АРБИТРАЖНЫЙ СУД

ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА

420066, 

<

...>, тел. 

<

***>

http://faspo.arbitr.ru   e-mail: info@faspo.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда кассационной инстанции

Ф06-5364/2025

Дело № А55-31036/2024

г. Казань

11 сентября 2025 года

Резолютивная часть постановления объявлена 28 августа 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен 11 сентября 2025 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Сибгатуллина Э.Т.,

судей Закировой И.Ш., Хабибуллина Л.Ф.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Пантиной Л.Т. (протоколирование ведется с использованием системы веб-конференции, материальный носитель видеозаписи приобщается к протоколу)

при участии посредством системы веб-конференции представителей:

индивидуального предпринимателя ФИО1 – ФИО2, доверенность от 08.08.2024,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Самарской области – ФИО3, доверенность от 30.10.2024, ФИО4, доверенность от 22.01.2025,

Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области – ФИО5, доверенность от 16.06.2025, 

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 13.02.2025 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2025

по делу № А55-31036/2024

по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 (ИНН 

<

***>, ОГРНИП 

<

***>), г. Отрадный Самарской области, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Самарской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>), с. Кинель-Черкассы Самарской области, об оспаривании действий (бездействия), третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора: Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>), г. Самара,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – Предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Самарской области с заявлением об оспаривании действий (бездействия) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Самарской области (далее – Инспекция, налоговый орган), выразившихся в письме от 14.06.2024 № 07-27/04978@ об отказе в предоставлении материалов проведенных мероприятий налогового контроля и их результатах, повлекших аннулирование налоговых деклараций и расчетов Предпринимателя, а также об обязании налогового органа устранить допущенные нарушения прав Предпринимателя путем предоставления информации и документов о проведенных мероприятиях налогового контроля и их результатах, повлекших аннулирование налоговых деклараций и расчетов.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее – Управление).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 13.02.2025, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2025, заявленные Предпринимателем требования удовлетворены.

Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами,Инспекция обратилась в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Предпринимателя, ссылаясь на неполное выяснение  судами обстоятельств, имеющих значение для дела, неправильное применение ими норм материального права и нарушение норм процессуального права. По мнению подателя жалобы, предоставление налогоплательщику документов вместе с уведомлением о признании налоговой декларации непредставленной положения пунктов 4.1, 4.2 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) не регламентируют, как и не предусматривают составление акта и принятие решения по итогам камеральной налоговой проверки в случае направления  уведомлений о признании налоговой отчетности непредставленной. Доводы налогового органа подробно изложены в кассационной жалобе и поддержаны ее представителями в судебном заседании.

Управление в отзыве на кассационную жалобу и его представитель  в судебном заседании жалобу Инспекции поддержали, просили отменить оспариваемые судебные акты и прекратить производство по делу.

Предприниматель в отзыве на кассационную жалобу, а также его представитель в судебном заседании доводы жалобы отклонили и просили оставить принятые по делу судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

Судебное заседание 28.08.2025 проведено путем использования системы веб-конференции в порядке статьи 153.2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Законность обжалуемых судебных актов проверена Арбитражнымсудом Поволжского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и286 АПК РФ.

Как видно из материалов дела, налоговый орган направил в адрес Предпринимателя уведомления:

- от 17.05.2024 № 4 о признании поданной 25.04.2024 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 1 квартал 2024 года непредставленной,

- от 17.05.2024 № 5 о признании поданного 12.04.2024 расчета сумм налогов на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) за 3 месяца 2024 года, непредставленным,

- от 17.05.2024 № 6 о признании поданного 12.04.2024 расчета по страховым взносам за 3 месяца 2024 года непредставленным,

- от 20.05.2024 № 7 о признании поданной 25.01.2024 налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2023 года непредставленной.

В уведомлениях указано, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля установлен факт подписания налоговых деклараций (расчетов) неуполномоченным лицом.

После получения уведомлений Предприниматель обратился в Инспекцию с запросами о представлении информации о том, в ходе каких мероприятий налогового контроля и на основании каких результатов сделан вывод о подписании представленных расчетов и деклараций неуполномоченным лицом, а также предоставить все материалы налогового контроля, в ответ на которые налоговый орган в письме от 14.06.2024 № 07-27/04978@ отказал Предпринимателю в предоставлении запрашиваемых сведений на основании статьи 102 НК РФ, сославшись на налоговую тайну.

Не согласившись с данным отказом, Предприниматель обратился в Управление, в решении которого от 17.07.2024 № 03-16/21515@ указано, что проведенные налоговым органом мероприятия налогового контроля затрагивают интересы третьих лиц, в связи с чем представление запрашиваемой информации нарушает положения статьи 102 НК РФ. В то же время Предприниматель имеет право на получение информации о проведенных в отношении него мероприятиях налогового контроля. Однако налоговый орган отказал в предоставлении запрашиваемой в письмах от 22.05.2024 и от 18.06.2024 информации в полном объеме. В этой связи Управление признало неправомерными действия налогового органа, выразившиеся в отказе в предоставлении информации о проведенных мероприятиях налогового контроля и их результатах, касающихся деятельности самого налогоплательщика. Дополнительно Управление сообщило, что проведенные в отношении Предпринимателя мероприятия налогового контроля, повлекшие аннулирование налоговых деклараций и расчетов, отражены в том числе в решениях Управления от 05.07.2024 № 03-16/20334@, 03-16/20336@, 03-16/20338@, 03-16/20339@, 03-16/20342@, от 10.07.2024 № 03-16/20769@ по жалобам Предпринимателя. 

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Предпринимателя в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В силу части 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации, пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 32,  статей 100, 101 НК РФ одним из обязательных условий рассмотрения дела о налоговых правонарушениях является ознакомление налогоплательщика с актом налоговой проверки, а также материалами проверки, на основании которых составлен акт о выявленных правонарушениях.

В соответствии с пунктом 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок, присутствовать при проведении выездной налоговой проверки, получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных данным Кодексом.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 № 267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

Согласно пункту 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Федеральная налоговая служба в письме от 03.09.2010 № АС-37-2/10613@ разъяснила, что согласно пункту 3.1 статьи 100 НК РФ, введенному Федеральным законом от 16.07.2010 № 229-ФЗ, налоговым органам при вручении (направлении) после 02.09.2010 лицу, в отношении которого проведена налоговая проверка, акта налоговой проверки необходимо обеспечить формирование вручаемых (направляемых) в составе акта проверки приложений, состоящих из документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, за исключением документов, полученных от лица, в отношении которого проводилась проверка. При этом к акту проверки прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок: протоколы допросов; выписки по операциям на счете организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет); иные документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц.

Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено данным пунктом (пункт 5 статьи 100 НК РФ).

Согласно абзацу 3 пункта 2 статьи 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений пунктом 6 статьи 100 НК РФ и  пунктом 6.2 указанной статьи. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со статьей 99 НК РФ.

Предоставление права на ознакомление с материалами проверки в период производства по делу о налоговом правонарушении служит гарантией соблюдения прав налогоплательщика.

При наличии прямого указания в законе на обязанность налогового органа предоставить налогоплательщику возможность ознакомления со всеми материалами налоговой проверки бездействие налогового органа по непредставлению всех материалов проверки лишает налогоплательщика права обладать полной информацией о вменяемых ему нарушениях, по обеспечению возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов, в частности, посредством предоставления возможности изучения всех имеющихся доказательств, представления объяснений и возражений.

Таким образом, как верно указали суды, налоговый орган обязан ознакомить налогоплательщика со всеми материалами налоговой проверки с целью обеспечения полноценной защиты его прав и законных интересов.

Наличие у налогоплательщика права на судебную защиту не лишает его права на защиту прав и законных интересов на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

Судами предыдущих инстанций установлено, что акты налоговой проверки по налоговым декларациям и расчетам, в отношении которых Предпринимателю направлены уведомления от 17.05.2024 № 4, 5, 6 и от 20.05.2024 № 7, не составлялись, соответственно, приложения к акту в виде материалов проверки отсутствуют.

Налоговые органы со ссылкой на пункт 4.2 статьи 80 НК РФ указали, что в рассматриваемом случае составление акта налоговой проверки не предусмотрено, достаточно направить налогоплательщику уведомление о признании соответствующей налоговой декларации (расчета) непредставленной. В этой связи, по мнению налоговых органов, обязанность представления налогоплательщику сведений о результатах налоговых мероприятий у налогового органа отсутствует.

Из решения Управления от 17.07.2024 № 03-16/21515@, а также позиции налоговых органов по настоящему делу следует, что была проведена камеральная налоговая проверка, в ходе которой установлено наличие обстоятельств, позволяющих признать поданные налоговые декларации и расчеты непредставленными. Мероприятия, в ходе которых выявлены указанные обстоятельства, проведены в рамках положений статьи 88 НК РФ (камеральная налоговая проверка). При этом представление налогоплательщику документов, послуживших основанием для признания поданной налоговой отчетности непредставленной, налоговым законодательством не предусмотрено.

Между тем, как правильно отметили суды, выяснение обстоятельств, связанных с установлением достоверности и полноты сведений, указанных в налоговых декларациях, и фактов совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, относится к стадиям налоговых проверок (в том числе камеральных), с истребованием документов и объяснений, оценка которых не может быть осуществлена на этапе принятия налоговых деклараций к обработке.

Налоговая декларация (расчет) считается непредставленной, если при проведении камеральной налоговой проверки на основе такой налоговой декларации (расчета) установлено хотя бы одно из перечисленных в пункте 4.1 статьи 80 НК РФ обстоятельств, в частности, в ходе проведения мероприятий налогового контроля установлен факт подписания налоговой декларации (расчета) неуполномоченным лицом (подпункт 1).

Таким образом, процедура рассмотрения вопроса, является ли налоговая декларация (расчет) представленной/непредставленной, прямо определена НК РФ.

В силу положений пункта 3 статьи 88 НК РФ если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Как правильно отметили суды, выявление несоответствия сведений, представленных Предпринимателем (о подписании налоговых деклараций заявителем), сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе мероприятий налогового контроля (протоколы допросов, заявления физических лиц, данные о совпадении ip-адресов, запросы и ответы банков о наличии/отсутствии у ФИО1 расчетных счетов, выписки по расчетным счетам), является случаем, предусмотренным пунктом 3 статьи 88 НК РФ.

Между тем, как установили суды, сообщение с требованием представить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок Предпринимателю не направлялось.

Согласно пункту 4 статьи 88 НК РФ налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете), противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, изменения соответствующих показателей в представленной уточненной налоговой декларации (расчете), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, а также размера полученного убытка, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

На основании пункта 5 статьи 88 НК РФ лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Как посчитали суды, установление в ходе проведения мероприятий налогового контроля факта подписания налоговой декларации (расчета) неуполномоченным лицом является нарушением законодательства о налогах и сборах (пункт 1 статьи 80 НК РФ), что в соответствии с пунктом 5 статьи 88 и пункта 3.1 статьи 100 НК РФ обязывает налоговый орган составить акт камеральной налоговой проверки с приложением документов, подтверждающих факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки либо соответствующих выписок.

Однако, как установлено судами в ходе рассмотрения дела, в данном случае акты проверки не составлялись и налогоплательщику с приложением документов, подтверждающих выводы налогового органа, не направлялись.

В этой связи суды сделали верный вывод о том, что заявитель был лишен возможности изучить эти документы, подготовить объяснения и возражения в срок, обеспечивающий представление письменных возражений на акт налоговой проверки в порядке пункта 6 статьи 100 НК РФ.

Довод Инспекции о том, что всеми документами, касающимися деятельности самого налогоплательщика Предприниматель должен располагать самостоятельно, а сведения в отношении иных лиц – ФИО6 и ФИО7 Предпринимателю не предоставлены, так как составляют налоговую тайну, правомерно отклонены судами как несостоятельные ввиду того, что в рассматриваемом случае значение имеет не то, какие сведения имеются у налогоплательщика или могут быть им получены из других источников, помимо налогового органа, а то, на основании каких доказательств налоговый орган пришел к выводу о нарушении действующего законодательства (подписание деклараций/расчетов неуполномоченным лицом). Обязанность налогового органа представить налогоплательщику документы (информацию), послужившие основанием для вывода о нарушении им налогового законодательства, установлена НК РФ. Обращения ФИО6 и ФИО7, протоколы допросов ИП ФИО8 и ИП ФИО9, иные документы, которые налоговый орган посчитал налоговой тайной, также являются документами, послужившими основанием для вывода о нарушении заявителем действующего законодательства. В случае, если какие-либо документы содержали налоговую тайну третьих лиц, налоговый орган не лишен был возможности представить Предпринимателю заверенные выписки из них.

Также суды отметили, что из содержания уведомлений от 17.05.2024 № 4, 5, 6 и от 20.05.2024 № 7 о признании налоговых деклараций (расчетов) непредставленными невозможно установить, на основании каких именно документов (информации), полученных в ходе мероприятий налогового контроля, налоговый орган пришел к выводу о том, что эти декларации (расчету) подписаны неуполномоченным лицом. Таким образом, заявитель не знал (и не мог знать), какие из этих документов (информации) у него имеются, а какие отсутствуют.

Кроме того, письмо налогового органа от 14.06.2024 № 07-27/04978@ также не содержит сведений о том, какие именно документы (информация), полученные в ходе мероприятий налогового контроля, послужили основанием для вывода о подписании деклараций (расчетов) неуполномоченным лицом, равно как не содержит подробного обоснования отказа в их представлении. Ссылка в письме от 14.06.2024 № 07-27/04978@ на статью 102 НК РФ носит общий характер, безотносительно к каким-либо конкретным документам (информации), полученным налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля и не подлежащим разглашению.

При таких обстоятельствах, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, суды обоснованно удовлетворили заявленные Предпринимателем требования.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, судом округа отклоняются, поскольку были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку, не опровергают выводы судов, не свидетельствуют о наличии предусмотренных статьей 288 АПК РФ оснований для отмены обжалуемых судебных актов и направлены по существу на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Принятые по делу судебные акты соответствуют нормам материального и процессуального права, а содержащиеся в них выводы – установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, поэтому отмене не подлежат.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 13.02.2025 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2025 по делу № А55-31036/2024 оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья                                           Э.Т. Сибгатуллин

Судьи                                                                                  И.Ш. Закирова

                                                                                             Л.Ф. Хабибуллин