АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВЛАДИМИРСКОЙ ОБЛАСТИ

600025, г. Владимир, Октябрьский проспект, 14

http://www.vladimir.arbitr.ru; http://www.my.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А11-3752/2020

2 февраля 2021 года

г. Владимир

Резолютивная часть решения объявлена 26.01.2021.

В полном объеме решение изготовлено 02.02.2021.

Арбитражный суд Владимирской области в составе судьи Давыдовой Н.Ю.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1

рассмотрел в открытом судебном заседании заявление закрытого акционерного общества "Стародворские колбасы" (600009, 

<

...> д. 41, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Владимирской области (600031, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) от 10.07.2019     № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части.

В судебном заседании приняли участие:

ЗАО "Стародворские колбасы": ФИО2 – представитель (доверенность от 02.06.2020 сроком действия до 03.06.2021, диплом, паспорт); 

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 13 по Владимирской области: ФИО3 – представитель (доверенность от 12.01.2021 № 05-12/00026, диплом, удостоверение); ФИО4 – представитель (доверенность от 12.01.2021 № 05-12/00028, диплом, удостоверение); ФИО5 – представитель (доверенность от 12.01.2021 № 05-12/00034, диплом, удостоверение).

Закрытое акционерное общество "Стародворские колбасы" (далее – ЗАО "Стародворские колбасы") обратилось в Арбитражный суд Владимирской области с заявлением, в котором просит признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Владимирской области (далее – Инспекция) от 10.07.2019 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 20 644 232 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа за неуплату указанного налога.

В судебном заседании 19.01.2021, в котором в порядке части 1 статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 26.01.2021, представитель ЗАО "Стародворские колбасы" поддержал заявленное требование.

Инспекция представила в материалы дела отзыв, в котором указывает на необоснованность заявленного ЗАО "Стародворские колбасы" требования.

В заседании суда представители Инспекции поддержали изложенную в отзыве позицию.

Проанализировав доводы участвующих в судебном заседании лиц, а также представленные в материалы дела документы, арбитражный суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ЗАО "Стародворские колбасы" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.07.2017.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 22.08.2018 № 7 и принято решение от 10.07.2019 № 3 о привлечении ЗАО "Стародворские колбасы" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 869 371 руб.; пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за умышленную неуплату или неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 707 881 руб.; статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 1 780 руб.; заявителю предложено уплатить налог на прибыль организаций в сумме 21 364 232 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 6 884 999 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в размере 501 354 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 34 247 руб.; установлено излишнее возмещение налога на добавленную стоимость в сумме 648 000 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 27.12.2019 апелляционная жалоба ЗАО "Стародворские колбасы" на решение Инспекции от 10.07.2019 № 3 оставлена без удовлетворения. 

ЗАО "Стародворские колбасы" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 10.07.2019 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 20 644 232 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа за неуплату указанного налога.

В обоснование заявленного требования ЗАО "Стародворские колбасы" указывает на необоснованное доначисление налога на прибыль в части включения в расходы потерь при дефростации мясного сырья (пункт 2.1.1 решения), а также курсовых разниц, образовавшихся в результате перевода рублевых обязательств в валютные (пункт 2.1.2 решения).

Оценив в совокупности имеющиеся в материалах дела документы, арбитражный суд считает заявление ЗАО "Стародворскик колбасы" подлежащим удовлетворению.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса).

В проверяемый период ЗАО "Стародворские колбасы" являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу подпункта 2 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.11.2002 № 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов" (далее – Постановление № 814) определен порядок утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов.

Пунктом 1 Постановления № 814 установлено, что нормы естественной убыли, применяемые для определения допустимой величины безвозвратных потерь от недостачи и (или) порчи материально-производственных запасов, разрабатываются с учетом технологических условий их хранения и транспортировки, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль, и подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в пять лет.

Приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 31.03.2003 № 95 (далее – Приказ Минэкономразвития России № 95) утверждены методические рекомендации по разработке норм естественной убыли (далее – Методические рекомендации). 

Согласно Методическим рекомендациям нормы естественной убыли применяются для определения величины потерь при хранений и транспортировке товарно-материальных ценностей, которые приравниваются к материальным расходам для целей налогообложения при исчислении и уплате налога на прибыль.

Под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров (абзац 2 Приказа Минэкономразвития России № 95).

Норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение (абзац 4 Приказа Минэкономразвития России № 95).

Норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной, безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем (абзац 5 Приказа Минэкономразвития России № 95).

При этом к естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их храпении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования (абзац 6 Приказа Минэкономразвития России № 95).

Подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются также технологические потери при производстве и (или) транспортировке, которые обусловлены технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

Технологические потери конкретного производственного процесса определяются организациями исходя из принципа экономической обоснованности и отраслевой специфики, а также условиями хозяйственной деятельности, следовательно, они возникают в процессе обработки, переработки и доставки ценностей из-за особенностей применяемых технологий.

Таким образом, Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность учета в составе материальных расходов затрат в виде потерь, образуемых при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, и потерь, обусловленных технологическими особенностями производственного цикла, нормирование которых Кодексом не предусмотрено.

Приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 16.08.2007 № 395 утверждены нормы естественной убыли мяса и мясопродуктов при хранении (далее – Приказ № 395).

Приказ № 395 содержит приложение № 24 "Нормы естественной убыли мяса в блоках при размораживании в камерах с паровоздушной средой" (далее – Приложение № 24), которое устанавливает нормы естественной убыли мяса в блоках при размораживании (дефростации).

Как следует из представленных в материалы дела документов, в целях использования мясного сырья в производственном процессе ЗАО "Стародворские колбасы" осуществляло дефростацию мясного сырья, в процессе которой мясо теряет часть своего веса. 

Заявитель считает, что процесс дефростации мясного сырья на ЗАО "Стародворские колбасы", в том числе в паро-воздушных камерах, является частью производственного процесса по выпуску готовой продукции, а связанные с таким процессом потери являются технологическими, в связи с чем в соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации ЗАО "Стародворские колбасы" отнесло данные потери к материальным расходам в полном объеме.

Налоговым органом сделан вывод о том, что поскольку процесс дефростации признается естественной убылью ввиду уменьшения массы товара при сохранении его качества вследствие естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров, то потери в виде естественной убыли мяса в блоках при размораживании в камерах с паро-воздушной средой в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль должны учитываться в составе материальных расходов в пределах норм естественной убыли, утвержденных приложением № 24 к Приказу № 395.

По мнению Инспекции, ЗАО "Стародворские колбасы" неправомерно включены в расходы при исчислении налога на прибыль суммы потерь при дефростации мясного сырья, превышающие нормы естественной убыли мяса, установленные Приказом № 395.

Как следует из материалов дела, в процессе производства своей продукции в проверяемом периоде ООО "Стародворские колбасы" использовало 2 установки для дефростации мясного сырья фирмы "AUTOTHERM". Дефростация с помощью таких установок производится в паровоздушной среде. В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель руководствовался действовавшими в организации приказами "Об установлении норм потерь", которыми установлены максимально допустимые нормы потерь на дефростацию по каждому наименованию сырья. 

Приказом № 395 установлены нормы потерь мяса в блоках при размораживании только в камерах с паро-воздушной средой.

ЗАО "Стародворские колбасы" указывает, что в процессе производства готовой продукции разморозка мясного сырья осуществлялась не только с использованием установок для дефростации мясного сырья, но также и в естественных условиях методом простого оттаивания на стеллажах. Исходя из норм загрузки и продолжительности работы камер для дефростации, можно было отеплить значительно меньше объема сырья, чем фактически было использовано в производстве в проверяемом периоде. Заявителем в материалы дела представлена Технологическая инструкция по размораживанию мясного сырья ЗАО "Стародворские колбасы" от 24.12.2013, в которой предусмотрена дефростация в том числе и в естественных условиях. 

В ходе проверки налоговым органом установлена возможность разморозки всего использованного заявителем в производстве мясного сырья в имеющихся у него камерах с паро-воздушной средой.

Между тем, налоговым органом не представлены доказательства, опровергающие факт осуществления налогоплательщиком в проверяемом периоде бескамерного размораживания мясного сырья, наряду с размораживанием в паро-воздушных камерах, либо невозможности разморозки сырья в естественных условиях.

Приказом № 395 установлены нормы потерь мяса в блоках при размораживании в камерах с паро-воздушной средой при следующих условиях: в течение 24-40 часов (температура воздуха (Тв) = 18С-20С; скорость подачи воздуха (Vв) = 0,5-1,0 м/с; относительная влажность = 75-100%.

Данные условия не соответствуют условиям размораживания мясного сырья, применяемым ЗАО "Стародворские колбасы" в части температуры и времени разморозки в паро-воздушной камере. Данные обстоятельства подтверждаются Технологической инструкцией по размораживанию мясного сырья ЗАО "Стародворские колбасы" от 24.12.2013, согласно которой общее время дефростации в паро-воздушных камерах составляло 8 час. 30 мин. при температуре 35-40С.

Согласно пункту 2 примечания к приложению № 24 к Приказу № 395 при размораживании в камерах с паро-воздушной средой при указанных условиях мяса всех видов убойных животных в полутушах и четвертинах нормы естественной убыли не применяются.

Заявитель указывает, что при производстве готовой продукции в проверяемом периоде использовалось не только мясо в блоках, но также и неупакованное в блоки сырье.

Согласно пункту 38 ГОСТ Р 52427-2005. Национальный стандарт Российской Федерации. Промышленность мясная. Продукты пищевые. Термины и определения" (утвержден Приказом Ростехрегулирования от 28.12.2005 N 380-ст) мясной блок – это мясо одного вида и наименования, сформованное в виде блока определенной формы и размера. 

В| то же время при производстве готовой продукции налогоплательщиком использовались различные виды сырья, неупакованного в блоки. 

Так материалами проверки установлено, что в адрес заявителя поставлялась продукция как замороженная, так и охлажденная, произведенная в соответствии с ГОСТами либо в соответствии с ТУ, упакованная в коробках, полиблоках, лотках, подложках, контейнерах из полимерных материалов и пр., в том числе: курица б/к грудка, курица б/к грудка ГОСТ, свинина б/к 70/30 (блочное), свинина б/к 75/25 (блочное), свинина б/к 80/20 (блочное), свинина б/к 85/15 (блочное), свинина б/к 90/10 (блочное), свинина б/к голяшка, свинина б/к лопатка, свинина б/к окорок, свинина н/ж и т.д. 

Мясо в блоках, в отношении которого Приказом № 395 установлены нормы естественной убыли при размораживании в камерах с паро-воздушной средой, составляет лишь часть используемого налогоплательщиком сырья. 

Какие-либо доказательства, опровергающие указанные доводы заявителя, Инспекцией в нарушение части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса в материалы дела не представлены.

Налоговый орган указывает, что произвел расчет налога на прибыль исходя из реального размера налоговых обязательств налогоплательщика, приняв в состав расходов заявителя стоимость потерь в виде естественной убыли мяса в блоках при размораживании в камерах с паро-воздушной средой в пределах норм естественной убыли, утвержденных приложением № 24 к Приказу № 395. Однако подобный расчет не может быть признан обоснованным, поскольку он произведен без учета указанных обстоятельств.

Заявитель указывает, что исходя из технологических особенностей производственного цикла ЗАО "Стародворские колбасы", процесс дефростации мясного сырья является одним из начальных технологических этапов производства варено-копченых колбас, поэтому связанные с таким процессом потери являются технологическими потерями при производстве (подпункт 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации).

Налоговый орган произвел доначисление заявителю налога на прибыль руководствуясь подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации. Между тем материалы дела не содержат объективных доказательств, основанных на технической документации и данных бухгалтерского учета ЗАО "Стародворские колбасы", свидетельствующих о необходимости отнесения потерь при дефростации мясного сырья в процессе производственной деятельности заявителя к потерям от естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов.

В связи с изложенным требование ЗАО "Стародворские колбасы" о признании недействительным решения Инспекции от 10.07.2019 № 3 в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, связанное с включением в расходы потерь при дефростации мясного сырья (пункт 2.1.1 решения) подлежит удовлетворению.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил, в том числе вывод налогового органа об умышленном создании ЗАО "Стародворские колбасы" фиктивного документооборота путем оформления дополнительных соглашений к договорам займа с ФИО6, который является взаимозависимым лицом по отношению к ЗАО "Стародворские колбасы". По мнению налогового органа, указанное обстоятельство привело к получению заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения внереализационных расходов в результате включения в их состав отрицательной курсовой разницы, и соответственно, к неполной уплате налога на прибыль организаций. 

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, за исключением отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Отрицательной курсовой разницей в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при дооценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Положения настоящего подпункта применяются в случае, если указанная уценка или дооценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно.

На основании пункта 11 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Положительной курсовой разницей в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Положения настоящего пункта применяются в случае, если указанная дооценка или уценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно;

Таким образом, при возникновении у организации обязательств (требований), выраженных в иностранной валюте, положительные или отрицательные разницы, возникающие при переоценке таких обязательств (требований), учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе внереализационных доходов или в составе внереализационных расходов соответственно.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (введенной Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации") не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору, или закону.

Как следует из материалов дела, в 2015 году между ЗАО "Стародворские колбасы" и ФИО6 были заключены договоры займов от 28.08.2015 № Д-2015-09-7317, от 25.09.2015 № Д-2015-11-10658, от 14.10.2015 № Д-2015-11-10660, от 15.10.2015 № Д-2015-11-10661, от 19.10.2015 № Д-2015-11-10662, от 26.10.2015 № Д-2015-11-10663, от 26.11.2015           № Д-2016-01-0006,              от 30.11.2015           № Д-2016-01-0007.

Согласно данным договорам ФИО6, именуемый в дальнейшем "заимодавец", передает ЗАО "Стародворские колбасы", именуемому в дальнейшем "заемщик" заем, а заемщик обязуется вернуть заем в обусловленный срок и уплатить проценты за пользование им в размере, сроки и на условиях данных договоров (пункт 1.1 договоров займа).

Исходя из дополнительного соглашения от 28.08.2015 № Д-2015-09-7317/0001 стороны договора займа от 28.08.2015 № Д-2015-09-7317 внесли следующие изменения в договор:

- изложить пункт 1.1 договора в следующей редакции: "По настоящему договору заимодавец передает заемщику денежные средства в размере 494 712,17 у.е., под 7% годовых, а заемщик обязуется вернуть указанную сумму займа в обусловленный срок и уплатить проценты за пользование им в размере, сроки и на условиях, определенных настоящим договором. Указанная сумма займа должна быть возвращена заемщиком заимодавцу в рублях по курсу ЦБ РФ на день оплаты. В рамках настоящего договора под 1 условной единицей понимается 1 доллар США";

- изложить пункт 2.1 договора в следующей редакции: "Заимодавец обязан передать заемщику указанную сумму займа единовременно, путем перечисления на банковский счет заемщика. Сумма займа перечисляется займодавцем в рублях по курсу ЦБ РФ на день перечисления денежных средств. Датой выдачи займа считается дата списания денежных средств с расчетного счета заимодавца";

-изложить пункт 2.3 договора в следующей редакции: "Уплата процентов заемщиком заимодавцу производится в течение 30 дней с момента предъявления требования об уплате процентов".

Все дополнительные соглашения к указанным договорам займов по содержанию идентичны дополнительному соглашению от 28.08.2015 № Д-2015-09-7317/0001 к договору займа от 28.08.2015№ Д-2015-09-7317. Отличием данных дополнительных соглашений друг от друга является сумма займов в условных единицах.

В оспариваемом решении налоговым органом сделан вывод о том, что заявителем не соблюдены требования подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку дополнительные соглашения к договорам займов были заключены взаимозависимыми лицами исключительно для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций. 

Обязанность по доказыванию правомерности учета в составе расходов затрат законодателем возложена на налогоплательщика. Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Вместе с тем, в нарушение части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не представлены достаточные доказательства, свидетельствующие о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в результате заключения дополнительных соглашений к договорам займов.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.06.2007 № 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Исходя из пояснений заявителя, целью заключения договоров займа и использования денежных средств, полученных по указанным договорам, является пополнение оборотных средств организации в условиях дефицита банковских кредитов в рыночных условиях во второй половине 2015 года. Данный довод заявителя Инспекцией не опровергнут.

В соответствие с пунктами 1, 4 статьи 421 Гражданского Кодекса Российской Федерации юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 Гражданского Кодекса Российской Федерации).

Право выбора сторонами договора займа валюты расчетов не зависит от способа включения в договор данного условия и может быть реализовано как при заключении договора займа, так и при внесении в него изменений путем подписания дополнительного соглашения к договору.

Какие-либо доводы о том, что само по себе заключение договоров займа на условиях, содержащихся в дополнительных соглашениях, либо о том, что заключение дополнительных соглашений одновременно с заключением договоров займа противоречит положениям подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в оспариваемом решении налоговым органом не приведены. 

По мнению налогового органа колебания курса доллара в январе 2016 года послужили поводом для изменения условий договоров займа и заключения дополнительных соглашений к ним. Вместе с тем, фактическая дата заключения дополнительных соглашений в оспариваемом решении не указана.

Как следует из имеющихся в материалах дела документов, за исключением одного платежа по возврату суммы займа 23.10.2015, возврат займов производился в период с января по июль 2016 года.

Курсовые разницы, возникшие в результате изменения курса иностранной валюты по договорам займа, отражены налогоплательщиком в бухгалтерском и налоговом учете в декабре 2015 года. Указанное обстоятельство не повлияло на исчисление и уплату налога на прибыль организаций за 2015, 2016 годы.

Колебания курса иностранной валюты в 2016 году привели в отдельных периодах к уценке обязательств по договорам займа (в редакции дополнительных соглашений) и образованию положительной курсовой разницы, увеличивающей налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль ЗАО "Стародворские колбасы".

Финансовый результат по всем договорам займа, образовавшийся в результате превышения сумм отрицательных курсовых разниц вследствие дооценки обязательств по договорам займа над положительными курсовыми разницами вследствие уценки обязательств по договорам займа, был получен в результате изменения курса иностранной валюты.

В материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие осведомленность налогоплательщика об итоговом уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в связи с включением в состав внереализационных доходов и расходов положительных и отрицательных курсовых разниц по каждой операции по возврату суммы займа по каждому договору займа (в редакции дополнительного соглашения) на протяжении всего периода их исполнения.

В оспариваемом решении содержится вывод о том, что ЗАО "Стародворские колбасы" необоснованно включило в состав внереализационных расходов расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей при дооценке обязательств по договорам займа в редакции дополнительных соглашений не только за 2015 год, но и за 2016 год. Однако, указанный вывод не может быть признан обоснованным в отношении расходов, возникших после отражения налогоплательщиком в бухгалтерском и налоговом учете данных хозяйственных операций.

Включение в договоры займа, заключенные между аффилированными лицами, условий о расчетах в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, а также включение в последующем во внереализационные расходы или доходы отрицательных или положительных курсовых разниц, связанных с дооценкой или уценкой обязательств по договорам займа, выраженным в иностранной валюте, само по себе не является способом получения необоснованной налоговой выгоды и не выходит за пределы осуществления прав налогоплательщика по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, предусмотренные статьей 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

При наличии доказательств реального исполнения сторонами условий договоров займа, аффилированность сторон данных договоров в рассматриваемом случае не свидетельствует о том, что изменение валюты расчетов по договорам произведено исключительно для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, поскольку с учетом динамики изменения курса иностранной валюты в 2015-2016 годах финансовый результат внесения изменений в договоры займа для целей налогообложения был различным, как в большую, так и в меньшую сторону.

Кроме того, налоговым органом не приведены доказательства отклонения согласованных сторонами процентных ставок по договорам займа от среднерыночных.

Налоговый орган приходит к выводу о недействительности дополнительных соглашений к договорам займа и их оформлении в одностороннем порядке в связи с их подписанием со стороны ФИО6 путем проставления факсимиле. 

Данный вывод Инспекции не может быть признан обоснованным в связи с исполнением сторонами условий договоров займа (в редакции дополнительных соглашений), исчислением и уплатой налогов заявителем, а также предоставлением бухгалтерской и налоговой отчетности, отражающей данные хозяйственные операции.

Согласно пункту 3 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации в целях применения пунктов 1 и 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В связи с изложенным требование ЗАО "Стародворские колбасы" о признании недействительным решения Инспекции от 10.07.2019 № 3 в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа, связанное с включением в расходы курсовых разниц, образовавшихся в результате перевода рублевых обязательств в валютные (пункт 2.1.2 решения) подлежит удовлетворению.

При таких обстоятельствах, решение Инспекции от 10.07.2019 № 3 подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 20 644 232 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа за неуплату указанного налога.

В соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина в размере 3 000 руб. подлежит взысканию с Инспекции в пользу ЗАО "Стародворские колбасы" в связи с ее уплатой последним в доход федерального бюджета по платежному поручению от 25.03.2020 № 67032.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Заявление закрытого акционерного общества "Стародворские колбасы" удовлетворить.

2. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Владимирской области от 10.07.2019 № 3 о привлечения закрытого акционерного общества "Стародворские колбасы" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 20 644 232 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа за неуплату указанных налогов.

3. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 13 по Владимирской области в пользу закрытого акционерного общества "Стародворские колбасы" расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Владимирской области в течение месяца со дня его принятия.

В таком же порядке решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу обжалуемого судебного акта, при условии, что решение было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции или если арбитражный суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

СудьяН.Ю. Давыдова