АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВЛАДИМИРСКОЙ ОБЛАСТИ

600005, 

<

...>

тел. 

<

***>, 47-23-41, факс 

<

***>, http://vladimir.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

г. Владимир                                                                       Дело № А11-9459/2024

"02" июня 2025 года 

Резолютивная часть решения объявлена – 24.04.2025.

Полный текст решения изготовлен – 02.06.2025.

Арбитражный суд Владимирской области в составе судьи Ушаковой Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мельник И.А., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению автономной некоммерческой организации "Центр социального обслуживания "Содействие" (600000, 

<

...>; ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области (600001, 

<

...>; ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) от 14.02.2024 № 3683 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом частичного отказа от заявленных требований в судебном заседании 22.10.2024); 

заинтересованное лицо: Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному федеральному округу (129110, г. Москва, муниципальный округ Мещанский, ул. Большая Переяславская, д. 66, стр. 1; ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>),

при участии представителей:

от автономной некоммерческой организации "Центр социального обслуживания "Содействие": ФИО1 – по доверенности от 07.02.2025  № 2 (сроком действия один год);

от Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области: ФИО2 – по доверенности от 16.12.2024 № 07-99/153 (сроком действия до 31.12.2025);

от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному федеральному округу: ФИО3 – по доверенности от 09.12.2024 № 40-5-20/0678-ВП@ (сроком действия до 31.12.2025),

установил:

автономная некоммерческая организация "Центр социального обслуживания "Содействие" (далее – Некоммерческая организация, Центр, АНО "ЦСО "Содействие") обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области (далее – Управление) от 14.02.2024 № 3683 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному федеральному округу (далее – МИФНС по ЦФО)                               от 13.05.2024 № 40-9-14/02908@.

АНО "ЦСО "Содействие" отказалась от заявленного требования к МИФНС по ЦФО (заявление от 21.10.2024 без номера).

С учетом положений статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд считает возможным принять частичный отказ от заявления, в связи с чем производство по делу в отношении требования о признании недействительным решения МИФНС по ЦФО от 13.05.2024 № 40-9-14/02908@ в силу пункта 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации прекращается. 

Дело рассматривается по существу о признании недействительным решения Управления от 14.02.2024 № 3683 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование заявленного требования Центр указал, что налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что произведенные АНО "ЦСО "Содействие" выплаты "самозанятым" осуществлялись в рамках трудовых отношений в виде вознаграждения за труд. 

Как указал заявитель, налоговым органом не учтено, что гражданско-правовые договоры об оказании услуг не всегда подразумевают достижение какого-либо результата. Напротив, в отличие от договора подряда, оплате подлежит сама услуга, а не ее результат. По мнению Центра, налоговый орган не принял во внимание положения Налогового кодекса Российской Федерации, в котором есть четкое определение "услуги", и которое также, как и Гражданский кодекс Российской Федерации, не связывает оказание услуг с достижением какого-либо конкретного результата, а прямо прописывает, что результаты оказания услуг невозможно увидеть материально.

Таким образом, согласно позиции заявителя, Управление, неверно применив положения Гражданского кодекса Российской Федерации и Налогового кодекса Российской Федерации, сделало неправомерный вывод о том, что гражданско-правовые отношения, регламентирующие оказание услуг, должны преследовать достижение конкретного результата. В результате этого налоговый орган пришел к неправомерному выводу об определении в предмете договоров между АНО "ЦСО "Содействие" и плательщиками налога на профессиональный доход трудовой функции, что не соответствует действительности, поскольку в предметах договоров отражена услуга, подлежащая оказанию со стороны последних и оплате со стороны Центра, что полностью соответствует положениям гражданско-правовых отношений по поводу возмездного оказания услуг, закрепленных в гражданском и налоговом законодательстве, а также подтверждается выводами судебной практики.

Заявитель отметил, условия договора между АНО "ЦСО "Содействие" и плательщиками налога на профессиональный доход не содержат положений о гарантированной сумме оплаты услуг. Согласно условиям договора, напротив, оплата осуществляется на основе 100% оплаты по результату оказания услуг, в связи с чем оплата услуг зависела от объемов оказанных фактически услуг, поэтому суммы оплат и были всегда разные. Показаниями свидетелей и условиями договоров с плательщиками налога на профессиональный доход, по мнению Центра, подтверждается факт того, что АНО "ЦСО "Содействие" оплачивает услуги в зависимости от фактического объема оказанных услуг. 

Также заявитель подчеркнул, что все из опрошенных свидетелей, которые отвечали на вопрос об условиях оказания услуг и времени осуществления ухода за подопечными, назвали совершенно разные часы, объем и условия оказания услуг, что подтверждает вывод об отсутствии их подчинения трудовому распорядку, установленному в АНО "ЦСО "Содействие". Кроме того, исполнители работали в выходные и праздничные дни, что также противоречит трудовому законодательству, и что не опровергнуто налоговым органом. Также услуги оказывались по месту нахождения подопечных – пожилых граждан, а не в офисе АНО "ЦСО "Содействие", в результате чего Центр не обеспечивал исполнителям по договорам рабочие места. АНО "ЦСО "Содействие" предоставляла привлекаемым к оказанию услуг исполнителям возможность самостоятельно выбирать время оказания услуг, что подтверждается протоколами допросов и рабочих встреч, при этом Центр следил за ходом оказания услуг, их качеством. Указания по поводу оказания услуг сведены к тому, чтобы иметь возможность контролировать качество и результативность оказываемых услуг.

Помимо прочего, заявитель обратил внимание суда на то, что доначисление 13% налога на одни и те же доходы без учета уплаченного физическими лицами 6% налога является нарушением принципов налогообложения, в том числе, принципа справедливости налогообложения, а также ведет к осуществлению двойного налогообложения, поскольку один и тот же доход (доход физических лиц – плательщиков налога на профессиональный доход от оказания услуг) облагается 6% налога на профессиональный доход и 13% налога на доходы физических лиц в результате доначисления налоговым органом.

Более подробно позиция Центра изложена в заявлении.

Управление в отзыве от 07.10.2024 № б/н и в письменных пояснениях от 30.01.2025 № б/н просило отказать в удовлетворении заявленного требования.

МИФНС по ЦФО в отзыве без даты и номера (вх. от 12.09.2024) также указала на необоснованность заявленного требования.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, Управлением проведена камеральная налоговая проверка на основе представленного АНО "ЦСО "Содействие" расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) за 3 месяца 2023 года (далее - расчет), по результатам которой принято решение № 3683, которым установлен факт не исчисления  Центром, неудержания и не перечисления налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в общем размере 329 065 руб. Также                 АНО "ЦСО "Содействие" привлечена к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 8 226 руб. 63 коп. (с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств размер штрафа снижен Управлением в 8 раз на основании статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации).

Не согласившись с решением Управления от 14.02.2024 № 3683 Центр обратился в МИФНС по ЦФО с апелляционной жалобой от 05.04.2024 (вх.               от 09.04.2024 №1465-ЗГ), по результатам рассмотрения которой вынесено решение от 13.05.2024 №40-9-14/02908@ об оставлении жалобы без удовлетворения.

Не согласившись с решением Управления, Центр обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Исследовав и оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства и доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленного требования.

По смыслу статей 198 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации условиями признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц являются несоответствие оспариваемого акта, решения, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и одновременно с этим нарушение названным актом, решением, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконное возложение на заявителя каких-либо обязанностей, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.

Противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере.

В силу пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

На основании пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации (подпункт 1 статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации  при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Из пункта 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом (пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 1 Федерального закона                 от 27.11.2018 № 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее – Закон № 422-ФЗ) начато проведение эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее – НПД).

Согласно абзацу 2 части 1 статьи 15 Закона № 422-ФЗ, выплаты и иные вознаграждения, полученные налогоплательщиками - физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, подлежащие учету при определении налоговой базы по налогу, не признаются объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, в случае наличия у таких плательщиков чека, сформированного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном статьей 14 Закона № 422-ФЗ.

В силу части 1 статьи 2 Закона № 422-ФЗ применять специальный налоговый режим вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели.

Физические лица при применении специального налогового режима вправе вести виды деятельности, доходы от которых облагаются налогом на профессиональный доход, без государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, за исключением видов деятельности, ведение которых требует обязательной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с федеральными законами, регулирующими ведение соответствующих видов деятельности (часть 6 статьи 2 Закона № 422-ФЗ).

Согласно части 7 статьи 2 Закона № 422-ФЗ, профессиональный доход - это доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.

В силу пункта 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ не признаются объектом налогообложения доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад.

В соответствии со статьей 15 Трудового кодекса Российской Федерации  трудовые отношения – отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с                      ТК РФ, а также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен (статья 16 Трудового кодекса Российской Федерации ).

В силу положений статьи 56 Трудового кодекса Российской Федерации  под трудовым договором понимается соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

На основании пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Договор возмездного оказания услуг заключается для выполнения исполнителем определенного задания заказчика, согласованного сторонами при заключении договора. Целью договора возмездного оказания услуг является не выполнение работы как таковой, а осуществление исполнителем действий или деятельности на основании индивидуально-конкретного задания к оговоренному сроку за обусловленную в договоре плату.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 17 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15                          "О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям", к характерным признакам трудовых отношений в соответствии со статьями 15 и 56 ТК РФ относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату.

О наличии трудовых отношений может свидетельствовать устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда, выполнение работником работы только по определенной специальности, квалификации или должности, наличие дополнительных гарантий работнику, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения.

В пункте 24 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 разъяснено, что от договора возмездного оказания услуг трудовой договор отличается предметом договора, в соответствии с которым исполнителем (работником) выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица - работника, при этом важен сам процесс исполнения им этой трудовой функции, а не оказанная услуга. Также по договору возмездного оказания услуг исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя; исполнитель по договору возмездного оказания услуг работает на свой риск, а лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда.

Как следует из материалов дела, основанием для доначислений указанных сумм налога, а также привлечения к ответственности   послужили   установленные   налоговым   органом   обстоятельства, свидетельствующие о наличии признаков минимизации налоговых обязательств в виде неполной уплаты сумм НДФЛ, путем оформления АНО "ЦСО "Содействие" с плательщиками НПД договоров на оказание услуг в целях подмены трудовых отношений гражданско-правовыми. В ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что Обществом в расчете не отражены суммы выплат и иных вознаграждений в пользу 98 физических лиц на общую сумму 2 531 267 руб.

Согласно материалам дела, АНО "ЦСО "Содействие" специализируется на предоставлении социальных услуг без обеспечения проживания престарелым и инвалидам по коду ОКВЭД 88.10.

В 2023 году Центр являлся участником Федерального проекта "Старшее поколение" Национального проекта "Демография" – выступал негосударственным поставщиком социальных услуг населению, информация о котором размещена на официальном сайте Министерства социальной защиты населения Владимирской области (social33.ru).

В целях обеспечения своей деятельности АНО "ЦСО "Содействие" (заказчик) на основании договоров об оказании услуг "Сиделка" в 1 квартале 2023 года привлекала физических лиц – плательщиков НПД (исполнители).

Предметом указанных договоров является уход за пожилыми гражданами (инвалидами), являющимися подопечными заказчика, в соответствии с устным или письменным заданием заказчика.

Так, например, 01.01.2023 между Центром (заказчиком) и               ФИО4 (исполнителем), являющейся плательщиком НПД, заключен договор об оказании услуги "Сиделка" № ВЛ/4 (далее – Договор), в соответствии с пунктом 1.1 которого исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги, входящие в комплекс услуг "Сиделка", указанные в пункте 1.2 настоящего Договора, а заказчик обязуется их оплатить.

В силу пункта 1.2 Договора исполнитель обязуется предоставить услуги "Сиделка", подразумевающие уход за пожилыми гражданами (инвалидами), являющимися подопечными заказчика, в соответствии с заданием заказчика, выраженном в устной или письменной форме.

Согласно пункту 1.3 Договора, исполнитель гарантирует заказчику, что обладает всеми навыками, необходимыми для качественного оказания услуг по настоящему договору, в том числе знаниями и умениями, входящими в соответствующие перечни, предусмотренные профессиональным стандартом "Сиделка (помощник по уходу)", утвержденным приказом Министерства труда и социальной защиты Российской Федерации от 30 июля 2018 г.                  № 507н "Об утверждении профессионального стандарта "Сиделка (помощник по уходу)".

Срок оказания услуг "Сиделка" по настоящему Договору: с "01" января по "20" апреля 2023г. (пункт 1.4 Договора).

Пунктом 1.5 Договора установлены периоды приема результатов оказания услуг "Сиделка":

1 этап - с 01.01 по 20.01.2023г.;

2 этап - с 21.01 по 07.02.2023г.;

3 этап - с 08.02 по 25.02.2023г.;

4 этап - с 26.02 по 15.03.2023г.;

5 этап - с 16.03 по 02.04.2023г.;

6 этап - с 03.04 по 20.04.2023г.;

В соответствии с пунктом 1.6 Договора в течение 5 рабочих дней после принятия результатов оказания услуг соответствующего этапа заказчик и исполнитель подписывают акт об оказании услуг. Услуги считаются оказанными после подписания заказчиком акта об оказании услуг (Приложение №1).

          Разделом 2 Договора определены права и обязанности сторон.

Так, в силу пункта 2.1 Договора исполнитель обязан:

2.1.1. Оказать услуги надлежащего качества в соответствии с Заданием Заказчика.

2.1.1.1. Оказать услуги лично.

2.1.1.2. Выполнять указания Заказчика о порядке оказания услуг.

2.1.1.3. Своевременно и в полном объеме исполнять задания Заказчика.

2.1.2. Оказать услуги в полном объеме в срок, указанный в п. 1.4 настоящего Договора.

2.1.3. Безвозмездно исправить по требованию Заказчика все выявленные недостатки.

2.1.4. Иметь личную медицинскую книжку, проходить медицинские осмотры в установленном объеме и в установленные сроки, посещать занятия по гигиеническому обучению.

2.1.5. Обеспечить при предоставлении услуги "Сиделка" условия, соответствующие санитарногигиеническим требованиям, а также надлежащий уход пожилым гражданам (инвалидам).

2.1.6. Предоставить справку о наличии (отсутствии) судимости и (или) факта уголовного преследования либо о прекращении уголовного преследования.

2.1.7. Соблюдать требования Федерального закона от 27 июля 2006 года № 152-ФЗ "О персональных данных", обеспечить неразглашение информации, отнесенной законодательством Российской Федерации к информации конфиденциального характера или служебной информации, о пожилых гражданах (инвалидах), которая стала известна в связи с исполнением профессиональных, служебных и (или) иных обязанностей.

2.1.8. Бережно относится к имуществу и материальным ценностям пожилых граждан (инвалидов).

2.1.9. Соблюдать конфиденциальность сведений о пожилых гражданах (инвалидах) и соблюдать этические нормы.

2.1.10. Своевременно предоставлять Заказчику чек за каждый оплаченный Заказчиком этап оказания услуг.

2.1.11. Закупать необходимый инвентарь, форму, атрибутику и материалы для своих нужд и качественного оказания услуг за свой счет. Заказчик не несет расходов по обеспечению Исполнителя необходимым инвентарем, формой, атрибутикой и материалов.

Пунктом 2.3 Договора установлены обязанности заказчика:

2.3.1. Оплатить услуги по цене, указанной в пункте 3.1 настоящего Договора в течение 10 дней с момента подписания акта об оказании услуг.

2.3.2. Не вмешиваться в процесс оказания услуг, за исключением промежуточной приемки результатов.

Налоговым органом по результатам анализа заключенных договоров и актов оказанных услуг (по присмотру и уходу за пожилыми гражданами (инвалидами) установлено, что заключенные Центром договоры об оказании услуг с физическими лицами – плательщиками НПД, имеют признаки трудовых договоров.

Данный вывод Управления признан судом правомерным.

Из анализа вышеуказанных норм следует, что договорно-правовыми формами, опосредующими оказание услуг (выполнение работ) по возмездному договору, могут быть как трудовой договор, так и гражданско-правовые договоры (в том числе возмездного оказания услуг, подряда).

При этом предметом трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации. Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы как процесса. Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.

В соответствии с письмом ФНС России от 15.04.2022 № ЕА-4-15/4674 признаками подмены трудового договора с физическим лицом договором оказания услуг плательщиком НПД в целях замещения трудовых отношений гражданско-правовыми являются:

- закрепление в предмете договора трудовой функции (выполнение работником лично работ определенного рода, а не разового задания заказчика);

- отсутствие в договоре конкретного объема работ;

- договором установлена ежемесячная в определенной сумме оплата труда;

- выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность организации;

- в течение года размер вознаграждения не меняется;

- трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку;

- договоры носят не разовый, а систематический характер и заключаются на год или до окончания года;

- договорами возложена материальная ответственность на фактического исполнителя работ;

- из условий договора следует, что обеспечен контроль со стороны работодателя;

- обеспечение работодателем работника условиями труда;

- инфраструктурная зависимость, то есть работы по гражданско-правовым договорам осуществляются материалами, инструментами, оборудованием и на территории организации;

- централизованное представление отчетности в налоговый орган по ТКС в один период либо по доверенности сотрудниками организации.

В письме ФНС России от 16.09.2021 № АБ-4-20/13183@ указано, что признаком подмены трудового договора с физическим лицом договором оказания услуг плательщиком НПД является организационная зависимость "плательщика НПД" от своего "Заказчика", то есть:

1.1) регистрация физического лица в качестве плательщика НПД - обязательное условие "Заказчика";

1.2) "Заказчик" распределяет "плательщиков НПД" по объектам (маршрутам), исходя из производственной необходимости;

1.3) "Заказчик" определяет режим работы "плательщика НПД", в том числе продолжительность рабочего дня (смены), время отдыха;

1.4) работник "Заказчика" непосредственно руководит и контролирует работу "плательщика НПД" на объекте (администраторы объектов).

Из анализа содержания условий договоров на оказание услуг, пояснений плательщиков НПД, условий фактического исполнения договорных обязательств следует, что отношения между АНО "ЦСО "Содействие" и самозанятыми являются по своей правовой природе трудовыми, в связи с чем с выплат по спорным договорам необходимо исчислить налог.

Договоры об оказании услуг "сиделка" имеют типовую форму, идентичный предмет сделки, содержат элемент продолжительности осуществления трудовой функции.

Договоры с плательщиками НПД заключаются не разово – на оказание определенного вида единичной услуги, а систематически, до конца календарного года.

Так, самозанятые, оказывающие услуги в 2022 году (в количестве 49 человек), продолжают оказание услуг в 2023 году.

Условиями договоров предусмотрено, что исполнители обязаны оказывать услуги лично, выполнять требования заказчика о порядке оказания услуги. Цена за единицу услуги составляет 130 руб., при этом их объем не определен.

Одним из основных требований является наличие у исполнителей навыков, необходимых для качественного оказания услуг по договору, в том числе входящими в перечни, предусмотренные профессиональным стандартом "сиделка (помощник по уходу)", утвержденным приказом Министерства труда и социальной защиты Российской Федерации                           от 30.07.2018 № 507н.

До начала оказания услуг по уходу плательщики НПД представляли в организацию медицинскую книжку, справку об отсутствии судимости, в отдельных случаях свидетельство медицинского персонала. Центром для налогоплательщиков НПД проводилось обучение с целью повышения квалификации.

Таким образом, договорами с плательщиками НПД закреплена определенная трудовая функция: осуществление ухода за пожилыми гражданами (инвалидами), требующая определенных профессиональных знаний и навыков.

Из 98 привлеченных лиц 63 плательщика НПД не имеют постоянного места работы, не оказывают услуг в качестве самозанятых иным организациям или физическим лицам, что подтверждается имеющимися протоколами допросов, протоколами рабочих встреч, сведезшями о доходах и суммах налога физических лиц.

Также установлено, что основным условием для заключения договора на оказание услуг с АНО "ЦСО "Содействие" являлась регистрация лиц в качестве налогоплательщиков НПД, что подтверждается показаниями свидетелей (ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14 ФИО15, ФИО16, ФИО4. ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20).

Основная часть лиц, оказывающих услуги сиделки, зарегистрировалась в качестве налогоплательщиков НПД незадолго до начала периода оказания услуг в адрес Центра. Так, например, дата регистрации ФИО21 в качестве НП НПД – 01.03.2023, дата регистрации первого чека – 23.03.2023; дата регистрации ФИО22 в качестве НП НПД – 03.03.2023, дата регистрации первого чека – 23.03.2023; дата регистрации ФИО23 в качестве НП НПД – 18.01.2023, дата регистрации первого чека 30.01.2023 (согласно информации о времени регистрации и дате регистрации первых чеков плательщиками НПД).

Из изложенного следует, что при поиске постоянных сотрудников заключение договоров оказания услуг осуществляется после регистрации их в качестве плательщиков НПД.

Также из пояснений и показаний свидетелей следует, что услуги оказываются от 3 до 7 часов в день, 5-6 дней в неделю, график оказания услуг по уходу индивидуален у каждого подопечного. Оплата в большинстве случаев почасовая – 130 руб. в час, производится несколько раз в месяц. Кроме этого, оказание услуг также предполагает посуточный график (3/3) с питанием и проживанием (оплата 1200 руб. сутки); некоторые имеют фиксированную ставку оплаты в размере 15 000 руб. в месяц. Производится оплата два раза в месяц, как в наличной, так и безналичной форме, при получении денежных средств ряд НП НПД расписываются в ведомости, после чего, регистрирует чек в программе "Мой налог" – нередко чеки регистрируются сотрудниками АНО ЦСО "Содействие" (протоколы допросов/рабочих встреч ФИО5; ФИО6; ФИО11; ФИО12;ФИО7; ФИО13; ФИО14 ФИО15;ФИО16; ФИО4; ФИО17; ФИО18; ФИО19; ФИО20). При отсутствии у плательщика НПД возможности оказания услуг по уходу в определенный день (дни) менеджер организации подбирает замену основному исполнителю услуг. Урегулирование спорных вопросов, возникающих между плательщиками НПД и подопечными, осуществляла менеджер АНО ЦСО "Содействие". Организацией проводилось обучение с целью повышения квалификации плательщиков НПД.

Таким образом, исходя из анализа представленных договоров на оказание услуг с плательщиками НПД установлено, что в договорах усматривается выполнение плательщиками НПД работы по определенной специальности (сиделка), то есть выполнение определенной, заранее обусловленной трудовой функции; выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица - работника, выполнение плательщиками НПД работы только по определенной специальности, квалификации. У большинства договоров указан единый срок действия – четыре месяца. Установлены одинаковые тарифы на оказываемые услуги.

В ходе камеральной налоговой проверки установлено, что в период взаимоотношений с АНО "ЦСО "Содействие", у большинства плательщиков НПД отсутствовали иные работодатели. Доходы, полученные данными физическими лицами от АНО "ЦСО "Содействие", в части доходов полученных от применения режима налога на профессиональный доход, являлись единственным источником дохода.

Довод заявителя о том, что несколько лиц зарегистрировались как плательщики НПД задолго до начала взаимоотношений с Центром, не свидетельствует о системности привлечения уже зарегистрированных субъектов предпринимательства и не опровергает вывод Управления о необходимости такой регистрации для заключения договоров в силу требований заказчика.

Кроме того, после прекращения договорных отношений с организацией, ряд физических лиц сняты с учета в налоговом органе в качестве плательщиков НПД (ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30,                      ФИО31).

Согласно пояснениям плательщиков НПД, они обращались в АНО "ЦСО "Содействие" по объявлению в сети "Интернет" или по знакомству.

Налоговым органом установлено, что Центр осуществляет размещение вакансий в сети "Интернет". Согласно объявлениям на площадке "Авито", Некоммерческая организация осуществляет поиск сиделок по уходу за пожилыми людьми, график работы – неполный рабочий день, частота выплат – дважды в месяц.

АНО "ЦСО "Содействие" предлагает занятость от 4 часов до круглосуточного проживания, своевременную заработную плату – 2 раза в месяц. В обязанности кандидата входит: осуществлять общий уход за пожилыми гражданами (инвалидами); оказывать помощь при проведении гигиенических процедур; организовывать кормление и прием пищи; обеспечивать досуг; осуществлять контроль за состоянием здоровья; поддерживать санитарные нормы жизнедеятельности.

Условия оказания услуг, указанные Центром в объявлении, подразумевают трудовые отношения и схожи с фактическими условиями оказания услуг плательщиками НПД.

Довод заявителя о несоответствии периодичности выплаты вознаграждения по договорам оказания услуг положениям Трудового кодекса Российской Федерации не опровергает выводы, изложенные в оспариваемом решении, поскольку положениями части 2 статьи 150 Трудового кодекса Российской Федерации  предусмотрено, при выполнении работником со сдельной оплатой труда работ различной квалификации его труд оплачивается по расценкам выполняемой им работы. Сдельная оплата труда применяется в том случае, когда есть возможность учитывать количественные показатели результата труда работника, поскольку заработная плата начисляется за фактически выполненную работу (то есть за количество произведенной работником продукции, выполненных работ, оказанных услуг). Различный размер вознаграждений самозанятых также не свидетельствует о наличии гражданско-правовых отношений, так как трудовое законодательство предусматривает различную оплату труда работника (сдельная оплата труда).

Налоговым органом установлено, что регистрируемые плательщиками НПД в приложении "Мой налог" чеки имеют единый код устройства. 

Так, с устройства с кодом muQtxELrLbaYXgqyWfc зарегистрированы чеки от 24 самозанятых; с устройства с кодом 0TYe7EZiIhmZbwREaAb8h зарегистрированы чеки об оказании услуг от 4 самозанятых; с устройства с кодом Ie9al3ce3edca0ec – от 2 самозанятых; с устройства с кодом k7uaWGBXNuQBwfOCQIikm – от 4 самозанятых; с устройства с кодом nZtlT06d6DeR7fi6mViKr – от 12 самозанятых; с устройства с кодом y7tijuGuxZB7NtqIcEokz – от 27 самозанятых.

Кроме того, в ряде случаев регистрация чеков производилась сотрудниками Центра, что подтверждается протоколами допросов, рабочих встреч с плательщиками НПД.

Таким образом, налоговым органом установлены факты централизованного представления отчетности самозанятых в налоговый орган.

Согласно представленным АНО "ЦСО "Содействие" договорам с плательщиками НПД, последние обязаны выполнять указания заказчика о порядке оказания услуг.

Самозанятые вели личный журнал с информацией об оказанных услугах, составляли отчеты и представляли данные документы менеджеру Центра. В качестве своего непосредственного начальника большинство плательщиков НПД указывали менеджера (куратора) АНО "ЦСО "Содействие".

Указанные обстоятельства, вопреки доводам заявителя, свидетельствуют об обеспечении контроля со стороны Центра как работодателя и интеграции плательщиков НПД в его хозяйственную деятельность.

Довод заявителя о том, что самозанятым лицам в соответствии с условиями договоров не предоставлялись гарантии, предусмотренные трудовым законодательством, не может быть принят судом во внимание.

В соответствии с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной  в Определении от 27.02.2017 № 302-КП 7-382, отсутствие трудовых споров между организацией и привлеченными физическими лицами, отказ от прав и гарантий, установленных законодательством о труде, считаются не имеющими правового значения для целей определения прав и обязанностей налогового агента, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. 

Согласно позиции заявителя, самозанятые самостоятельно определяли режим работы, добирались до места оказания услуг своими силами и выполняли работы собственным иждивением.

Между тем, с учетом положений статей 102, 188 Трудового кодекса Российской Федерации,  гибкий график работы, использование работниками собственных инструментов, иных личных средств в ходе исполнения трудовых обязанностей не являются доказательствами отсутствия трудовых отношений.

Само по себе отсутствие фактов возмещения расходов, понесенных плательщиками НПД при оказании услуг, не опровергает совокупность установленных Управлением обстоятельств.

Доводы заявителя о том, что отдельные плательщики НПД оказывали услуги не более 3 месяцев и привлекались для оказания услуг в разные периоды, являются необоснованными, поскольку минимальный срок трудовых отношений законодательством не установлен.

Наличие объективных причин оформления с плательщиками НПД гражданско-правовых отношений вместо трудовых, равно как и отсутствие факта получения налоговой выгоды в связи с финансированием деятельности АНО "ЦСО "Содействие" за счет субсидий, не освобождают заявителя от обязанности по уплате налогов.

Таким образом, вышеперечисленные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи являются признаками трудовых отношений, предусмотренными статьями 15, 56, 136 Трудового кодекса Российской Федерации, и характеризуют плательщиков НПД как лиц, фактически лишенных предпринимательской самостоятельности в ведении своей деятельности.

Довод Центра о неправомерности переквалификации гражданско-правовых отношений в трудовые со всеми плательщиками НПД на основании 40 допросов, подлежит отклонению арбитражным судом, поскольку налоговым органом и судом оцениваются не только показания свидетелей, но и содержание заключенных договоров, актов об оказании услуг.

Не может быть принят во внимание и довод заявителя о недопустимости использования в качестве доказательств протоколов рабочих встреч, а также протоколов допросов, проведенных в период с 06.03.2023 по 04.08.2023 вне рамок налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля. 

Пояснения плательщиков НПД, оформленные в виде протоколов рабочих встреч, получены налоговым органом в пределах своих полномочий в соответствии с пунктом 4 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Факт отражения пояснений плательщиков НПД в протоколах рабочих встреч не свидетельствует о нарушении прав и законных интересов заявителя, плательщиков НПД и не является основанием для признания решения незаконным.

Протоколы допросов свидетелей (протоколы рабочих встреч) оформлены непосредственно в момент их проведения, в связи с чем их даты не относятся к периодам проведения камеральной налоговой проверки и дополнительным мероприятиям камеральной налоговой проверки.

Между тем повестки о вызове в налоговый орган для дачи пояснений сформированы и направлены в период проведения камеральной налоговой проверки 14.02.2023 и 22.03.2023.

Использование доказательств, получение которых инициировано в период проведения камеральной налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля, но фактически полученных после их завершения, не свидетельствует о нарушении процедуры проведения камеральной налоговой проверки и принятия решения, так как в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации Управление обеспечило возможность участия заявителя в рассмотрении материалов налоговой проверки, а также представления объяснений по выявленным нарушениям.

Ссылка АНО "ЦСО "Содействие" на отсутствии у 5 протоколов дат проведения соответствующих допросов признана судом несостоятельной, поскольку не имеет правового значения для оценки правомерности выводов Управления, изложенных в оспариваемом решении.

Согласно пункту 2 статьи 99 Налогового кодекса Российской Федерации в протоколе должны быть указаны сведения о месте и дате проведения мероприятия налогового контроля. Формой протокола допроса свидетеля, утвержденной приказом ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@, также предусмотрено отражение указанных сведений.

Следовательно, информация о дате проведения допроса в обязательном порядке должна быть отражена в протоколе допроса.

Действительно, из материалов проверки следует, что в протоколах допроса свидетелей ФИО6, ФИО11, Пыжиковой СВ., ФИО32, ФИО33 отсутствует дата проведения допроса. 

Вместе с тем, учитывая показания других плательщиков НПД и иные установленные налоговым органом обстоятельства, выводы о неисполнении АНО "ЦСО "Содействие" обязанностей по исчислению и удержанию НДФЛ, изложенные в оспариваемом решении, являются правомерными.

Довод заявителя о нарушении Управлением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившегося в невозможности предоставить пояснения относительно выводов налогового органа и материалов налоговой проверки непосредственно лицу, которое вынесло решение, так как решение от 14.02.2024 № 3683 вынесено иным должностным лицом, не принимавшим участие в рассмотрении материалов проверки, не имеет существенного значения и не свидетельствует о нарушении налоговым процедуры рассмотрения материалов проверки. 

Как следует из материалов камеральной налоговой проверки, Управление обеспечило возможность участия Центра в рассмотрении материалов налоговой проверки, а также представления объяснений по выявленным нарушениям.

Так, АНО "ЦСО "Содействие" извещением от 18.01.2024 №1230 приглашена в налоговый орган 14.02.2024 на рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки. Указанное извещение о дате и времени рассмотрения материалов проверки было направлено по почте, и получено заявителем 02.02.2024.

Рассмотрение материалов камеральной налоговой проверки, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений организации от 08.09.2023 б/н состоялось 14.02.2024 в присутствии представителей Управления и в отсутствие надлежащим образом извещенного заявителя, что подтверждается протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки от 14.02.2024.

Таким образом, организация была обеспечена возможностью представления соответствующих возражений, которую заявитель реализовал, а также возможностью участия в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

По результатам рассмотрения 14.02.2024 заместителем руководителя ФИО34  вынесено решение № 36832.

Иные доводы заявителя не нашли своего документального подтверждения в ходе рассмотрения настоящего дела в суде.

Из анализа определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Оценка же добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели.

Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Соответственно, ссылки АНО "ЦСО "Содействие" на отсутствие нарушений законодательства, регулирующего налогообложение НПД, с учетом вышеуказанных обстоятельств дела не свидетельствует об обоснованности полученной налоговой выгоды и наличии разумной экономической цели осуществленных операций.

При этом заявителем не были приведены разумные экономические причины избранной схемы хозяйствования, которые бы свидетельствовали о деловой цели совершенных операций, в связи с чем арбитражный суд приходит к выводу о том, что единственной целью заявителя являлось получение необоснованной налоговой выгоды за счет экономии на НДФЛ.

При этом налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В данном случае подтвержден факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих законодательству.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

При таких обстоятельствах, налоговым органом обоснованно сделан вывод о том, что между плательщиком и самозанятыми фактически сложились трудовые отношения, Центром предприняты умышленные действия, направленные на уклонение от уплаты НДФЛ, что влечет за собой возникновение у АНО "ЦСО "Содействие" обязанности по уплате НДФЛ за 3 месяца 2023 года.

Довод заявителя о нарушении Управлением принципа справедливости в налоговом праве, что привело к двойному налогообложению, признан судом ошибочным.

В соответствии с положениями статьи 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками по НДФЛ являются физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, а также физические лица, получающие доход от источников в Российской Федерации, и не являющиеся резидентами Российской Федерации.

Пунктами 1 и 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что российские организации, индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, признаются налоговыми агентами по НДФЛ, что возлагает на них обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм этого налога с выплачиваемого налогоплательщикам дохода не позднее дня, следующего за днем его выплаты.

На основании пункта 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. С 1 января 2020 года в Налоговом кодексе Российской Федерации закреплено положение, согласно которому в случае неправомерного неудержания (неполного удержания) налога налоговым агентом доначисление (взыскание) налога производится налоговым органом по итогам налоговой проверки за счет собственных средств налогового агента (пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ).

В связи с утратой силы с 1 января 2023 года пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации в данную статью Федеральным законом от 28.12.2022 № 565-ФЗ введен пункт 10, согласно которому в случае выявления по результатам проведенной налоговым органом налоговой проверки факта неправомерного неудержания налоговым агентом сумм налога указанные суммы налога подлежат доначислению налоговому агенту.

Таким образом, в условиях действующего правового регулирования при взимании налога на доходы физических лиц налоговый агент, не исполнивший свою обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет, оплачивает данный налог за счет собственных средств. Возложение такой обязанности на налогового агента следует рассматривать в качестве правовосстановительной меры, обеспечивающей исполнение обязанности по восполнению недоимки в бюджет вследствие допущенных налоговым агентом неправомерных действий.

В силу пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Как указано в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. № 53                   "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

На основе доказательств, собранных и исследованных налоговым органом и положенных в основу принятых по делу судебных актов, включая показания физических лиц - работников, заключивших договоры на оказание услуг (выполнение работ), следует, что действия предпринимателя по заключению данных договоров фактически были направлены на обход нормативных положений налогового законодательства в целях экономии на уплате страховых взносов и возможной минимизации при уплате НДФЛ, что следует квалифицировать в качестве злоупотребления правом.

По общему правилу в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал налог в бюджет за подконтрольных ему лиц. Такая позиция неоднократно высказывалась Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 23 марта 2022 г. № 307-ЭС21-17087, № 307-ЭС21-17713,                от 21 июля 2022 г. № 301-ЭС22-4481 и сохраняет свою актуальность.

Однако в рассматриваемой ситуации имела место переквалификация гражданско-правового договора в трудовой договор, что нетождественно объединению бизнеса либо объединению имущества работодателя и работника. Налоговый агент в этом случае не может распоряжаться по своему усмотрению денежными средствами, выплаченными в качестве дохода (заработной платы) физическому лицу - работнику, как это возможно налогоплательщиками, умышленно и совместно перечислявшими друг другу денежные средства в схеме "дробления бизнеса". Суммы налога, уплаченные физическими лицами, перешедшими на специальный налоговый режим в порядке, установленном Законом № 422-ФЗ, могут быть скорректированы ими в случае возврата денежных средств, полученных в счет оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав), или некорректного ввода таких сведений (статья 8 Закона № 422-ФЗ).

Следовательно, возникшая в результате такой корректировки переплата (положительное сальдо единого налогового счета) находится в распоряжении физического лица и подлежит возврату только по его заявлению. В этой связи названная переплата налога не может быть произвольно зачтена в счет уплаты НДФЛ в отсутствие соответствующего волеизъявления плательщика НПД, что не исключает права налогоплательщиков в добровольном порядке распорядиться данной суммой в счет исполнения соответствующих обязательств налогового агента.

Указанная правовая позиция отражена в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2025 № 309-ЭС24-20306.

При таких обстоятельствах, заявленное требование удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине относятся на заявителя.

Руководствуясь статьями 4, 17, 65, 71, 150 (п.4 ч.1), 167-170, 176, 180-182, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

прекратить производство по делу в части требования о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному федеральному округу от 13.05.2024 № 40-9-14/02908@

В удовлетворении заявленного требования отказать.

Решение может быть обжаловано в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Владимирской области в течение месяца с момента его принятия.

В таком же порядке решение может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа (г. Нижний Новгород) в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу обжалуемого судебного акта, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья                                                                                         Е.В. Ушакова