допустимости доказательств.

Исходя из Анализа Приложения №1 к Акту выездной налоговой проверки от 01.06.2015 №03-1-28/1/12, Реестров актов бездоговорного потребления электроэнергии представленных ПАО «Кубаньэнерго» в ответ на Требования от 07.10.2014 №12.1-12/36, от 12.12.2014 №12.1-12/50, от 22.12.2014 №12.1-12/55 (далее – Требования) установлено следующее.

Свод актов бездоговорного потребления электроэнергии с указанием объемов потребления и сумм в разрезе филиалов, предоставлялись Обществом по Требованиям в виде Реестров в электронном виде в формате Еxcel, а истребованные документы, в частности акты бездоговорного потребления и иные документы, подтверждающие оплату стоимости безучетного потребления электроэнергии в сканированном виде.

При этом Обществом указано, что даже по оплаченным актам бездоговорного потребления электроэнергии, суммы дохода полученная от таких операций, не были включены в состав доходов в целях налогового учета в 2011-2012 гг.

Кроме того, исходя из ответа Общества от 13.01.2015, в 2011 году и 1 квартале 2012 года ПАО «Кубаньэнерго» ошибочно учтен НДС в расчете стоимости потребленной без договора электрической энергии. Начиная со второго квартала 2012 года Обществом при расчете стоимости потребленной без договора электрической энергии НДС не учитывался, счета-фактуры виновным лицам не выставлялись. 

При этом в ответе, Общество указало, что представляет в электронном виде счета-фактуры на сумму (с учетом НДС) от 100 000,00 и выше.

Так, факт расчета и начисления сумм бездоговорного потребления электроэнергии с учетом НДС и в более поздних периодах (после второго квартала 2012), подтверждается представленными в материалы дела Актами и расчетами за бездоговорное потребление электроэнергии.

Так, например, в томе 17 л. д. 114-116 содержится Акт бездоговорного потребления электроэнергии от - 05.12.2012 №12070263, вынесенный в отношении – ФИО12, в разделе: «Особые отметки» которого следует, что: «Расчет произведен согласно п.2 Приложения № 3 Постановления Правительства РФ №442 от 04.05.2012 № 442 (ред. от 22.06.2019) «О функционировании розничных рынков электрической энергии, полном и (или) частичном ограничении режима потребления электрической энергии» (вместе с «Основными положениями функционирования розничных рынков электрической энергии», «Правилами полного и (или) частичного ограничения режима потребления электрической энергии»).

Исходя из положений п. 151 Постановления Правительства РФ от 31.08.2006 № 530 «Об утверждении основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии» (далее – Постановление № 530) под бездоговорным потреблением понимается потребление электрической энергии при отсутствии заключенного в установленном порядке договора энергоснабжения и (или) потребление электроэнергии с использованием энергопринимающих устройств, присоединенных к электрической сети сетевой организации с нарушением установленного порядка технологического присоединения энергопринимающих устройств юридических и физических лиц к электрическим сетям.

Также согласно п. 151 Постановления № 530 субъекты электроэнергетики, обеспечивающие снабжение электрической энергией потребителей, в том числе энергосбытовые организации, гарантирующие поставщики и сетевые организации, вправе проводить проверки соблюдения потребителями условий заключенных договоров, определяющих порядок учета поставляемой электрической энергии, а также наличия у потребителей оснований для потребления электрической энергии.

В соответствии с абз. 1 п. 152 Постановления № 530 по факту выявленного бездоговорного потребления электрической энергии составляется акт о неучтенном потреблении электрической энергии, на основании которого осуществляются расчеты за потребленную таким образом электрическую энергию. В акте о неучтенном потреблении электрической энергии должны содержаться данные о потребителе или лице, осуществляющем бездоговорное потребление электрической энергии, способе и месте осуществления выявленного нарушения, описание приборов учета на момент составления акта, дата предыдущей проверки, объяснения потребителя или лица, осуществляющего бездоговорное потребление электрической энергии, по выявленному факту и его претензии к составленному акту (в случае их наличия).

При составлении акта о неучтенном потреблении электрической энергии должен присутствовать потребитель или лицо, осуществляющее бездоговорное потребление электрической энергии, либо его представитель. Отказ потребителя или лица, осуществляющего бездоговорное потребление электрической энергии, либо его представителя от подписания составленного акта о неучтенном потреблении электрической энергии, а равно отказ от присутствия при его составлении отражается с указанием причин такого отказа в акте о неучтенном потреблении электрической энергии или в отдельном акте, составленном в присутствии 2 незаинтересованных лиц и подписанном этими лицами.

Согласно п. 153 Постановления № 530 расчет объема безучетного потребления электрической энергии или бездоговорного потребления электрической энергии осуществляется в течение 3 рабочих дней на основании материалов проверки (акта о неучтенном потреблении электрической энергии), а также на основании документов, представленных потребителем или лицом, осуществляющим бездоговорное потребление электрической энергии.

Согласно п. 156 Постановления № 530 стоимость выявленного объема бездоговорного потребления электрической энергии взыскивается с лица, осуществлявшего бездоговорное потребление электрической энергии, сетевой организацией, к сетям которой присоединены энергопринимающие устройства указанного лица, на основании акта о неучтенном потреблении электрической энергии по рассчитанной в соответствии с настоящим документом нерегулируемой цене.

Из вышеприведенных норм следует, что бездоговорным потреблением электрической энергии признается самовольное подключение энергопринимающих устройств к объектам электросетевого хозяйства и (или) потребление электрической энергии в отсутствие заключенного в установленном порядке договора, обеспечивающего продажу электрической энергии (мощности) на розничных рынках. Стоимость бездоговорного потребления электрической энергии взыскивается сетевой организацией, к сетям которой присоединены энергопринимающие устройства, с лица, осуществляющего бездоговорное потребление электрической энергии, на основании акта о неучтенном потреблении электрической энергии.

Постановление № 530 утратило силу с 12.06.2012 года в связи с изданием Постановления Правительства РФ от 04.05.2012 № 442, которым были утверждены Основные положения функционирования розничных рынков электрической энергии (далее - Постановление № 442).

В п. 2 раздела I Основных положений бездоговорным потреблением электрической энергии считается самовольное подключение энергопринимающих устройств к объектам электросетевого хозяйства и (или) потребление электрической энергии в отсутствие заключенного в установленном порядке договора, обеспечивающего продажу электрической энергии (мощности) на розничных рынках, кроме случаев потребления электрической энергии в отсутствие такого договора в течение 2 месяцев с даты, установленной для принятия гарантирующим поставщиком на обслуживание потребителей.

Пунктом 84 Постановления № 442, вступившего в силу с 12.06.2012, установлено, что стоимость электрической энергии (мощности) в объеме выявленного бездоговорного потребления электрической энергии рассчитывается сетевой организацией, к сетям которой присоединены энергопринимающие устройства лица, осуществлявшего бездоговорное потребление электрической энергии, и взыскивается такой сетевой организацией с указанного лица на основании акта о неучтенном потреблении электрической энергии, составленного в соответствии с разделом X данного документа.

Расчет объема безучетного или бездоговорного потребления электроэнергии (мощности) осуществляется сетевой организацией в соответствии с пунктами 195 или 196 Правил № 442, соответственно, в течение 2 рабочих дней со дня составления акта о неучтенном потреблении электроэнергии на основании материалов проверки (акта о неучтенном потреблении электроэнергии, акта предыдущей проверки приборов учета), а также на основании документов, представленных потребителем, осуществляющим безучетное потребление (обслуживающим его гарантирующим поставщиком (энергосбытовой, энергоснабжающей организацией)), или лицом, осуществляющим бездоговорное потребление электрической энергии.

Сетевая организация оформляет счет для оплаты стоимости электрической энергии в объеме бездоговорного потребления, который должен содержать расчет стоимости бездоговорного потребления, и направляет его лицу, осуществившему бездоговорное потребление, способом, позволяющим подтвердить факт получения, вместе c актом о неучтенном потреблении электрической энергии в срок, установленный пунктом 192 указанного документа.

Лицо, осуществившее бездоговорное потребление, обязано оплатить счет для оплаты стоимости электрической энергии в объеме бездоговорного потребления в течение 10 дней со дня получения счета.

Объем бездоговорного потребления электроэнергии определяется расчетным способом, предусмотренным п. 2 приложения №3 к указанному документу, за период времени, в течение которого осуществлялось бездоговорное потребление электроэнергии, но не более чем за 3 года. При этом период времени, в течение которого осуществлялось бездоговорное потребление электроэнергии в виде самовольного подключения энергопринимающих устройств к объектам электросетевого хозяйства, определяется с даты предыдущей контрольной проверки технического состояния объектов электросетевого хозяйства в месте, где позже был выявлен факт бездоговорного потребления электроэнергии, до даты выявления факта бездоговорного потребления и составления акта о неучтенном потреблении электроэнергии. Стоимость электроэнергии в определенном в соответствии с настоящим пунктом объеме бездоговорного потребления определяется исходя из цен (тарифов), указанных в разделе IV указанного документа (пункт 196 Правил № 442).

Таким образом, положения, касающиеся бездоговорного потребления в Постановлении № 442, аналогичны изложенным в Постановлении № 530.

В соответствии с пунктом 84 Основных положений № 442 стоимость объема безучетного потребления в отношении потребления населением и приравненными к нему категориями потребителей определяется исходя из регулируемых цен (тарифов), установленных органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации в области государственного регулирования тарифов для населения и приравненных к нему категорий потребителей и применяемых для расчетного периода, в котором составлен акт о неучтенном потреблении электрической энергии.

Так, например, Приказом Региональной энергетической комиссии-Департамента цен и тарифов Краснодарского края от 19.12.2011 №37/2011-э «Об установлении тарифов на электрическую энергию для населения и потребителей, приравненных к категории население, по Краснодарскому краю и Республике Адыгея» установлены Тарифы на электрическую энергию для населения и приравненных к нему потребителей на территории Краснодарского края и Республики Адыгея.

Для населения, проживающего в городских населенных пунктах в домах, оборудованных в установленном порядке стационарными электроплитами и (или) электроотопительными установками установлен одноставочный тариф с 01.01.2012 по 01.07.2012 в размере - 2,14 руб./кВт·ч.

Порядок применения данного расчета возможно установить на конкретном примере.

Налогоплательщиком 19.11.2019 представлен ряд Актов бездоговорного потребления электроэнергии.

Из анализа Акта от 29.05.2012 №000144, составленного в отношении потребителей жилого дома, расположенного по адресу: 

<

...>, подписан домкомом ФИО13 (т.15 л.д.121-123), следует, что в отношении данной категории потребителей исходя из Справки-расчета по Акту от 29.05.2012 №000144 применен однострочный тариф в размере-2,14 руб./кВт·ч с НДС (объём бездоговорного потребления-56086, стоимость неучтенной электроэнергии с НДС- 120 024,04 руб., следовательно: 120 024,04: 56086 = 2,14), таким образом, условия Приказа соблюдены.

В данном Акте содержится расчет стоимости неучтенной электроэнергии с применением НДС, что в полной мере опровергает доводы Общества о том, что в Актах составленных в период после 2 квартала 2012 года, НДС не предъявлялся потребителям-бездоговорникам.

 С учетом изложенного, у ПАО «Кубаньэнерго» фактически отсутствует единообразный подход к формированию стоимости бездоговорного потребления электроэнергии.

Также следует отметить, что подобное утверждение умышленно «искажает» фактические обстоятельства производимых Обществом расчетов за бездоговорное потребление электроэнергии, так как факт не применения после 2 квартала 2012 года в расчета с «бездоговорниками» НДС, налогоплательщиком документально и нормативно не обоснован.

Кроме того, в своей доказательственной позиции налогоплательщик фактически допускает произвольную, нормативно необоснованную трактовку налогового законодательства, а также положений Постановления № 442, Приказа Региональной энергетической комиссии-Департамента цен и тарифов Краснодарского края от 19.12.2011 №37/2011-э, что недопустимо.

В отношении Таблицы: «Перечень Актов бездоговорного потребления, в отношении которых обнаружены ошибки в расчетах стоимости бездоговорного потребления согласно Приложению к Акту ВНП от 01.06.2015 №03-1-28/1/12» (далее-Таблица) следует отметить, что данная Таблица не содержит каких-либо расхождений, ошибок и противоречий.

Все указанные в ней Акты бездоговорного потребления электроэнергии, информация о рассчитанных по Актам суммам, тарифам, наличии фактов списания, а также подтверждающих данные обстоятельства первичных документах, были истребованы налоговым органом по Требованиям о предоставлении документов от: 7 октября 2014 г. № 12.1-12/36 и от 12 декабря 2014 г. № 12.1-12/50, от 22 декабря 2014 г. № 12.1-12/55, от 18.12. 2014 г. №12.1-12/52 (далее-Требования).

Исходя из существа Требований у ПАО «Кубаньэнерго» были запрошены: Акты выявленного бездоговорного потребления, не учтенные в налоговом учете в 20112012 гг., в целом по Обществу, в разрезе филиалов: за 2011 год на сумму 128 865 529,47 руб. (171 832 614 руб. —42 967 084.53 руб.). за 2012 год на сумму 212 665 69918 руб. (255 527 390 руб. —42 861 690.82 руб.), а также: Письменные пояснения причин, по которым ОАО «Кубаньэнерго» не учло в составе доходов в целях налогообложения по налогу на прибыль вышеуказанные акты выявленного бездоговорного потребления, по каждому акту; Реестр счетов-фактур по актам на выявленное бездоговорное потребление электроэнергии в 2011-2012 гг., учтенное в целях налогового учета, с указанием номера и даты счета-фактуры, наименования лица, в адрес которого выставлен счет-фактура, суммы по счет-фактуре, с указанием НДС, а также счета фактуры на сумму с учетом НДС от 1 000 000 руб. и выше; Письменные пояснения, учитывается ли НДС при составлении расчетов стоимости к актам о неучтенном потреблении электроэнергии у Потребителя (юридического лица); В случае, если НДС не учтен в расчете стоимости неучтенной (бездоговорной) электроэнергии, перечень актов о неучтенном потреблении электроэнергии и расчетов стоимости к этим актам, с указанием номера и даты акта, наименования лица, в отношении которого составлен такой акт, количества кВт.ч., тарифа и стоимости электроэнергии без НДС; Письменные пояснения, выставляло ли ОАО «Кубаньэнерго» счета на оплату и счета-фактуры по выявленному в 2011-2012 гг. бездоговорному потреблению электроэнергии по актам о неучтенном потреблении электроэнергии, не учтенным в налоговом учете в 2011-2012 гг. В случае, если такие счета выставлялись, представить счета-фактуры на сумму (с учетом НДС) от 100 000 руб. и выше; Причины по каждому акту (со ссылкой на нормативно-правовые документы, судебные акты, с указанием реквизитов дела и другие подтверждающие документы, с представлением подтверждающих документов, не находящиеся в общедоступных источниках информации), являющиеся основанием, по которым ОАО «Кубаньэнерго» не учло в составе доходов в целях налогообложения по налогу на прибыль акты выявленного бездоговорного потребления, с представлением соответствующих актов и расчетов объема и стоимости неучтенной электроэнергии, указанных в Приложении к настоящему требованию; Платежные поручения и иные документы, подтверждающие оплату стоимости безучетного потребления электроэнергии, выявленной согласно актам о неучтенном потреблении у потребителя за 2011-2012 гг., которые не были включены в состав доходов в целях налогового учета в 2011-2012 гг.; Исковые заявления (обращения) в суд, переписка с контрагентами, претензионные письма по вопросу взыскания задолженности (оплаты) за выявленное бездоговорное потребление электроэнергии, согласно актам бездоговорного потребления электроэнергии, не учтенным в целях налогового учета в 2011-2012 гг.

В целях уменьшения бумажного документооборота все вышеуказанные документы было предложено представить в электронном виде в формате Excel, а истребованные документы в сканированном виде и в виде заверенных копий.

Согласно п. 2 ст. 87 НК РФ налоговые проверки проводятся в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах и, в соответствии с абзацем шестнадцатым п. 1 ст. 11, п. 8 ст. 101 НК РФ, предполагают совершение налоговым органом действий, направленных на установление размера недоимки - величины налога, не поступившего в бюджет.

При этом, исходя из положений п. 2 ст. 22 НК РФ, устанавливающих обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

С учетом изложенного, налоговым органом были истребованы все документы необходимые для проведения контрольных мероприятий в целях установления факта (отсутствия) отражения в налоговом учете операций по бездоговорному потреблению электроэнергии с учетом всех особенностей закрепленных положениями Правил № 442.

Из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 93, 93.1 (пункты 1 и 1.1) и 101 НК РФ следует, что налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены в момент проведения выездной налоговой проверки.

Помимо документов и пояснений налогоплательщик, руководствуясь принципами разумности и добросовестности, вправе дополнительно представить налоговому органу документы, которые по его мнению подтверждали бы правомерность его позиции.

Исходя из ответов на Требования ПАО «Кубаньэнерго» представлены следующие документы и пояснения: ответ от 11.02.2015 г. по Требованию 7 октября 2014 г. № 12.1-12/36 и Требованию от 18.12. 2014 № 12.1-12/52 — акты выявленного бездоговорного потребления, не учтенные в налоговом учете в 2011-2012, в разрезе Славянских и Сочинских сетей; по Требованию от 12.12.2014 №212.1-12/50 — реестр актов бездоговорного потребления электроэнергии в 2011-2012 по Словянским и Сочинским электросетям; по Требованию от 22.12.2014 №12.1-12/55 — исковые заявления (обращения) в суд, переписку с контрагентами, претензионные письма по вопросу взыскания задолженности (оплаты) за выявленное бездоговорное потребление электроэнергии, согласно актам бездоговорного потребления не учтенные в целях налогового учета в 2011-2012 по Славянским и Сочинским сетям; по Требованию от 22 декабря 2014 г. № 12.1-12/55, 14.01.2015 следующие документы и информацию: по п. 1 Требования представлены платежные поручения и иные документы, подтверждающие оплату стоимости безучетного потребления электроэнергии, выявленного согласно актам о неучтенном потреблении у потребителя за 2011-2012, которые не были включены в состав доходов в целях налогового учета в 2011-2012 в разрезе филиалов, а по п.2 Требования представлены исковые заявления (обращения) в суд, переписку с контрагентами, - претензионные письма по вопросу задолженности (оплаты) за выявленное бездоговорное потребление электроэнергии, согласно актам бездоговорного потребления электроэнергии, не учтенным в целях налогового учета в 2011-2012 в разрезе филиалов.

Кроме того, дополнительно ПАО «Кубаньэнерго» направлены следующие документы и информация: по п. 1 Требования представлены платежные поручения и иные документы, подтверждающие оплату стоимости безучетного потребления электроэнергии, выявленного согласно актам о неучтенном потреблении у потребителя за 2011-2012, которые не были включены в состав доходов в целях налогового учета в 2011-2012 в разрезе филиалов, а по п. 2 Требования представлены исковые заявления (обращения) в суд, переписку с контрагентами, претензионные письма по вопросу задолженности (оплаты) за выявленное бездоговорное потребление электроэнергии, согласно актам бездоговорного потребления электроэнергии, не учтенным в целях налогового учета в 2011-2012 в разрезе филиалов.

13.12.2014 в ответ на Требование от 12.12.2014 №212.1-12/50 направило следующие документы и информацию: по п. 1 Реестр счетов фактур по актам на выявленное бездоговорное потребление электроэнергии в 2011-2012, учтенное в целях налогового учета, с указанием номера и даты счета-фактуры, наименования лица, в адрес которого выставлен счет-фактура, суммы по счету-фактуре, с указанием НДС; по п. 2 сообщило, что ОАО «Кубаньэнерго» оказывает услуги по передаче электрической энергии и не является энергоснабжающей организацией. Взыскание стоимости бездоговорного потребления электрической энергии не связано с ее реализацией и в данном случае является получением потерпевшим от приобретателя суммы возмещения за неосновательного приобретенное имущество (неосновательное обогащение). Следовательно, по перечисленным хозяйственным операциям отсутствует объект обложения НДС, определенный подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса. В 2011 году и 1 квартале 2012 года НДС ошибочно учтен в расчете стоимости потребленной без договора электрической энергии. Начиная со второго квартала 2012 года Обществом при расчете стоимости потребленной без договора электрической энергии НДС не учитывался, счета-фактуры виновным лицам не выставлялись. Информация о виновных лицах, допустивших бездоговорное потребление электроэнергии, с указанием номера и даты акта, наличии выставленного счета-фактуры и суммы НДС либо его отсутствии представляем, в табличной форме в формате Ехсе1; по п. 3 представлены счета-фактуры на сумму (с учетом НДС) от 100 000,00 и выше; по п. 4 направлены в Табличной форме (формат Ехсеl) необходимая поясняющая информация, а также, копии документов по бездоговорному потреблению электроэнергии за период 2011-2012.

24.10.2014 ПАО «Кубаньэнерго» в ответ на Требование от 07.10.2014 №12.112/36 сообщило, что в 2011-2012 годах для целей налогообложения прибыли были включены во внереализационные доходы Общества суммы неосновательного обогащения, полученные от виновников за бездоговорное потребление электрической энергии.

Признание внереализационных доходов в виде сумм неосновательного обогащения, полученного от виновников за бездоговорное потребление электрической энергии Общество производило на дату признания должника, либо на дату вынесения судебного решения об их взыскании.

Таким образом, исходя из пояснений Общества, общая сумма неосновательного обогащения, полученная от виновников за бездоговорное потребление электрической энергии, включенная в внереализационные доходы Общества в 2011 и 2012 годах, составила 42 967 084,53 руб. и 42 861 690,82 руб. соответственно.

Акты выявленного бездоговорного потребления за 2011-2012, в целом по Обществу, в разрезе филиалов, необходимые для проведения выездном налоговой проверки, Общество направлены в электронном виде на двух дисках, общий размер информации 7,75 гб.

В ходе анализа представленных Обществом Реестров актов бездоговорного потребления электроэнергии в разрезе филиалов (выписки из Реестров), установлен общий размер сумм неучтенного потребления электроэнергии, рассчитанный ПАО «Кубаньэнерго» самостоятельно, где итоговой величиной размера сумм неучтенного потребления электроэнергии, налогоплательщиком отражены суммы в разделе Реестра: «Рассчитанный ущерб» с указанием: кВт.ч, тарифа (руб./кВт.ч) и руб.   

При этом, налоговым органом был произведен расчет неучтенных сумм, с учетом всех полученных в ходе мероприятий налогового контроля документов по взысканию, списанию и/или иным обстоятельствам отражения (не отражения) данных сумм в налоговом учете ПАО «Кубаньэнерго».

С учетом вышеизложенного и принимая во внимание положения п. 2 ст. 22 НК РФ, устанавливающие обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

При таких обстоятельствах, каких-либо сомнений в достоверности самостоятельного расчета налогоплательщиком и отражения сумм бездоговорного потребления электроэнергии в представленных Реестрах, у налогового органа не возникло, что полностью согласуется с принципом добросовестности налогоплательщиков.

Следовательно, какие-либо ошибки в расчетах стоимости бездоговорного потребления согласно Приложения №1 к Акту выездной налоговой проверки от 01.06.2015 №03-1-28/1/12 отсутствуют.

Данное обстоятельство подтверждается также налогоплательщиком.

Таким образом, ни на стадии ознакомления с материалами выездной налоговой проверки, ни на стадии возражений на Акт выездной налоговой проверки, ни на стадии апелляционного обжалования Решения налогового органа, довод о наличии каких-либо суммовых расхождений, а уж тем более наличия ошибок и/или искажений в суммах бездоговорного потребления электроэнергии, вошедших в состав доначислений по налогу на прибыль организации и НДС не заявлялся.

Так, в Решении ФНС России от 27.10.2015 №СА-4-9/18741@, ПАО «Кубаньэнерго» в качестве доводов о незаконности принятого налоговым органом решения, заявлялись аналогичные рассматриваемым в настоящем деле доводы, а именно: «стоимость бездоговорного потребления является неосновательным обогащением потребителя, сумма которого подлежит взысканию в судебном порядке на основании Актов бездоговорного потребления электроэнергии. 

В связи с этим, стоимость данного потребления не может быть учтена в соответствии с положениями пункта 8 статьи 250 и подпункта 1 пункта 4 статьи 271 НК РФ как безвозмездно полученное имущество (работы, услуги), признаваемое внереализационным доходом на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг).

ПАО «Кубаньэнерго» считает, что, поскольку суммы неосновательного обогащения, подлежащие взысканию с потребителей, являются возмещением убытков (ущерба), то в качестве внереализационного дохода должны учитываться в соответствии с подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса на дату признания должником либо дату вступления в законную силу решения суда (по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба))».

Не заявлялся указанный довод и при первичном рассмотрении настоящего спора (начиная с 2015 года до настоящего времени), каких-либо суммовых разниц ни налогоплательщиком, ни судами в настоящем деле установлено не было. 

Из вышеизложенного следует, что все документы по существу выявленного нарушения, а также пояснения к ним, были затребованы налоговым органом по Требованию.

Согласно п. п. 12 и 14 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомится с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации, которые согласно п. 3 ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации должны быть представлены налогоплательщиком в течение 10 дней с даты получения требования.

С учетом того, что налогоплательщик имеет право представлять дополнительные документы относительно существа выявленного нарушения самостоятельно в ходе мероприятий налогового контроля, а так же в случае не согласия с их ризалитами, представить дополнительные доказательства правомерности своей позиции, как на стадии возражений на Акт выездной налоговой проверки, так и в ходе апелляционного обжалования, налоговый орган считает, что данный довод Общества является необоснованным и фактически направлен на «легализацию» иных, не исследованных ранее в ходе мероприятий налогового контроля документов, в том числе не касающихся проверяемого периода, что не допустимо, ввиду того, что после окончания выездной налоговой проверки, провести фактическую проверку представленных документов невозможно, как и опровергнуть их правомерность и подлинность. 

Кроме того, ответственность за полноту представленных по требованиям налоговых органов данных, а равно, как и риск негативных правовых и налоговых последствии от их непредставления, полностью возлагается на налогоплательщика, поскольку только от его самостоятельного волеизъявления зависят итоговые результаты выявленного нарушения. 

Так например, в Таблице в разделе: «Юго-Западные сети» в отношении актов за номерами: от 13.03.2012 №020249, 020109, 020247, 020032, 020031, 020106, 020107, 020110, ПАО «Кубаньэнерго» в графе «Примечание» указано, что они заменены на новые акты с приложением в качестве обоснования такой замены, некоего документа поименованного, как «Протокол №155» заседания комиссии ФЭС/РЭС по определению количества неучтенной электроэнергии по Актам о неучтенном использовании электрической энергии» (бездоговорное потребление), где в графе: «Решение комиссии» без указания каких-либо причин указано на списание вышепоименованных актов и замене их на новые.

Данный Протокол ранее, ни в ходе мероприятий налогового контроля по Требованиям, ни в ходе апелляционного обжалования, ни в судебные заседания налогоплательщиком не представлялся.

Идентифицировать дату составления данного документа, а равно и его подлинность, также не представляется возможным.

Ссылка Заявителя на то, что дата в протоколе поставлена «от руки», что. по мнению налогоплательщика. позволяет идентифицировать дату его составления, а следовательно, правомерность его предоставления в качестве доказательства, не опровергает позиции налогового органа о недопустимости представления документов, подпадающих под проверяемый период и истребованных в ходе мероприятий налогового контроля, только в судебное заседание, без указания обоснования их не представления до момента судебного обжалования.

Кроме того, налоговым органом вновь ставиться под сомнение подлинность данного документа, ввиду того, что спорная дата является рукописной, а ее местоположение позволяет предположить, что она могла быть проставлена уже в момент судебного обжалования, как дополнительное подтверждение позиции налогоплательщика.

В ходе анализа данных доводов и документов, установлено, что ранее по Требованию от 12.12.2014 №212.1-12/50, налогоплательщиком одновременно были представлены Акты бездоговорного потребления электроэнергии от 13.03.2012 за номерами: №020249, 020109, 020247, 020032, 020031, 020106, 020107, 020110, 2110012 и от 10.04.2019 за номерами: 2110018, 2110012, 2110016, 2110020, 2110010, 2110014, 2110015, 2110033, 2110019, 2110017 (далее-Акты), составленные в отношении лиц осуществивших такое потребление: 1. Администрации Новороссийского района по округам: Глебовский сельский округ; сельский округ Абрау-Дюрсо; Акты содержат подписи глав поселений- ФИО14 и ФИО15. 2. Муниципального учреждения «Управление ЖКХ и благоустройства города». Акты содержат подписи главного специалиста ЖКХ – ФИО16.

Таким образом, Акты составлены в отношении разных юридических лиц, содержат подписи различных представителей потребителя, составлены в различный период времени, имеют разные адреса точек присоединения к сетям, различный объем потребленной электроэнергии, а также различные номера ТП (трансформаторных подстанций) к которым осуществлено подключение.

Суд учитывает, что в данных Актах, в разрез доводу налогоплательщика о не включении в состав сумм расчета за бездоговорное потребление электроэнергии со 2 квартала 2012 года сумм НДС, во всех выявленных случаях сумма бездоговорного потребления электроэнергии рассчитана с учетом НДС.  

Так, например, исходя из содержания Акта от 13.03.2012 №020249 следует, что потребителем-бездоговорником Администрацией Новороссийского района по адресу: 

<

...> №991, осуществлено бездоговорное потребление электроэнергии, для уличного освещения, путем подключения уличных фонарей к ТП №966, №991.

По показаниям приборов учета на 13.03.2012 объем потребленной электроэнергии равен - 57340 кВтч, Расход -57340 кВтч, всего объем неучтенной электроэнергии - 57340 кВтч, действующий тариф- 4,31, всего стоимость неучтенной электроэнергии с учетом 18% НДС - 291 619,77 руб.

Тогда, как в Акте от 13.03.2012 №2110018, на который согласно пояснениям ПАО «Кубаньэнерго» заменен Акт от 13.03.2012 №020249 указаны совершенно иные показатели, а именно: Как указывалось выше, лицом осуществившим бездоговорное потребление по данному Акту является- Муниципальное учреждение «Управление ЖКХ и благоустройства города», а не Администрация Новороссийского района; Адрес места совершения: 

<

...> в отличии от Акта от 13.03.2012 №020249, где подключение осуществлено одновременно и к ТП №966, и к ТП №991; По показаниям приборов учета в Акте от 10.04.2012 №2110018 на 10.04.2012 объем потребленной электроэнергии равен-57794 кВтч, Расход -57794 кВтч, всего объем неучтенной электроэнергии - 57794 кВтч, действующий тариф- 3,53, всего стоимость неучтенной электроэнергии с учетом 18% НДС - 204 012,82 руб. 

С учетом изложенного, а также учитывая факт предоставления одновременно данных Актов самим налогоплательщиком по Требованию налогового органа от 12.12.2014 №212.1-12/50, без каких-либо оговорок и пояснений, а также какого-либо документального обоснования фактах их замены и/или списания суд критически относится к оценке спорного Протокола №155.

Кроме того, справка о часах работы торгового центра, равно, как и судебные акты 2015 года, а так же Договор энергоснабжения от неустановленной даты, протоколы не являются относимыми и допустимыми доказательствами по делу и не опровергают выводов, сделанных налоговым органом по итогам мероприятий налогового контроля.  

Помимо этого, в материалах судебного дела отсутствует документальное подтверждение отражения налогоплательщиком в доходах от реализации, либо внереализационных доходах, сумм по актам бездоговорного потребления электроэнергии в отношении лиц, по которым установлен факт заключения договора тех. присоединения, что прямо противоречит позиции самого Заявителя об отражении сумм от реализации электроэнергии потребителям в составе доходов. 

Указанное обстоятельство, свидетельствует об отсутствии у ПАО «Кубаньэнерго» единообразия в доказательственной позиции, как в отношении сумм по актам бездоговорного потребления электроэнергии, так и в отношении сумм доходов, первоначально являющихся доходами от бездоговорного потребления и переквалифицированными самим налогоплательщиком в доходы от реализации по договорам тех. присоединения.

При этом, данные суммы безосновательно списываются Обществом на основании Протоколов списания за пределами проверяемого периода (в 2015 году). Какое-либо документальное подтверждение их отражения в бухгалтерском и налоговом учете отсутствует.

С учетом изложенного, представленные ПАО «Кубаньэнерго» документы не опровергают позицию налогового органа, как и не подтверждают доводов Общества, при этом их представление только в судебное заседание при новом рассмотрении дела расценивается судом как злоупотребление Заявителем своими процессуальными правами в части представления дополнительных документов, без указания обоснованности причин их не представления в ходе мероприятий налогового контроля, рассмотрения на стадии апелляционного обжалования и при первоначальном рассмотрении дела Арбитражным судом г. Москвы.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Пленума от 30.07.2013 №57 указал, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии проведения мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения спора (абзац 3 пункт 78 данного Постановления). 

В случае заявления ходатайства о приобщении дополнительных документов налогоплательщик обязан представить пояснения, что воспрепятствовало представлению документов налоговому органу до обращения за судебным разрешением спора. При отсутствии объективных или уважительных причин дополнительные документы не подлежат приобщению к материалам дела.

Каких-либо обоснованных доказательств или пояснений, что воспрепятствовало представлению документов налоговому органу до обращения в суд, ПАО «Кубаньэнерго» не представлено.

Таким образом, суд критически относится к документам, представленным заявителем, ввиду того, что они не были представлены ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе досудебного разрешения спора, а, следовательно, не являются относимыми и допустимыми доказательствами по делу, кроме того у ПАО «Кубаньэнерго» объективных причин, объясняющих невозможность своевременного представления надлежащим образом оформленных документов в инспекцию и ФНС России в обоснование своей позиции не представлено.

Исходя из принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд не может подменять собой налоговый орган и не проводит повторную выездную налоговую проверку восполняя недостатки и устраняя нарушения, допущенные налогоплательщиком при проведении выездной налоговой проверки.

Представление налогоплательщиком для исследования судом и налоговым органом документов, не являющихся предметом исследования при проведении выездной налоговой проверки, в рамках судебного разбирательства, фактически означает продолжение мероприятий налогового контроля, что недопустимо в рамках судебного разбирательства.

Представление налогоплательщиком в материалы дела документов, не относящихся к проверяемому периоду и не представленных ранее, ни в ходе мероприятий налогового контроля, ни в ходе апелляционного обжалования, ни на стадии судебного разбирательства при первоначальном рассмотрении дела, как и заявление ходатайств о приобщении расчетов, таблиц, содержащих в себе противоречивые доводы Заявителя относительно его правовой позиции по бездоговорному потреблению электроэнергии, ошибки и неточности, искажающие суть выявленного нарушения, а также отсутствие единообразия при выборе Заявителем доказательственной позиции, расценивается судом, как злоупотребление ПАО «Кубаньэнерго» своими процессуальными правами.

В силу положений части 2 и 3 статьи 41 АПК РФ лица, участвующие в деле, должны добросовестно пользоваться всеми принадлежащими им процессуальными правами, в том числе своевременно предъявлять встречные иски, заявлять возражения.

Согласно положениям, предусмотренным части 2 статьи 9, части 3 и 4 статьи 65 АПК РФ, лица, участвующие в деле, вправе знать об аргументах друг друга и обязаны раскрыть доказательства, на которые они ссылаются как на основание своих требований и возражений, перед другими лицами, участвующими в деле, заблаговременно, до начала судебного разбирательства, учитывая при этом, что они несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими соответствующих процессуальных действий (постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 № 57 «О некоторых процессуальных вопросах практики рассмотрения дел, связанных с неисполнением либо ненадлежащим исполнением договорных обязательств»).

С учетом изложенного, данные документы не могут быть включены в состав доказательственной базы, как не отвечающие критериям относимости и допустимости доказательств.

В отношении Таблицы: «Перечень Актов бездоговорного потребления с применением тарифа без НДС»  по сумме раздела: 5 607 2765 руб. суд отмечает следующее.

ПАО «Кубаньэнерго» в каждое судебное заседание представляло ряд таблиц с расчетами и документы в обоснование своей правовой позиции, при этом, каждый расчет, представляемый Обществом, не совпадает с первоначальным, а представляемые документы не подтверждают его правовой позиции.

Так, налоговый орган на конкретных примерах актов бездоговорного потребления доказал наличие в составе тарифа бездоговорного потребления НДС, налоговым органом была составлена соответствующая Таблица расчетов с указанием конкретных актов, сумм НДС учтенных в расчетах бездоговорного потребления электроэнергии.

При этом, сумма раздела по мнению ПАО «Кубаньэнерго», составляла: 6 174 866 руб., но 19.11.2019 Обществом снова представлены иные Таблицы с расчетами в разрезе актов и филиалов Общества, где, например, сумма актов с НДС уже составляет - 56 072 765 руб.

Такая «неоднозначная» позиция Общества, заключающаяся в намеренном непредставлении первичных учетных документов, не представленных ранее, постоянная корректировка сумм доначислений в разрезе Актов бездоговорного потребления, служащих основанием для установления факта налогового правонарушения, по мнению налогового органа, расценивается судом в качестве злоупотребления налогоплательщиком своими процессуальными правами.

В рассматриваемом случае Общество, представив суду расчет сумм НДС, отличающийся от расчета Инспекции, как величиной сумм, так и основаниями их перерасчета, фактически перекладывает бремя доказывания правильности такого расчета на налоговый орган и суд.

Однако, суд., как и налоговый орган, лишены возможности самостоятельно проверить такой расчет на стадии рассмотрения дела на втором круге, поскольку Общество представило в материалы дела документы, которые не были предметом исследования ни в ходе мероприятий налогового контроля, ни в ходе первоначального рассмотрения дела в суде.

Суд кассационной инстанции указывает, что вывод о наличии объекта налогообложения по НДС в части взыскания стоимости бездоговорного потреблении противоречит законодательству об электроэнергетике, налоговому законодательству и сложившейся судебной практике, поскольку при бездоговорном потреблении не происходит передачи права собственности на электроэнергию.

При бездоговорном потреблении выбытие электроэнергии из владения сетевой компании происходит помимо воли сетевой организации, поэтому взыскание собственности бездоговорного потребления не связано с реализацией электроэнергии.

Сетевые организации не являются участниками правоотношений по купле-продаже (реализации) электроэнергии в качестве продавцов (поставщиков), а вступают в эти правоотношения только в качестве потребителей.

Электроэнергия, приобретаемая Обществом для компенсации фактических потерь, не предназначена для последующей реализации, следовательно, не является товаром в смысле пункта 3 статьи 38 НК РФ.

Вместе с тем, в силу пункта 3 статьи 32 Федерального закона от 26.03.2003 №35-Ф3 «Об электроэнергетике» величина потерь электрической энергии, не учтённая в ценах на электрическую энергию, оплачивается сетевыми организациями, в сетях которых они возникли, в установленном правилами оптового и (или) розничных рынков порядке.

При этом сетевые организации обязаны заключить в соответствии с указанными правилами договоры купли-продажи электрической энергии в целях компенсации потерь в пределах не учтённой в ценах на электрическую энергию величины.

Таким образом, положениями отраслевого законодательства предусматривается обязательное приобретение ПАО «Кубаньэнерго» объемов электроэнергии, в том числе взамен объемов, полученных лицами, осуществляющими бездоговорное потребление электрической энергии, в связи с чем довод Общества о том, что им осуществляется только деятельность по транспортировке электроэнергии, является необоснованным.

С учётом особенностей рынка электроэнергетики, электроэнергия, которая потреблена в отсутствие заключенного договора, подлежит взысканию с потребителей сетевой организацией, таким образом Общество, как сетевая организация в рассматриваемом случае, выступает не только как покупатель электрической энергии в целях компенсации потерь.

К аналогичному выводу приходит Федеральная антимонопольная служба (ФАС России) в письме от 18.01.2018 №ВК/2393/18 в ответ на обращение Федеральной налоговой службы от 22.11.2017 № СА-4-7/23667@ по вопросу бездоговорного потребления электрической энергии.

В указанном письме ФАС России разъясняет, что в соответствии с пунктом 26 Основных положений № 442 принятие мер по сокращению уровня или прекращению потребления электрической энергии в отсутствие договора и по обеспечению оплаты объемов электрической энергии, потребляемой без заключенного договора лицом, потребляющим электрическую энергию, путем введения ограничения режима потребления электрической энергии является прямой обязанностью сетевой организации.

Кроме того, положения законодательства о государственном регулировании цен (тарифов) в сфере электроэнергетики направлены на стимулирование сокращения потерь электрической энергии при ее передаче по электрическим сетям территориальной сетевой организации, возникающих в том числе в связи с фактами бездоговорного потребления.

В соответствии с пунктом 81 Основ ценообразования дополнительные доходы, возникшие у территориальной сетевой организации вследствие взыскания стоимости выявленного в порядке, предусмотренном Основными положениями функционирования розничных рынков электрической энергии, объема бездоговорного потребления электрической энергии с лиц, осуществляющих бездоговорное потребление электрической энергии, подлежат исключению из необходимой валовой выручки, рассчитываемой на следующий расчетный период регулирования.

Следовательно, выявление бездоговорного потребления электроэнергии напрямую относится к деятельности именно сетевой организации.

Суд отмечает, что в соответствии с Положением о Федеральной антимонопольной службе, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. № 331 (в редакции постановлений Правительства Российской Федерации от 25.12.2014 № 1489; от 04.09.2015 № 941; от 24.10.2015 № 1139), Федеральная антимонопольная служба (ФАС России), в частности, является уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по принятию нормативных правовых актов и контролю за соблюдением антимонопольного законодательства, законодательства в сфере деятельности субъектов естественных монополий, в сфере государственного регулирования цен (тарифов) на товары (услуги).

Таким образом, тарифное регулирование в сфере электроэнергетики осуществляет специально созданное Управление регулирования электроэнергетики ФАС России. 

Управление осуществляет контроль за обоснованностью установления, изменения и применения тарифов. Проводит мониторинг, сбор и анализ информации об утвержденных тарифах в этой сфере. Принимает меры по устранению нарушений и приведения тарифных решений в соответствии законодательством.

Из разъяснений, данных в п. 2, 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2011 № 72 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с расчетами за коммунальные ресурсы» следует, что поскольку цена, уплачиваемая по договорам продажи коммунальных ресурсов (о приобретении коммунальных ресурсов и водоотведении), заключаемым исполнителями коммунальных услуг с ресурсоснабжающими организациями с целью обеспечения потребителей коммунальными услугами, является регулируемой (п. 1 ст. 424 Гражданского кодекса Российской Федерации), судам при рассмотрении споров, связанных с расчетами по таким договорам, необходимо исследовать вопрос о том, учитывалась ли сумма НДС регулирующим органом при определении размера утверждаемой им регулируемой цены (тарифа). Для установления этого обстоятельства судом могут быть запрошены необходимые сведения у регулирующего органа, а в случае необходимости - назначена экспертиза (ст. 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). 

Если при рассмотрении дела судом будет установлено, что при утверждении тарифа его размер определялся регулирующим органом без включения в него суммы НДС, то предъявление ресурсоснабжающей организацией к оплате покупателю (исполнителю коммунальных услуг) дополнительно к регулируемой цене (тарифу) соответствующей суммы НДС является правомерным. В таком случае требование о взыскании задолженности, рассчитанной исходя из тарифа, увеличенного на сумму НДС, подлежит удовлетворению.

Из разъяснений ФАС России следует, что в соответствии с положениями пункта 84 Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 04.05.2012 № 442 (далее — Основные положения № 442), расчет стоимости объема бездоговорного потребления электроэнергии сетевой организацией производится: в отношении потребления населением и приравненными к нему категориями потребителей исходя из регулируемых цен (тарифов), установленных органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации в области государственного регулирования тарифов для населения и приравненных к нему категорий потребителей и применяемых для расчетного периода, в котором составлен акт о неучтенном потреблении электрической энергии; в отношении потребления иными потребителями исходя из цены, по которой указанная сетевая организация приобретает электрическую энергию (мощность) в целях компенсации потерь в объеме, не превышающем объема потерь, учтенного в сводном прогнозном балансе, в тот же расчетный период, в котором составлен акт о неучтенном потреблении электрической энергии, и тарифа на услуги по передаче электрической энергии на соответствующем уровне напряжения.

В соответствии с пунктом 17 Основ ценообразования в области регулируемых цен (тарифов) в электроэнергетике, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2011 № 1178 (далее — Основы ценообразования), в необходимую валовую выручку включаются планируемые на расчетный период регулирования расходы, уменьшающие налоговую базу налога на прибыль организаций (расходы, связанные с производством и реализацией продукции (услуг), и внереализационные расходы), и расходы, не учитываемые при определении налоговой базы налога на прибыль (относимые на прибыль после налогообложения).

Расходы на налоги на добавленную стоимость не являются ни расходами, уменьшающими налоговую базу налога на прибыль организаций, ни расходами, не учитываемыми при определении налоговой базы налога на прибыль.

В этой связи расчет тарифов в сфере электроэнергетики осуществляется без учета налога на добавленную стоимость.

Цены (тарифы) в сфере электроэнергетики устанавливаются органами исполнительной власти без учета налога на добавленную стоимость, за исключением цен (тарифов) в сфере электроэнергетики для населения и приравненным к нему категориям потребителей, которые в соответствии с приказом ФСТ России от 28.03.2013 № 313-э должны быть отражены в тарифном решении с учетом налога на добавленную стоимость.

При этом согласно пункту 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В этой связи сетевая организация, являющаяся плательщиком НДС, обязана увеличить цену товара (тариф) на соответствующую сумму НДС и предъявить ее для оплаты покупателю.

Тот факт, что стоимость потребленной электроэнергии в отсутствие заключенного договора энергоснабжения взыскивается в порядке неосновательного обогащения, не освобождает сетевую организацию от обязанности дополнительно к стоимости бездоговорного потребления предъявить к оплате соответствующую сумму НДС.

Так, например, в т. 10 л.д с 60-86 в Справках-расчетах неучтенной энергии, указан Тариф оплаты неучтенной электроэнергии с учетом НДС, в т. 14 л.д.72-74 в Справке-расчете объема и стоимости неучтенной электроэнергии к Акту от 03.12.2011 №103394 общая стоимость неучтенной электроэнергии рассчитана с учетом НДС, аналогичный расчет содержится в т.14 л.д.74, в т.14 л.д.71. 

Данный метод расчета также использован и налоговым органом, так в т. 12 л.д 1-8 представлены Приложения №1 к Акту выездной налоговой проверки от 24.02.2015 №03-1-28/07, из которых отчетливо следует порядок расчета доначисленных сумм, при расчете тарифа бездоговорного потребления налоговым органом НДС учитывался в составе тарифа за потребленную электроэнергию.  

Кроме того, в отношении, например, потребителей Краснодарского края, стоимость потребленной электроэнергии рассчитывалась исходя из Тарифа утвержденного Приказами региональной энергетической комиссии-Департамента цен и тарифов Краснодарского края.

Приказом РЭК от 24.11.2010 №25/2010-э установлен Тариф на электрическую энергию на 2011 год для населения с учетом НДС, что прямо согласуется с приказом ФСТ России от 28.03.2013 № 313-э.

Данная позиция нашла свое отражение и в Таблицах-расчетах доначислений, являющихся приложениями к оспариваемому решению налогового органа.

С учетом вышеизложенного, невозможно исключить НДС из расчета стоимости бездоговорного потребления электроэнергии, так как это противоречит установленному порядку тарифного регулирования в сфере электроэнергетики.

В отношении раздела 2 Таблицы: «Акты о бездоговорном потреблении электроэнергии, отраженные Обществом в учете для целей налога на прибыль и НДС» по сумме по разделу: 1 784 625 руб. следует отметить следующее.

Так, рассчитанная налогоплательщиком сумма снова изменена относительно ранее рассмотренной. Ранее в судебных заседаниях от 19.03.2019  и 19.04.2019 сумма по разделу составляла: 980 459 руб., а в ходатайстве от 19.11.2019 Обществом отражена уже большая сумма в размере: 1 784 625 руб. Разница в расчетах составляет – 804 166 руб.

Налоговому органу и суду снова фактически предлагается провести повторную документальную проверку в рамках судебного разбирательства, что является недопустимым и полностью нарушает принципы равенства и состязательности сторон в арбитражном процессе.

Налогоплательщиком в судебное заседание 23.07.2019 представлялась Таблица по актам бездоговорного потребления электроэнергии, отраженным, по мнению Общества, в налоговом учете в более поздние периоды. 

Исходя из анализа данной Таблицы в сравнении с Карточкой счета 91.1 за период январь 2013-декабрь 2015 годов (в более ранний период факт отражения в доходах не подтвержден) установлено, что по части потребителей суммы по бездоговорному потреблению не отражены, некоторые суммы отражены в меньшем размере и не подлежат идентификации, в тех же случаях, где факт отражения в более позднем периоде подтвержден, все суммы по бездоговорному потреблению отражены с учетом НДС.

Некоторые из приведенных в Таблице актов бездоговорного потребления в состав доначислений налоговым органом включены не были.

Кроме того, согласно сравнительному анализу представленных ПАО «Кубаньэнерго» в рамках выездной налоговой проверки за период 2013-2015 годы Карточек счета 91.1 «Реализация товаров и услуг» со сводом актов бездоговорного потребления по которым произведены доначисления по оспариваемому в настоящем деле решению налогового органа и установлено, что в период 2013-2015 годы Обществом данные акты бездоговорного потребления в составе доходов от реализации (внереализационных) доходов не учитывались.

Таким образом, суд соглашается с позицией Инспекции о том, что довод Заявителя об учете актов бездоговорного потребления по факту признания или оплаты документально не подтвержден.

Согласно пункту 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

С учётом положений пункта 1 статьи 271 НК РФ стоимость бездоговорного потребления электроэнергии, подтверждённая соответствующими актами бездоговорного потребления электрической энергии, должна быть отражена в периоде составления указанных актов.

Таким образом, стоимость бездоговорного потребления электроэнергии, определённая Заявителем в соответствии с Основными положениями функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных постановлением Правительства РФ от 31.08.2006 № 530 и Основными положениями функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных постановлением Правительства РФ от 04.05.2012 № 442, подлежит включению в доходы, учитываемые для целей исчисления налога на прибыль организаций, на дату подписания сторонами актов бездоговорного потребления электроэнергии, стоимость потреблённой электроэнергии подлежит включению в налогооблагаемую базу по НДС в периодах 2011-2012 годов.

Кроме того, в обоснование своей позиции об отражении сумм бездоговорного потребления электроэнергии в более поздних периодах, Общество представило лишь копии карточек счета-76.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» учитывают расчеты с контрагентами, которые не упомянуты в пояснениях к другим счетам учета расчетов с дебиторами и кредиторами в Инструкции по применению Плана счетов.

На счете 76 отражают, в частности, расчеты по имущественному и личному страхованию, по претензиям, по выплате дивидендов и пр.

Суд отмечает, что отражение расчетов в бухгалтерском учете организации, не может в полной мере подтверждать «зеркальность» отражения указанных операций в налоговом учете.

С учетом изложенного, представленные в материалы дела  карточки по счету-76 (в ходе выездной налоговой проверки данные документы не представлялись), документально не подтверждают отражение операций по бездоговорному потреблению электроэнергии в налоговом учете. Документального подтверждения обратного, налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Об Актах бездоговорного потребления электроэнергии, отраженных Обществом в учете для целей налога на прибыль и НДС (тариф с НДС), по которым Общество получило оплату или вступившее в силу решение суда, выставило счет-фактуру и отразило в книге продаж с направлением соответствующей УНД за период 2011-2012 гг. счета-фактуры, книги продаж, доплисты к ним и частично УНД необходимо отметить, что анный довод Общества документально не подтвержден. В материалах дела отсутствуют какие-либо документы, подтверждающие отражение операций по бездоговорному потреблению в разрезе каждого акта бездоговорного потребления электроэнергии, по которым налоговым органом произведены доначисления.

Относительно представленной налогоплательщиком УНД по налогу на прибыль организации за период 2011-2012 годы следует отметить, что исходя из ответа ПАО «Кубаньэнерго» от 06.06.2019 №КЭ/003/427, предоставленного МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №6, представление Обществом уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организации (корректировка №6) за 2011 год обусловлено перерасчетом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организации в сторону увеличения, вследствие перерасчета сумм прибылей и убытков прошлых лет, выявленных в 2016-2018 году, относящихся к периоду 2011 год, в том числе по доходам от бездоговорного потребления в сумме 1 324 983 руб.

При этом, какого-либо документального подтверждения, в отношении каких именно актов бездоговорного потребления, и за какой временной период произведены данные уточнения, налогоплательщиком не указано, документы не представляются.

При этом, уточнение за период 2011 год может быть связано и с отражением операций по бездоговорному потреблению за более ранние периоды, не входящие в период проверки.

С учетом изложенного, ссылка Общества на представление УНД по налогу на прибыль за период 2011, также не подтверждает позицию налогоплательщика.

Довод общества об Актах бездоговорного потребления электроэнергии списанных Обществом по причине смерти потребителя, наличие решений суда по которым отказано во взыскании задолженности, наличие договорных отношений, также документально не подтвержден. Доказательств того, что списание сумм бездоговорного потребления произошло вследствие смерти потребителя не представлено.

Акт о бездоговорном потреблении электрической энергии и выставленный на основании такого акта расчёт стоимости бездоговорного потребления электроэнергии, являются основанием для оплаты стоимости бездоговорного потребления электроэнергии в добровольном порядке.

В случае неоплаты предъявленной задолженности в добровольном порядке сетевые организации обращаются в соответствующий суд с иском о взыскании.

При этом основанием для взыскания стоимости бездоговорного потребления является акт о неучтенном (бездоговорном) потреблении электрической энергии, в котором должны содержаться данные о потребителе или лице, осуществляющем бездоговорное потребление электрической энергии, способе и месте осуществления выявленного нарушения, описание приборов учета на момент составления акта, дата предыдущей проверки, объяснения потребителя или лица, осуществляющего бездоговорное потребление электрической энергии, по выявленному факту и его претензии к составленному акту (в случае их наличия).

Данная позиция распространяется и на Акт бездоговорного потребления от 27.09.2012 №2070468, по которому в удовлетворении ПАО «Кубаньэнерго» заявленных требований о взыскании сумм бездоговорного потребления было отказано в судебном порядке (Постановление пятнадцатого апелляционного суда от 01.04.2015 по делу №А32-5032/2013).

Кроме того, в том случае, если по каким-либо причинам Общество не сможет взыскать суммы задолженности от реализации электроэнергии в рамках бездоговорного потребления, либо получит отказ в удовлетворении заявленных требований, указанные суммы, включенные в состав доходов, могут быть исключены из доходной части и согласно положениям подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ отнесены к внереализационным расходам, как  суммы безнадежных долгов.

Относительно раздела 5, представленной 19.11.2019 в материалы дела Таблицы суд отмечает следующее.

Сумма по разделу снова изменена относительно первоначально заявленной Обществом: 4 142 561 руб., в меньшую сторону и составила по Таблице представленной 19.11.2019- 3 213 776 руб.

Причины корректировки Обществом не указаны, документального подтверждения также не представлено. Помимо этого в указанном разделе, Общество соглашается с позицией налогового органа и подтверждает наличии в составе расчетов по бездоговорному потреблению электроэнергии НДС.

Позиция налогоплательщика при доказывании отсутствия обязанности по отражению в расчётах по бездоговорному потреблению электроэнергии НДС и как следствие наличия факта реализации является непоследовательной.

Так, если исходить из факта согласия и подтверждения Заявителем наличия в актах бездоговорного потребления электроэнергии НДС в проверяемом периоде (раздел 5 Таблицы), отсутствия документального и нормативного подтверждения какого-либо различия в самой процедуре по оформлению таких операций, отсутствия подтвержденных изменений в законодательстве в сфере ценообразования по бездоговорному потреблению электроэнергии, применения единообразия в силу закона при оформлении первичных документов по выявлению фактов бездоговорного потребления электроэнергии, то по данному  конкретному спору фактически отсутствует предмет оспаривания, как таковой.

Следовательно, позиция налогового органа, касательно операций по бездоговорному потреблению электроэнергии, изложенная в решении от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12, является законной, обоснованной, документально подтвержденной и, кроме того, не опровергается самим налогоплательщиком, исходя из его письменной позиции по настоящему спору, а также подтверждается имеющейся судебной практикой (определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2016 по делу № 307-КГ 16-1324, апелляционное определение Верховного Суда Республики Тыва от 07.04.2015).

Заявитель полагает, что ссылка на Определение Верховного Суда РФ от 23.03.2016 №307-КГ16-1324 по делу ООО «Суяровский картон» №А26-447/2015 не обоснована, поскольку выводы, изложенные в судебных актах по указанному делу, основаны на иных фактических обстоятельствах.

Вместе с тем, суд отмечает, что согласно обстоятельствам дела №А26-447/2015, на которое в качестве обоснования позиции по настоящему спору ссылалась Инспекция, оплата электроэнергии по бездоговорному потреблению признается облагаемой НДС операцией согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ и сетевая организация обоснованно выставила счета-фактуры на оплату фактически потребленной электроэнергии с учетом НДС.

Таким образом, судами в рамках дела №А26-447/2015 также рассматривался вопрос о признании бездоговорного потребления электрической энергии реализацией, обоснованности отражения данных операций в составе доходов и исчисления НДС.

Довод Общества о том, что по правовой природе бездоговорное потребление электроэнергии представляет собой неосновательное обогащение за счёт сетевой организации, а его стоимость взыскивается в порядке главы 60 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), что исключает возможность применения пункта 8 статьи 250 НК РФ и подпункта 1 пункта 4 статьи 271 НК РФ к рассматриваемым операциям опровергается судебной практикой  самого Общества по взысканию таких сумм (№А32-2793/2014, №А32-47171/2014, №А32-18454/2015, №А32-32867/2015, №А32-28308/2015, №А32-21985/2015, №А32-35797/2014).

В данных судебных актах, даже в случаях, когда Обществом заявлялось требование о взыскании суммы неосновательного обогащения, суды исходили из положений статьи 544 ГК РФ, согласно которой, оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон. Порядок расчетов за энергию определяется законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

То есть, с потребителей взыскивается стоимость электроэнергии, установленная расчетным путем, за фактически принятое её количество.

Тогда как обязательства вследствие неосновательного обогащения регулируются главой 60 ГК РФ и в соответствии со статьей 1102 ГК РФ приобретатель обязан возвратить потерпевшему неосновательно приобретенное или сбереженное имущество.

Письмо Минфина от 4 апреля 2017 г. № 03-03-06/1/19798, указывает, что в случае если полученные организацией суммы неосновательного обогащения связаны с оплатой реализованных данной организацией товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, то такие суммы включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлено, что реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС.

Согласно пункту 1 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Суд учитывает судебные акты об оспаривании потребителями стоимости бездоговорного потребления в части включения в стоимость НДС, где суды соглашаются с тем, что сумма возмещения исчисляется с учетом НДС (напрмер, Постановление АС ЗСО от 18.08.2015 № Ф07-4488/2015). 

Кроме того, судами при рассмотрения дела №А32-37186/2013 по заявлению открытого акционерного общества «НЭСК-электросети» в лице филиала «Краснодарэлектросеть» к закрытому акционерному обществу фирма «Агрокомплекс» о взыскании 2 458 870 руб. 73 коп., по встречному исковому заявлению закрытого акционерного общества фирма «Агрокомплекс», к открытому акционерному обществу «НЭСК-электросети» в лице филиала «Краснодарэлектросеть» о взыскании 332 358 руб. 31 коп. отклонен довод ответчика о необоснованном применении в расчетах НДС, как противоречащий нормам действующего законодательства и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении пленума от 17.11.2011 № 72.

Определением ВС РФ от 24.08.2015 ЗАО Фирма «Агрокомплекс» отказано в передаче кассационной жалобы на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 31.10.2014, постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.02.2015, постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17.04.2015 по делу № А32-37186/2013 для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации. 

При этом, из Определения ВС РФ следует, что суды пришли к обоснованному выводу о доказанности факта бездоговорного потребления электроэнергии в спорные периоды, правильности расчета его стоимости, произведенного компанией исходя из отраженных в актах о неучтенном потреблении электроэнергии сведений и осуществленной обществом оплаты по ряду актов, в связи с чем признали требования компании обоснованными и подлежащими удовлетворению, а в удовлетворении встречного иска общества отказали.

Данный подход является справедливым, поскольку потребители, не заключившие договор, не должны иметь преимуществ (в частности, по размеру цены) перед добросовестными абонентами. 

С учетом вышеизложенного, оплата стоимости электроэнергии, потребленной в бездоговорном режиме, должна учитываться у сетевой организации, как реализация.

Отменяя судебные акты по делу № А40-13192/2016 и направляя дело на новое рассмотрение, в части эпизода по бездоговорному потреблению электроэнергии, суд кассационной инстанции, со ссылкой на пункт 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», отметил, что при выбытии (списании) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и т.п.), объекта налогообложения по НДС не возникает.

При этом, данный пункт Постановления ВАС РФ содержит ряд условий, которые налогоплательщик обязан выполнить, чтобы избежать доначисления налога: зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу п. 1 ст. 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.

Если же между организацией и налоговым органом все же возник спор о соответствии действительности приводимых налогоплательщиком причин выбытия имущества, решение которого осуществлялось в зале суда, арбитры будут оценивать достоверность и полноту представленных организацией в подтверждение факта и обстоятельств выбытия имущества документов. Например, пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 судам рекомендуется учитывать характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования, принимать во внимание соответствие объемов и частоты выбытия имущества обычному для такой деятельности уровню и иные подобные обстоятельства, а также оценивать возражения налогового органа относительно вероятности выбытия имущества по указанным налогоплательщиком причинам, в частности доводы о чрезмерности потерь.

Если в ходе судебного разбирательства будет установлен факт выбытия имущества, но не подтверждено, что оно имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утраты имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и т.п.), судам дана рекомендация Пленумом ВАС исходить из наличия у организации обязанности исчислить налог по правилам, установленным п. 2 ст. 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.

Таким образом, в приведенном случае речь идет о порядке отражения НДС в случае признания убытка (выбытие имущества), в виде стоимости некомпенсируемых виновниками потерь, тогда как в настоящем деле рассматривается вопрос о порядке учета стоимости электроэнергии, потребленной в бездоговорном режиме.

Главой 25 НК РФ под убытком понимается не только результат (разница между доходами и расходами) деятельности организации в целом, но и финансовый результат сделки. Кроме того, к убыткам отнесены некоторые затраты, которые возникают помимо воли налогоплательщика и напрямую не обусловливают получение прибыли, однако осуществляются в рамках приносящей доход деятельности, поэтому относятся к уменьшающим налоговую базу.

Из вышеизложенного следует, что в пункте 10 Постановления ВАС РФ №33 речь идет об убытках от хищений, виновники которых не установлены.

Суд отмечает, что в рамках настоящего дела налоговый орган не предъявляет претензий к порядку учета в составе расходов стоимости имущества в результате его выбытия по независящим от налогоплательщика обстоятельствам, а считает не правомерным не отражение в составе доходов от реализации стоимости электроэнергии, которую обязан компенсировать потребитель, осуществивший бездоговорное потребление.

Более того, потребление электроэнергии в бездоговорном режиме само по себе не свидетельствует о наличии факта хищения или иных противоправных действий по отношению к имуществу организации.

В качестве наказания за хищение электроэнергии предусмотрена ответственность по статье 165 УК РФ (причинение имущественного ущерба владельцу или иному собственнику имущества обманным путем либо злоупотребления доверием при отсутствии признаков воровства).

В соответствии с положениями статьи 49 Конституции Российской Федерации, каждый обвиняемый в совершении преступления считается невиновным, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда.

Какие-либо доказательства выбытия имущества именно в результате противоправных действий, таких как хищение в материалах дела отсутствуют.

Поскольку для сетевой организации, по мнению налогоплательщика, взыскиваемая в её пользу стоимость бездоговорного потребления является возмещением реального ущерба, то согласно подпункту 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ датой получения дохода признаётся дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда по доходам в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Акты бездоговорного потребления электроэнергии, составленные Обществом в 2011-2012 годах в соответствии с Основными положениями функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденными постановлением Правительства РФ от 31.08.2006 № 530 (далее Положение №530) и Основными положениями функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденными постановлением Правительства РФ от 04.05.2012 № 442 (далее Положение №442), а также расчёты стоимости бездоговорного потребления электроэнергии к ним, в том числе содержат объяснения лиц, осуществляющих бездоговорное потребление электрической энергии, и их подписи.

В связи с подписанием лицами, осуществляющими бездоговорное потребление электроэнергии, актов бездоговорного потребления электроэнергии, ими было признано получение от ПАО «Кубаньэнерго» электроэнергии.

При этом объём и стоимость потребленной электроэнергии данными лицами определён Обществом в расчётах объёма бездоговорного потребления электроэнергии, составленных в соответствии с требованиями Положений №№ 530, 442 с применением тарифа, в том числе учитывающего НДС, что не оспаривается Заявителем и подтверждается представленным в материалы дела документами: актами бездоговорного потребления, справками-расчетами объема и стоимости неучтенной электроэнергии, расчетами бездоговорного потребления, карточками счета 76.99.32 по филиалам Общества по каждому контрагенту-бездоговорнику.

Из положений пунктов 152, 153 Положения № 530 следует, что по факту выявленного безучетного потребления электрической энергии или бездоговорного потребления электрической энергии составляется акт о неучтенном потреблении электрической энергии, на основании которого осуществляются расчеты за потребленную таким образом электрическую энергию.

Расчет объёма бездоговорного потребления электрической энергии осуществляется в течение 3 рабочих дней на основании материалов проверки (акта о неучтенном потреблении электрической энергии), а также на основании документов, представленных потребителем или лицом, осуществляющим бездоговорное потребление электрической энергии.

Из абзаца 1 статьи 192, пунктов 193, 194 Положения № 442 следует, что по факту выявленного бездоговорного потребления электрической энергии сетевой организацией составляется акт о неучтенном потреблении электрической энергии и не позднее 3 рабочих дней с даты его составления передается в адрес, в том числе лица, осуществившего бездоговорное потребление.

При составлении акта о неучтённом потреблении электрической энергии должен присутствовать потребитель, осуществляющий безучётное потребление (обслуживающий его гарантирующий поставщик (энергосбытовая, энергоснабжающая организация)), или лицо, осуществляющее бездоговорное потребление электрической энергии.

Отказ потребителя или лица, осуществляющего бездоговорное потребление электрической энергии, либо его представителя от подписания составленного акта о неучтенном потреблении электрической энергии, а равно отказ от присутствия при его составлении отражается с указанием причин такого отказа в акте о неучтенном потреблении электрической энергии или в отдельном акте, составленном в присутствии 2 незаинтересованных лиц и подписанном этими лицами.

Расчет объёма бездоговорного потребления электрической энергии (мощности) осуществляется сетевой организацией в соответствии с пунктами 195 или 196 Положения № 442 соответственно в течение 2 рабочих дней со дня составления акта о неучтенном потреблении электрической энергии на основании материалов проверки (акта о неучтенном потреблении электрической энергии, акта предыдущей проверки приборов учета), а также на основании документов, представленных потребителем, осуществляющим безучетное потребление (обслуживающим его гарантирующим поставщиком (энергосбытовой, энергоснабжающей организацией)), или лицом, осуществляющим бездоговорное потребление электрической энергии. 

Согласно абзацам 2-4 пункта 196 Положения № 442 сетевая организация оформляет счёт для оплаты стоимости электрической энергии в объёме бездоговорного потребления, который должен содержать расчёт стоимости бездоговорного потребления, и направляет его лицу, осуществившему бездоговорное потребление, вместе c актом о неучтённом потреблении электрической энергии в срок, установленный пунктом 192 документа.

Лицо, осуществившее бездоговорное потребление, обязано оплатить счёт для оплаты стоимости электрической энергии в объёме бездоговорного потребления в течение 10 дней со дня получения счёта.

Таким образом, акт о бездоговорном потреблении электрической энергии и выставленный на основании такого акта расчёт стоимости бездоговорного потребления электроэнергии, являются основанием для оплаты стоимости бездоговорного потребления электроэнергии в добровольном порядке.

В случае неоплаты предъявленной задолженности в добровольном порядке сетевые организации обращаются в соответствующий суд с иском о взыскании.

При этом основанием для взыскания стоимости бездоговорного потребления является акт о неучтенном (бездоговорном) потреблении электрической энергии, в котором должны содержаться данные о потребителе или лице, осуществляющем бездоговорное потребление электрической энергии, способе и месте осуществления выявленного нарушения, описание приборов учета на момент составления акта, дата предыдущей проверки, объяснения потребителя или лица, осуществляющего бездоговорное потребление электрической энергии, по выявленному факту и его претензии к составленному акту (в случае их наличия).

С учетом изложенного, ссылка Общества на акты, в части которых отсутствует подпись лица, осуществившего бездоговорное потребление, но при этом присутствует запись уполномоченных лиц и самого лица об отказе от подписи: №080040 от 13.01.11 (т.20 л.д.10-12), №180002 от 09.06.11 (т.27 л.д. 46-48), №2070468 от 09.06.11 (т.8 л.д. 48-49) и иные акты, не препятствует взысканию сумм за реализованную электроэнергию с виновного лица во внесудебном и судебном порядке. 

Данная позиция налогового органа распространяется и на Акт бездоговорного потребления от 27.09.2012 №2070468, по которому в удовлетворении ПАО «Кубаньэнерго» заявленных требований о взыскании сумм бездоговорного потребления было отказано в судебном порядке (Постановление пятнадцатого апелляционного суда от 01.04.2015 по делу №А32-5032/2013).

Кроме того, в том случае если по каким-либо причинам Общество не сможет взыскать суммы задолженности от реализации электроэнергии в рамках бездоговорного потребления, либо получит отказ в удовлетворении заявленных требований, указанные суммы, включенные в состав доходов, могут быть исключены из доходной части и согласно положениям подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ отнесены к внереализационным расходам, как суммы безнадежных долгов.

В абз. 1 п. 2 ст. 266 НК РФ указано, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются в том числе долги перед налогоплательщиком, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются также долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве».

При этом, как отметил Минфин России в Письме от 22.06.2011 № 03-03-06/1/373, в случае наличия нескольких оснований для признания задолженности безнадежной задолженность признается безнадежной в том налоговом (отчетном) периоде, в котором имело место первое по времени возникновения основание для признания задолженности безнадежной.

Данный довод подтверждается в том числе и документами, представленными Обществом по требованию налогового органа, так в материалах проверки имеются Протоколы Заседания комиссии по рассмотрению актов о неучтенном потреблении электроэнергии (Пример: Протокол от 13.02.2012 №1 т.11 л/д 8-10) исходя из которых, суммы задолженности за потребленную в бездоговорном порядке электроэнергию комиссионно списываются налогоплательщиком, по различным основаниям: незначительная сумма, не соответсвует схема, истек срок исковой давности, нет даты составления акта, отказано по решению суда и т.п., при этом, срок исковой давности по взысканию сумм бездоговорного потребления по некоторым из актов не истек,  что безусловно подтверждает позицию налогового органа о возможности исключения сумм задолженности по бездоговорному потреблению из состава расходов без каких-либо негативных налоговых последствий.

Согласно пункту 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

С учётом положений пункта 1 статьи 271 НК РФ стоимость бездоговорного потребления электроэнергии, подтверждённая соответствующими актами бездоговорного потребления электрической энергии, должна быть отражена в периоде составления указанных актов.

Таким образом, является обоснованным вывод оспариваемого решения о том, что стоимость бездоговорного потребления электроэнергии, определённая Заявителем в соответствии с Основными положениями функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных постановлением Правительства РФ от 31.08.2006 № 530 и Основными положениями функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных постановлением Правительства РФ от 04.05.2012 № 442, подлежит включению в доходы, учитываемые для целей исчисления налога на прибыль организаций, на дату подписания сторонами актов бездоговорного потребления электроэнергии, стоимость потреблённой электроэнергии подлежит включению в налогооблагаемую базу по НДС в периодах 2011-2012 годов.

Суд также отмечает, что ходатайство об изменении исковых требований заявителем были представлены приложения в виде перечня Актов о неучтенном потреблении электроэнергии у потребителя, а также приложение в электронном виде, являвшихся приложением к Возражениям от 03.04.2015  № КЭ/003/258 по Акту выездной налоговой проверки ОАО "Кубаньэнерго" от 24.02.2015 №03-1-28/07 в электронном виде на диске объемом 3,18 ГБ.

Заявитель указывает, что в ходе судебного разбирательства было установлено, что часть внереализационных доходов в сумме 643 244,42 руб. подлежала отражению в декларациях по налогу на прибыль организации за 2011-2012гг., поскольку задолженность в отношении ряда Актов выявленного бездоговорного потребления была признана решениями судов в период 2011-2012гг.

Общество предлагает уменьшить убытки в связи с занижением внереализационных доходов на сумму и просит признать Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №4 от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции ФНС России от 27.10.2015 №СА-4-9/18741" в данной части недействительным, также ссылаясь на то, что указанное обстоятельство было признанно ПАО "Кубаньэнерго" при представлении Возражений к Акту налоговой проверки от 24.02.2015 г. № 03-1-28-07 (т.4 л.д. 1-36).

Из материалов дела усматривается, что при вынесении Решения о привлечении к ответственности Инспекцией  были учтены все пояснения и документы, представленные в Возражениях по Акту выездной налоговой проверки. Кроме того, в данных Возражениях Инспекцией не обнаружено конкретных ссылок на вышеуказанное обстоятельство.

Из анализа представленного к данному ходатайству приложения в виде перечня Актов выявленного бездоговорного потребления, задолженность по которым была признана судами в период 2011-2012гт., установлено следующее.

В причинах возражений к Актам бездоговорного потребления Общество употребляет фразу "Должно было быть отражено по Решению ... суда...", что, по мнению Инспекции, данной информацией Заявитель пытается ввести суд и налоговый орган в заблуждение, поскольку подобного рода фразы заведомо вызывают сомнения в достоверности представленных данных.

При анализе судебных картотек на официальных сайтах судов не обнаружены Решения судов, указанные в представленном перечне. При сверке информации из Перечня к ходатайству с данными, указанными в Решениях судов, представленных с Возражениями на Акт налоговой проверки, обнаружены расхождения в датах вышеупомянутых Решений. Такого рода расхождения не позволяли идентифицировать достоверность представленной информации.

Данный перечень содержит недостоверную информацию по суммам и датам Решений судов, с помощью которой невозможно установить точную сумму, на которую, по словам Заявителя, необходимо уменьшить убытки.

По итогам анализа представленных с Возражениями к Акту налоговой проверки документов установлено следующее.

В папке Приложение №2 ч.2. Акты и документы Сочинские ЭС - Решения находятся Решения/Заочные Решения судов по Актам, представленным в перечне к данному ходатайству, однако, в ходе исследования данных Решений, установлен ряд несоответствий.

Так, например, в приложении к Ходатайству по Акту № 103350 от 29.03.2011 указана стоимость неучтенной Э/Э без НДС в размере 26 031.83 руб., что должно было быть отражено по Решению судебного участка №96 Лазаревского района города Сочи от 20.02.2012 по делу 2-137/96/12 согласно информации по причинам возражений. В Решении же судебного участка №96 Лазаревского района города Сочи указана стоимость бездоговорного потребления электрической энергии, подлежащая к взысканию в размере 30 717,56 руб. и расходы по оплате государственной пошлины в размере 1 721,53 руб. То есть, стоимость бездоговорного потребления электрической энергии в Актах Заявителя содержит НДС - 30 717, 56 руб. = 26 031,83 руб. + 4 685.7 руб.. где НДС составляет 4 685,7 руб. (26 031.83*18%).

Кроме того, в приложении к ходатайству указано, что Решение судебного участка №96 Лазаревского района города Сочи датировано 20.02.2012. тогда как в данном Решении, представленном в Приложении к Возражениям указана дата 20.03.2012.

Аналогичные расхождения по суммам установлены и в других Актах бездоговорного потребления, представленных в Приложении к Возражениям: в приложении к Ходатайству по Акту № 030478 от 24.01.2011 указана стоимость неучтенной Э/Э без НДС в размере 238 301.69 руб.. что должно было быть отражено по Решению Центрального районного суда города Сочи Краснодарского края от 06.12.2012 по делу 2-4893/2011 согласно информации по причинам возражений. В Решении же Центрального районного суда города Сочи Краснодарского края указана стоимость бездоговорного потребления электрической энергии, подлежащая к взысканию в размере 281 196 руб. и расходы по оплате государственной пошлины в размере 6 011,96 руб. То есть, стоимость бездоговорного потребления электрической энергии в Актах Заявителя содержит НДС - 281 196 руб. = 238 301,69 руб. + 42 894.30 руб.. где НДС составляет 42 894.30 (238 301,69*18%); в приложении к Ходатайству по Акту № 103400 от 29.03.2011 указана стоимость неучтенной Э/Э без НДС в размере 26 031,83 руб., по Акту № 2070726 от 27.02.2012 указана стоимость неучтенной Э/Э без НДС в размере 8 534,61 руб., что должно было быть отражено по Заочному решению мирового судьи судебного участка №96 Лазаревского района города Сочи от 06.09.2012 по делу 2-578/96/13 согласно информации по причинам возражений. В Решении же судебного участка №96 Лазаревского района города Сочи указана стоимость бездоговорного потребления электрической энергии по Актам № 103400 от 29.03.2011, № 2070726 от 27.02.2012, подлежащая к взысканию в размере 35 449,10 руб., до представления ответчиком в судебном заседании квитанции об оплате долга в размере 20 000 руб. а с учетом данной квитанции в размере 15 449,49 руб. и расходы по оплате государственной пошлины в размере 1 263,50 руб. То есть, стоимость бездоговорного потребления электрической энергии в Актах Заявителя содержит НДС - 15 449,49руб. = 35 449,10 руб. - 20 000 руб., где НДС составляет 6 380,83 руб. (35 449*18%); в приложении к Ходатайству по Акту № 103410 от 27.09.2011 указана стоимость неучтенной Э/Э без НДС в размере 74 268,88 руб., что должно было быть отражено по Решению Лазаревского районного суда города Сочи от 28.08.2012 по делу 2-1639/12 согласно информации по причинам возражений. В Решении же Лазаревского районного суда города Сочи указана стоимость бездоговорного потребления электрической энергии, подлежащая к взысканию в размере 87 637,28 руб. и расходы по оплате государственной пошлины в размере 2 829 руб. То есть, стоимость бездоговорного потребления электрической энергии в Актах Заявителя содержит НДС - 87 637 руб. = 74 268,88 руб. + 13 368.39 руб., где НДС составляет 13 368,39 (74 268,88*18%).

Таким образом, доводы Общества об уменьшении убытка в связи с занижением внереализационных доходов, подлежат отклонению, поскольку Заявитель представляет в судебное заседание недостоверную информацию, не позволяющую установить точную сумму, на которую, по словам Общества, необходимо уменьшить убытки.

При анализе представленных документов выявлено также следующее.

Так, например, в вышеупомянутом диске папка Приложении №2 ч. 1. Акты и документы - УстьЛабинскиеЭС - 110037 Кирпильский с-п содержит следующие документы: Протокол заседания комиссии по определению количества неучтенной электроэнергии по «Актам о бездоговорном использовании электрической энергии» от 03.12.2012г., представляющий из себя таблицу с наименованием потребителя, адресом, № акта, датой составления, ФИО составившего акт, кВт.ч по акту, сумма по акту, решение центральной комиссии, основание.

В содержании оснований установлены такие причины, как: заключен договор на электроснабжение с момента предыдущего договора, при этом не указаны ни номер ни дата договоров, смерть ответчика, составлен в нарушение регламента в отсутствие потребителя аналогично без каких-либо сведений, позволяющих идентифицировать достоверность указанной информации.

Акты №110038, 110037, 110019 от 03.09.2012 о неучтенном потреблении электроэнергии у потребителя (юридического лица), в которых отсутствует содержание показаний с приборов учета, что также не позволяет идентифицировать достоверность указанной в протоколе информации.

Идентичная информация содержится и в других документах Приложения.

Таким образом, в ходе нового рассмотрения дела судом не установлено оснований для признания решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №4 от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения ФНС России от 27.10.2015 № СА-4-9/18741@, недействительным в части: уменьшения убытков в связи с занижением внереализационных доходов на сумму 99 805 614 руб. (п. 1.4 мотивировочной части); доначисления 10 745 118 руб. НДС и вывода об излишнем возмещении 7 335 679 руб. НДС из бюджета (п. 1.11 мотивировочной части).

В отношении земельного налога Инспекция установила нарушение Обществом положений п. 1 ст. 388, п. 1 ст. 390, п. 1 ст. 391 и п. 7 ст. 396 НК РФ в результате неуплаты в 2011 г. налога в отношении земельных участков с кадастровыми номерами 23:49:0201003:1803 и 23:49:0302037:1022. По мнению Инспекции, это привело к неуплате земельного налога на сумму 48 982 317 руб.

Так, при расчете недоимки Инспекция применила налоговую ставку 0,7 %, установленную в отношении прочих земельных участков (Решение Городского собрания Сочи от 11.12.2007 № 231 «Об установлении земельного налога на территории муниципального образования город-курорт Сочи», (т. 7 л.д. 61–68). Применение данной налоговой ставки основано на том, что Решение Городского собрания Сочи не содержит специальной ставки для земельных участков Общества, соответственно, по мнению Инспекции, подлежит применению ставка 0,7 %, установленная для прочих земельных участков. 

Также налоговый орган считает, что к земельным участкам Общества не может применяться установленная ст. 394 НК РФ налоговая ставка 0,3 %, т.к. не предоставлено доказательств использования земельных участков по целевому назначению – для размещения или строительства жилых домов. В обоснование этого довода Инспекция ссылается на Определения ВС РФ от 27.01.2017 № 305-КГ16-19554 и от 31.01.2017 № 305-КГ16-19556, а также Постановление АС МО от 25.05.2017 по делу № А41-68338/2016. 

Удовлетворяя заявленные требования в части земельного налога, суд исходил из следующего.

Согласно п. 1 ст. 389 НК РФ объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (города федерального значения), на территории которого введен налог.

Как следует из материалов дела, «Сочинским электросетям» Постановлением Администрации г. Сочи от 16.03.1995 № 220/1 (т. 7 л.д. 69–78) в постоянное (бессрочное) пользование «закреплены» два земельных участка, фактически занимаемые жилыми и нежилыми строениями, для размещения 3-этажных жилых домов и общежития с видом разрешенного использования «жилой дом» (т. 2 л.д. 94–95, 98, т. 7 л.д. 74, 81–83, 84–85) по следующим адресам: «

<

...> б/н», 4,0 га; «мкр. Мамайка», 0,6 га.

В отношении земельного участка с кадастровым номером 23:49:0302037:1022 Исполнительный комитет Сочинского городского Совета народных депутатов Решением № 719/7 от 05.12.1990 (т. 7 л.д. 84) разрешил предприятию «Электросети» разработать проект застройки уплотнения жилого квартала по ул. Есауленко на земельном участке площадью 4,0 га из городских земель, частично занятых сохраняемой жилой застройкой и жилыми домами, подлежащими сносу, и разрешил одновременную привязку трех жилых домов по 36 квартир каждый. Комитетом по земельным ресурсам и землеустройству города Сочи выдано свидетельство № 289 о праве постоянного бессрочного пользования земельным участком (т. 7 л.д. 79), согласно которому целевое назначение участка – жилой дом. В кадастровой выписке, выданной Филиалом ФГБУ «ФКП Росреестра» по Краснодарскому краю (т. 7 л.д. 81), в разделе 9 также указано разрешенное использование земельного участка – жилой дом.

В отношении земельного участка с кадастровым номером 23:49:0201003:1803 Исполнительный комитет Сочинского городского Совета народных депутатов решением № 55/16 от 28.01.1983 разрешил предприятию «Электросети» проектирование общежития на 193 места в жилом микрорайоне Мамайка Центрального района на земельном участке площадью 0,6 га. Комитетом по земельным ресурсам и землеустройству города Сочи выдано свидетельство № 281 о праве постоянного бессрочного пользования земельным участком (т. 7 л.д. 80), согласно которому целевое назначение участка – жилой дом. В кадастровой выписке, выданной Филиалом ФГБУ «ФКП Росреестра» по Краснодарскому краю (т. 7 л.д. 82–83), в разделе 9 значится разрешенное использование земельного участка – жилой дом.

Согласно п. 1 ст. 394 НК РФ налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения) и не могут превышать: 1) 0,3 % в отношении земельных участков: отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в населенных пунктах и используемых для сельскохозяйственного производства; занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства; приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства; ограниченных в обороте в соответствии с законодательством РФ, предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд; 2) 1,5 % в отношении прочих земельных участков.

Ставки земельного налога в г. Сочи установлены Решением Городского Собрания Сочи от 11.12.2007 № 231 «Об установлении земельного налога на территории муниципального образования город-курорт Сочи» (т. 7 л.д. 61–68). Указанный нормативный акт в ст. 2 «Порядка о земельном налоге» устанавливает ряд пониженных ставок земельного налога (в пределах 0,3 %), в том числе в отношении земельных участков, предоставленных для жилищного строительства (подп. 4 п. 1 ст. 2 «Порядка о земельном налоге»). Однако применение указанных пониженных ставок ограничено индивидуальным жилищным строительством. Соответственно, в отношении земельных участков, предоставленных для не индивидуального жилищного строительства, ставка земельного налога органами местного самоуправления г. Сочи не установлена.

Согласно п. 3 ст. 394 НК РФ если налоговые ставки не определены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения), налогообложение производится по налоговым ставкам, указанным в п. 1 ст. 394 НК РФ. Соответственно, в данном случае подлежит применению налоговая ставка 0,3 %, установленная в п. 1 ст. 394 НК РФ для земельных участков не только уже занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры ЖКХ, но и приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства.

Данная позиция подтверждается сложившейся судебной практикой о необходимости применения налоговой ставки 0,3 % к земельным участкам, расположенным в г. Сочи и предоставленным для строительства и эксплуатации жилых домов (Постановления АС СКО от 19.08.2015 по делу № А32-47946/2014, т. 7 л.д. 135–141; 15 ААС от 26.08.2015 по делу № А32-45652/2014, т. 8 л.д. 112–115).

Вместе с тем, если считать, что ставка земельного налога в г. Сочи для земельных участков, предоставленных для жилищного строительства, установлена в размере 0,7 % как для «прочих земельных участков» (подп. 15 п. 1 ст. 2 «Порядка о земельном налоге»), то такой нормативный акт органа местного самоуправления вступает в противоречие с положением п. 4 ст. 12 и п. 1 ст. 394 НК РФ, согласно которым налоговые ставки по земельному налогу устанавливаются только в пределах, указанных в НК РФ. В этом случае подлежит применению ч. 2 ст. 13 АПК РФ, согласно которой: «Арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного правового акта иному имеющему большую юридическую силу…, принимает судебный акт в соответствии с нормативным правовым актом, имеющим большую юридическую силу». Следовательно, руководствуясь данной нормой, суд выносит решение по настоящему делу с учетом налоговой ставки 0,3 %, установленной в подп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ.

Ссылка Инспекции на отсутствие доказательств использования земельных участков по целевому назначению подлежит отклонению, поскольку ст. 394 НК РФ не содержит такого требования в отношении земельных участков, предоставленных для жилищного строительства. Данный вывод содержится в п. 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 № 54 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога», согласно которому при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога, арбитражным судам следует исходить из того, что неосвоение земельного участка, приобретенного (предоставленного) для жилищного строительства, не является основанием для отказа в применении пониженной ставки земельного налога, предусмотренной п. 1 ст. 394 НК РФ.

Что касается Определений ВС РФ от 27.01.2017 № 305-КГ16-19554 и от 31.01.2017 № 305-КГ16-19556, а также Постановления АС МО от 25.05.2017 по делу № А41-68338/2016, на которые ссылается Инспекция, то они касаются льготной налоговой ставки для земельных участков сельскохозяйственного назначения и дачного строительства, в отношении которых в ст. 394 НК РФ содержится условие о фактическом использовании земельных участков по целевому назначению и специальных субъектах (некоммерческих организациях). Поэтому приведенные в них выводы не подлежат применению в отношении рассматриваемой правовой ситуации.

Довод Инспекции о том, что до судебного обжалования Общество не заявляло об ошибочной налоговой ставке противоречит материалам дела. Этот довод приведен на стр. 44–45 апелляционной жалобы в ФНС России (т. 4 л. д. 81–82) и оценен в абз. 4–6 на стр. 29 Решения ФНС России (т. 5 л. д. 29). 

Таким образом, оспариваемое решение Инспекции по п. 1.13 основано на неправильном применении норм материального и процессуального права – неприменении п. 1 ст. 394 НК РФ, подлежащего применению, и ошибочном применении подп. 15 п. 1 ст. 2 Порядка о земельном налоге в г. Сочи, не подлежащего применению в силу ч. 2 ст. 13 АПК РФ. Ошибочное применение налоговой ставки 0,7 % вместо 0,3 % повлекло незаконное доначисление 27 989 896 руб. земельного налога (27 989 896 руб. = 48 982 317 руб. – 6 903 667 200 руб. (кадастровая стоимость) × 0, 3 % (ставка налога) × 11/12 (коэффициент из-за прекращения права 14.12.2011 в налоговом периоде) – 669 112 320 руб. (кадастровая стоимость) × 0, 3 % (ставка налога)), 6 550 335,42 руб. пени (расчет т. 7 л.д. 127) и 5 597 979 руб. штрафа. В оставшейся части, суд находит доводы заявителя, изложенные в заявлении, не состоятельными и не подтвержденными документально. 

На основании изложенного, руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд 

Р Е Ш И Л:

Заявленное Публичным акционерным обществом энергетики и электрификации Кубани требование удовлетворить частично: признать недействительным решение  Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 от 01.06.2015 № 03-1-28/1/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Федеральной налоговой службы № СА-4-9/18741@ от 27.10.2015) в части: доначисления 27 989 896 руб. земельного налога, соответствующих 6 550 335,42 руб. пеней и 5 597 979 руб. штрафа.

В удовлетворении остальной части требования отказать.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 в пользу  Публичного акционерного общества энергетики и электрификации Кубани 3000руб. государственной пошлины, уплаченной при подаче заявления в суд.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба, а в случае подачи апелляционной жалобы, если решение не отменено и не изменено - со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

  Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Девятый арбитражный апелляционный суд (127994, г.Москва, ГСП-4, проезд Соломенной Сторожки, д. 12) в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд  Московского округа (127994, Москва, ГСП-4, ул. Селезневская, д. 9) в течение двух месяцев со дня вступления решения по делу в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанций через Арбитражный суд города Москвы.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного или кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить соответственно на интернет-сайтах Девятого арбитражного апелляционного суда: http://9aas.arbitr.ru/  и Арбитражного суда Московского округа: http://fasmo.arbitr.ru/

Информация о движении дела размещена на сайте суда по адресу: http://msk.arbitr.ru/

 

           СУДЬЯ                               О.Ю. Суставова