ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12

адрес электронной почты: 9aas.info@arbitr.ru

адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 09АП-68059/2024

Дело № А40-63845/24

г. Москва

11 декабря 2024 года

Резолютивная часть постановления объявлена 05 декабря 2024 года 

Постановление изготовлено в полном объеме 11 декабря 2024 года 

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:                                    

председательствующего судьи                 Суминой О.С., 

судей:

Марковой Т.Т., Лепихина Д.Е.,

при ведении протокола              

секретарем судебного заседания Аверьяновой К.К., 

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО «Яндекс»

на решение Арбитражного суда г.Москвы от 06.09.2024 по делу №А40-63845/24,

по заявлению ООО «Яндекс» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №7 (ИНН 

<

***>)

о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за

совершение налогового правонарушения,

при участии:

от заявителя:

ФИО1, ФИО2, ФИО3 по доверенности от 20.03.2024;

от заинтересованного лица:

ФИО4 по доверенности от 03.05.2024, ФИО5 по доверенности от 26.03.2024, ФИО6 по доверенности от 13.12.2023 ;

У С Т А Н О В И Л:

ООО «Яндекс» (далее – Общество, Заявитель, Налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 7 (далее – Инспекция, Заинтересованное лицо, Налоговый орган) о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.07.2023 № 5

            Решением Арбитражного суда города Москвы от 06.09.2024 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Указывает на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, на недоказанность всех имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными.

В порядке ст. 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) заявителем апелляционной жалобы представлены письменные пояснения к апелляционной жалобе.

Апелляционным судом отклонено ходатайство Общество о приобщении письменных пояснений, поскольку положениями АПК РФ не предусмотрена возможность совершения подобного процессуального действия по истечении срока на апелляционное обжалование. В силу ст. 260 АПК РФ все доводы должны быть изложены в апелляционной жалобе.

Правовые основания для применения п. 27 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" отсутствуют.

Применительно к ч. 1 ст. 81 АПК РФ апелляционный суд не предлагал Обществу изложить свои объяснения в письменной форме.

Инспекция считает принятое по рассматриваемому делу решение Арбитражного суда г. Москвы законным и обоснованным, а апелляционную жалобу Общества - не подлежащей удовлетворению, в порядке ст. 262 АПК РФ представлен отзыв на апелляционную жалобу, который приобщен судом апелляционной инстанции к материалам дела.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в соответствии со ст. ст. 266 и 268 АПК РФ. 

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснение сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, считает, что решение подлежит оставлению без изменения, исходя из следующего.

Как установлено судом и следует из материалов дела, Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 7 по результатам проведенной камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2021 год (корректировка № 1), представленной Обществом с ограниченной ответственностью «Яндекс» 15.11.2022, вынесено решение от 28.07.2023 № 5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение № 5), которым налогоплательщику начислена сумма налога в размере 1 672 397 789,00 руб.

Не согласившись с Решением № 5, Общество обратилось с апелляционной жалобой от 04.09.2023 № 523 с просьбой отменить Решение № 5. Решением ФНС России от 07.02.2024 № БВ-4-9/1320@ (далее - Решение ФНС России) апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства послужили Обществу основанием к обращению с заявлением в суд.

В соответствии со ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 5 ст. 200 АПК РФ с учетом ч. 1 ст. 65 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Таким образом, в круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, действий (бездействия) госорганов входят проверка соответствия оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту, проверка факта нарушения оспариваемым актом действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя, а также соблюдение срока на подачу заявления в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции обоснованно исходил из правомерности оспариваемого ненормативного акта.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что Межрегиональная инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 7 исполнила процессуальные обязанности, установленные ч. 5 ст. 200 АПК РФ.

Из материалов дела следует и судом установлено, ООО «Яндекс» 15.11.2022 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2021 года (корректировка № 1), согласно которой сумма налога к уплате уменьшена по сравнению с ранее представленной декларацией на 1 672 397 789 руб. (сумма внереализационных расходов увеличена на 8 361 988 934 руб.).

Основанием уменьшения суммы налога к уплате послужил учет Обществом в составе внереализационных расходов затрат, представляющих собой остаточную (недоамортизированную) стоимость ликвидированных зданий и сооружений гостиничного комплекса «Корстон» (далее также - спорные затраты) в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Инспекция в Решении № 5 не согласилась с позицией налогоплательщика, указав, что спорные затраты не подлежат учету в составе внереализационных расходов, поскольку были произведены в целях строительства нового офисного здания ООО «Яндекс», следовательно, спорные затраты должны формировать первоначальную стоимость нового основного средства на основании пункта 1 статьи 257 НК РФ и подлежат списанию через амортизацию в порядке пункта 5 статьи 270 НК РФ.

Соглашаясь с позицией Инспекции, суд первой инстанции верно исходил из того, что единственной целью приобретения и ликвидации зданий и сооружений гостиничного комплекса «Корстон» (далее также - ГК «Корстон») являлось освобождение земельного участка для строительства на нём нового офисного здания ООО «Яндекс», следовательно, спорные затраты не могут быть учтены в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ и подлежат учету через механизм амортизации в составе стоимости нового здания.

Основанием для указанного вывода послужили следующие установленные в ходе судебного разбирательства обстоятельства:

1)     Обществом до момента приобретения 27.11.2018 гостиничного комплекса «Корстон» уже были заключены договоры по подготовке к строительству на его месте нового офиса ООО «Яндекс» (стр. 2 Решения от 06.09.2024):

•         от 06.08.2018 с ООО «РТДА» на выполнение работ по подготовке обосновывающих и презентационных материалов для внесения изменений в Правила землепользования и застройки г. Москвы (т. 7 л.д. 15-121);

•         от 17.09.2018 с PLP Architecture International Ltd (т. 5 л.д. 109-119), от 27.09.2018 с Herzog & de Meuron World Ltd. (т. 5 л.д. 83-95), от 03.10.2018 с John McAslan + Partners Limited (т. 5 л.д. 97-107) на выполнение работ по разработке концепции нового офиса, планируемого к строительству на месте гостиничного комплекса «Корстон».

2)         Менеджер проектов ООО «Яндекс» ФИО7, занимавший также должность генерального директора ООО «НАПА» (организации, по договору с которой 27.11.2018 ООО «Яндекс» приобретен гостиничный комплекс «Корстон»), в ходе допросов от 14.02.2023 и от 23.05.2023 указал, что «снос зданий и строений гостиничного комплекса «Корстон» неразрывно связан со строительством нового офисного здания» (т. 2 л.д. 85-97);

В ходе допроса от 23.05.2023 ФИО7 также указал, что «снос зданий и строений гостиничного комплекса «Корстон» может рассматриваться как работы по подготовке территории для строительства нового офисного здания ООО «Яндекс» (т. 2 л.д. 88);

3)  Общество в письме от 03.02.2023 № 46 (т. 3 л.д. 87-89) в адрес Инспекции указало, что «затраты на приобретение гостиничного комплекса экономически обоснованы, поскольку произведены с целью сдачи в аренду и последующего строительства на месте приобретенного гостиничного комплекса «Корстон» собственного офисного здания»;

4)  Обществом до сноса 31.12.2020 (т. 3 л.д. 18) гостиничного комплекса «Корстон» заключены договоры, направленные на подготовку к строительству на месте указанного гостиничного комплекса своего нового офиса (стр. 2-3 Решения от 06.09.2024):

•         от 03.12.2018 на проведение анализа предварительных архитектурных концепций нового офисного здания ООО «Яндекс» (т. 7 л.д. 124-137) и от 11.04.2019 на выполнение функций генерального проектировщика проекта по строительству нового офиса на месте гостиничного комплекса «Корстон» (т. 7 л.д. 138 - т. 11 л.д. 121) с ООО «Проектное бюро АПЕКС»;

•         от 17.05.2019 по проектированию офисного здания ООО «Яндекс» по адресу гостиничного комплекса «Корстон» с иностранной организацией PLP Architecture International Ltd. (т. 5 л.д. 120 - т. 6 л.д. 107);

•         от 01.02.2019 (т. 7 л.д. 1-14) и от 01.04.2020 (т. 6 л.д. 126-146) на выполнение работ по подготовке технических заданий и сопровождению разработки нового офисного здания ООО «Яндекс», от 20.08.2019 (т. 6 л.д. 112-125) по подготовке предварительной оценки градостроительного потенциала территории по адресу гостиничного комплекса «Корстон» с ООО «РТДА»;

•         от 07.08.2020 на выполнение демонтажных и строительно-монтажных работ по адресу гостиничного комплекса «Корстон» с ООО «Фенсма» (т. 11 л.д. 121 - т. 13 л.д. 105);

5)  На официальном сайте ООО «Яндекс» была размещена информация от 18.12.2018 о приобретении Обществом площадки для строительства новой штаб-квартиры на месте гостиничного комплекса Корстон (т. 13 л.д. 125).

6)      Ликвидация зданий и сооружений гостиничного комплекса «Корстон» осуществлена Обществом только после получения разрешительных документов на строительство нового офисного здания Заявителя (стр. 8-9 Решения от 06.09.2024).

Так, 17.06.2020 издано постановление Правительства Москвы № 814-ПП «О внесении изменений в постановление Правительства Москвы от 28.03.2017 № 120-1111» (т. 3 л.д. 21-24).

В ходе допроса менеджер проектов ООО «Яндекс» ФИО7 в отношении постановления Правительства Москвы № 814-ПП сообщил (протокол допроса свидетеля от 14.02.2023 б/н), что «в июне было выпущено Постановление Правительства г. Москвы о внесении изменений в ПЗЗ — Постановление фиксирует возможность строительства здания с согласованными параметрами» (т. 2 л.д. 93).

Лишь после чего, Обществом был издан приказ от 17.07.2020 № 21-1 о «О сносе зданий и строений».

Кроме того, 27.07.2020 Департаментом городского имущества г. Москвы издано распоряжение от № 23115 «О выборе (установлении) вида разрешенного использования земельного участка с кадастровым номером 77:00:0001002:60», которым земельному участку, на котором расположен гостиничный комплекс «Корстон» присвоен вид разрешенного использования - деловое управление (стр. 8 Решения от 06.09.2024).

Лишь после чего, 07.08.2020 Обществом во исполнение названного приказа с ООО «Фенсма» был заключен договор на осуществление демонтажных и строительно-монтажных работ (т. 11 л.д. 121 - т. 13 л.д. 105).

31.12.2020 гостиничный комплекс «Корстон» был снесен (т. 3 л.д. 18).

7)          Само Общество также исходит из того, что единственной целью ликвидации гостиничного комплекса было строительство на его месте нового офисного здания, о чем прямо было заявлено Обществом в ходе судебного заседания от 05.08.2024 и на что им прямо указано в письменных объяснениях от 05.08.2024.

8)          Самим Обществом операция по ликвидации гостиничного комплекса «Корстон» документально оформлена именно в качестве этапа строительства нового офисного здания.

Так, в силу подпункта «г» пункта 3 части 7 статьи 51 Градостроительного кодекса Российской Федерации (далее - ГрК РФ) основанием для сноса объекта капитального строительства в целях строительства нового объекта капитального строительства является проектная документация для строительства, содержащая раздел 7 «Проект организации работ по сносу или демонтажу объектов капитального строительства».

В результате рассмотрения делу судом установлено, что в проектной документации для строительства нового офиса ООО «Яндекс», содержится раздел 7 «Проект организации работ по сносу или демонтажу объектов капитального строительства» (т. 11 л.д. 100 - 120).

При этом в части 1 раздела 7 проекта организации строительства нового офиса указано, что «снос здания ведется с целью освобождения участка под строительство объекта «Деловой центр», расположенного по адресу: г. Москва, ЮЗАО, ул. Косыгина, д. 15» (т. 11 л.д. 104).

Кроме того, как установлено судом первой инстанции, ликвидация гостиничного комплекса «Корстон», как и часть работ по строительству нового офисного здания была осуществлена на основании одного договора - договора подряда от 07.08.2020 б/н, заключенного между Обществом и ООО «Фенсма» на осуществление демонтажных и строительно-монтажных работ (т. 11 л.д. 121- т. 13 л.д. 105).

Судом также установлено, что в вводной части (преамбуле) договора от 07.08.2020 б/н обозначено следующее: «Для целей строительства Нового Объекта Заказчику необходимо осуществить работы по демонтажу (сносу)» (т. 11 л.д. 124).

Как разъяснил Верховный суд РФ, по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут совершаемые во исполнение гражданско-правовых сделок хозяйственные операции (Определение Верховного Суда РФ от 13.02.2024 по делу № А12-19911/2022).

Как указано Верховным Судом РФ приоритет для целей налогообложения «действительного экономического смысла хозяйственной операции», и определение «объема прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции» являются базовыми принципами налогообложения (Определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 15.12.2021 № 305-ЭС21-18005, от 28.10.2019 № 305-ЭС19-9789, от 18.07.2018 № 301-КГ18-9641).

С учетом изложенного, основываясь на установленных в результате рассмотрения дела фактических обстоятельствах, суд первой инстанции верно пришел к следующим выводам:

1)      Исходя из принципа приоритета учета для целей налогообложениядействительного экономического смысла хозяйственных операций при определении ихналоговых последствий Обществом совершена операция по ликвидации основного средства для целей строительства на его месте нового объекта.

2)          Учет ООО «Яндекс» для целей налогообложения спорных затрат в составе внереализационных расходов на основании положений подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, противоречит не только существу совершенных им хозяйственных операций, но и их форме (документальному оформлению самим Обществом).

3)          Спорные затраты на основании пункта 1 статьи 257 НК РФ должны быть включены в первоначальную стоимость нового офисного здания ООО «Яндекс» и в порядке пункта 5 статьи 270 НК РФ быть списаны посредством механизма амортизации, поскольку ликвидация гостиничного комплекса являлась всего лишь одним из этапов единой хозяйственной операции по строительству нового офисного здания.

Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Согласно ч. 2 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

В ч. 4 ст. 71 АПК РФ сказано, что каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами

В соответствии с ч. 7 ст. 71 АПК РФ результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Согласно ч. 1 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Применительно к ч. 1 ст. 268 АПК РФ апелляционный суд приходит к выводу о соответствии действий суда первой инстанции по оценке представленных доказательств положениям ч. 2 и ч. 4 ст. 71 АПК РФ.

Обладая в соответствии с ч. 1 ст. 71 АПК РФ правом на оценку доказательств, суд первой инстанции по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для признания незаконным решения налогового органа.

Вопреки доводам апелляционной жалобы Общества, решение суда соответствует ч. 7 ст. 71 АПК РФ.

В соответствии с ч. 1 ст. 268 АПК РФ апелляционный суд обладает правом на переоценку доказательств, поскольку рассматривает дело повторно.

При этом произвольная, безосновательная переоценка собранных судом первой инстанции доказательств недопустима апелляционным судом.

Суд первой инстанции в оспариваемом решении мотивированно и убедительно отверг доводы общества и пришел к выводу о законности оспариваемого решения налогового органа.

Применительно к действующим процессуальным нормам у апелляционного суда нет оснований не согласиться с такими выводами суда первой инстанции, переоценить выводы суда.

Оценка апелляционным судом имеющихся в деле доказательств полностью совпадает с оценкой этих доказательств, сделанной судом первой инстанции.

Судом первой инстанции при вынесении оспариваемого решения верно были учтены следующие положения законодательства РФ

Ликвидация основных средств, произведенная для целей строительства нового объекта основных средств, прямо определена в качестве этапа строительства.

НК РФ не содержит определения понятий «сооружение», «строительство».

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Положениями пункта 13 статьи 1 ГрК РФ строительство определено как создание зданий, строений, сооружений (в том числе на месте сносимых объектов капитального строительства).

Согласно части 8 статьи 55.30 ГрК РФ снос объекта капитального строительства в целях строительства нового объекта капитального строительства осуществляется в порядке, установленном главой 6 ГрК РФ («Архитектурно-строительное проектирование, строительство, реконструкция объектов капитального строительства»).

При этом  в указанной статье также отмечается, что положения главы 6.4 ГрК РФ («Снос объектов капитального строительства») не распространяются на случаи сноса объекта капитального строительства в целях строительства нового объекта.

Кроме того, пунктом 7 частью 12 статьи 48 ГрК РФ предусмотрено, что в состав проектной документации объектов капитального строительства, за исключением проектной документации линейных объектов, включается раздел проект организации работ по сносу или демонтажу объектов капитального строительства, их частей (при необходимости сноса или демонтажа объектов капитального строительства, их частей для строительства).

Понятие «этап строительства» нормативно определено в абзаце 3 пункта 2 Постановление Правительства РФ от 05.03.2007 № 145 (ред. от 30.05.2024) «О порядке организации и проведения государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий», и абзаце 4 пункта 8 Постановление Правительства РФ от 16.02.2008 № 87 (ред. от 06.05.2024) «О составе разделов проектной документации и требованиях к их содержанию».

В силу названных нормативных положений под «этапом строительства» понимается, в частности, комплекс работ по подготовке территории строительства, в том числе снос зданий, строений и сооружений.

С учетом указанных нормативных положений, в судебной практике сложился единообразный подход, в соответствии с которым ликвидация объекта капитального строительства для строительства нового объекта капитального строительства признается в качестве «отдельного этапа строительства» (определение Восьмого кассационного суда общей юрисдикции от 14.05.2024 № 88-9318/2024, постановлениях Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2022 по делу № А40-228341/2021, от 11.06.2020 по делу № А40-337553/2019).

Более того, работы по ликвидации для возведения новых объектов недвижимости квалифицируются судами как этап строительства также и для целей налогообложения (постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.03.2019 по делу № А40-132412/2017, постановлении Арбитражного суда Московского округа от 04.03.2010 по делу № А40-33104/09-143-140).

В судебной практике также сложилась позиция, в силу которой налоговые последствия «раздробленной на этапы» единой хозяйственной операции должны учитывать конечную цель совокупности этих этапов, а не каждого из них в отдельности.

Так, Конституционный суд РФ отмечает: «в случаях, когда единая 

<

...> хозяйственная операция 

<

...> разбивается 

<

...> на несколько составляющих «этапов», раздельное определение налоговых последствий может привести к нарушению принципов налогообложения» (Постановление Конституционного Суда РФ от 30.06.2020 № 31-П).

Девятым арбитражным апелляционным судом в Постановление от 31.10.2022 по делу № А40-1163/2022 указано: «Оспариваемые доначисления основаны на игнорировании конечной цели операции, а также на изолированном, поэтапном определении налоговых последствий совокупности экономически неразрывно связанных операций».

С учетом изложенного, судом первой инстанции правомерно было установлено, что ликвидация основных средств ГК «Корстон», осуществленная в рамках строительства на их месте нового офисного здания Заявителя, для целей налогообложения должна быть квалифицирована в качестве одного из этапов единой операции по строительству нового основного средства.

В этой связи подход Общества при квалификации совершенной им хозяйственной операции не учитывает поименованные положения законодательства и основан на игнорировании конечной цели операции по ликвидации ГК «Корстон», а также на изолированном, поэтапном определении налоговых последствий экономически неразрывно связанных операций по ликвидации прежних объектов основных средств и строительству на их месте нового основного средства.

Спорные затраты подлежат включению в состав первоначальной стоимости нового офисного здания ООО «Яндекс» и списанию через механизм амортизации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, пригодного для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Пунктом 5 статьи 270 НК РФ установлено, что расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Для целей исчисления налога на прибыль организаций к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, отнесены, в частности, суммы, начисленной налогоплательщиком амортизации (подпункт 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ).

Минфин России в своих письмах отмечает, что с учетом пункта 1 статьи 257 НК РФ, в случае, если ликвидация осуществляется в целях создания нового амортизируемого имущества, остаточная стоимость ликвидируемого объекта основных средств включается в первоначальную стоимость создаваемого объекта (Письма Минфина России от 28.09.2022 № 03-03-06/1/93587, от 24.09.2021 № 03-03-06/1/77722).

Кроме того, Минфин России в письме от 02.10.2019 № 03-03-06/1/75684 обращает внимание, что при формировании первоначальной стоимости объекта основного средства учитываются все расходы налогоплательщика, связанные с созданием (приобретением) данного объекта, вне зависимости от указания этих расходов в статьях 264 и 265 НК РФ.

Суд первой инстанции верно указал на то, что  поскольку спорные затраты представляют собой часть затрат на совершение операции, прямо определенной в законодательстве (ГрК РФ) как этап строительства нового объекта, то они не могут быть учтены иначе как в составе первоначальной стоимости нового офисного здания.

При наличии в законодательстве нормы пункта 1 статьи 257 НК РФ, содержанием которой охватываются любые действия (в том числе ликвидация), необходимые для «сооружения основного средства, доведение его до состояния, в котором оно пригодно для использования», с учетом установленной Инспекцией цели ликвидации ГК «Корстон» применимой нормой для спорных затрат является именно пункт 1 статьи 257 НК РФ.

Таким образом, поскольку спорные затраты произведены в целях строительства нового офисного здания, то они в силу пункта 1 статьи 257 НК РФ формируют его первоначальную стоимость и подлежат списанию через амортизацию в порядке пункта 5 статьи 270 НК РФ.

Довод апелляционной жалобы Общества о том, что суд первой инстанции ошибочно ввел критерий оценки цели несения расходов, поскольку внереализационные расходы учитываются вне зависимости от целей тех операций, с которыми они могут быть опосредовано связаны, отклонен судом апелляционной инстанции.

По смыслу статей 6, 168, 170 АПК РФ суд должен сам правильно квалифицировать спорные правоотношения и определить нормы права, подлежащие применению.

При наличии доказательств, позволяющих установить фактические обстоятельства по делу, необходимые для применения иной нормы права, чем та, на которую ссылается истец, суд может самостоятельно применить необходимую норму (Определение Верховного Суда РФ от 12.01.2017 по делу № А46-14800/2015).

Верховный Суд РФ отмечает, что без правильной правовой квалификации невозможно определить подлежащие применению нормы материального права (Определение Верховного Суда РФ от 01.08.2024 по делу № А56-117243/2022).

Следовательно, для правильного выбора и применения правовых норм, предварительно необходимо правильно квалифицировать спорные отношения.

Суд первой инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы, верно исходил из того, что для квалификации осуществленных налогоплательщиком работ в качестве той или иной финансово-хозяйственной операции, поименованной в главе 25 НК РФ, имеет значение цель их проведения.

Судом первой инстанции также установлено, что связь расходов с приобретением (созданием) основных средств в настоящем деле рассматривается Инспекцией не как признак, имеющий приоритетное значение при определении порядка учета затрат двойного назначения, а как квалифицирующий признак, позволяющий отличить одну операцию от другой.

Из изложенного следует, что оценка судом первой инстанции цели ликвидации гостиничного комплекса «Корстон» была произведена исключительно для правильной квалификации совершенной Обществом финансово-хозяйственной операции.

Так, на основании доказательств, полученных Инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки, суд первой инстанции установил, что ликвидировав гостиничный комплекс «Корстон», Обществом совершена не самостоятельная операция по ликвидации основных средств, налоговые последствия которой определяются на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, а лишь один из этапов другой операции - строительства нового объекта основных средств, налоговые последствия которой определяются на основании пункта 1 статьи 257 НК РФ. В связи с чем, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что применимой нормой является именно норма пункта 1 статьи 257 НК РФ.

Квалификация Обществом совершенной им операции без учета цели ее совершения является неправомерной, что повлекло необоснованное применение к порядку учета спорных затрат положений подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Довод апелляционной жалобы Общества о том, что из самого определения (п.1 ст.265 НК РФ) внереализационных расходов следует, что их природа подразумевает отсутствие связи с производством и (или) реализацией» подлежит отклонению, так как именно по этой причине норма подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ неприменима к спорным затратам.

Ввиду того, что спорные затраты представляют собой часть затрат, совершенных при подготовке к строительству нового офисного здания Общества, то они являются расходами, связанными с производством и (или) реализацией.

Изложенное исключает возможность их учета в порядке подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, поскольку, как верно указано судом  первой инстанции данная норма не предусматривает связи расходов с приобретением (созданием) основных средств.

Следовательно, учет спорных затрат в порядке подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, помимо прочего, будет противоречить легальному определению внереализационных расходов, на что прямо указано судом первой инстанции.

Довод апелляционной жалобы Общества о том, что первоначальную стоимость основного средства формируют не вообще любые расходы, в т.ч. опосредовано связанные с объектом, а только расходы, квалифицируемые как связанные с производством и реализацией, именно поэтому внереализационные расходы не могут формировать стоимость объекта основного средства, подлежит отклонению, поскольку спорные затраты с учетом установленных судом первой инстанции обстоятельств дела не могут быть квалифицированы в качестве внереализационных, на что также прямо указано судом первой инстанции.

Довод Общества изложенный в апелляционной жалобы, о том, что суд первой инстанции не отрицает квалификации спорных расходов как внереализационных, поскольку такой расход прямо поименован в ст.265 НКРФ, также подлежит отклонению в связи со следующим.

Вопреки доводу Заявителя, на квалификацию спорных затрат в качестве внереализационных расходов судом указано не было.

Суд первой инстанции лишь отметил, что расходы в виде недоамортизированной стоимости ликвидированных основных средств в соответствии с положениями подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ являются разновидностью расходов на ликвидацию основных средств.

При этом в отношении непосредственно спорных затрат (расходов в виде недоамортизированной стоимости ГК «Корстон») суд первой инстанции указал, что с учетом установленной цели ликвидации, спорные затраты подлежат учету в составе первоначальной стоимости нового основного средства и списанию через механизм амортизации, поскольку, являясь в силу НК РФ разновидностью расходов на ликвидацию основных средств, представляют собой часть затрат на создание нового основного средства.

Довод апелляционной жалобы Общества о том, что норма п.1 ст.257 НК РФ не является специальной по отношению к норме пп.8 п.1 ст.265 НК РФ, также подлежит отклонению в связи со следующим.

Так, вопреки доводам Общества судом первой инстанции установлено, что норма пункта 1 статьи 257 НК РФ является специальной не по отношению к норме подпункта 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ, а применительно к порядку учета спорных затрат.

В связи с чем, суд первой инстанции использовал термин «специальная норма» именно для обозначения «нормы, подлежащей применению».

При этом необходимо отметить, что различия в использованной терминологии не влияют на порядок учета спорных затрат.

Ссылка Общества на судебную практику в обоснование своей позиции, подлежит отклонению, поскольку судебные акты приняты при иных фактических обстоятельствах.

Иные доводы апелляционной жалобы аналогичны тем, что содержатся в заявлении налогоплательщика, и направлены на переоценку доказательств, которые получили надлежащую правовую оценку в обжалуемом решении суда, которую поддерживает апелляционный суд.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, нормы материального и процессуального права не нарушены и применены правильно, судом полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, в связи с чем оснований для отмены или изменения решения и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Ни один довод апелляционной жалобы не опровергает мотивы суда первой инстанции, по которым он согласился с позицией налогового органа.

Обстоятельств, являющихся безусловным основанием в силу ч. 4 ст. 270 АПК РФ для отмены судебного акта, апелляционным судом не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л :

решение Арбитражного суда г.Москвы от 06.09.2024 по делу №А40-63845/24 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья:                                                      О.С. Сумина 

Судьи:                                                                                               Т.Т. Маркова 

                                                                                                           Д.Е. Лепихин 

Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.