ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

№ 18АП-3082/2022

г. Челябинск

25 апреля 2022 года

Дело № А76-37391/2021

 

Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 апреля 2022 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд  в составе

председательствующего судьи Арямова А.А., 

судей Плаксиной Н.Г., Киреева П.Н.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, 

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЗКС» на решение Арбитражного суда Челябинской области от 09.02.2022 по делу №А76-37391/2021.

В судебном заседании приняли участие представители: 

общества с ограниченной ответственностью «ЗКС» - ФИО2 (доверенность №01-28/43 от 09.01.2020, диплом), ФИО3 (доверенность №01-28 от 17.12.2021);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Челябинской области – ФИО4 (доверенность №03-07/00176 от 12.01.2022, диплом), ФИО5 (доверенность №03-07/00172 от 12.01.2022), ФИО6 (доверенность №03-07/12998 от 22.12.2021, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью «ЗКС» (далее – заявитель, ООО «ЗКС», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №20 по Челябинской области (далее – МИФНС РФ №20 по Челябинской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 19.07.2021 №8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 3913094 руб., налога на прибыль организаций в сумме 25420798 руб., начисления пени по НДС в сумме 1876178,8 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 9163061,31 руб., привлечения к ответственности по пунктам 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа по НДС – в сумме 151398,5 руб., по налогу на прибыль организаций – 1494576 руб., по налогу на имущество – 148 руб., а также в части предложения уплатить указанные недоимку, пени и штрафы и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского учета.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 09.02.2022 (резолютивная часть решения объявлена 03.02.2022) в удовлетворении заявленных требований отказано. 

Не согласившись с решением суда, ООО «ЗКС» обратилось с апелляционной жалобой. 

В апелляционной жалобе заявитель просит решение суда первой инстанции отменить, заявленные требования удовлетворить, указывая неполное исследование судом доказательств по делу и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

В обоснование апелляционной жалобы ссылается на отсутствие оснований для доначисления спорных сумм обязательных платежей. Оспаривает поддержанный судом первой инстанции вывод налогового органа о направленности действий заявителя по хозяйственным операциям (оказанию транспортных услуг) с контрагентами – ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» на получение необоснованной налоговой выгоды. Обращает внимание на то, хозяйственные отношения с этими контрагентами носили реальный характер, а вывод суда первой инстанции о том, что единственной целью сделок являлось получение налоговой экономии в виде налогового вычета по НДС и увеличения расходов по налогу на прибыль организаций, и сделки носили формальный характер, не основан на материалах дела. Указывает на надлежащее оформление спорных хозяйственных операций, фактическое исполнение заключенных с контрагентами договоров, отсутствие обстоятельств взаимозависимости, подконтрольности, согласованности ООО «ЗКС» с указанными контрагентами. Полагает необоснованным вывод налогового органа об организации доставки продукции индивидуальным предпринимателем ФИО7 с привлечением водителей – физических лиц. Также, заявитель оспаривает правомерность вывода инспекции о завышении заявителем расходов по налогу на прибыль организаций на 106443701,79 руб., составляющих оплату вознаграждения за поручительство физическим лицам, ссылаясь на экономическую обоснованность таких расходов.

Представители заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали.

Представители МИФНС РФ №20 по Челябинской области в судебном заседании против удовлетворения апелляционной жалобы заявителя возражали по основаниям, изложенным в отзыве. Полагают решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а доводы апелляционной жалобы – несостоятельными.

Оценив доводы, изложенные в апелляционной жалобе общества и в отзыве налогового органа, исследовав представленные по делу доказательства, заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, ООО «ЗКС» зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером 1037401350854 и состоит на учете в качестве налогоплательщика в МИФНС РФ №20 по Челябинской области. 

На основании  решения от 27.07.2020 №6 в период с 27.07.2020 по 08.02.2021 МИФНС РФ №20 по Челябинской области проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам полноты и правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, результаты проверки отражены в акте проверки от 08.04.2021 №6.

По итогам состоявшегося рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений инспекцией принято решение от 19.07.2021 №8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО  «ЗКС» привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС – в виде штрафа в размере 151398,50 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств), за неуплату налога на прибыль организаций по пунктам 1, 3 статьи 122 НК РФ – в виде штрафа в размере 1494576 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств), за неуплату налога на имущество – в виде штрафа в размере 148 руб. доначислены НДС за 1-4 кварталы 2017- 2018 годов в сумме 3913094 руб., налог на прибыль организаций за 2017- 2018 года в сумме 25420798 руб., пени по НДС в сумме 1876178,80 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 9163061,31 руб.

Это решение было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган, которым жалоба общества оставлена без удовлетворения, а решение инспекции от 19.07.2021 №8 утверждено.

Заявитель оспорил решение инспекции от 19.07.2021 №8 в указанной части  в судебном порядке.

Рассмотрев требования заявителя по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о законности и обоснованности решения инспекции в оспоренной части.

Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), граждане, организации и иные лица   вправе   обратиться   в   арбитражный   суд   с   заявлением   о   признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. 

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со статьей 75 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ налоговым правонарушением является неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 этого Кодекса. Санкцией этой нормы предусмотрен штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Пунктом 3 статьи 122 НК РФ установлено, что деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. 

Статьей 153 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг) (пункт 1). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2).

Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога  на вычеты, установленные статьей 171 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ, вычетам по НДС подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные  им при приобретении товаров (работ, услуг).

В силу статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов. При этом счет-фактура должна соответствовать требованиям, установленным ст.169 НК РФ.

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы (пункт 1 статьи 248 НК РФ). 

Статьей 249 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ). 

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными – затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. 

Статьей 9 Федерального закона Федеральный закон от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц. 

В рассматриваемой ситуации в ходе налоговой проверки налоговым органом отказано заявителю в праве на налоговые вычеты по НДС и уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций на произведенные расходы по хозяйственным операциям с контрагентами – ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» (по договорам на оказание транспортных услуг) в связи с выявлением обстоятельств, свидетельствующих о направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды. По этому основанию заявителю доначислены НДС за 1-4 кварталы 2017-2018 годов в сумме 3913094 руб., налог на прибыль организаций за 2017-2018 годы в сумме 4132058 руб., соответствующие пени и штрафы по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 1). В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчётов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5). Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчётов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6). Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано (пункт 9). Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами. Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента (пункт 10). 

В соответствии с постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 №18162/09, законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53. О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Положениями введенной в действие с 19.07.2017 статьи 54.1 НК РФ предусмотрено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (пункт 1). При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2). В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3).

Из материалов дела следует, что ООО «ЗКС» с целью доставки собственной продукции до точек продажи оформило договоры на оказание транспортных услуг с контрагентами ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик».

Затраты, понесенные в связи с оплатой указанных услуг, включены налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций. Также, по этим операциям заявителем предъявлены налоговые вычеты по НДС.

К комплектности представленного заявителем в подтверждение права на вычеты и на принятие расходов пакета документов налоговый орган претензий не предъявляет.

Однако, по итогам проведения внеплановой проверки налоговый орган пришел к выводу об умышленном создании заявителем формального документооборота для получения необоснованной налоговой выгоды по хозяйственным операциям, связанным с оказанием этих услуг. По мнению инспекции, указанные услуги фактически оказывались ИП ФИО7, находящимся на упрощенной системе налогообложения и не являющимся плательщиком НДС, с привлечением физических лиц.

При этом, налоговый орган ссылается на следующие установленные в ходе проверки обстоятельства:

- в соответствии с представленными налогоплательщиком договорами, заключенными с ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» (№ 15 от 25.07.2016, № 50 от 10.11.2017, № 50-1 от 12.03.2018), предметом сделок являлись взаимоотношения, возникающие между заказчиком (ООО «ЗКС») и исполнителями (ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик») при планировании и осуществлении междугородних перевозок грузов, а также при осуществлении экспедирования грузов и оказании связанных с ним дополнительных услуг. В силу условий договоров перевозки осуществляются исполнителями на основании заказа заказчика, оформленного письменно в виде заявки на перевозку, или устного заказа, содержащего описание условий и особенностей конкретностей перевозки. Подтверждением факта оказания услуги является акт оказания транспортных услуг, подписанный сторонами. Заказчик информирует исполнителей о сроках и объемах предстоящих перевозок, количестве и требуемом типе подвижного состава до начала перевозки. Информация передается в виде заказа, содержащего следующие данные: точные адреса места погрузки и места доставки груза; дата отгрузки; вес, номенклатура груза; срок доставки груза получателю; стоимость перевозки; другие особенности перевозки груза. При этом, договоры не содержали указания на оплату экспедиторских услуг и тарифы на такие услуги. Юридическим адресом ООО «Фактумстрой» в договоре указан: 

<

...> Почтовым адресом указан: РБ г. Уфа, до востребования. Однако, согласно ответу АО «ПОЧТА РОССИИ», с ООО «Фактумстрой» у УФПС Республики Башкортостан за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 договорные отношения отсутствуют. То есть, указанный в договоре почтовый адрес этого лица фактически не используется; 

- ООО «ЗКС» по требованию налогового органа не представило предусмотренные договорами заявки на перевозки, но представило поручения экспедитору и экспедиторские расписки в отношении ООО «Фактумстрой» на передачу груза, которые со стороны последнего подписаны от имени ФИО8 (руководителя ООО «Фактумстрой»). В представленных заявителем экспедиторских расписках в отношении ООО «Прогресслогистик», в поле «подписи экспедитора» проставлены подпись от имени ФИО9 (директор и учредитель ООО «Прогресслогистик») и печать ООО «Прогресслогистик». В то же время по взаимоотношениям с реальными перевозчиками соответствующие заявки на перевозки налогоплательщиком оформлялись, тарифы на экспедиторские услуги были оговорены в договорах. При этом, заявитель расположен в ЗАТО г. Снежинск, и по сведениям уполномоченного лица (ФГУП «РФЯЦВНИИТФ им. академ. ФИО10») на территорию ЗАТО Снежинск, проход указанных физических лиц не оформлялся; 

- ФИО8 зарегистрирован и постоянно приживает в г. Москва. Согласно протоколу допроса ФИО8, учредителем и руководителем ООО «Фактумстрой» он никогда не являлся, эта организация ему не знакома. Где находится эта организация, какими видами деятельности занимается, ФИО8 не знает. В 2017 г. работал курьером. В 2018-2019г.г. работал в ООО НПО «Универсал» в г. Москве по специальности токарь. Доверенности, дающие право выступать иным лицам по организации ООО «Фактумстрой» от его имени не выдавал. Счета в банках не открывал. Свою подпись на счетах-фактурах и других документах, связанных с финансово-хозяйственной деятельностью не ставил, на сайте грузоперевозок не регистрировался. В процессе заключения договора между ООО «Фактумстрой» и ООО «ЗКС» не участвовал, так как эти организации ему не знакомы;

- налоговой проверкой установлено, что справки по форме 2-НДФЛ на ФИО8 предоставлены АО «Московский конструкторско-производственный комплекс «УНИВЕРСАЛ»;

- ФИО9 для дачи пояснений в налоговый орган не являлся;

- проверкой установлено, что ООО «Фактумстрой» создано и поставлено на налоговый учет незадолго до оформления договорных отношений с ООО «ЗКС» - 25.01.2016 (договор между ООО «ЗКС» и ООО «Фактумстрой» заключен 25.07.2016). ООО «Прогресслогистик» создано и поставлено на налоговый учет также незадолго до оформления договорных отношений с ООО «ЗКС» - 02.11.2017 (договор между ООО «ЗКС» и ООО «Прогресслогистик» заключен 10.11.2017);

- ООО «Фактумстрой», ООО «Прогресслогистик» не имели сотрудников, имущества, транспортных средств, необходимых для осуществления обычной  финансово-хозяйственной деятельности, в период взаимоотношений с заявителем эти лица представляли налоговую декларацию с минимальными суммами к уплате в бюджет либо нулевые декларации; 

- единственным покупателем услуг ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» является ООО «ЗКС». Так, согласно расчетному счету ООО «Фактумстрой» за проверяемый период 2017 года, на расчетный счет поступило 11691000 руб., в том числе: 11574000 руб. – от ООО «ЗКС», что составило 99% от всех доходов. Согласно расчетных счетов ООО «Прогресслогистик», на счета поступило всего 13162500 руб., в том числе от ООО «ЗКС» - 12870500 руб., что составляет 98% от всех поступлений. 

- контрагенты второго звена не могли осуществить для ООО «Фактумстрой», ООО «Прогресслогистик» транспортно-экспедиционные услуги ввиду отсутствия необходимого имущества, транспортных средств и трудовых ресурсов. Перевозками грузов эти лица не занимались. Денежные средства, поступившие на расчетные счета этих организаций от ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик», в дальнейшем направлялись на карточные счета одних и тех же физических лиц с назначением платежа – за командировочные расходы (при том, что указанные физические лица не являлись работниками организаций, перечислявшим им денежные средства), счета этих физических лиц использовались в целях обналичивания денежных средств. Одно из данных физических лиц, (по показаниям иных лиц организовавшее схему по обналичиванию денежных средств) осуждено впоследствии за мошенничество, совершенное группой лиц;

- ни один работник данных организаций второго звена или физические лица, получавшие денежные средств с их счетов, не указаны водителями в товарно-транспортных накладных ООО «ЗКС» и не оформлялись на территорию ЗАТО г. Снежинск по пропускам, соответственно данные организации и физические лица услуг по перевозке для ООО «Фактумстрой», ООО «Прогресслогистик» по заявкам ООО «ЗКС» фактически не оказывали;

- допрошенные в качестве свидетелей сотрудники ООО «ЗКС» - инженер по сбыту ФИО11 и заместитель генерального директора ООО «ЗКС» по снабжению и сбыту ФИО12 показали, что экспедирование грузов осуществлялось водителями, которые присутствовали при погрузке плитки. Они же осматривали груз и принимали его, ставили личную подпись в транспортной накладной, с которой отправляются по маршруту;

- проверкой установлено, что фактическим исполнителем транспортно-экспедиционных услуг по перевозке товара был ИП ФИО7, применяющий специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения  и не являющийся плательщиком НДС, который в свою очередь привлекал для осуществления грузоперевозок индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные режимы налогообложения; 

- в ходе проверки налогоплательщиком предоставлена доверенность от 01.08.2016, согласно которой ООО «Фактумстрой» в лице генерального директора ФИО8, действующего на основании устава, уполномочивает ФИО7 осуществлять закрытый перечень действий: носить печать организации, открывать расчетный счет, получать выписки по счету, совершать кассовые операции, получать извещения о постановке на учет, сдавать отчетность, представлять данную организацию во всех МИ ФНС и ИФНС Российской Федерации. Между тем, согласно данным по расчетному счету ООО «Фактумстрой», осуществление денежных выплат в адрес ФИО7, не установлено. Справку формы 2-НДФЛ на ФИО7, в налоговые органы ООО «Фактумстрой» не предоставляло. Следовательно, сотрудником ООО «Фактумстрой» ФИО7 не являлся, какого-либо вознаграждение за представление интересов ООО «Фактумстрой» не получал;

- анализ движений денежных средств на расчетном счете ООО «Фактумстрой», показал наличие перечислений денежных средств в адрес ФИО13, который по запросу налогового органа подтвердил перевозку керамогранита из г. Снежинска, но по заявке ИП ФИО7;

- ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» использовали одни IP-адреса для доступа к счетам в банках, несмотря на то, что формально находились в различных регионах (г. Москва и г. Уфа);

- согласно протоколу допроса ФИО11 (инженера по сбыту ООО «ЗКС»), электронная переписка от имени ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» велась с ФИО7 по ICQ. ФИО7, передавал ей данные о лицах (водителях), для оформления пропуска в ЗАТО г. Снежинска. Далее с ФИО7 по ICQ и телефону оговаривались условия и маршрут перевозки. На электронный адрес отдела сбыта ООО «ЗКС» (ее электронную почту) скидываются документы с адреса электронной почты vladimir335(5)yandex.ru, а затем по почте отправляются оригиналы документов;

- ФИО11 была представлена налоговому органу электронная переписка. Согласно указанной переписке, она начата 02.08.2016 с сообщения ФИО7 «сегодня договор высылаем новый на ООО «Фактумстрой», я звонил Евгении Юрьевне на прошлой неделе, она сказала высылайте почтой оригинал договора и все документы, будем перезаключать договор». На вопрос ФИО11 на какой почтовый адрес направить договор, ФИО7 ответил: «РБ г. Уфа 450103 А/я 122 ФИО7 или ООО «Фактумстрой» можно вместо Дьяконова». Впоследствии при перезаключении договора с ООО «Фактумстрой» на ООО «Прогресслогистик» переписка в отношении обмена информации сохранилась в том же формате, по тем же электронным адресам и между теми же лицами ФИО11 и ФИО7 Так согласно представленной переписке ФИО7 16.11.2017 сообщает: «с завтрашнего дня можем начать работать по новому договору «ПрогресЛогистик», договор выслали на почту». При этом ФИО7 не являлся работником ООО «Прогресслогистик», каких-либо документов, подтверждающих его полномочия выступать от лица данной организации налогоплательщик не запрашивал и не предоставил; 

- непосредственные исполнители грузоперевозок (водители – индивидуальные предприниматели установлены по оформлению пропусков на территорию г. Снежинска и указаниям на водителей в товарных накладных) подтвердили, что заказчиком на осуществление грузоперевозки являлся Индивидуальный предприниматель ФИО7; отправитель груза находился по адресу: 

<

...>; документооборот осуществлялся по электронной почте vladimir335(5)yandex.ru; денежные средства перечислялись на банковскую карту от различных организаций и физических лиц либо передавались наличными, организации ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» им не знакомы, о предстоящих грузоперевозках узнавали через сайт https://ati.su – сайт для поиска грузов;

- поступлений денежных средств от ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» на счета указанных водителей не установлено;

- на сайте https://ati.su (сайт для поиска грузов, с которого в том числе осуществлялся заказ водителей) ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» не зарегистрированы. Однако, на этом сайте зарегистрирован ИП ФИО7, и в качестве адреса его электронной почты указан адрес: vladimir335(5)yandex.ru;

- после предъявления налоговым органом претензий по спорным контрагентам, налогоплательщиком заключен договор с ИП ФИО7 на оказание транспортных услуг.

Исходя из указанных обстоятельств, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что спорные контрагенты – ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» фактически транспортные услуги не оказывали, были включены в цепочку оказания услуг лишь формально для цели наращивания расходов по налогу на прибыль и получения заявителем права на вычет НДС на основании документов данных организаций (разумные экономические и организационные причины вовлечения в спорные отношения указанных посредников отсутствовали, за исключением получения необоснованной налоговой выгоды). Для оказания транспортных услуг заявителю фактически привлекались водители (индивидуальные предпринимателя с личным автотранспортом, поиск которых и направление заявок осуществлялся в отсутствие договорных отношений ФИО7). При этом, ООО «ЗКС» умышленно составлялся фиктивный документооборот от лица спорных контрагентов ООО «Фактумстрой» и ООО «Прогресслогистик» (договоры, экспедиторские расписки, товарно-транспортные документы), а перечисленные заявителем этим контрагентом денежные средства в дальнейшем перечислялись на счета физических лиц с последующим их обналичиванием. 

Оценив совокупность указанных обстоятельств, суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа, обоснованно указав на то, что единственной целью формального оформления налогоплательщиком отношений со спорными контрагентами являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии в виде налогового вычета по НДС и увеличения расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций (поскольку в случае оформления надлежащим образом фактически сложившихся правоотношений с осуществлявшими перевозку водителями и ИП ФИО7, заявитель был бы лишен возможности получить право на налоговый вычет по НДС и учесть в составе расходов по налогу на прибыль организаций  дополнительный объем расходов в размере уплаченных контрагентом, а затем обналиченных денежных средств). 

Умышленный характер действий заявителя подтверждается самим фактом формального оформления документооборота со спорными контрагентами (при том, что о фактическом неоказании ими транспортных услуг заявитель не мог не знать), электронной перепиской работника заявителя с ИП ФИО7 и согласованностью действий налогоплательщика с этим лицом. 

В этой связи данная инспекцией квалификация действий заявителя в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ представляется обоснованной. 

Оценивая довод общества о необходимости проведения реконструкции налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций, суд обращает внимание на следующее.

В силу правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункты 4, 9 и 11 постановления Пленума №53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. 

Однако, признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 № 305-КГ17-20231,от 06.03.2018 № 304-КГ17- 8961, от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019№ 305-ЭС19-9789 и др.).

В пункте 8 постановления  Пленума №57 указано, что положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. Данное разъяснение Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации сохраняет свое действие в условиях применения статьи 54.1 НК РФ, поскольку соотносится с положениями пункта 3 упомянутой статьи, в силу которых подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично-значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций. 

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны, раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота. 

По итогам оценки фактических обстоятельств дела суд приходит к выводу о том, что в рассматриваемой ситуации именно заявителем умышленно создана ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создана и применена схема незаконного обогащения за счет бюджетных средств. При этом заявителем не принимались меры к содействию в устранении потерь казны, раскрытию сведений и документов, позволяющих установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота. 

Умышленный характер правонарушения и направленность действий налогоплательщика исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в отсутствие реальных хозяйственных отношений со спорными контрагентами, в силу статьи 54.1 НК РФ исключают возможность осуществления налоговой реконструкции обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль организаций (что соответствует правовой позиции, изложенной в пункте 34 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации №2 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 30.06.2021, пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации №3 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021, определениях Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 №309-ЭС20-17277 и от 19.05.2021 №309-ЭС20-23981). Приведенные в апелляционной жалобе возражения в этой части подлежат отклонению.

При условии доказанности факта создания заявителем формального документооборота с участием спорных контрагентов в отсутствие реальных хозяйственных операций, налоговым органом правомерно отказано заявителю в праве на получение налогового вычета по НДС и на учет соответствующих расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций.

При таких обстоятельствах доначисление спорных сумм НДС и налога на прибыль организацией, а также начисление соответствующих сумм пеней следует признать произведенным при наличии законных оснований.

При этом налоговым органом приняты в качестве расходов выявленные инспекцией самостоятельно в ходе проверки суммы, поступивших на личные счета водителей, в соответствии с представленными ими документами на перевозку по заявкам ИП ФИО7 в общей сумме 1175118,64 руб. 

Кроме того, обжалованным решением инспекции установлено завышение заявителем расходов по налогу на прибыль организаций на 106443701,79 руб., составляющих оплату вознаграждения за поручительство физическим лицам, что повлекло доначисление налога на прибыль организаций за 2017-2019 года в сумме 21288741 руб., начисление соответствующих пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ. 

Как указано выше, в силу пункта 1 статьи 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. 

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ, расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. 

Подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ предусмотрено, что к внереализационным расходам относятся, в частности, другие обоснованные расходы.

Налоговой проверкой установлено, что в 2017-2019 годах налогоплательщиком заключены кредитные договоры с ПАО «Сбербанк России», ПАО «Банк ВТБ», АО «Райффайзенбанк» и ПАО «Челябинвестбанк». В качестве обеспечения по указанным кредитным договорам обществом в залог банку передано недвижимое имущество. 

Одновременно в качестве обеспечения по указанным кредитным договорам банками заключены договоры поручительства с шестью учредителями заявителя по шести действовавшим кредитным договорам на общую сумму 1082800000 руб. По условиям указанных договоров поручители отвечали по обязательствам солидарно.

Также, заявителем заключены с этими учредителями, являвшимися поручителями, договоры возмездного оказания услуг по договорам поручительства к кредитным договорам ПАО «Сбербанк России», ПАО «Банк ВТБ», АО «Райффайзенбанк», ПАО «Челябинвестбанк», которыми предусмотрена выплата обществом учредителям вознаграждения. 

Выплата вознаграждений поручителям носила систематический характер. В соответствии с договорами возмездного оказания услуг, оплата производилась по согласованию сторон ежемесячно или ежеквартально до 15 числа месяца, следующего за расчетным периодом на основании Актов сдачи-приемки оказанных услуг (которые в ходе проверки не предоставлены), до возникновения у кредитора права на предъявление требований к поручителю. Расчеты по выплате вознаграждения физическим лицам (учредителям) произведены путем перечисления денежных средств по расчетному счету.

Оценив обстоятельства заключения и исполнения этих сделок, инспекция пришла к выводу о неправомерном отражении заявителем в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль организаций экономически необоснованных и направленных на неправомерное уменьшение налогооблагаемой базы расходов по выплате вознаграждений поручителям (учредителям) по кредитным договорам в общей сумме 106443701,79 руб., в том числе: за 2017 г. – 21853663,31 руб.; за 2018 г. – 40799018,44 руб.; за 2019 г. – 43791020,04 руб. 

Так, в соответствии со статьей 361 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), по договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части. 

Пунктом 1 статьи 363 ГК РФ предусмотрено, что при неисполнении или ненадлежащем исполнении должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник отвечают перед кредитором солидарно, если законом или договором поручительства не предусмотрена субсидиарная ответственность поручителя. 

В силу пункта 1 статьи 365 ГК РФ к поручителю, исполнившему обязательство, переходят права кредитора по этому обязательству и права, принадлежавшие кредитору как залогодержателю, в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора. Поручитель также вправе требовать от должника уплаты процентов на сумму, выплаченную кредитору, и возмещения иных убытков, понесенных в связи с ответственностью за должника. 

Налоговым органом отмечено следующее:

- в соответствии с пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ, указанные физические лица (учредители общества) являлись взаимозависимыми лицами с ООО «ЗКС». При этом, один из учредителей – ФИО14 в рассматриваемом периоде являлся также исполнительным органом общества, исполнявшим свои функции на основании трудовых отношений. То есть, эти лица имеют возможность оказывать влияние на хозяйственную деятельность общества, его платежеспособность (в том числе на своевременное погашение кредитных обязательств общества); 

- по данным налоговой отчетности заявителя в собственности ООО «ЗКС» находится: 32 объекта недвижимости актуальной кадастровой стоимостью 209233000 руб.; 28 транспортных средств, среднемесячная сумма выручки от реализации составляла более 230000000 руб. то есть, стоимость имущества заявителя достаточна для обеспечения возврата денежных средств по предоставленным кредитам без риска для поручителей; 

- заложенное по кредитным договорам имущество заявителем застраховано;

- заключение договоров возмездного оказания услуг по поручительству не являлось требованием банка, а являлось исключительно инициативой руководства и учредителей ООО «ЗКС»; 

- размер вознаграждений по договорам возмездного оказания услуг определялся исключительно по соглашению сторон;

- согласно представленных заявителем расчетов, выплаты по договорам возмездного оказания услуг (поручительства) за 2017-2019 годы составили 92348079,47 руб. (без учета НДФЛ). При этом, уплачено процентов по кредитным договорам за этот же период на сумму 210958929 руб. То есть, вознаграждение поручителям составляло порядка половины от уплаченных по кредитным договорам процентов. 

Оценив указанные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу об экономической необоснованности затрат общества по выплате своим учредителям и лицу осуществляющему функции единоличного исполнительного органа, вознаграждений за предоставленное поручительство. При этом учтены взаимозависимость заявителя с указанными лицами, произвольность определения размера вознаграждения, а также то обстоятельство, что поручаясь по обязательствам собственного предприятия, учредители действуют в собственном интересе, поскольку как учредители общества заинтересованы в получении им кредитов. Одновременно, являясь бенефициарными собственниками ООО «ЗКС» и поручаясь по обязательствам собственного предприятия, учредители выплачивают вознаграждение фактически сами себе, то есть, путем выплаты вознаграждения по соглашениям об оказании услуг поручительства уменьшают прибыль общества на экономически необоснованные расходы на сумму, равную полученному ими вознаграждению. Как указывает инспекция, дополнительное несение обществом расходов на оплату вознаграждения поручителям, которое не является обязательным, а установлено самим обществом и его учредителями, не отвечает целям деятельности общества – получению прибыли, а направлено исключительно на уменьшение налогооблагаемой прибыли. 

С учетом разъяснений, содержащихся в пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 о необходимости установления разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика для целей получения налоговой выгоды, суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа, обратив внимание на то, что расходы  заявителя в оцениваемой части понесены вне связи с целью получения прибыли и направлены на получение обществом необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Приведенные в отношении этого вывода суда возражения подателя апелляционной жалобы сводятся к указанию на допустимость совершенных заявителем сделок с точки зрения закона и на их экономическую обоснованность ввиду наличия связанных с предпринимательской деятельностью общества (включая возможность объявления дефолта и возникновения неплатежеспособности общества) рисков поручителей, обусловленных неспособностью общества своевременно исполнить обязательства по кредитным договора. В подтверждение своей позиции заявитель представил в материалы дела в суде апелляционной инстанции копии писем кредитных организаций, подтверждающих необходимость поручительства для целей заключения кредитных договоров.

Между тем, допустимость заключенных сделок с точки зрения гражданского законодательства не исключает необходимость оценки их экономической разумности для целей их учета в налоговых правоотношениях. В настоящем случае наличие объективных экономических причин для заключения таких сделок (помимо возможности уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций) не подтверждена, а довод заявителя о наличии неучтенных налоговым органом рисков поручителей, обусловивших выплату им спорных сумм вознаграждения, представляется основанным исключительно на документально неподтвержденных предположениях и допущениях, а потому такой довод не может быть принят судом во внимание.

Письма кредитных организаций, представленные заявителем в ходе рассмотрения апелляционной жалобы, подтверждающие необходимость поручительства для предоставления обществу кредитов, не могут быть приняты судом во внимание для целей квалификации действий общества, поскольку не влияют на правильность данной налоговым органом оценки обоснованности установленного договорами поручительства размера вознаграждений.

Применительно к начисленным инспекцией налоговым санкциям по НДС, налогу на прибыль организаций и налогу на имущество заявитель дополнительно  ссылается на наличие у него переплаты за предыдущие налоговые периоды по всем налогам (что, по мнению заявителя, подтверждено содержанием оспоренного решения инспекции), что, по его мнению, свидетельствует об отсутствии оснований для привлечения его к ответственности. При этом заявитель ссылается на разъяснения, содержащиеся в пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в соответствии с которыми, при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия), в связи с чем, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что указанное постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации утратило силу в связи с принятием постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57. Однако, в пункте 20 этого постановления отражена схожая правовая позиция. Так, в соответствии с такими разъяснениями, в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу. При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа. Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий: на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога; на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика. Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Как следует из содержания оспоренного решения, при привлечении заявителя к ответственности в соответствии со статьей 122 НК РФ и определении размера налоговых санкций инспекцией фактически учтена имеющаяся у общества переплата по спорным видам налогов, существовавшая на протяжении всего периода с момента наступления срока уплаты доначисленных налогов до дня вынесения инспекцией решения.

В этой связи довод апелляционной жалобы о начислении сумм финансовых санкций без учета существовавшей у налогоплательщика переплаты по соответствующим видам налогов подлежит отклонению, как не основанный на материалах дела.

С учетом изложенного, доначисление спорных сумм налогов, пени и штрафов следует признать произведенным правомерно. Оснований для признания оспоренного решения налогового органа несоответствующим закону у суда первой инстанции не имелось.

Законность и обоснованность оспоренного ненормативного правового акта исключает возможность удовлетворения заявленных требований о признании его недействительным.

Таким образом, спор рассмотрен судом первой инстанции при правильном применении норм материального права, выводы суда соответствуют представленным в материалы дела доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Принимая во внимание изложенное, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба – оставлению без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 150, 167, 268-271 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 09.02.2022 по делу №А76-37391/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЗКС» – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья                         А.А. Арямов 

Судьи:                   Н.Г. Плаксина

П.Н. Киреев