АРБИТРАЖНЫЙ СУД УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКИ

426011, г. Ижевск, ул. Ломоносова, 5

http://www.udmurtiya.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Ижевск

Дело № А71- 8412/2018  

Резолютивная часть решения объявлена 06 декабря 2019 года

Полный текст решения изготовлен 16 декабря 2019 года

Резолютивная часть решения объявлена 06 декабря 2019 года

Полный текст решения изготовлен 16 декабря 2019 года

Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи Калинина Е.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Шишкиной А.А., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Камбарское райпо» г. Камбарка о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Удмуртской Республике г. Сарапул от 28.02.2018 №08-7-21/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части, с участием в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, Потребительского общества «Оптовик» г.Ижевск,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1 по доверенности от 16.05.2019, ФИО2 руководитель; 

от ответчика: ФИО3 по доверенности от 25.02.2019, ФИО4 по доверенности от 21.12.2018,

от третьего лица: ФИО5 председатель и ФИО6 по доверенности;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Камбарское райпо» (далее - ООО «Камбарское райпо», общество, заявитель) обратилось  в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Удмуртской Республике (далее - Межрайонная ИФНС России № 5 по УР, налоговый орган, налоговая инспекция, ответчик) от 28.02.2018 №08-7-21/2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 703 072 руб., а также в части начисления соответствующих пеней и штрафов на начисленную сумму налога на прибыль. 

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 08.11.2018 по делу № А71-8412/2018 заявленные требования удовлетворены. Суд признал недействительным решение налогового органа от 28.02.2018 №08-7-21/2 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3703072 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа за неуплату налога.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2019 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Постановлением арбитражного суда Уральского округа от 25.06.2019 решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции по делу № А71-8412/2018 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмурткой Республики. 

При новом рассмотрении дела заявитель требования поддержал по основаниям, изложенным в заявлении и письменных пояснениях.

Ответчик требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и пояснениях.

Из представленных по делу доказательств следует, что Межрайонной ИФНС России № 5 по УР проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ООО «Камбарское райпо» налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015. По результатам проверки налоговым органом составлен акт проверки от 17.01.2018 № 08-6-21/1.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки принято решение от 28.02.2018 №08-7-21/2 о привлечении ООО «Камбарское райпо» к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 3 703 072 руб., налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 45 171 руб., транспортный налог в сумме 15 654 руб., налог на имущество организаций в сумме 83 921 руб., за несвоевременную уплату налогов начислены пени в общей сумме 1 055 581,2 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 799 245 руб., статьей 123 НК РФ в сумме 4354 руб., пунктом 1 ст.126 НК РФ в сумме 600 руб. (т.1 л.д. 58-100).

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 703 072 руб., соответствующих пеней и штрафов, послужили выводы налогового органа о том, что ООО «Камбарское райпо» при переходе со специального режима налогообложения - упрощенной системы налогообложения (далее по тексту - УСНО) на общую систему налогообложения, в нарушение ст. 346.25 Кодекса, не исчислило и не уплатило в бюджет налог на прибыль организаций в отношении доходов от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в период применения УСНО, оплата (частичная оплата) которых не произведена до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 19.04.2018 №06-07/08095@ по апелляционной жалобе ООО «Камбарское райпо» решение Межрайонной ИФНС России № 5 по УР от 28.02.2018 №08-7-21/2 оставлено без изменения (т. 1 л.д. 119-124).

Несогласие заявителя с решением налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 703 072 руб., а также в части начисления соответствующих пеней в размере 1 009 519,57 руб. и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 776 302 руб. на начисленную сумму налога на прибыль, послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

В обоснование заявленных требований общество указало, что налоговым органом необоснованно доначислен налог на прибыль организаций, поскольку выводы налогового органа противоречат ст.346.25 НК РФ, в соответствии с которой организации, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее – УСНО) при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начисления выполняют следующие правила: признаются в составе доходов доходы в сумме выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в период применения УСНО, оплата (частичная оплата) которых не произведена до даты перехода на начисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления. При проведении налоговой проверки Инспекцией не установлено была ли произведена оплата оказанных услуг в период применения УСНО, либо в период применения традиционной системы налогообложения. В ходе выездной налоговой проверки в адрес налогового органа представлены первичные документы ЗАО «Камбарское райпо» (акты зачета взаимных требований, приказы о списании задолженности с истекшим сроком исковой давности), подтверждающие погашение дебиторской задолженности 30.06.2015, то есть в период применения УСНО, таким образом, ООО «Камбарское райпо» правомерно не отражена в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2015 года дебиторская задолженность ПО «Оптовик». В оспариваемом решении отсутствуют доводы о нереальности заемных средств. Основным доводом налогового органа в оспариваемом решении является то, что акты зачета и решение о списании дебиторской задолженности составлены позднее дат, указанных в самих документах. Однако данный факт ничем не подтвержден, экспертиза налоговым органом не назначалась. Ни налоговое, ни гражданское законодательство не содержит норм, позволяющих признавать недействительными сделки между взаимозависимыми организациями, при отсутствии предусмотренных законом оснований. В ходе налоговой проверки представители налогоплательщика неоднократно поясняли, что причиной представления баланса с ошибочными данными послужило отсутствие сверок с контрагентами на день перехода на общую систему налогообложения. Руководителем ООО «Камбарское райпо» было дано поручение направить уточненную налоговую декларацию по УСНО №2 за 2015 год, убрав из дебиторской задолженности существовавшей за ЗАО «Камбарское райпо» до 30.06.2015 задолженность в сумме 8 418 461,08 руб., в связи с тем, что указанная задолженность являлась просроченной ко взысканию. Дебиторская задолженность в сумме 10 143 692,86 руб. исключена из декларации была ошибочно. После того как стало известно об этом руководителю Общества организацией была направлена через систему ТКС уточненная  налоговая декларация по УСНО корректировка №3 за 2015 год, в которой исчислили и оплатили оставшуюся сумму налога, тем самым исполнив обязанность по уплате налогов в бюджет в период нахождения предприятия на упрощенной системе налогообложения, подтверждением данного факта является платежное поручение №5 от 01.11.2019, УСН №3 с отметкой о принятии ИФНС. Уточненная налоговая декларация по УСНО №3 за 2015 год представлена в связи с тем, что дебиторская задолженность в сумме 8 418 461,08руб. с истекшим сроком исковой давности, не является объектом налогообложения УСНО. К доплате полагается 186 411 руб., так как общая сумма налога 12 382 311*6%=742 939 руб. В период с января 2018 года по сентябрь 2019 года списаны МРИ ФНС №5 по УР 556 528 руб. Также обществом уплачены пени за период 2015-2018 годы. Ряд ошибок в бухгалтерских документах объясняется кадровыми перестановками в Обществе. 

Третье лицо поддержало позицию заявителя.  

Возражая против доводов заявителя, налоговый орган указал, что согласно материалам налоговой проверки по состоянию на 01.07.2015 у Общества имелась дебиторская задолженность по контрагенту ПО «Оптовик» в сумме 18 704 705,73 руб. Указанная дебиторская задолженность возникла на основании  договоров аренды имущества и транспортных средств. В ходе проведения налоговой проверки установлена взаимозависимость заявителя с ПО «Оптовик». Взаимозависимость участников сделки позволяла оформлять хозяйственные операции между ООО «Камбарское райпо» и ПО «Оптовик» таким образом, что ПО «Оптовик», являясь основным арендатором по договорам аренды недвижимого имущества и транспорта, арендную плату заявителю не уплачивал, в связи с чем у заявителя налогооблагаемая база по УСНО не возникала, при этом требования имущественного характера к ПО «Оптовик» не предъявлялись, задолженность по договору аренды не взыскивалась. Таким образом, по состоянию на 30.06.2015 ПО «Оптовик» имело неоплаченную дебиторскую задолженность перед заявителем. При реорганизации 03.07.2015 ЗАО «Камбарское райпо» в ООО «Камбарское райпо» все права и обязанности перешли к заявителю, в том числе дебиторская задолженность ПО «Оптовик» в сумме 18 704 705,73 руб. Общество списало дебиторскую задолженность незаконно, поскольку не были приняты меры по ее взысканию. Кроме того, в материалах дела имеется акт сверки дебиторской задолженности, подписанные как со стороны заявителя так и ПО «Оптовик», которые говорит о признании данной задолженности. Признание задолженности сторонами продляет течение трех-месячного срока для взыскания задолженности. Таким образом, срок для взыскания указанной задолженности не истек. Заявление о применении упрощенной системы налогообложения ООО «Камбарское райпо» на 2015 год не представило, поэтому, начиная с 03.07.2015, налогоплательщик применяет общую систему налогообложения и в соответствии со статьей 246 главы 25 НК РФ является плательщиком налога на прибыль организаций. Наличие указанной дебиторской задолженности подтверждено бухгалтерским балансом по состоянию на 01.01.2015, бухгалтерским балансом по состоянию на 30.06.2015, списком дебиторов ЗАО «Камбарское райпо» по состоянию на 01.07.2015, письмом ООО «Камбарское райпо» №18 от 29.06.2018 с расшифровкой дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015, карточками счета 62 за период январь 2010г. - декабрь 2015г., оборотно - сальдовыми ведомостями по счету 66, протоколом заседания комиссии Инспекции №б/н от 07.10.2016, протоколами допросов директора ООО «Камбарское райпо» ФИО7 от 06.07.2017 №08-2-40/161, ФИО8 от 16.11.2017 №08-2-40/210.

При реорганизации общества ЗАО «Камбарское райпо» должно было провести инвентаризацию, составить акты обязательств с расшифровками, то есть передаточный акт с расшифровкой дебиторской и кредиторской задолженности на основании которой сформирована бухгалтерская отчетность, являющаяся достоверной. В указанной отчетности числится дебиторская задолженность в размере 29 037 000 руб., в том числе задолженность ПО «Оптовик» в сумме 18 704 705,73 руб. Налогоплательщиком не представлены первичные документы, на основании которых была образована задолженность и произведены акты взаимозачета.

Проведение расчетов ПО «Оптовик» 30.06.2015г. на основании Актов зачета взаимных требований между  ЗАО  «Камбарское райпо» и ПО  «Оптовик» документально не подтверждено, акты взаимозачетов и исправительные проводки в бухгалтерском учете составлены значительно позже дат, проставленных в актах зачетов взаимных требований. Указанная дебиторская задолженность, «искусственно» погашенная заявителем путем составления актов взаимозачета и списания задолженности, должна быть отражена в составе внереализационных доходов в декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2015 года.Таким образом, установленные проверкой факты, свидетельствуют о создании искусственного документооборота между взаимозависимыми и аффилированными лицами в целях получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций. Деятельность ООО «Камбарское райпо» продолжает быть полностью подконтрольной ПО «Оптовик». Доказательств обратного заявителем не представлено.

На момент рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, заявителем 26.02.2019 представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по УСНО №2 за 2015г. Заявителем 31.10.2019 была представлена налоговая декларация по УСНО №3 за 2015 год. Факт подачи уточненных налоговых деклараций по УСНО за 2015 год свидетельствует о том, что Общество продолжает злоупотреблять правом на судебную защиту и совершает направленные действия по незаконной минимизации налоговых обязательств, тем самым подтверждая позицию и выводы налогового органа и суда Уральского округа, а также имеет цель незаконного избежания обязанности по уплате налогов в бюджет. Представление уточненной налоговой декларации, в которой исчислена сумма налога, по истечении трехлетнего срока на её представление на налоговые обязательства налогоплательщика не повлияет, так как не подлежит разноске в КРСБ. Такие уточненные налоговые декларации подлежат регистрации инспектором, но без создания строк начисления налога в карточке расчетов с бюджетом.

Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.

В силу ч. 1 ст. 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со ст. 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ возлагается на этот орган.

Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (ч. 2 ст. 71 АПК РФ).

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Таким образом, для признания ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого акта действующему законодательству и нарушение в результате его принятия прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с главой 25 НК РФ ООО «Камбарское райпо» является плательщиком налога на прибыль организаций.

В соответствии со ст.247 НК РФ, объектом налогообложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ, организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений признают в составе доходов доходы в сумме выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в период применения упрощенной системы налогообложения, оплата (частичная оплата) которых не произведена до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления.

Указанные в подпункте 1 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ доходы признаются доходами месяца перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Внереализационным доходом признается, в частности, доход прошлых лет, выявленный в отчетном (налоговом) периоде (пункт 10 статьи 250 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 271 НК РФ предусмотрено, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Порядок и условия применения УСНО определены ст.346.13 НК РФ, которой в том числе установлено, что заявление о применении УСНО представляется в течение 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с пунктом 2 ст.84 НК РФ.

Заявление о применении упрощенной системы налогообложения ООО «Камбарское райпо» на 2015 год не представило. Начиная с 03.07.2015г., налогоплательщик применяет общую систему налогообложения и в соответствии со статьей 246 главы 25 НК РФ является плательщиком налога на прибыль организаций. Порядок перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль, определен подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.25, пунктом 1 статьи 248, пунктом 1 статьи 271 НК РФ.

По мнению налогового органа, доходы от реализации товаров, не учтенные организацией при исчислении налога в период применения упрощенной системы налогообложения в связи с их оплатой покупателями в период применения общего режима налогообложения, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций подлежат учету в составе внереализационных доходов как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде на основании пункта 10 статьи 250 НК РФ.

Таким образом, при проведении налоговой проверки проверяющим следовало выяснить, была ли произведена оплата оказанных услуг в период применения упрощенной системы налогообложения либо в период применения общей системы налогообложения.

ООО «Камбарское райпо» создано путем реорганизации в форме преобразования и является правопреемником ЗАО «Камбарское райпо». Запись о реорганизации внесена в Единый государственный реестр юридических лиц 03.07.2015 года.

Основной вид деятельности ООО «Камбарское райпо» - аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом (ОКВЭД 68.20.2). Уставный капитал ООО «Камбарское райпо» составляет - 57349000 руб. Единственным учредителем ООО «Камбарское райпо» является ПО «Оптовик» ИНН 

<

***>, которое является также основным арендодателем движимого и недвижимого имущества проверяемого налогоплательщика.

Налоговой проверкой было установлено, что на момент перехода с упрощенной системы налогообложения на общую систему налогообложения, у заявителя имелась дебиторская задолженность перед взаимозависимым лицом, единственным учредителем - ПО «Оптовик» в сумме 18704705 руб.

В ходе выездной налоговой проверки проверяющему представлены первичные документы ЗАО «Камбарское райпо» (акты зачета взаимных требований, приказы о списании задолженности с истекшим сроком исковой давности), подтверждающие погашение дебиторской задолженности 30.06.2015, то есть в период применения упрощенной системы налогообложения.

При анализе книги доходов и расходов ЗАО «Камбарское райпо» за 2015 год установлено, что суммы взаимозачетов между ЗАО «Камбарское райпо» и ПО «Оптовик», а так же просроченная дебиторская задолженность, не включены в доходы и соответственно в налоговую декларацию по УСН за 2015.

В ходе выездной налоговой проверки проведен допрос руководителя ООО «Камбарское райпо» ФИО9 (приложение № 4 к акту проверки), которая сообщила, что просроченная дебиторская задолженность касалась ЗАО «Камбарское райпо», поэтому все исправительные проводки были проведены в 2016 году датой 30.06.2015, т.е. до преобразования в ООО «Камбарское райпо», поэтому в книгу доходов и расходов за 2015 год, и соответственно, в налоговую декларацию по УСН не были включены. Все бухгалтерские справки и исправления за 2014-2015. были сделаны заместителем главного бухгалтера ПО «Оптовик» ФИО8 в 2016 году к уточненному балансу за 2015, который был сдан в налоговый орган 27 октября 2016, поэтому все взаимозачеты за 2014-2015. не были включены в книгу доходов и расходов, и соответственно в налоговую декларацию по УСН за 2014 -2015. Так как, дебиторская задолженность касалась ЗАО «Камбарское райпо», поэтому все взаимозачеты были проведены до преобразования в ООО «Камбарское райпо», т. е. до 03.07.2015.

Наличие у общества дебиторской задолженности на момент перехода на общую систему налогообложения в сумме 18704705 руб. 73 коп. подтверждается также: 

-письмом ООО «Камбарское райпо» №18 от 29.06.2018 с расшифровкой дебиторской задолженности но состоянию на 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015;

- протоколом допроса главного бухгалтера ПО «Оптовик» ФИО2 от 07.07.2017 №08-2-40/162;

- протоколом допроса заместителя главного бухгалтера ПО «Оптовик» ФИО8 от 16.11.2017 №08-2-40/210;

- бухгалтерским балансом по состоянию на 01.01.2015;

- бухгалтерским балансом по состоянию на 30.06.2015;

- карточками счета 62 за период январь 2010г. - декабрь 2015;

- оборотно - сальдовыми ведомостями по счету 66;

- протоколом заседания комиссии Инспекции №б/н от 07.10.2016;

- материалами встречной проверки ПО «Оптовик».

Указанными доказательствами подтверждается, что до перехода на общую систему налогообложения, ни ЗАО «Камбарское райпо», ни ПО «Оптовик», документы, связанные с прекращением обязательств с ПО «Оптовик» в учете не отражало, а реорганизованное ООО «Камбарское Райпо», напротив, учитывало дебиторскую задолженность ПО «Оптовик» в сумме 18704705,73 руб. вплоть до 26.10.2016.

ПО «Оптовик» проведение взаимозачетов с заявителем и списание дебиторской задолженности не подтвердило, исправления в налоговую отчетность не внесло, документы по требованию налогового органа (Поручения об истребовании документов №26660 от 31.08.2017, №25977 от 10.07.2017, №27710 от 15.11.2017) не представило, отражение в учете списанной дебиторской задолженности в указанной сумме подтвердило.

Заявитель и ПО «Оптовик» являются взаимозависимыми лицами для целей налогообложения в соответствии со ст. 20, ст. 105.1 Налогового кодекса РФ: ПО «Оптовик» является единственным учредителем заявителя с долей участия 100%, заявитель и ПО «Оптовик» располагаются в одном здании, первичные бухгалтерские документы предприятий находятся в одном помещении (протокол осмотра от 16.11.2017. № 08-10-21/6 - приложение № 7 к акту проверки), формирование бухгалтерской и налоговой отчетности заявителя осуществляется работниками ПО «Оптовик», которые непосредственно подчиняются главному бухгалтеру ПО «Оптовик» ФИО2

Круг лиц, действующих от имени ПО «Оптовик» и заявителя ограничивается лицами, получающими  заработную  плату  в  ПО  «Оптовик»,  и  находящимися  в  прямой подчиненности у должностных лиц ПО «Оптовик» (протоколы допросов ФИО10 - директора заявителя, ФИО2 - главного бухгалтера ПО «Оптовик», ФИО8 - заместителя главного бухгалтера ПО «Оптовик» (непосредственно подчиняется ФИО2) и лицо, осуществляющее ведение бухгалтерского учета и составлением бухгалтерской и налоговой отчетности Заявителя).

ПО «Оптовик» контролировало ведение хозяйственной деятельности и отражение в учете тех или иных операций ООО «Камбарское райпо» путем удаленного доступа через 1-С «Бухгалтерия» и посредством приема ежеквартальной бухгалтерской отчетности, а также путем проведения сверок не реже 1 раза в год, тем самым оказывало влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами.

С учетом изложенного, составлением бухгалтерской и налоговой отчетности занимались должностные лица ПО «Оптовик», следовательно, не могли не знать о наличии неоплаченной дебиторской задолженности в сумме 18704705 руб. 73 коп., которая значительно превышает годовой оборот между заявителем и ПО «Оптовик» (за 2014 -7 630 114,58 руб., за 2015 - 3 915 040,86 руб.).

В обоснование заявленных требований ООО «Камабарское райпо» представило акты зачета взаимных требований от 30.06.2015 между ЗАО «Камбарское райпо» и ПО «Оптовик» на сумму 10 143 692,86 руб. (бухгалтерская проводка - Дебет 66.03 Кредит 62.01), на сумму 142 551,79 руб. (бухгалтерская проводка - Дебет 60.01, 60.01 Кредит 62.01), акт списания дебиторской задолженности с истекшим сроком давности и приказ (бухгалтерская проводка - Дебет 91.02 Кредит 62.01) в сумме 8 418 461,08 руб.,

Учитывая, что заявитель являлся плательщиком УСНО, для целей налогообложения доходы учитывал «по оплате», а ПО «Оптовик» - по общей системе налогообложения, для целей налогообложения доходы учитывал «по начислению», арендная плата, предъявленная заявителем, но не оплаченная ПО «Оптовик», уже учтена в составе расходов ПО «Оптовик» по налогу на прибыль, но не учтена у заявителя, так как доход от сдачи в аренду не получен. При этом между заявителем и ПО «Оптовик» имеют место заемные обязательства, в которых ПО «Оптовик» является заимодавцем, а заявитель -заемщиком. Проверить указанные документы не представляется возможным в связи с отсутствием учетных документов (актов сверок расчетов, оборотно - сальдовых ведомостей, журналов учета РКО, ПКО и так далее), как у ООО (ЗАО) «Камбарское Райпо», так и у ПО «Оптовик», позволяющих определить порядок возникновения, отражения в учете и закрытие указанных займов между сторонами.

Заявителем в обоснование реальности взаимоотношений с ПО «Оптовик» по договорам займа представлены договоры займа за период с 11.01.2011 по 31.12.2013.

Согласно условиям договоров займа, представленных заявителем 27.08.2018, ПО «Оптовик» (Заимодавец) в порядке оказания финансовой помощи передает ЗАО «Камбарское райпо» (Заемщик) денежные средства, а Заемщик обязуется возвратить указанную сумму до истечения 11 месяцев со дня получения вышеуказанной суммы. Анализ договорных отношений Заявителя с ПО «Оптовик» показал, что все договоры займа имеют типовую форму, предоставляются заявителю на условиях беспроцентного займа. При этом цели, на которые предоставляются займы, в договорах не определены. Заявителем представлены также копии приходно - кассовых ордеров за период с 11.01.2011 по 13.12.2013, согласно которым ЗАО «Камбарское райпо» принимает от ПО «Оптовик» наличные денежные средства, основание: «заемные средства», а также платежные поручения №1361, №1344, №1360 от 31.03.2011.

При наличии возможности взыскать указанные суммы, ПО «Оптовик» в течение длительного времени никаких мер по взысканию к ЗАО «Камбарское Райпо» не предпринимало. При этом в учете ПО «Оптовик» акты зачета не проведены, списанная задолженность не восстановлена и документально не подтверждена.

Кроме того, данными налогового и бухгалтерского учета заявителя и ПО «Оптовик» не подтверждается, что между заявителем и ПО «Оптовик» проведен зачет взаимных требований. Это следует из книги учета доходов и расходов заявителя, бухгалтерского баланса, списка дебиторов и кредиторов по состоянию на 30.06.2015, показаниями свидетелей, данных налоговой декларации по УСНО. При этом, налогоплательщиком не представлены доказательства, что акты зачеты совершены в даты, указанные в них.

Только наличие приказа о списании дебиторской задолженности, акта инвентаризации расчетов, приказа руководителя, бухгалтерской справки, акта сверки расчетов - недостаточно для подтверждения обоснованности списания задолженности. Указанные документы не являются первичными документами, принимаемыми для целей налогового учета. Наличие указанных документов недостаточно для того, чтобы сделать вывод о том, что дебиторская задолженность оплачена и списана в период применения заявителем УСНО.

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н установлено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании:

1) данных проведенной инвентаризации,

2) письменного обоснования (справка бухгалтера),

3) приказа (распоряжения) руководителя организации,

4)первичных документов, подтверждающих реальность и факт возникновениязадолженности, дату возникновения дебиторской задолженности, а также документы,свидетельствующие о течении срока исковой давности.

Документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые соответствующие требованиям Федерального закона от 06.12.2011 № 402 -ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и другие).

При отсутствии первичных документов невозможно сделать вывод ни о правомерности самого списания задолженности, ни о периоде, когда она может быть учтена в составе расходов, при этом, к первичным документам относятся различного рода договоры, акты приема-передачи, письма, накладные, спецификации, товарно-транспортные накладные, отгрузочные разнарядки, счета, счета-фактуры и другие первичные документы.

Согласно ч. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 2 октября 2007 года N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:

невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;

у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги гражданина, признанного банкротом, по которым он освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов (считаются погашенными) в соответствии с Федеральным законом от 26 октября 2002 года N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются суммы прекращенных перед налогоплательщиком - уполномоченным банком денежных обязательств, перечень которых определен актом Правительства Российской Федерации, принятым на основании части 3 статьи 5 Федерального закона от 29 июля 2018 года N 263-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Заявителем доказательства принятия мер по взысканию дебиторской задолженности, списанной на основании приказа №1 от 30.06.2015, в материалы дела не представлены, следовательно, на 30.06.2015 основания для списания задолженности не имелось.

По указанным основаниям не подлежит списанию дебиторская задолженность ПО «Оптовик» в сумме 8 418 461,08 руб. ни в период применения Заявителем УСНО, ни в период применения общей системы налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (пункт 3 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Законодательство о бухгалтерском учете не предусмотрено представление в налоговые органы корректирующих бухгалтерских отчетов за прошедшие периоды; все изменения в бухгалтерской отчетности отражаются в отчетности периода выявления ошибки; если бухгалтерский баланс и другая бухгалтерская отчетность утверждены и сданы, в них исправления не вносятся, так как составление уточненных балансов и отчетов о прибыли и убытках законодательством не предусмотрено. Ссылка заявителя на представление исправленного бухгалтерского баланса судом отклоняется, что согласуется с правовой позицией Верховного суда РФ, изложенной в определении от 20.06.2019 №302-ЭС16-6070 

Таким образом, материалами дела подтверждено, что не отражение в учете заявителя документов по проведению зачетов и списанию дебиторской задолженности по состоянию на 30.06.2015 не является опечаткой, либо технической ошибкой и не связано с недочетами в ведении бухгалтерского и налогового учета, а совершено взаимозависимыми лицами намеренно, с целью получения необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль и неправомерной минимизации налоговых обязательств. Указанное также является доказательством согласованных действий налогоплательщика с ПО «Оптовик» по формальному составлению документов, имитирующих оплату дебиторской задолженности в период применения УСНО.

Нельзя согласиться с доводами заявителя о том, что вся сумма дебиторской задолженности оплачена до перехода на общую систему налогообложения - 30.06.2015 и отражена заявителем в уточненной налоговой декларации по упрощенной системе налогообложения, составленной и представленной заявителем в рамках рассмотрения материалов настоящего дела - 22.10.2018, поскольку 26.02.2019, сразу после рассмотрения настоящего дела в суде апелляционной инстанции, заявитель представил уточненную налоговую декларацию по УСНО №2 и полностью исключил из состава доходов доходы в сумме 18 704 705,73 руб., тем самым полностью сняв с себя обязательства по уплате налогов в бюджет и в период нахождения его на упрощенной системе налогообложения, и в период применения общей системы налогообложения.

Таким образом, доводы заявителя о том, что зачеты взаимных требований носили реальный характер и были совершены сторонами до момента завершения реорганизации в ООО «Камбарское Райпо» опровергнуты как материалами дела, так и действиями самого проверяемого налогоплательщика. 

В результате неисполнения условий договоров аренды по оплате, по состоянию на 30.06.2015. ПО «Оптовик» имело неоплаченную дебиторскую задолженность перед ЗАО «Камбарское райпо» в сумме 18704705,73 руб., которая в связи с переходом на общую систему налогообложения, подлежит учету в составе внереализационных доходов как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде на основании пункта 10 статьи 250 НК РФ.

Суд, исследовав представленные в материалы дела документы, руководствуясь положениями ст. 169, 171, 172 НК РФ, и учитывая разъяснения, содержащиеся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, приходит к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным, правовых оснований для признания его недействительным не имеется.

  С учетом вышеизложенного доводы заявителя отклоняются как противоречащие материалам дела.

Уплаченные ООО «Камбарское райпо» суммы налога и пени по УСН могут быть возвращены либо зачеты в порядке предусмотренном ст. 78 НК РФ. 

Согласно ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.  С учетом принятого решения, на основании ст. 110 АПК РФ, расходы по госпошлине относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, Арбитражный суд Удмуртской Республики

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия путем подачи жалобы через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Судья                                                 Е.В. Калинин