СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

№ 17АП-15460/2018-АК

г. Пермь

20 мая 2019 года

Дело № А71-14657/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 мая 2019 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Савельевой Н.М.,

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Ситниковой Т.В.,

при участии:

от заявителя, общества с ограниченной ответственностью «Можгасыр» - Бойков Н.Н., паспорт, доверенность от 01.10.2018 г., Романова Е.В., паспорт, доверенность от 01.10.2018 г.;

от заинтересованного лица, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Удмуртской Республике - Драгунова Е.Ю., удостоверение, доверенность от 09.01.2019 г., Федько Д.В., паспорт, доверенность от 06.08.2018 г., Куликов А.Ю., удостоверение, доверенность от 19.12.2018 г.;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью «Можгасыр»,

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики 

от 28 января 2019 года

по делу № А71-14657/2018	

принятое судьёй Мосиной Л.Ф.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Можгасыр»  (ОГРН 1141839000335 , ИНН 1839006608)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Удмуртской Республике  (ОГРН1041803500012 , ИНН 1830002006)

о признании решения недействительным,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Можгасыр» (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО  «Можгасыр») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №7 по Удмуртской Республике  (далее – заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.06.2018 г. № 07-2-11/1.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 28 января 2019 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объёме.

В обосновании доводов жалобы налогоплательщик указывает, что ссылка суда первой инстанции в обжалуемом решении на выводы суда апелляционной инстанции о согласованности действий участников спорных отношений, изложенные в постановлении № 17АП-18324/2017, сделаны судом апелляционной инстанции на основании материалов дела № А71-2827/2017, в которых отсутствует ряд существенных доказательств, имеющиеся в настоящем деле; проведенный в настоящем деле анализ цен показывает, что цены приобретения молока у спорных контрагентов всегда соответствовали рыночным; после вступления в силу решения суда по делу № А71-2827/2017, когда налогоплательщику стало известно о правовых рисках приобретения молока у спорных контрагентов, налогоплательщик прекратил договорные отношения со всеми спорными контрагентами, в связи с чем налогоплательщиком не был выполнен производственный план по закупу молока, при этом спорные контрагенты, с которыми налогоплательщик прекратил договорные отношения, продолжали реализовывать закупаемое у производителей молоко иным покупателям, что подтверждает осуществление ими самостоятельной хозяйственной деятельности; факт поставки молока в адрес налогоплательщика и его дальнейшей переработки при осуществлении обществом своей предпринимательской деятельности налоговым органом не оспаривается и признается; судом первой инстанции при вынесении решения не дана правовая оценка показаниям руководителей сельскохозяйственных предприятий, являющихся производителями соответствующей продукции, которые подтвердили факт взаимоотношений со спорными контрагентами; факт взаимоотношений спорных контрагентов с иными сельхозпроизводителями, с которыми ранее не работал налогоплательщик, по мнению заявителя опровергает вывод арбитражного суда о создании фиктивного документооборота; отмечает, что факт осведомленности большого круга людей о деталях совершаемых со спорными организациями сделок и лицах, вовлеченных в указанные сделки, свидетельствует об их реальном характере; различная степень осведомленности председателей колхозов, работников колхозов, работников спорных организаций о фактических обстоятельствах дела, по мнению заявителя, объясняется различиями в выполняемых ими трудовых функциях; отмечает, что показания свидетелей не подтверждают вывод о фиктивности соответствующих сделок; отмечает, что вывод суда первой инстанции о том, что фактические взаимоотношения налогоплательщика с сельхозпроизводителями в части организации вывоза, приемки и проверки качества молока никак не изменились и осуществлялись по ранее сложившейся схеме, то есть налогоплательщик продолжал получать продукцию напрямую от сельхозпроизводителей, не соответствует обстоятельствам дела, поскольку за проверяемый период ООО «Можгасыр» не имело прямых взаимоотношений по поставкам молока с сельхозпроизводителями - контрагентами спорных поставщиков; указывает, что факт взаимоотношений спорных контрагентов с иными сельхозпроизводителями, с которыми ранее не работал налогоплательщик, опровергает вывод арбитражного суда о создании фиктивного документооборота.

Кроме того налогоплательщик указывает, что факт осуществления спорными контрагентами самостоятельной деятельности свидетельствует об отсутствии подконтрольности спорных контрагентов налогоплательщику, их независимости от налогоплательщика, что, в свою очередь, свидетельствует об отсутствии согласованных действий между указанными лицами; в ходе налоговой проверки представители вышеназванных организаций-покупателей молока допрошены не были, документы у них не запрашивались; отмечает, что вывод суда первой инстанции о поставке товара в адрес налогоплательщика непосредственно сельхозпроизводителями (минуя спорных контрагентов), как следует из решения, основан на том, что спорные контрагенты не принимали участия в транспортировке молока от местонахождения сельхозпроизводителей до приемных пунктов налогоплательщика, однако факт доставки товара силами сельхозпроизводителей или в некоторых случаях силами самого налогоплательщика нашел свое отражение в материалах налоговой проверки и налогоплательщиком в ходе рассмотрения дела не оспаривался; руководители сельхозпроизводителей подтвердили, что спорные контрагенты участвовали в процессе транспортировки молока: с ними обсуждались вопросы, касающиеся доставки молока (согласование приемного пункта, даты доставки), то есть спорные контрагенты выступали в вопросах доставки продукции в качестве поставщиков-посредников.

Также налогоплательщик настаивает на том, что вывод суда первой инстанции о фиктивности документооборота между налогоплательщиками и спорными контрагентами со ссылкой на тот факт, что все организации - реальные производители и поставщики молока в адрес ООО «Можгасыр» согласно товарно-транспортным накладным (далее – ТТН) не являлись плательщиками налога на добавленную стоимость (далее – НДС) и при реализации НДС к оплате не предъявляли не обоснован, поскольку практика приобретения молока у посредников (в том числе плательщиков НДС) являлась обычной для налогоплательщика, не была связана с внедрением формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды; указывает, что в качестве примера работы с посредниками – плательщиками НДС налогоплательщик прикладывал к заявлению в арбитражный суд, а также ранее в материалы налоговой проверки документы по взаимоотношениям с иными контрагентами – плательщиками НДС, оформленные аналогичным образом, однако суд первой инстанции при вынесении решения оценку данным доводам налогоплательщика не дал и не указал мотивы, по которым отверг их. 

Также налогоплательщик полагает необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что «ООО «Можгасыр» предлагал колхозам более низкую цену на молоко и создал ситуацию, в которой производители вынуждены сменить покупателя и оформлять договоры с ООО «ТК «Гермес», а в дальнейшем и с другими созданными Усольцевым П.П. организациями, поскольку предлагаемые Усольцевым П.П. цены покупки молока были выше текущих рыночных цен, которые могли предложить в соответствующий период другие покупатели молока, в том числе и налогоплательщик; суд первой инстанции не исследовал приводимые налогоплательщиком доводы о рыночности применяемых цен при привлечении спорных контрагентов; отмечает, что из материалов дела видно, что цена на молоко сырое подвержена сезонным колебаниям, однако цена приобретения налогоплательщиком молока ни у одного из спорных контрагентов ни в одном из периодов в 2015-2016 годах не выходила за пределы ограниченного пунктирными линиями коридора рыночных цен, то есть всегда была рыночной.

Помимо этого налогоплательщик указывает, что налогоплательщик выгодоприобретателем в рассматриваемой схеме отношений не является; решение суда первой инстанции не содержит пояснений, в чем именно могла состоять выгода налогоплательщика при перечислении спорным контрагентам цены молока с НДС и с последующим заявлением уплаченной суммы НДС к вычету; суд первой инстанции сам указывает на выгодоприобретателя, а именно в данном случае – на Усольцева П.П., однако делает диаметрально противоположный вывод, что выгодоприобретателем является ООО «Можгасыр», поскольку при приобретении молока через посредника получило возможность заявить в составе налоговых вычетов суммы НДС, исчисленные с произведенных расходов по приобретенному молоку; указывает, что заявленная в составе вычетов по налогу сумма НДС была в полном объеме уплачена налогоплательщиком поставщику в составе покупной цены молока; налогоплательщик не получал никакой дополнительной выгоды при покупке молока у спорных контрагентов по сравнению с его приобретением напрямую у колхозов.

В части выводов суда первой инстанции относительно должной осмотрительности налогоплательщика заявитель отмечает, что с соответствующими контрагентами и представляющим их лицом Усольцевым П.П. налогоплательщик осуществлял сотрудничество начиная с 2012 года; организации Усольцева П.П.  обладали хорошей деловой репутацией на соответствующем рынке; сведения о том, что данные контрагенты являются недобросовестными, у налогоплательщика отсутствовали, налоговые органы документы контрагента в рамках встречных проверок у налогоплательщика не запрашивали; Усольцев П.П. не являлся «номинальным» руководителем контрагентов, с ним были знакомы производители молока, сотрудники сельхозпроизводителей, сотрудники налогоплательщика, от факта осуществления руководства спорными организациями он не отказывался, лично подписывал договоры, первичные документы, счёта-фактуры, налоговые декларации; в период взаимоотношений с соответствующими контрагентами личность физического лица, действующего от имени контрагентов, налогоплательщиком была установлена; при заключении договоров со спорными контрагентами налогоплательщиком были предприняты меры по проверке контрагентов по открытым источникам информации: проверки регистрации спорных контрагентов в ЕГРЮЛ, на официальном сайте налоговой службы на предмет включения руководителей в реестр дисквалифицированных лиц, по данным картотеки арбитражных дел проверялось отсутствие судебных споров по контрагенту; проверка контрагентов никаких рисков заключения с ними договоров не выявила; указанные меры являлись достаточными и адекватными применительно к спорным контрагентам; в ходе налоговой поверки было установлено, что расхождений по данным, предоставленным спорными контрагентами в книгах продаж, и данными налогоплательщика в налоговых декларациях выявлено не было; отсутствие у спорных контрагентов имущества и транспортных средств само по себе не может свидетельствовать о нереальности сделок, поскольку спорные контрагенты производителями молока не являлись, а во исполнение заключенных договоров поставки осуществляли организационные действия, обеспечивающие поступление товара напрямую от производителя к налогоплательщику, а осуществление спорными контрагентами посреднической деятельности не требовало ни наличия транспорта, ни складских помещений, ни большого числа работников; отмечает, что поступление товара на приемные пункты ООО «Можгасыр» с использованием транспорта производителя молока с последующей оплатой транспортных услуг являлось обычной практикой, применяемой на соответствующем рынке поставок молока в адрес переработчика при взаимодействии как с самими сельхозпроизводителями, так и с трейдерами (посредниками), не являющимися производителями молока; согласованные условия доставки не только соответствовали действующему законодательству, но и обычной практике, сложившейся в соответствующей сфере оптовой поставки скоропортящихся молочных продуктов.

В части выводов суда первой инстанции об умышленности действий налогоплательщика и правомерности его привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик отмечает, что суд первой инстанции посчитал корректной ссылку налогового органа на постановление Арбитражного суда Уральского округа № Ф09-2056/18 от 28.05.2018 г. по делу №А71-2827/2017, как подтверждение наличия умышленных действий при совершении налогового правонарушения, однако указанным судебным актом фактические взаимоотношения налогоплательщика со своими контрагентами в 2015 - 2016 годах не устанавливались; в судебных актах по данному делу устанавливались фактические обстоятельства, касающиеся периода 2012 - 2014 годов; суд первой инстанции не сослался на наличие в деле доказательств, которые свидетельствовали бы о подконтрольности, аффилированности налогоплательщика со спорными контрагентами; не установлены при рассмотрении дела и обстоятельства возможности влияния налогоплательщика на условия и результат экономической деятельности, манипулирования условиями, сроками и порядком осуществления расчетов по сделкам, искусственного создания условий для использования налоговых преференций; выводы судов по делу № А71-2827/2017 сами по себе не могут являться доказательствами умышленности действий налогоплательщика, совершенных в 2015-2016 годах.

Налоговым органом представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым налоговый орган полагает решение суда законным и обоснованным, а доводы жалобы несостоятельными.

В ходе судебного заседания представители налогоплательщика доводы жалобы поддерживали в полном объёме, просили апелляционную жалобу удовлетворить, обжалуемое решение отменить.    

Представители налогового органа возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве, просили апелляционную жалобу оставить без удовлетворения, решение без изменения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговым органом в отношении ООО «Можгасыр» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления в бюджет) НДС за период с 01.01.2015 г. по 31.12.2016 г.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 19.04.2018 г. №7-2/1 (т. 2 л.д.42-129).

По результатам рассмотрения акта проверки, с учетом возражений налогоплательщика, налоговым органом принято решение от 05.06.2018 г. № 07-2-11/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктами 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 24 890 754 руб. 

Указанным решением обществу доначислен НДС в размере 62 045 401,00 руб., соответствующая сумма пени в размере 15 688 365,16 руб.

Основанием для начисления недоимки по НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, послужили выводы налогового органа о том, что в ходе выездной налоговой проверки установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций с контрагентами ООО «Гермес», ООО «Оптторг», ООО «Вид» (ИНН 1832104998), ООО «Вид» (ИНН 1627009910). Фактически товар (молоко) контрагенты в адрес заявителя не поставляли, в связи с чем, налоговые вычеты по НДС по хозяйственным операциям с указанными контрагентами заявлены налогоплательщиком (заявителем) необоснованно.

Заявитель обжаловал решение налогового органа в вышестоящий налоговый орган. 

Решением Управления ФНС России по Удмуртской Республике от 10.07.2018 г. № 371, решение налогового органа отменено в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 36 297,00 руб., предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере в сумме 12 409 080,00 руб., в остальной части решение оставлено без изменения.

Полагая оспариваемое решение незаконным, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что доначисление налогов произведено инспекцией в связи с доказанным отсутствием реальных хозяйственных операций между заявителем и спорными контрагентами по договорам поставки молока в связи с недобросовестными действиями общества по согласованию с указанными контрагентами.

Также суд первой инстанции указал, что при фактическом отсутствии «входного» НДС ООО «Можгасыр», по сути, осуществляло не оплату НДС, а оплату стоимости молока по реальным взаимоотношениям с колхозами, то есть общество имело возможность оплачивать молоко по более высокой цене, при этом, отказав колхозам в повышении закупочной цены, оно тем самым создало условия для заключения рассматриваемых формальных договоров поставки со спорными контрагентами и получения налоговых вычетов по НДС, что и являлось единственной целью изменения системы документального оформления получения молока от сельхозпроизводителей; спорные контрагенты налогоплательщика искусственно введены в цепочку поставщиков молока от сельхозтоваропроизводителя, находящегося на специальном налоговом режиме, что в совокупности бесспорно свидетельствует о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды по хозяйственным операциям с такими контрагентами; отметил, что создание видимости товарно-хозяйственных операций со спорными контрагентами, вовлечение их в качестве посредников в хозяйственные отношения между реальными поставщиками-сельхозпроизводителями товара, не являющимися плательщиками НДС, свидетельствует о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС.

Кроме того суд первой инстанции указал, что умышленные противоправные действия ООО «Можгасыр» в лице директора Муханова Л.Б., выразившиеся в подписании пакетов документов по сделкам по приобретению молока, содержащих недостоверные сведения о поставщиках молока и оказании ими транспортных услуг, были направлены на уменьшение суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, посредством заявления вычетов по НДС; следствием действий заявителя явилась неуплата в бюджет НДС в сумме 62 045 401,00 руб., в связи с чем, ООО «Можгасыр» обоснованно привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик настаивает на том, что решение суда подлежит отмене.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом  судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

На основании части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемые действия (бездействие) либо ненормативный правовой акт должностных лиц органов, осуществляющих публичные полномочия, не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании действий (бездействия) незаконными либо ненормативного правового акта недействительным.

Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - Кодекс) определено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. 

Пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса. 

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса). 

Исходя из статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6-8 статьи 171 Кодекса. 

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов. 

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет. 

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. 

В соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. 

Исходя из требования норм, установленных статьями 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ налоговые вычеты и расходы для целей налогообложения должны быть обоснованы и документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны. 

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 г. № 3-П и определениях от 25.07.2001 г. № 138-О, от 08.04.2004 г. № 168-О, № 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). 

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление №53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. 

По смыслу положения пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. 

Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган. 

Данная позиция подтверждена в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 г. № 138-О, согласно которому налоговые органы контролируют исполнение налоговых обязательств в установленном порядке, проводят проверки добросовестности налогоплательщиков, а в случаях выявления их недобросовестности обеспечивают охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Поскольку обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган, именно он должен доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений. 

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1 Постановления № 53). 

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в вышеупомянутом Постановлении указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. 

Из разъяснений, данных в пункте 2 Постановления № 53, следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. 

Из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 г. № 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи. 

Из пункта 6 Постановления № 53 следует, что такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. 

Перечисленные обстоятельства могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 Постановления № 53. 

Таким образом, с учетом характера спора, предметом исследования арбитражного суда являются обстоятельства совершения спорных хозяйственных операцией, повлекших заявление налогоплательщиком налоговой выгоды по НДС, в том числе реальность и непротиворечивость представленных в обоснование выгоды документов (подтверждение факта совершения конкретных операций).

При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. 

Из материалов дела следует, что ООО «Можгасыр» в проверяемом периоде (с 01.01.2015 г. по 31.12.2016 г.) являлось плательщиком НДС.

Основным видом деятельности ООО «Можгасыр» является переработка молока и производство молочной продукции. Основным сырьем для осуществления производственной деятельности является сырое молоко (далее - молоко), которое закупается обществом как у организаций являющихся производителями молока, так и у организаций «перекупщиков».

Согласно представленным ООО «Можгасыр» книгам покупок за 2015г. и 2016г., ООО «Можгасыр» отразило в своем учете приобретение молока, с учетом транспортных расходов по его доставке, на основании приемных квитанций, товарных накладных, актов, счетов-фактур, оформленных от поставщиков - ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг» на общую стоимость в размере 677 365 991,00 руб.

Оплата за молоко производилась путем перечисления денежных средств на расчетные счета ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг».

Сумму НДС в размере 62 408 371,00 руб., предъявленную организациями ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг» на основании счетов-фактур, ООО «Можгасыр» отразило в налоговой декларации по НДС в составе налоговых вычетов.

В подтверждение заявленных вычетов по сделкам со спорными контрагентами заявителем представлены договоры поставки молока (с ООО «Гермес»: №7-М/10/14 от 01.04.2014 г., №7-М/45/16 от 01.02.2016 г.; с ООО «Вид» ИНН 1832104998 №7-М/66/13 от 19.03.2013 г.; с ООО «Вид» ИНН 1627009910: №7М/31/15 от 03.12.2015 г., №7М/68/16 от 31.03.2016 г.; с ООО «Оптторг»: №7-М/21/14 от 30.09.2014 г.), счета - фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные (молсырье) (ф.№ СП-33), акты сверок, ветеринарные справки (ветеринарные свидетельства), декларации соответствия, учредительные и правоустанавливающие документы организаций.

Договор поставки молока №7-М/10/14 от 01.04.2014 г. с ООО «Гермес» от имени ОАО «Можгасыр» (Покупатель) подписан генеральным директором Мухановым Л.Б, от имени ООО «Гермес» (Поставщик) - директором Усольцевым П.П.; договор поставки молока №7-М/45/16 от 01.02.2016 г. с ООО «Гермес» от имени ООО «Можгасыр» (Покупатель) подписан генеральным директором Мухановым Л.Б., от имени ООО «Гермес» (Поставщик) - директором Шумиловой О.А.

Договор поставки молока №7-М/66/13 от 19.03.2013 г. с ООО «Вид» ИНН 1832104998 от имени ОАО «Можгасыр» (Покупатель) подписан генеральным директором Григорьевым М.А., от имени ООО «Вид» (Поставщик) - директором Усольцевым П.П.

Договор поставки молока №7М/31/15 от 03.12.2015 г. с ООО «Вид» ИНН 1627009910 от имени ООО «Можгасыр» (Покупатель) подписан генеральным директором Мухановым Л.Б., от имени ООО «Вид» (Поставщик) директором Усольцевым П.П.

Договор поставки молока №7М/68/16 от 31.03.2016 г. ООО «Вид» ИНН 1627009910 от имени ООО «Можгасыр» (Покупатель) подписан генеральным директором Мухановым Л.Б., от имени ООО «Вид» (Поставщик) - директором Усольцевым П.П.

Договор поставки молока №7-М/21/14 от 30.09.2014 г. с ООО «Оптторг» от имени ООО «Можгасыр» (Покупатель) подписан генеральным директором Мухановым Л.Б., от имени ООО «Оптторг» (Поставщик) - директором Махаевой Н.С.

Согласно условиям договоров поставщики приняли обязательства осуществления поставки молока в адрес ООО «Можгасыр» в соответствии с оформленными сопроводительными документами (товарно-транспортными накладными). Кроме того, поставщики обязаны подтвердить качество сдаваемого сырого молока.

Условиями договоров предусмотрено, что поставка молока осуществляется поставщиками путем отгрузки (передачи) товаров покупателю на условиях доставки. Доставка молока осуществляется силами покупателя, путем выборки товара в месте нахождения поставщика. Приемка молока по количеству и качеству производится на складе покупателя.

Цена на поставляемое молоко определяется на основании протокола согласования цены.

При этом, все договоры поставки молока, действующие в период с 01.01.2015 г. по 31.12.2016 г., являются однотипными, следовательно, предполагают продолжение деятельности по закупкам молока при одинаковых условиях.

К договорам поставки прилагаются «протоколы согласования цены», в которых стороны согласовывали изменение закупочной цены на молоко сырое, в остальном условия договоров признавались действующими. При этом, стороны не установили объемы, графики поставок молока, конкретные адреса получения молока в случае выборки молока Покупателем (ООО «Можгасыр»), момент перехода права собственности.

Таким образом, согласно условиям договоров поставки молока ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, и ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг» обязаны поставить в адрес ООО «Можгасыр» молоко сырое, при этом организации обязаны осуществлять поставки молока в соответствии с оформленными сопроводительными документами (товарно-транспортными накладными). Кроме того, поставщики обязаны подтвердить качество сдаваемого сырья.

Полагая, что в действиях налогоплательщика присутствует направленность на получение необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган исходил из того, что в качестве первичных учетных документов, подтверждающим приобретение ООО «Можгасыр» молока сырого, представлены товарно-транспортные накладные (ТТН молсырье) и акты сверок взаимных расчетов спорных контрагентов за период с января 2015 г. по март 2016 г., однако при анализе товарно-транспортных накладных, установлено, что во всех представленных на проверку ТТН отсутствует ссылка на заключенные ООО «Можгасыр» договоры с ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 и ООО «Оптторг».

При этом, из анализа актов сверок ООО «Можгасыр» следует, что общество отражало в своем учете поступление молока, в рамках заключенных договоров с ООО «Гермес, ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг» на основании ТТН, составленных сельхозтоваропроизводителями.

Согласно ТТН (молсырье), представленными налогоплательщиком в подтверждение приобретения молока от ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг», фактическими сдатчиками молока являются сельхозтоваропроизводители Алнашского, Граховского, Можгинского, Малопургинского, Вавожского районов Удмуртской Республики, прием молока от которых осуществляли работники ООО «Можгасыр» (водители молоковозов - в случае получения молока на ферме хозяйства и работники приемных пунктов ООО «Можгасыр» - при получении молока на приемном пункте общества) в присутствии представителей хозяйств.

Спорные же контрагенты фактически не осуществляли деятельность по закупке молока от поставщиков-сельхозпроизводителей и поставке молока в адрес ООО «Можгасыр», а также не осуществляли транспортировку, доставку молока на спецтранспорте (молоковозы) в адрес приемных пунктов и передачу молока в адрес ООО «Можгасыр».

Пунктами погрузки и разгрузки молока являлись места расположения «молочно-товарных ферм» сельхозтоваропроизводителей.

Фактическим грузополучателем молока являлось ООО «Можгасыр».

Согласно ТТН сельхозтоваропроизводители непосредственно передавали молоко на молокоприемные пункты ООО «Можгасыр», расположенные: ООО «Можгасыр» г.Можга - молокозавод; Алнашский цех ООО «Можгасыр» с.Алнаши; Граховский молокоприемный пункт ООО «Можгасыр» с.Грахово.

При анализе представленных сельхозпредприятиями документов установлено, что ни одним договором поставки, заключенным с покупателями - ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 не предусмотрено право покупателя давать поставщикам (сельхозпредприятиям) указания об отгрузке (передаче) товаров получателям (отгрузочные разнарядки), также сельхозпредприятиями не представлены иные документы, свидетельствующие об информировании поставщиков о возможных Грузополучателях молока.

Таким образом, согласно первичным документам - ТТН (молсырье), на основании которых ООО «Можгасыр» принимало и отражало в своем учете поступившее молоко, установлено, что организации ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 фактически не участвовали в процессе заготовки, транспортировки и поставки молока. Непосредственными поставщиками молока сырого в адрес ООО «Можгасыр» являлись сельхозтоваропроизводители.

Транспортные средства, указанные в ТТН, не принадлежат спорным контрагентам.

В собственности, а также на правах аренды, иного пользования, контрагенты не имели необходимого материально-технического обеспечения, оборудования, в том числе, транспортных средств, для производства и осуществления транспортировки молока до покупателя.

Транспортировка молока производилась либо непосредственно самим сельхозтоваропроизводителем на собственном транспорте, либо молоко из хозяйства забирал работник ООО «Можгасыр» на транспортном средстве общества.

В процессе приема-передачи молока и определения качественных характеристик молока представители «посредников»: ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 участия не принимали, что подтверждается свидетельскими показаниями работников.

В счетах-фактурах продавцами и грузоотправителями молока сырого в адрес заявителя значатся ООО «Гермес». ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг».

Операции по поставкам молока, отраженные в счетах-фактурах не соответствуют первичным документам (ТТН), на основании которых ООО «Можгасыр» получало данное сырье, а также не соответствуют фактическим обстоятельствам поставок, что следует из анализа первичных документов (ТТН-молсырье ф.СП-33, товарных накладных ф.ТОРГ-12), ветеринарносопроводительных документов, свидетельских показаниях работников ООО «Можгасыр», работников спорных контрагентов и специалистов сельхозпредприятий.

Проверкой установлено, что счета-фактуры и товарные накладные спорными контрагентами оформлены без реального отражения хозяйственных операций.

В счетах-фактурах и в товарных накладных спорные контрагенты указаны в качестве грузоотправителей и поставщиков молока в адрес ООО «Можгасыр», то есть нет никакого документального оформления «транзитной торговли», которая отсутствовала в реальности. Следовательно, спорные контрагенты лишь создавали формальный документооборот.

Согласно декларациям соответствия, заявителями, подтверждающими соответствие продукции (молока коровьего сырого) техническим регламентами, выступают сельхозтоваропроизводители Алнашского, Граховского, Малопургинского, Можгинского, Вавожского районов Удмуртской Республики. 

Также в соответствии с ветеринарными справками, производителями и собственниками молока, направляемыми в адрес ООО «Можгасыр», являются организации-сельхозтоваропроизводители Алнашского, Граховского, Можгинского, Малопургинского, Вавожского районов Удмуртской Республики. 

В соответствии с ветеринарными правилами организации работы по оформлению ветеринарных сопроводительных документов, утвержденных Приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 17.07.2014 г. № 281, оформление ветеринарных сопроводительных документов осуществляется, в том числе, при переходе права собственности на подконтрольный товар (за исключением передачи (реализации) подконтрольного товара покупателю для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью). 

Таким образом, исходя из условий заключенных договоров и обычаев делового оборота, при переходе права собственности на подконтрольный товар, в ветеринарных справках должны быть указаны организации ООО «Гермес», ООО «Оптторг», ООО «Вид» (ИНН 1832104998), ООО «Вид» (ИНН 1627009910). 

Между тем, как следует из ответов учреждений Главного управления ветеринарии Удмуртской Республики, указанные лица за оформлением ветеринарных сопроводительных документов не обращались. 

Из анализа данных, содержащихся в ветеринарных сопроводительных документах (ветеринарные справки, ветеринарные свидетельства), установлено, что ветеринарные сопроводительные документы оформлены ветслужбами для сельхозтоваропроизводителей, осуществлявших поставки молока сырого непосредственно в адрес переработчика ООО «Можгасыр». 

Ветеринарные сопроводительные документы (ветеринарные справки) получены сельхозтоваропроизводителями, согласно которым фактически произведена поставка молока в адрес ООО «Можгасыр» для целей переработки. 

Таким образом, в соответствии с ветеринарными сопроводительными документами, ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг» не являлись собственниками молока, реализация молока происходила от сельхозтоваропроизводителей в адрес ООО «Можгасыр». 

Указанное обстоятельство, в совокупности с иными доказательствами,  подтверждает тот факт, что непосредственными поставщиками молока сырого для ООО «Можгасыр» являются его производители. ООО «Можгасыр» приходовало к учету молоко от организаций - «посредников» ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910. 

При этом основными сдатчиками молока в адрес грузополучателя ООО «Можгасыр» являлись: СХК «Колхоз Молодая Гвардия», СПК колхоз «Заря», СПК «Родина» и др.

Проверкой установлено, что спорные контрагенты, привлеченные организацией ООО «Можгасыр» в качестве посредников - поставщиков молока с целью исполнения обязательств перед ООО «Можгасыр», заключили договоры поставок молока с непосредственными производителями молока, которые имели для производства сельскохозяйственной продукции необходимое имущество и трудовые ресурсы, но применяли систему налогообложения – в виде единого сельскохозяйственного налога (далее – ЕСХН).

При этом, до начала использования спорных контрагентов в качестве посредников в поставках молока между сельхозтоваропроизводителями и ООО «Можгасыр», производители молока осуществляли реализацию молока непосредственно в адрес ООО «Можгасыр» на основании договоров поставок. Сельхозпроизводители (сдатчики) передавали молоко на молокоприемные пункты ООО «Можгасыр», о чем свидетельствуют проставленные штампы организаций в строках «Сдатчик» и «Грузоотправитель».

Из допросов должностных лиц спорных контрагентов: Усольцева П.П.- руководителя ООО «Гермес» ИНН 4307017330, ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 (протокол допроса №б/н от 21.07.2016), Двоеглазовой Т.Н. - бухгалтера ООО «Гермес» (протокол допроса №29-24 от 21.07.2016), Петровой Л.В. - бухгалтера ООО «Гермес» (протокол допроса №29-23 от 20.07.2016) следует, что спорные контрагенты фактически выполняли функции посредников в сделках поставок молока от сельхозтоваропроизводителей в адрес проверяемого налогоплательщика, производителями молока ООО «Гермес», ООО «Вид» не являлись, имущества (помещения, оборудование, транспортные средства) для осуществления приемки молока организации не имели, работники ООО «Гермес», ООО «Вид» молоко от сельхозтоваропроизводителей не получали, транспортировкой молока не занимались, а также не передавали молоко в адрес покупателя ООО «Можгасыр», бухгалтеры ООО «Гермес» на основании ТТН, полученных ими от проверяемого налогоплательщика, составляли пакет документов для сельхозтоваропроизводителей и проверяемого налогоплательщика.

Хозяйства получали ветеринарные сопроводительные документы (ветеринарные справки, ветеринарные свидетельства) для транспортировки молока в адрес ООО «Можгасыр» для переработки (при этом, формально ООО «Можгасыр» стороной договора поставки с колхозами не является и нигде не указано в качестве грузополучателя).

Таким образом, подтверждается вывод суда первой инстанции о том, что при осуществлении поставок молока от непосредственных производителей в адрес ООО «Можгасыр», деятельность спорных контрагентов заключалась только в оказании посреднических услуг по оформлению документов для непосредственных исполнителей приема - передачи молока.

По результатам исследования документов, представленных налогоплательщиком и полученных в ходе контрольных мероприятий в рамках настоящего дела, установлено формальное оформление документов по поставке молока и оказания транспортных услуг от ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 183204998 и «ООО «Вид» ИНН 1627009910 в 2015-2016гг. в результате согласованных действий налогоплательщика, спорных контрагентов и сельхозпроизводителей. 

На основании установленных в ходе проверки обстоятельств, суд первой инстанции признал доказанным создание ООО «Можгасыр» в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговую выгоду вне связи с реальной предпринимательской деятельностью и указал, что  в результате привлечения посредника в сделках по приобретению молока у сельхозпроизводителей, не являющихся плательщиками НДС, у ООО «Можгасыр» появляется формальная возможность заявить указанные суммы в вычетах по НДС. 

Также суд первой инстанции отметил, что генеральным директором ООО «Можгасыр» Мухановым Л.Б. выступающим от имени проверяемого налогоплательщика совместно с Усольцевым П.П. созданы искусственные условия для возврата из бюджета суммы НДС, в виде искажения сведений о факте хозяйственной жизни организации по приобретению молока сырого путем подписания им документов, при этом, владея информацией о фактических поставщиках молока - сельхозтоваропроизводителях, что привело к необоснованному заявлению вычетов по НДС за налоговые периоды 2015 и 2016 года и неуплате НДС в бюджет. 

До формального включения организаций-посредников приобретение молока производилось налогоплательщиком у производителей молока напрямую, что подтверждается договорами поставки 2011-2012 гг., а также данными бухгалтерского учета налогоплательщика. 

Аналогичные обстоятельства, свидетельствующие о создании формального документооборота с данными контрагентами, без осуществления реальных хозяйственных операций, в результате согласованности действий с целью получения налогоплательщиком налоговой выгоды в виде возникновения права на налоговые вычеты по НДС были установлены в ходе проведения выездной налоговой проверки общества за периоды 2012 - 2014 годов, по результатам которой принято решение о привлечении ООО «Можгасыр» к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.12.2016 г. № 07-2-11/17, законность и обоснованность изложенных в решении инспекции выводов подтверждена постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2018 г. № 17АП-18324/2017-АК и постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 28.05.2018 г. по делу №А71-2827/2017. 

Выявленные предыдущей проверкой обстоятельства по взаимоотношениям ООО «Можгасыр» с ООО «ТК Гермес», ООО «Гермес», ООО «Вид» (ИНН 1832104998) и ООО «Оптторг» в совокупности с налоговой проверкой в рамках настоящего дела, свидетельствуют о согласованности действий ООО «Можгасыр» с вышеуказанными организациями-посредниками в лице их единого учредителя и директора Усольцева П.П., а также с сельхозтоваропроизводителями - фактическими поставщиками молока. 

Усольцев П.П. является учредителем и руководителем в нескольких организациях, при этом, организации созданы им с одинаковым основным видом экономической деятельности - «Торговля топливом», но в различные периоды времени. 

После прекращения деятельности одной организации Усольцев П.П. создает новое юридическое лицо с аналогичными функциями продавца ГСМ.

Указанные обстоятельства, как указывает суд первой инстанции, подтверждают тот факт, что с ООО «Можгасыр» работает одна финансово-хозяйственная структура Усольцева П.П., в которой происходит последовательная замена юридических лиц. 

Взаимоотношения проверяемого налогоплательщика по приобретению молока через ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104398 и ООО «Вид» ИНН 1627009910 строились, главным образом, именно с Усольцевым П.П. 

Выбор ООО «Можгасыр» контрагентов ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998 и ООО «Вид» ИНН 1627009910 произведен в результате согласованных действий с их учредителем и руководителем Усольцевым П.П. 

При анализе документов (счетов-фактур), представленных ООО «Можгасыр» в ходе настоящей и предыдущей проверки в подтверждение взаимоотношений с ООО «ТК Гермес», ООО «Гермес» и ООО «Вид» ИНН 1832104998 и ООО «Вид» ИНН 1627009910 установлено, что при оформлении документов для ООО «Можгасыр» указанные организации Усольцева П.П. сменяют друг друга. 

Материалами дела подтверждается довод инспекции о том, что смена  юридических лиц в указанной структуре организована с целью ухода от возможности осуществления контроля со стороны налоговых органов, в результате чего появляется возможность для необоснованного формирования налоговых вычетов по НДС для контрагентов, применяющих общую систему налогообложения и исчисляющих налог на добавленную стоимость. 

В проверяемом периоде взаимоотношения сторон не изменились, спорные контрагенты не осуществляли деятельность по закупу молока у поставщиков - сельхозпроизводителей, не участвовали в транспортировке, доставке молока в адрес приемных пунктов налогоплательщика и непосредственно на завод, не осуществляли и не принимали участия в передаче молока в адрес ООО «Можгасыр». ООО «Можгасыр» в течение проверяемого периода принимало документы на приобретение молока от организаций, учредителем и руководителем, которых был Усольцев П.П.

Оспаривая решение суда, заявитель жалобы указывает, что выводы суда первой инстанции относительно согласованности действий налогоплательщика и группы компаний Усольцева П.П. основаны исключительно на основании материалов  дела № А71-2827/2017, в которых отсутствует ряд существенных доказательств, имеющиеся в настоящем деле, в частности основанием для выводов суда апелляционной инстанции о согласованности действий между участниками спорных сделок по делу № А71- 2827/2017 послужило то, что налогоплательщик в течение всего судебного заседания не смог пояснить суду, почему при совершении сделок со спорными контрагентами им применялись повышенные цены по сравнению с прямыми закупками молока у производителей. При рассмотрении настоящего дела арбитражным судом по ходатайству налогоплательщика были истребованы доказательства об уровне цен на соответствующем рынке молока за весь период налоговой проверки. Проведенный анализ (дополнения от 22.11.2018 г. к заявлению налогоплательщика) показывает, что цены приобретения молока у спорных контрагентов  соответствовали рыночным, но выше закупочных цен сельхозпроизводителей.

Установленные в ходе проверки за период 2015-2016 гг. обстоятельства свидетельствуют о продолжении ООО «Можгасыр» использования формального документооборота, который был зафиксирован в рамках дела № А71-2827/2017, с привлечением посредников-спорных контрагентов в сделках по приобретению молока у сельхозпроизводителей, не являющихся плательщиками НДС, у ООО «Можгасыр» появляется формальная возможность получить необоснованную налоговую выгоду в виде уменьшения размера НДС к уплате в бюджет путем искусственного заявления налоговых вычетов по НДС вне связи с реальной предпринимательской деятельностью.

Из анализа закупочных цен на молоко у производителей и посредников, установлено, что общество, как и в период 2012 – 2014 гг., приобретает у спорных контрагентов молоко по цене, выше закупочной цены у сельхозпроизводителей, при этом, в итоговую цену, по которой ООО «Можгасыр» приобрело молоко по документам у спорных посредников, включена сумма НДС, заявленная налогоплательщиком в составе налоговых вычетов по НДС, с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

ООО «Можгасыр» продолжая для получения вычетов по НДС в качестве самостоятельной деловой цели при продолжении в 2015-2016 гг. привлечения в качестве «среднего звена» между собой и сельхозпредприятиями, не уплачивающими НДС ввиду применения ЕСХН, организаций, применяющих общий режим налогообложения, было выгодно продолжать взаимодействовать именно с ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг», то есть с организациями, согласованно действующими с заявителем, по прошествии 2-3 лет прекращающими свою деятельность и сменяющими друг друга, не несущими при этом фактических затрат на исполнение формально заключенных договоров поставки, фактически не исполняющими обязанность в полном объеме по уплате НДС в бюджет.

При этом, из анализа объемов и фактических цен реализации по цепочке от сельхозтоваропроизводителей через посредников ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 в адрес ООО «Можгасыр» установлено, что сделки по продаже сырого молока, производимые ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 в адрес ООО «Можгасыр», носят убыточный характер.

Так, например, при анализе документов, представленных сельхозтоваропроизводителями в рамках ст.93.1 НК РФ (приложения №№ 14, 15, 16. 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23. 24, 25, 26, 27, 28, 29. 30, 35 к акту проверки) установлено, что ООО «Гермес» в марте 2015 года приобрело у сельхозтоваропроизводителей 1 423 405 кг молока по средней цене 21,10 руб. на общую сумму 30 036 613,80 руб.

В то же время посредник документально оформляет реализацию этого же количества молока в адрес проверяемого налогоплательщика по цене без НДС, равной 21,10 руб. (товарные накладные - листы 331-346 к приложению № 13 к акту проверки), при этом, стоимость реализации составила 30 027 403 руб. В результате убыток по данным сделкам для посредника ООО «Гермес» составил 9 210,80 руб.

Кроме того, ООО «Можгасыр» фактически при оформлении сделки по приобретению молока через ООО «Гермес» несет более высокую нагрузку по оплате за молоко. В приведенном примере оплата производится по конечной цене 23,21 руб., тогда как оплата с сельхозтоваропроизводителей осуществляется по цене 21,10 руб.

Аналогичная ситуация сложилась и в остальные периоды по сделкам перепродажи молока от сельхозтоваропроизводителей в адрес ООО «Можгасыр», через посредников: ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910.

ООО «Можгасыр» фактически при оформлении сделки приобретения молока через ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 несет более высокую нагрузку по оплате за молоко, тогда как если бы оплата за молоко производилась напрямую в адрес сельхозтоваропроизводителя.

В свою очередь, ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 выставляет в адрес ООО «Можгасыр» счета-фактуры, в которых на весь объем перепродаваемого молока выделяет НДС, при этом фактически не уплачивая его в бюджет.

Таким образом, указанные контрагенты не преследовали цели добросовестного исполнения обязанности налогоплательщиков по уплате сумм НДС в бюджет по сделкам поставок молока, компенсируя свои налоговые риски созданием Усольцевым П.П. новых юридических лиц. Выгода посредников в сделках поставок молока в адрес проверяемого налогоплательщика заключена в получении денежного вознаграждения, не обремененного уплатой налогов.

ООО «Можгасыр» в итоге несет расходы по приобретению молока в размере стоимости молока, приобретенного у сельхозтоваропроизводителей, а именно производит приобретение молока по цене, практически равной закупочной цене сельхозтоваропроизводителей.

Более того, представленные обществом сведения по примененным закупочным ценам свидетельствуют о фактической возможности ООО «Можгасыр» приобретать молоко от сельхозпроизводителей по ценам, используемым при сотрудничестве с иными контрагентами. Таким образом, факт отказа обществом в повышении закупочных цен для прямых производителей молока (СХК «колхоз Молодая Гвардия», ООО «Писеевское», ООО «Родина», СПК «Родина» и др.) в совокупности с иными обстоятельствами, свидетельствует о фактической согласованности действий между всеми участниками поставок молока от производителя до общества.

При этом, закупочные цены, указанные при привлечении спорных контрагентов, выше, чем сложившиеся закупочные цены на молоко по промышленным предприятиям Удмуртии.

Кроме того, Арбитражный суд Уральского округа в постановлении № Ф09-2056/18 от 28.05.2018 г. по делу № А71-2827/2017 согласился с позицией инспекции и указал, что при фактическом отсутствии «входного» НДС налогоплательщик, по сути, осуществлял не оплату НДС, а оплату стоимости молока по реальным взаимоотношениям с колхозами, то есть общество имело возможность оплачивать молоко по более высокой цене, при этом, отказав колхозам в повышении закупочной цены, оно тем самым создало условия для заключения рассматриваемых формальных договоров поставки со спорными контрагентами и получения налоговых вычетов по НДС, что и являлось единственной целью изменения системы документального оформления получения молока от сельхозпроизводителей.

Поскольку ранее судами по делу № А71-2827/2017 по предыдущей выездной проверке ООО «Можгасыр» за 2012 – 2014 гг. признаны обоснованными выводы инспекции о создании налогоплательщиком схемы незаконной минимизации налогообложения, которую общество продолжало применять в проверяемый период 2015-2016 гг., следовательно, отсутствуют основания для переоценки установленных судами обстоятельств, в том числе, и в части цены приобретения молока.

Кроме того, ссылка налогоплательщика в апелляционной жалобе на соответствие рынку применявшихся налогоплательщиком цен на основании истребованных судом по ходатайству общества данных ряда районных администраций Удмуртской Республики, Республики Татарстан, информации о ценах и объемах реализации молока сельхозтоваропроизводителями за 2015-201бгг. несостоятельна, так как анализ цен на молоко производился на примере конкретных контрагентов общества лишь с целью иллюстрирования направленности действий общества на искусственное введение организаций-посредников, при этом доначисление налогов произведено инспекцией не в связи с корректировкой налоговой базы по ценам, отклоняющимся от рыночных, а в связи с выводом об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО «Можгасыр» и ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Оптторг», ООО «Вид» ИНН 1627009910 в рамках договоров поставки молока.

Ссылка заявителя жалобы на то, что после вступления в силу решения суда по делу № А71-2827/2017, когда налогоплательщику стало известно о правовых рисках приобретения молока у спорных контрагентов, налогоплательщик прекратил договорные отношения со всеми спорными контрагентами, а также на то, что спорные контрагенты, с которыми налогоплательщик прекратил договорные отношения, продолжали реализовывать закупаемое у производителей молоко иным покупателям, подтверждает осуществление ими самостоятельной хозяйственной деятельности, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку доказательств, очевидно на это указывающих, налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Также не может быть принят во внимание довод заявителя жалобы о реальности совершённых поставок, поскольку в ходе проверки установлено, что спорные контрагенты фактически не закупали молоко у поставщиков-сельхозпроизводителей и не поставляли его в ООО «Можгасыр», также не осуществляли транспортировку, доставку молока на спецтранспорте (молоковозы) на приемные пункты проверяемого налогоплательщика и передачу молока в адрес ООО «Можгасыр». Данные по поставкам молока, отраженные в счетах-фактурах, не соответствуют первичным документам, на основании которых проверяемый налогоплательщик получал данное сырье и фактическим обстоятельством поставок молока - выводы основаны на анализе первичных документов (ТТН - молсырье ф.СП-33, товарных накладных ф.ТОРГ-12), ветеринарно-сопроводительных документов, свидетельских показаниях работников проверяемого налогоплательщика, работников спорных контрагентов и специалистов сельхозпредприятий.

Судом установлено, что в 2015-2016 гг. фактически молоко в ООО «Можгасыр» поставляли сельхозпроизводители ряда районов Удмуртской Республики (доставка осуществлялась водителями молоковозов хозяйств либо работниками общества на своем транспорте).

В ходе проверки за 2015-2016 гг. установлено, что счета-фактуры, предъявленные спорными контрагентами в адрес проверяемого налогоплательщика, хотя формально не имеют дефектов в составлении, но составлены без реального осуществления хозяйственной деятельности спорными контрагентами. Кроме того, указанные организации-посредники фактически не могли осуществлять хозяйственную деятельность, указанную в первичных документах, ввиду отсутствия в собственности данных организаций (а также на правах аренды, иного пользования) специального транспорта (молоковозов), оборудования для приема, хранения молока и производства лабораторных исследований, и необходимых квалифицированных работников.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998 и ООО «Вид» ИНН 1627009910 подтверждает транзитный характер оплаты за оказанные транспортные услуги от фактического Покупателя (ООО «Можгасыр») в адрес непосредственных поставщиков-сельхозпроизводителей. Спорные контрагенты являются «промежуточным звеном» между фактическими участниками финансово-хозяйственных операций и используется только с целью получения возможности формирования вычетов по НДС для проверяемого налогоплательщика, являющегося плательщиком НДС.

Показания свидетелей, приведенных в апелляционной жалобе, о том, что они знакомы с Усольцевым П.П. и его организациями, не подтверждают факты осуществления ими реальной хозяйственной деятельности именно по поставке молока (деятельность спорных контрагентов сводилась к оформлению документов и ведению на их основании бухгалтерского учета).

Так, согласно представленным обществом ТТН установлено, что они составлены непосредственно поставщиками-производителями молока, физические лица-сдатчики молока являются работниками сельхозпредприятий, молоко принималось работниками общества на приемных пунктах налогоплательщика, доставка молока до переработчика производилась как транспортом сельхозпроизводителей, так и транспортом ООО «Можгасыр».

Доводы апелляционной жалобы общества о том, что работники сельхозпроизводителей подтвердили факт наличия реальных взаимоотношений со спорными контрагентами, также отклоняются судом апелляционной инстанции. 

При организации поставки молока от сельхозпроизводителей в адрес ООО «Можгасыр» - работники хозяйств никогда представителей спорных контрагентов не видели и с ними не контактировали. 

Заведующий фермой СХК «Колхоз «Молодая гвардия» Христофоров В.Н. об ООО «ТК «Гермес» ничего не знает,  подтверждает  лишь то, что данную организацию нужно было указывать в товарно-транспортных накладных (ТТН). 

Ни представителей данных организаций, ни сведений - какие взаимоотношения связывали колхоз с данными организациями, он не знает. 

Учетчица молока СХК «Колхоз «Молодая гвардия» Малышева Н.А. также показала, что с представителями ООО «ТК «Гермес» и ООО «Гермес» она не общалась, а данные организации по указанию заведующего фермой указывала в ТТП в качестве заказчиков. Аналогичные показания даны и учетчиком молока ООО «Писеевское» Петровой М.В. (т. 3 л.д.57-153, т. 4 л.д. 61).

Все опрошенные свидетели также указали на то, что доверенности на предоставление интересов спорных контрагентов им никто не предъявлял.

Факт реальных поставок молока спорными контрагентами не подтвержден и работниками ООО «Можгасыр». Мальцева Е.В. - лаборант химико-бактериологических анализов ООО «Можгасыр» показала, что знала об ООО «ТК «Гермес», ООО «Гермес». ООО «Вид», ООО «Оптторг» только по оформленным ТТН, с представителями данных организаций никогда не общалась, доверенности от данных организаций не получала. 

Аналогичные показания даны приемщиком молочной продукции общества Остроумовой Н.В.

Поликарпов В.Ю., возивший молоко от сельхозпроизводителей в ООО «Можгасыр», показал, что о данных организациях слышал, как о «перекупщиках молока». Молоко у данных организаций никогда не получал, с представителями не встречался.

Судом апелляционной инстанции отклоняются доводы заявителя о том, что покупателями продукции, поставляемой спорными контрагентами ООО «Гермес», ООО «Вид» (ИНН 1832104998), ООО «Вид» (ИНН 1627009910) являлось не только ООО «Можгасыр», но и другие переработчики молока, поскольку взаимоотношения спорных контрагентов с иными покупателями (переработчиками) молока предметом проверки не являлись, как не влияющие на определение налоговых обязательств ООО «Можгасыр».

В любом случае, достоверных доказательств, указывающих на то, что в рамках взаимодействия с иными лицами, на что указывает заявитель, спорные контрагенты действовали как полноценные участники хозяйственного оборота, а именно совершали поставки, действовали своими силами и в своём интересе, материалы дела не содержат.

К тому же суд апелляционной инстанции принимает во внимание пояснения налогового органа, согласно которым, в ходе проверки, проведенной Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике, также установлены формальные взаимоотношения ООО «Гермес» с крупным переработчиком молока Удмуртии ООО «Ува-молоко» ИНН 1821009492 за период 2014-2015 гг., при этом установлено, что оформление сделок по поставкам молока производилось аналогично ООО «Можгасыр»: документы составлены формально без реальных взаимоотношений, молоко также напрямую поставлялось сельхозпроизводителями в адрес реального покупателя и переработчика. 

Как пояснил налоговый орган, по результатам выездной проверки вынесено решение о привлечении ООО «Ува-молоко» к ответственности за совершение налогового правонарушения № 08-61/2 от 23.06.2017 г., в котором инспекция также сделала вывод о неправомерности заявления ООО «Ува-молоко» вычетов про НДС по взаимодействию с ООО «Гермес». Решение вступило в законную силу и сумма доначислений налогов  поступила в бюджет.

Довод  заявителя жалобы о том, что  спорные контрагенты участвовали в процессе транспортировки молока: с ними обсуждались вопросы, касающиеся доставки молока (согласование приемного пункта, даты доставки), то есть выступали в вопросах доставки продукции в качестве поставщиков-посредников, подлежат отклонению, поскольку из совокупности имеющихся в деле доказательств видно, что поставка молока осуществлялась транспортом либо хозяйств, либо самого ООО «Можгасыр», то есть объективной необходимости участия спорных контрагентов в цепочке приобретения молока, в том числе по согласованию условий доставки, фактически не имелось.

В ходе проверки установлено, что всем участникам цепочки (компаниям-производителям) изначально было известно: куда и когда будет поставляться молоко, все переговоры осуществлялись напрямую между ООО «Можгасыр» и сельхозтоваропроизводителями, в том числе по доставке молока, если ломался транспорт хозяйства, решали непосредственно с ООО «Можгасыр» (показания председателя СПК колхоза «Заря» Владимирова В.С., председателя СПК Родина» Граховского района Петрова С.А., руководителя СПК «Родина» Антипова Г.Ф., руководителя ООО «Дружба» Кочурова О.Г., работников ООО «Дружба» - главного зоотехника Эшмакова Д.П., лаборанта-реализатора Слобожаниной Т.В. и др., акты - по фактам установленного расхождения в весе принимаемого молока, составленные ООО «Можгасыр» при приемке молока - показания председателя СПК колхоза «Прогресс» Лебедева В.Н, председателя СПК Родина» Граховского района Петрова С.А., председателя СПК колхоза «Заря» Владимирова В.С., заведующего фермой СХК колхоза «Молодая гвардия» Христофорова В.Н. и др.).

Так, председатель СПК колхоза «Заря» Владимиров В.С. показал, что при поставке молока в адрес ООО «Гермес», ООО «ВИД» в качестве представителя приезжал обычно Крылов А.М., с ним обговаривали все вопросы по поставке молока (объемы, цена, способы поставки, способы и периодичность оплаты и иные). Общение в процессе сотрудничества, в основном, происходило по звонку Владимирова В.С. о просьбе перечислить денежные средства за молоко, разговаривал в основном с Крыловым А.М., редко с Усольцевым П.П. Согласование изменения цены также осуществлялось с Крыловым А.М. Крылов А.М. сообщил, что поставка молока в ООО «Гермес» прекращена, и нужно поставлять молоко в ООО «ВИД». Изменений в смене покупателя хозяйство не ощутило, представители и условия поставки молока были те же самые, ничего не изменилось. Крылов А.М. за поставку молока в адрес ООО «Гермес» и ООО «ВИД» обещал предоплату и своевременную закупку молока, никаких других гарантий не было. Поставка молока осуществлялась в ООО «Гермес» (а далее в ООО «ВИД») с трех ферм на молоковозе хозяйства. Представителей ООО «Гермес» (а далее ООО «ВИД») при отгрузке молока никогда не было. Принимали молоко в ООО «Можгасыр» по адресу г.Можга, ул.Железнодорожная, 107. Водители делали два рейса в день. При отгрузке молока зоотехники на ферме оформляют ТТН и отдают водителю молоковоза, один экземпляр возвращается обратно. В случае, если нет возможности отгрузить молоко на молоковозе СПК «Колхоз Заря», работники звонили Крылову А.М. с просьбой отправить свою машину за молоком. Никаких доверенностей, писем, приказов, распоряжений и иных документов, согласно которым ООО «Гермес», ООО «ВИД» уведомляло СПК «Колхоз Заря» о Грузополучателе молока, не было, поскольку хозяйство и так знало, что молоко повезут в ООО «Можгасыр», это оговаривалось при заключении договоров поставки молока. Приемные квитанции передавались через водителя молоковоза СПК «Заря», иногда Владимиров В.С. сам получал их у Крылова А.М. в ООО «Можгасыр». Иногда поступала предоплата за молоко, когда нужны деньги - звонили Крылову А.М. и просили перечислить. При наличии расхождений по количеству и качеству молока при его реализации в рамках действия договоров ООО «Гермес», ООО «ВИД» зоотехники ездили в ООО «Можгасыр» разбираться, претензии иногда бывали, их предъявляли приемщики молока - лаборанты ООО «Можгасыр». При каждом новом предложении от покупателей молока СПК «Колхоз Заря» доводил до ООО «Можгасыр» о более высокой закупочной цепе молока сразу сообщали Крылову А.М. Крылов А.М. соглашался покупать молоко от лица покупателей ООО «Гермес» и ООО «ВИД» за ту цену, которую предлагали другие покупатели (т. 3 л.д.57-153, т. 4 л.д. - 61).

ООО «Можгасыр» распространило порядок оформления документов, существующий в обществе по взаимоотношениям с сельхозпроизводителями через группу организаций-посредников Усольцева П.П., и на других производителей молока. Сельхозпроизводители фактически осуществляли поставки молока непосредственно в ООО «Можгасыр» по схеме, организованной ранее для организаций Усольцева П.П., в том числе СПК «Свобода» (т. 35 л.д.1-26), ООО «Родина» ИНН 1801031235 (т. 25 л.д.85-151), СПК «имени Кирова» ИНН 1821009502, КФХ Сергеев В.И. (т. 32 л.д.133-165), КФХ Васильев Л.Н. (т. 31), СПК «Удмуртия» (т. 58 л.д.1-12), ООО «Балезинская СИС» (т. 32 л.д.47-132). 

Следовательно, оснований полагать, что спорные контрагенты являлись самостоятельными хозяйствующими субъектами, осуществлявшими деятельность по поставке молока на равных условиях с иными покупателями, на чём настаивает налогоплательщик, у суда апелляционной инстанции не имеется.

При этом суд апелляционной инстанции признаёт несостоятельным довод налогоплательщика о том, практика приобретения молока у посредников (в том числе плательщиков НДС) являлась обычной для налогоплательщика, не была связана с внедрением формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды, поскольку как поясняет инспекция, доначисления ООО «Можгасыр» были произведены по результатам выборочной проверки по взаимоотношениям с наиболее крупными посредниками: ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг».

На основании представленных обществом на проверку за период 2015-2016 гг. книг покупок, счетов-фактур, товарных накладных, приемных квитанций, проверкой за период 2015-2016 гг. налоговым органом установлено, что ООО «Можгасыр» в проверяемый период продолжает принимать к вычетам суммы НДС, предъявленные посредниками ООО «Оптторг», ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998. Также с 3 квартала 2016 г. ООО «Можгасыр» принимает к вычетам счета-фактуры, предъявленные ООО «Вид» ИНН 1627009910, которое также создано Усольцевым П.П. (доля налоговых вычетов, приходящая на ООО «Вид» ИНН 1627009910, в общей сумме налоговых вычетов проверяемого налогоплательщика составила: в 3 кв. 2016 г. - 40,34%, в 4 кв. 2016 г. - 22,66%). Доля налоговых вычетов в общей сумме налоговых вычетов проверяемого налогоплательщика, приходящая на ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Оптторг», составляет: в 2015 г. - 44,15%, 2016г. - 23,38%, что отражено в оспариваемом решении налогового органа и обществом не оспорено

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что первичные документы с данными организациями составлены при отсутствии реального осуществления хозяйственной деятельности. Кроме того, формальность взаимоотношений ООО «Можгасыр» с ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Оптторг» по поставке молока установлена в ходе предыдущей проверки за период 2012-2014 гг. и подтверждена судебными актами по делу № А71-2827/2017. В период 2015-2016 гг. взаимоотношения не изменились.

Также в ходе проверки за период 2015-2016 гг. в отношении иных посредников-поставщиков молока налоговым органом была проанализирована информация, имеющаяся в инспекции, документы и информация, а также протоколы допросов, документы, представленные ООО «Можгасыр» по взаимоотношениям с указанными организациями. 

Из полученной информации установлено, что взаимоотношения общества по поставке молока с иными организациями-посредниками носили реальный характер, и порядок оформления документов с реальными посредниками отличался от документов, которые оформлялись со спорными контрагентами.

Так, при реальном осуществлении хозяйственных операций с организациями-посредниками, ветеринарные справки при переходе права собственности на товар оформлялись непосредственно этими организациями, или в ветеринарных справках указывалось, что молоко от производителя направляется в ООО «Можгасыр» через организации-посредники.

Как указывает налоговый орган, возможность приобретения молока через посредников при наличии фактических хозяйственных взаимоотношений и соответствующем оформлении первичных бухгалтерских документов, счетов-фактур и иных документов, подтверждающих факт реального совершения хозяйственных операций,  сама по себе возражений контролирующих органов не вызывает.

Однако документы, представленные ООО «Можгасыр» в подтверждение права на получение налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям со спорными контрагентами, не отражают реальных хозяйственных операций с ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910, ООО «Оптторг» по поставке молока, информация, содержащаяся в них, подтверждает создание формального документооборота. 

Довод заявителя жалобы о недоказанности факта манипулирования налогоплательщиком закупочными ценами в целях создания условий для включения спорных контрагентов в цепочку поставок, не принимается судом апелляционной инстанции.

Так, налогоплательщик указывает на показания свидетелей, данных налоговому органу в ходе проверки за период 2015-2016 гг., тогда как действия по вынуждению сельхозпроизводителей к смене покупателя ООО «Можгасыр» на организации Усольцева П.П. произошли в 2012 году и позднее.

В ходе проведения допросов многие свидетели-руководители хозяйств отмечали, что они до заключения договоров со спорными контрагентами предлагали руководству ООО «Можгасыр» поднять закупочные цены до уровня цен, предлагаемых Усольцевым П.П., с целью сохранения длительных хозяйственных отношений с ООО «Можгасыр» (председатель СПК «Заря» Владимиров В.С., председатель СПК «Родина» Петров С.А., директор ООО «Писеевское» Михайлов Н.И., председатель СПК «Колхоз Молодая Гвардия» Крылов М.А., руководитель ООО «Родина» Максимов В.М., председатель СПК колхоз «Прогресс» Лебедев В.Н., директор ООО «Меркурий» Григорьев В.А.).

Также ряд руководителей хозяйств указали, что перед расторжением договоров поставки с ООО «Можгасыр» последним задерживалась оплата за поставленное молоко.

Анализ налоговых деклараций спорных контрагентов по НДС показал:

рентабельность деятельности ООО «Гермес» в 2015г. составляла от 0,17%, налоговые вычеты по НДС превышают 98,5% от суммы исчисленного НДС;

налоговые вычеты ООО «Вид» ИНН 1832104998 по НДС превышают 99,7% от суммы исчисленного НДС;

налоговые вычеты по НДС ООО «Вид» ИНН 1627009910 превышают 98% от суммы исчисленного НДС.

Налоговая нагрузка ООО «Гермес» ИНН4307017330 и ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009919 за период осуществления деятельности не превысила 0,4%.

Таким образом, анализ налоговой отчетности организаций, входящих в группу предприятий Усольцева П.П., свидетельствует об отсутствии намерений данных лиц уплачивать налоги.

В ходе выездной налоговой проверки проведен анализ данных, отраженных ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998 и ООО «Вид» ИНН 1627009919 в налоговой отчетности, а также сопоставление заявленных показателей налоговой отчетности с фактическими показателями финансово-экономической деятельности данной организации (по расчетному счету, показаниям контрольно-кассовой техники).

В ходе анализа проверкой установлено, что ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998 и ООО «Вид» ИНН 1627009919 фактически предоставляли недостоверную налоговую отчетность, занижая выручку от реализации товаров (работ, услуг) и соответственно сумму исчисленного налога, либо необоснованно завышая налоговые вычеты по НДС. 

Соответственно, декларации представлены данными лицами с заниженными суммами налогов, подлежащих уплате в бюджет.

Аналогичные сведения отражены также налоговым органом по контрагенту ООО «Оптторг».

Вместе с тем, довод налогоплательщика о том, что выгодоприобретателями по сделкам по покупке/поставке молока в ООО «Можгасыр» являются лишь спорные контрагенты (Усольцев П.П.), в связи с чем вменение необоснованной налоговой выгоды обществу является необоснованным, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку ООО «Можгасыр» было полностью осведомлено о деятельности Усольцева П.П., представлявшего указанных контрагентов. Согласованные действия ООО «Можгасыр» с посредниками, применяющими общую систему налогообложения, выгодны именно самому ООО «Можгасыр» как конечному выгодоприобретателю.

Как верно указывает налоговый орган, в результате согласованных действий все участники цепочки по оформлению первичных документов без реального осуществления хозяйственной деятельности по перепродаже молока получили выгоду:

сельхозпроизводители получили прибавку к закупочной цене молока — при том, что они знали о том, что фактически не поменялся ни реальный покупатель, ни способ доставки, оплата также фактически транзитом через спорных контрагентов осуществлялась от ООО «Можгасыр»;

организации Усольцева П.П. в результате недостоверного исчисления НДС не уплачивают налог в бюджет в полном объеме, при этом Усольцев П.П. с целью ухода от налогового контроля создает через 2-2,5 года новые организации, денежные средства выводит из оборота организаций и обналичивает: за 2015-2016 гг. из ООО «Гермес» выведено 47 779 500 руб., из ООО «Вид» ИНН 1832104998 - 26 199 500 руб., из ООО «Вид» ИНН 1627009910 - 2 324 500 руб.; ООО «Оптторг» также в полном объеме не уплачивает НДС;

ООО «Можгасыр» получило право на вычет по НДС в размере 54,8 млн. руб., также заведомо зная, что спорные контрагенты лишь оформляют соответствующие документы, согласованно взаимодействуя с постоянно сменяющими друга организациями Усольцева П.П. и ООО «Оптторг», не исчисляющими и не уплачивающими в полном объеме НДС.

Утверждение заявителя об отсутствии у него выгоды при покупке молока у спорных контрагентов по сравнению с его приобретением напрямую у колхозов, является несостоятельным, поскольку материалами проверки установлены согласованные и умышленные действия по созданию схемы формального документооборота с ООО «Гермес», ООО «Вид» (ИНН 1832104998), 000 «Вид» (ИНН 1627009910), ООО «Оптторг» с целью получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде заявленных вычетов по НДС по счетам-фактурам спорных контрагентов.

Кроме того, суд первой инстанции указал, что ООО «Можгасыр» фактически не преследовало цель проявления должной осмотрительности, поскольку изначально действовало согласованно с группой предприятий Усольцева П.Л. с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС, фактически взаимоотношения с сельхозпредприятиями по поставкам молока в адрес ООО «Можгасыр» менять не предполагалось.

Оспаривая указанный вывод суда первой инстанции, налогоплательщик указывает, что в обжалуемом решении суд не сослался на наличие в деле доказательств, которые свидетельствовали бы о подконтрольности, аффилированности налогоплательщика со спорными контрагентами; не установлены при рассмотрении дела и обстоятельства возможности влияния налогоплательщика на условия и результат экономической деятельности, манипулирования условиями, сроками и порядком осуществления расчетов по сделкам, искусственного создания условий для использования налоговых преференций; отмечает, что судом первой инстанции не дана оценка доводам ООО «Можгасыр» о проявлении им должной степени осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов.

Между тем, должностные лица ООО «Можгасыр» при выборе спорных контрагентов не приняли должных мер по установлению факта наличия у них возможности реального выполнения условий договора. Более того, проверяемому налогоплательщику было известно, что фактическими поставщиками молока являлись сельхозпроизводители, которые применяли ЕСХН и не являлись плательщиками НДС. В результате ООО «Можгасыр» было информировано, что ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998 и ООО «Вид» ИНН 1627009919 в сделках поставок молока выступают в роли посредников, которые занимались лишь переоформлением документов.

Кроме того, следует учесть, что  персонал спорных контрагентов состоял из работников бухгалтерии и работников, обслуживающих авто-заправочные станции (реальная деятельность спорных контрагентов по поставкам ГСМ). При этом, ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998 и ООО «Вид» ИНН 1627009919 и ООО «Оптторг» не имели квалифицированных специалистов, необходимого материально-технического обеспечения, оборудования, транспортных средств для производства молока, его приема и оценки качества, хранения и дальнейшей транспортировки молока до покупателя (ни в своей собственности, а также на правах аренды, иного пользования).

При этом относительно контрагента ООО «Оптторг» судом первой инстанции прямо указано на его взаимозависимость с налогоплательщиком, и данный факт заявителем не опровергнут.

При анализе данных об осуществлении ООО «Оптторг» финансово-хозяйственной деятельности в 2015 году установлено, что основным контрагентом организации является ООО «Можгасыр». ООО «Оптторг» получает доходы, главным образом, в результате сотрудничества с ООО «Можгасыр». 

Таким образом, вся деятельность ООО «Оптторг» (помимо должностного подчинения его руководителя должностным лицам ООО «Можгасыр») непосредственно связана с ООО «Можгасыр», что подтверждает подконтрольность указанной организации проверяемому налогоплательщику. 

Материалами выездной налоговой проверки установлено, что оформленные документально хозяйственные операции по поставкам ООО «Оптторг» молока в адрес ООО «Можгасыр» фактически не осуществлялись. 

В ходе выездной налоговой проверки проведен анализ данных, отраженных ООО «Оптторг» в налоговой отчетности, а также сопоставление заявленных показателей налоговой отчетности с фактическими показателями финансово-экономической деятельности данной организации. 

Проверкой установлено, что ООО «Оптторг» представлена недостоверная налоговая отчетность по налогу на добавленную стоимость, не правомерно завышены налоговые вычеты по НДС.

Первичные документы и счета-фактуры, выставленные на их основании посредником ООО «Оптторг» в адрес ООО «Можгасыр», не подтверждают факта поставок молока и оказания транспортных услуг по доставке молока ООО «Оптторг».

Обоснованных возражений относительно неправомерности применения налоговых вычетов именно по контрагенту ООО «Оптторг» заявителем жалобы не  представлено.

Суд первой инстанции обоснованно согласился с доводами инспекции о необходимости квалификации правонарушения, совершенного ООО «Можгасыр», по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с наличием умысла, так как налоговым органом установлено, что начиная с 1 квартала 2012 г. (предыдущая выездная проверка за период 2012-2014гг.) и весь проверяемый период 2015-2016 гг. заявитель по сделкам по приобретению молока сырого посредством согласованных действий с группой предприятий Усольцева П.П. (ООО «ТК Гермес», ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998) и своим взаимозависимым лицом (ООО «Опторг») создал формальный документооборот для искусственного получения права на применение вычетов по НДС. 

Ссылка заявителя жалобы на то, что в рамках проверки за 2015 – 2016 гг. обстоятельства, указывающие на наличие умысла, не устанавливались, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку наличие формального документооборота, направленность действий общества на искусственное введение во взаимоотношения с реальными поставщиками молока номинальных посредников, а также искажение сведений, содержащихся в документах, служащих основанием для применения вычетов по НДС, путем отражения в налоговом и бухгалтерском учете заведомо недостоверной информации по сделкам между обществом и спорными контрагентами ООО «Гермес», ООО «Вид» ИНН 1832104998, ООО «Вид» ИНН 1627009910 и ООО «Опторг», при отсутствии реальной хозяйственной деятельности,  устанавливалось налоговым органом и судом первой инстанции по материалам проверки именно за 2015 – 2016 гг.

Следовательно, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что умышленные противоправные действия ООО «Можгасыр», выразившиеся в подписании пакетов документов по сделкам по приобретению молока, содержащих недостоверные сведения о поставщиках молока и оказании ими транспортных услуг, были направлены на уменьшение суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, посредством заявления вычетов по НДС. Следствием действий заявителя явилась неуплата в бюджет НДС в сумме 62 045 401 рублей, в связи с чем, ООО «Можгасыр» обоснованно привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. 

Таким образом, на основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в нарушение положений действующего налогового, бухгалтерского законодательства представленные налогоплательщиком первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения и не подтверждают факта, наличия реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений со спорными контрагентами. При этом обстоятельства заключения и исполнения исследуемых сделок указывают на то, что в проверяемом периоде налогоплательщиком использовались спорные контрагенты для создания формального документооборота без реального осуществления деятельности. 

Установленные обстоятельства в своей совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о нереальности сделок налогоплательщика с контрагентами, представление документов от этих организаций носило формальный характер с целью получения необоснованной налоговой выгоды по налоговым вычетам по НДС.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, по существу, сводятся к иной оценке установленных судом обстоятельств дела и подтверждающих данные обстоятельства доказательств.

Иных доводов заявителем жалобы не приведено.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции от 28 января 2019 года является законным и обоснованным. Оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя апелляционной жалобы в порядке статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд 

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 28 января 2019 года по делу № А71-14657/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

Судьи                                              

Н.М. Савельева

И.В.Борзенкова

 

В.Г.Голубцов