ПЯТНАДЦАТЫЙ  АРБИТРАЖНЫЙ  АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ  СУД

Газетный пер., 34, 

<

...>, тел.: 

<

***>, факс: 

<

***> 

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности и обоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

дело № А32-70295/2023

город Ростов-на-Дону

21 июня 2025 года

15АП-5324/2025

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 июня 2025 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Долговой М.Ю.,

судей Димитриева М.А., Пипченко Т.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Делибоженковым С.А.,

при участии посредством проведения онлайн-заседания в режиме веб-конференции:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю: представитель ФИО1 по доверенности от 22.10.2022,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО2 

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2025 по делу № А32-70295/2023 

по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 

о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю в части доначисления налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов за 2020 год в сумме 1 362 329,5 руб., и штрафа в размере 34 058,23 руб.,

заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю, Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю, 

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: общество с ограниченной ответственностью «Шанс», Федеральная налоговая служба Российской Федерации,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее - ИП ФИО2, предприниматель, заявитель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю №1472 от 08.06.2023 в части доначисления налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов за 2020 год в сумме 1 362 329,5 руб., и штрафа в размере 34 058,23 руб. (с учетом уточнения в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2025 по делу № А32-70295/2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, налогоплательщик обжаловал решение суда первой инстанции от 18.03.2025 в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просил обжалуемый судебный акт отменить.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом неправомерно отклонены доводы заявителя о необходимости учесть в расходах рыночную стоимость земельных участков, переданных безвозмездно администрациям муниципальных образований края на момент их передачи (отчуждения) в сумме 5 531 356,67 руб. Судом необоснованно не учтен убыток 2019 года в сумме 631 851 руб. Нарушение контрагентом предпринимателя - ООО «Шанс» налогового законодательства не может служить самостоятельным основанием для выводов об отсутствии расчетов и отказе в признании расходов обоснованными для целей исчисления налоговой базы.

К апелляционной жалобе также приложены дополнительные документы,  в частности: протокол осмотра доказательств от 31.03.2025, запрос на сервер восстановить переписку 2021 год от 08.04.2024, запрос на сервер восстановить переписку 2021 год от 06.05.2024, запрос на сервер восстановить переписку 2021 год от 11.07.2024, запрос на сервер восстановить переписку 2021 год от 02.12.2024, запрос на сервер восстановить переписку 2021 год от 08.02.2025, запрос на сервер восстановить переписку 2021 год от 25.03.2025, скриншоты по проблемам сервера почты.

В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения, апелляционную жалобу – без изменения.

В судебном заседании представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю поддержал правовую позицию.

Иные лица, участвующие в деле, надлежащим образом уведомленные о времени и месте судебного разбирательства, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, признал возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся представителей лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом.

Рассмотрев ходатайство налогоплательщика о приобщении дополнительных документов, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его удовлетворена.

В соответствии с пунктом 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

Согласно части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.

В силу пункта 29 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", поскольку арбитражный суд апелляционной инстанции повторно рассматривает дело по имеющимся в материалах дела и дополнительно представленным доказательствам, то при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств, в том числе приложенных к апелляционной жалобе или отзыву на апелляционную жалобу, он определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по независящим от него уважительным причинам. К числу уважительных причин, в частности, относятся: необоснованное отклонение судом первой инстанции ходатайств лиц, участвующих в деле, об истребовании дополнительных доказательств, о назначении экспертизы; наличие в материалах дела протокола, аудиозаписи судебного заседания, оспариваемых лицом, участвующим в деле, в части отсутствия в них сведений о ходатайствах или об иных заявлениях, касающихся оценки доказательств.

По смыслу указанных разъяснений следует, что суд апелляционной инстанции не вправе принимать во внимание новые доводы лиц, участвующих в деле, и новые доказательства в случае отсутствия оснований, предусмотренных частью 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела видно, заявитель извещен надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела, при этом дополнительные документы в ходе рассмотрения в суде первой инстанции, не представил. Уважительных причин непредставления документов в суд первой инстанции в обоснование своей позиции не приведено.

Таким образом, заявитель мог и должен был представить доказательства в обоснование своей позиции по спору, что в силу статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации влечет соответствующие процессуальные риски, при указанных обстоятельствах, оснований для приобщения представленных документов суда апелляционной инстанции не имеется.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва, выслушав представителя налогового органа, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю провела выездную налоговую проверку ИП ФИО2, по результатам которой вынесла решение от 08.06.2023 № 1472 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому предпринимателю начислено 4 516 188 руб. в качестве налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (в том числе минимальный налог, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации) за 2020 год, штрафы в размере 112 904,75 руб., 125 руб., 162,25 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 25.09.2023 №26-09/26288 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Решение Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 25.09.2023 №26-09/26288 и решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю №1472 от 08.06.2023 были обжалованы предпринимателем в Федеральную налоговую службу.

В соответствии с решением Федеральной налоговой службы от 08.04.2024 №БВ-2-9/5443@ решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю частично отменено и инспекцией произведен перерасчет доначисленных сумм от 02.05.2024 № 14-17/06991, в результате которого затраты, подлежащие включению в состав расходов при исчислении налога по УСН за 2020 год увеличены на сумму 10 609 111,14 руб.

Таким образом, с учетом перерасчета предпринимателю начислено 2 924 821,18 руб. в качестве налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (в том числе минимальный налог, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации) за 2020 год, штрафы в размере 73 120,52 руб., 125 руб., 162,25 руб.

Не согласившись с решением инспекции, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

В ходе рассмотрения дела ИП ФИО2 заявил ходатайство об уточнении требований, согласно которому с учетом решения Федеральной налоговой службы от 08.04.2024 №БВ-2-9/5443@ просил признать недействительным решение инспекции в части доначисления налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов за 2020 год в сумме 1 362 329,5 руб., и штрафа в размере 34 058,23 руб., в остальной части от заявленных требований заявителем выражен отказ.

Уточнения судом удовлетворены, отказ принят, производство по делу в указанной части было прекращено.

В соответствии со статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании решений и действий (бездействия) государственных органов, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания законности принятого оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли решение или совершили действия (бездействие).

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" предусмотрено, что условиями принятия арбитражным судом решения о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов является наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 57 Конституции Российской Федерации установлено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

Согласно основополагающему принципу налогового законодательства, регламентированному в части 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

Вместе с тем, статьей 65 Кодекса закреплен принцип состязательности участников арбитражного процесса, согласно которому каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

Оценив по правилам статьи 71 Кодекса собранные по делу доказательства, суд первой инстанции пришел к выводу, что исследованные доказательства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о правомерности и обоснованности принятого управлением решения в силу следующего.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом учитываются представленные доказательства, касающиеся взаимодействия налогоплательщика с контрагентами в рамках проводимых операций, проявление им должной осмотрительности при осуществлении такого взаимодействия.

В пункте 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации  установлено, что объектом налогообложения по упрощенной системе являются, в частности, доходы, уменьшенные на величину расходов.

На основании пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации  при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок определения расходов предусмотрен в статье 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации. Перечень расходов, на которые налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы в рамках применения упрощенной системы налогообложения, приведен в пункте 1 данной статьи.

В силу пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации  расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие   расходы,    и   (или)   документами,    косвенно   подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (пункт 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно порядку заполнения налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, утвержденного Приказом ФНС России от 26.02.2016 № ММВ-7-3/99@, по коду строки 230 раздела 2.2 указывается сумма убытка, полученного в предыдущем (предыдущих) налоговом (налоговых) периоде (периодах), уменьшающая налоговую базу за налоговый период.

Согласно пункту 4 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации  налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

В случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный пунктом 4 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации, нельзя признать соблюденным (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 № 3546/12; Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 22.05.2013 № А14-10046/2012, оставлено в силе Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  от 09.08.2013 № ВАС-10478/13).

Кроме того, исходя из позиции Минфина России, изложенной в письмах от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278, от 23.04.2009, № 03-03-06/1/276 организации обязаны хранить документы в течение всего срока списания убытков даже в том случае, если за периоды, в которых понесены убытки, уже проводились налоговые проверки. (Постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20.08.2013 № А03-14608/2012, Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.09.2012 № А56-70108/2011, Арбитражного суда Поволжского округа от 25.01.2012 № А12-5807/2011, Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24.08.2012 № А20-3689/2011 (оставлено в силе Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2012 № ВАС-14298/12).

В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2014 по делу № А40-41135/14 (Определением ВС РФ от 17.07.2015 № 305-КГ15-8766 налогоплательщику отказано в передаче жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ) судом определено, что действия инспекции не могут рассматриваться как выход за рамки проверки, поскольку направлены на установление фактов, необходимых для определения обязательств налогоплательщика в проверяемом налоговом периоде в целях реализации положений части 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, определение правильности исчисления и своевременности уплаты налогов.

В Определении Конституционного суда от 28.02.2019 № 278-О в отношении положений статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации  судом определено, что она служит нормативной основой для реализации налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на документально подтвержденный и достоверный размер убытка, исчисленного в предыдущих налоговых периодах, т.е. позволяют на законных основаниях снижать налоговую нагрузку, а потому данные законоположения, как не предполагающие их произвольного применения, сами по себе также не могут расцениваться как нарушающие конституционные права налогоплательщиков.

Согласно статье 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации  налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 22.10.2012 № 135н утверждены форма и порядок заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Приказ № 135н).

В соответствии с пунктом 1.1 Приказа № 13 5н организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее -налогоплательщики), ведут книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.

Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога (пункт 1.2 Приказа № 135н).

В проверяемом периоде ИП ФИО2 применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «Доходы, уменьшенные на величину расходов».

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ИП ФИО2 в течение 2020 года производились операции по реализации земельных участков и объектов недвижимости, а также заключены контракты на строительство и продажу домов с земельными участками для детей - сирот в станице Новоджерелиевской Брюховецкого района с:

Администрацией МО Кущёвского района на сумму 24 716 131 руб. (контракт №0318300469520000242, №0318300469520000244, №0318300469520000191, №0318300469520000183,            №0318300469520000187, №0318300469520000192, №0318300469520000186,            №0318300469520000189, №0318300469520000185, №0318300469520000182,            №0318300469520000190, №0318300469520000195, №0318300469520000184,            №0318300469520000188, №0318300469520000181, №0318300469520000243);

Администрацией МО Брюховецкого района на сумму 18 537 156 руб. (контракт № 08186000057200000710001, № 08186000057200000810001,                                                          № 08186000057200000800001, № 08186000057200000720001,                                                          №            08186000057200000760001, №       08186000057200000750001,            № 08186000057200000820001, № 08186000057200000780001, № 08186000057200000730001, № 08186000057200000740001, № 08186000057200000790001, № 08186000057200000770001);

Администрацией МО Красноармейского района на сумму 12 310 796 руб. (контракт № 0318300554420000292001, № 0318300554420000282001, № 0318300554420000280001, № 0318300554420000281001, № 0318300554420000278001, № 0318300554420000283001, № 0318300554420000277001);

Администрацией МО Апшеронского района  на сумму 3 089 526 руб. (контракт №70);

Реализованы земельные участки ФИО3 на общую сумму 13 100 271 руб. на основании договоров купли-продажи; от 03.03.2020, (кадастровые номера: 23:07:0104000:587, 23:07:0104000:658, 23:07:0104000:925, 23:07:0104000:926, 23:07:0104000:953, 23:07:0104000:954, 23:07:0104000:548, 23:07:0104000:549, 23:07:0104000:550, 23:07:0104000:551, 23:07:0104000:552, 23:07:0104000:586) от 21.04.2020г., (кадастровые номера: 23:07:0104000:657, 23:07:0104000:651, 23:07:0104000:647, 23:07:0104000:652, 23:07:0104000:648, 23:07:0104000:650, 23:07:0104000:655, 23:07:0104000:653, 23:07:0104000:656, 23:07:0104000:649).

Всего на сумму 58 653 609 руб.

Руководствуясь положениями подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса, инспекция квалифицировала затраты ИП ФИО2, связанные с покупкой земельных участков и возведением объектов недвижимости, в качестве расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, и отказала в их учете при определении налоговой базы по УСН за 2020 год, ввиду отсутствия факта реализации объектов недвижимости в проверяемом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

Согласно пункту 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации   в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

В силу пункта 2 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, и иное не установлено настоящим пунктом и пунктами 2.1, 3, 3.1 и 4 настоящей статьи.

Состав материальных расходов при УСН такой же, как и по налогу на прибыль (пункт 1 статьи 254, подпункт 5 пункта 1, пункт 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации). Например, в материальные расходы входят:

затраты на сырье и материалы, которые используются в производственном процессе (подпункт 1 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации);

затраты на упаковку продукции (подпункт 2 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации);

затраты на приобретение инструментов, приборов, спецодежды (подпункт 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации);

затраты на топливо, воду, электроэнергию (подпункт 5 пункт 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации);

затраты на приобретение работ и услуг производственного характера (подпункт 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации).

Перечень материальных расходов открытый. Это значит, в их состав можно включить и другие затраты, непосредственно связанные с производством и реализацией.

В дополнение к заявлению предпринимателем представлено в суд решение ФНС России от 08.04.2024 №БВ-2-9/5443@ по жалобе предпринимателя.

Согласно решению по жалобе ФНС России пришла к выводу, что при вынесении решений инспекцией и управлением не учтено следующее.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1, пункта 2 статьи 346.16 Кодекса при определении налоговой базы по УСН, налогоплательщики учитывают материальные расходы в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьей 254 Кодекса.

К материальным расходам относятся, в том числе затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика (подпункт 6 пункта 1 статьи 254 Кодекса).

На основании подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются в составе расходов по мере реализации указанных товаров.

Правило подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса, устанавливающее, что расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются по мере реализации указанных товаров, является исключением из общего правила и предусмотрено для случаев перепродажи товара в неизменном виде.

Согласно сведениям из единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей ИП ФИО2 осуществляет следующие виды деятельности: разработка строительных проектов; строительство жилых и нежилых зданий.

ИП ФИО2 заключены контракты на строительство и продажу домов с земельными участками для детей сирот с Администрацией МО Кущёвского района, Администрацией МО Брюховецкого района, Администрацией МО Красноармейского района, Администрацией МО Апшеронского района.

Документы, подтверждающие взаимоотношения с ИП ФИО2 указанными Администрациями в инспекцию представлены.

ФНС России установлено, что все понесенные расходы заявителя по приобретению земельных участков и строительство (ремонту) объектов недвижимости связаны с заявленной и осуществляющейся предпринимательской деятельностью ИП ФИО2

Свидетельскими показаниями и протоколом осмотра места стройки подтверждаются строительство недвижимого имущества.

ООО «Шанс», ФИО4, ФИО5, ФИО6, БТИ, ООО «Аква-Плюс», ООО «Россети Кубань» представлены в инспекцию документы (договоры купли-продажи земельных участков, договоры подряда, акты о приемке выполненных работ (КС-2), справки о стоимости выполненных работ (форма КС-3), платежные поручения, акты сверки расчетов).

Несоответствие в представленных контрагентами документов инспекцией не установлено.

Основанием для отказа ИП ФИО2 в учете расходов за 2020 год, связанных с возведением объектов недвижимости (по договорам купли - продажи земельных участков, договорам подряда и оказания услуг) послужил вывод инспекции об отсутствии реализации в данный налоговый период объектов недвижимости.

Инспекцией указанные расходы квалифицированы в качестве расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации.

При этом согласно пункту 3 статьи 38 Кодекса товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

В соответствии со статьей 128 Гражданского кодекса Российской Федерации к имуществу относятся вещи, в том числе движимые и недвижимые, наличные деньги и документарные ценные бумаги; имущественные права, включая безналичные денежные средства, бездокументарные ценные бумаги, цифровые права.

Таким образом, к расходам заявителя произведенных по соответствующим договорам, связанным со строительством объектов недвижимости, неприменим подпункт 2 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса, так как они не относятся к товару по смыслу Кодекса, Гражданского кодекса Российской Федерации.

Учитывая изложенное, ФНС России пришла к выводу, что поскольку сущность предпринимательской деятельности ИП ФИО2 заключается в строительстве и продаже объектов недвижимости, а не перепродаже объектов законченного строительства в неизменном виде, все расходы заявителя, связанные с их возведением и соответствующие пункту 1 статьи 254 Кодекса, необходимо квалифицировать как материальные расходы.

При таких обстоятельствах квалификация их в качестве расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, произведена инспекцией неправомерно, в связи с чем, доначисление налога по УСН в данной части подлежит отмене.

Таким образом, понесенные ИП ФИО2 при взаимоотношениях с ООО «Шанс», ФИО4, ФИО5, ФИО6, БТИ, ООО «Аква-Плюс», ООО «Россети Кубань») расходы подлежат учету и уменьшают полученный доход налогоплательщика.

В соответствии с решением ФНС России от 08.04.2024 №БВ-2-9/5443@ Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю произведен перерасчет доначисленных сумм от 02.05.2024 № 14-17/06991, в результате которого затраты, подлежащие включению в состав расходов при исчислении налога по УСН за 2020 год увеличены на сумму 10 609 111,14 руб.

В связи с чем, требования заявителя в ходе рассмотрения дела были уточнены, заявлен частичный отказ от заявленных требований.

Согласно произведенному Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №14 по Краснодарскому краю перерасчету доначисленных сумм от 02.05.2024 № 14-17/06991 в данный перерасчет включены расходы по приобретению земельных участков у ФИО7 в сумме 1 970 000 руб.

Заявитель полагает, что налоговый орган неправомерно принял к учету расходы предпринимателя по приобретению земельных участков у ФИО7 по стоимости приобретения по договору купли-продажи имущества №1 от 20.01.2020.

Заявитель указывает, что на данных земельных участках ИП ФИО2 проведены работы, а именно: все участки выровнены, расчищены, покошены, протравлены от сорняков, на участках демонтированы стальные и бетонные конструкции бывшей фермы. К участкам проведен водопровод, установлена на каждом участке канализация с септиком, участки все отсыпаны ГПС, отсевом, ФАБ, сделаны новые дороги с нуля к участкам, проложены коммуникации, вдоль участков сделана и заасфальтирована тротуарная дорожка с бордюрами, сделана игровая площадка. На каждом участке для расположенных на нем двух домов отсыпано ГПС на два места для парковки автомобиля и перед самими участками, проведены, отсыпаны и в дальнейшем забетонированы дорожки к домам, установлены заборы, почтовые ящики, калитки и ворота с замками, по участкам протянут кабель на установленных металлических столбах с заводом электричества в каждый дом, сделаны разводные колодцы для воды, сделана (отсыпана и забетонирована отмостка) вокруг каждого дома. Участки осушены, поднят и отсыпан уровень, чтобы не было подтоплений.

В связи с этим и с учетом решения ФНС России от 08.04.2024 стоимость отчуждаемых предпринимателем земельных участков необходимо рассчитывать исходя из их рыночной стоимости на момент отчуждения.

Заявитель также ссылается на заключение специалиста АНО «Экспертный центр «Призма» №2024/06-18 от 07.06.2024 рыночная стоимость 1 сотки земельного участка, расположенного по адресу: Краснодарский край, район Динской, станица Нововеличковская, составляет по состоянию на 4 квартал 2020 года - 87 405 руб.

Согласно представленному заявителем в суд заключению специалиста №2024/0219 от 28.02.2024 центра экспертиз ФГБОУ ВО «КубГУ» рыночная стоимость 1 сотки земельного участка, расположенного по адресу: Краснодарский край, Брюховецкий район, станица Новоджерелиевская, составляет по состоянию на 20.01.2020 - 13 435 руб., на 2 квартал 2020 года - 19 414 руб., на 3 квартал 2020 года - 19 985 руб., на 4 квартал 2020 года - 20 919 руб. Жилые дома с земельными участками в станице Новоджерелиевской Брюховецкого района Краснодарского края были переданы администрации Брюховецкого района во 2 квартале 2020 года по актам приема-передачи от 28.04.2020 в рамках муниципальных контрактов, которые исполнены надлежащим образом, что не оспаривается налоговым органом. В связи с этим, при определении стоимости земельных участков в станице Новоджерелиевской на момент их отчуждения необходимо исходить из стоимости 1 кв. м. на 2 квартал 2020 года, которая составила 19 414 руб. Жилые дома с У трех земельных участков в станице Нововеличковской Динского района Краснодарского края были переданы администрации муниципального образования Кущёвский район в 4 квартале 2020 года, а именно в декабре 2020 года вместе с жилыми домами. Соответственно, при определении стоимости земельных участков в станице Нововеличковской на момент их отчуждения необходимо исходить из стоимости 1 кв. м. на 4 квартал 2020 года, которая составила 87 405 руб.

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Вместе с тем, заключение специалиста не может иметь определяющего доказательственного значения, поскольку в полномочия этого лица не входит выдача каких-либо заключений (статья 96 Налогового кодекса Российской Федерации).

Привлечение для дачи заключения специалиста вместо эксперта невозможно, поскольку специалист не проводит исследований, а только содействует проведению контрольного мероприятия посредством выражения субъективного мнения в письменной форме. Специалист, в отличие от судебного эксперта, не предупреждается об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения.

Учитывая изложенное, заключение специалиста не имеет доказательственного значения в отличие от заключения эксперта. Заключение специалиста, использованное в процессе, должно быть приравнено к показаниям свидетеля или вовсе признано недопустимым доказательством по рассматриваемому спору (пункт 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, в силу положений Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заключение специалиста не может являться доказательством, а представляет собой лишь профессиональное мнение лица, обладающего знаниями в области рассматриваемого вопроса.

Так, представленные заключения специалиста центра экспертиз ФГБОУ ВО «КубГУ», является лишь субъективным мнением специалиста, не предупрежденного об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, выводы специалиста документально не подтверждены, не доказывают неправильность или необоснованность расчетов произведенных налоговым органом в ходе проведения камеральной проверки, как и не опровергают в целом выводы, изложенные в оспариваемом решении.

Заявитель полагает, что расходы по земельным участкам, переданным администрациям районов Краснодарского края, должны учитываться по рыночной цене, установленной на момент их отчуждения а именно 5 531 356,67 руб.

Вместе с тем действующее законодательство позволяет учитывать расходы в целях налогообложения в размере, фактически понесенных и документально подтвержденных расходов (пункт 1 статьи 252, пункт 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации).

В рассматриваемом случае заявителем документально не подтверждено фактическое осуществление затрат на сумму 531 356,67 руб.

Учитывая изложенное, довод заявителя о необходимости принятия расходов в размере оценки по рыночной стоимости земельных участков, указанной в заключении специалиста центра экспертиз ФГБОУ ВО «КубГУ» на момент отчуждения, верно отклонен судом первой инстанции как несостоятельный.

В отношении довода заявителя о том, что Инспекцией не учтены расходы налогоплательщика в размере 6 049 750 руб., перечисленные ИП ФИО2 по просьбе руководителя ООО «Шанс» в адрес физических лиц ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12 и др. судом установлено следующее.

На основании пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации  при применении УСН учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть доходы от реализации, определяемые в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации. Доходы, указанные в статье 251 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении объекта налогообложения не учитываются (пункт 1.1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации).

В ходе проведенных дополнительных контрольных мероприятий в отношении ИП ФИО2   с   контрагентами   ФИО12, ИП ФИО13, ФИО14, ФИО8, установлено, что ИП ФИО2 в течение 2020 года производились безналичные денежные переводы заемных средств.

По всем вышеуказанным банковским операциям ИП ФИО2 производились списание или приход возврата полученного ранее заемных средств, списание денежных средств за пользование заемными средствами (проценты) за 2020 год не производились.

Согласно протоколу допроса свидетеля от 07.04.2023 заимодавец ФИО14 сообщила, заемные средства выдавались ИП ФИО2 на строительство домов для детей-сирот в Краснодарском крае, Динском районе в сумме 2 785 000 руб. на срок с 07.05.2020 по 31.08.2021, договором займа предусматривалось выплата процентов за пользованием заемными средствами. Также ФИО14 сообщила, что погашение заемных средств ИП ФИО2 произвел безналичным расчетом перечислением на карту в 2021 году, проценты за пользование заемными средствами ИП ФИО2 выплатил в 2021 году безналичным расчетом в размере 330 000 руб. (Приложение №2 к дополнению к акту от 10.04.2023 №5).

Согласно протоколу допроса свидетеля от 05.04.2023 заимодавец ФИО8 сообщила, заемные средства выдавались ИП ФИО2 на строительство домов для детей-сирот в Краснодарском крае в сумме 450 000 руб. на срок в 2020 году, договором займа не предусматривал выплату процентов за пользованием заемными средствами. Также ФИО8 сообщила, что погашение заемных средств ИП ФИО2 произвел безналичным расчетом, проценты за пользование заемными средствами ИП ФИО2 не выплачивал (приложение №3 к дополнению к акту от 10.04.2023 №5).

Таким образом, на основании пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации доход ИП ФИО2 от возврата ИП ФИО13 заемных средств в размере 1 1365 000 руб. и на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации расход ИП ФИО2, а также списание с расчетного счета по возврату заемных средств в размере 4 661 000 руб. при определении объекта налогообложения по УСН не учитываются. В 2020 году по расчетному счету ИП ФИО2 операции по перечислению процентов за пользование заёмными средствами не производились.

Согласно документам (копиям платежных поручений), представленным налогоплательщиком с дополнением к апелляционной жалобе, ИП ФИО2 осуществлялись перечисления денежных средств в адрес физических лиц ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12 и др. В поле «Назначение платежа» указано: «Возврат средств ранее полученных на строительство домов»; «Возврат займов».

Таким образом, из представленных налогоплательщиком платежных поручений оснований, позволяющих отнести спорные перечисления к оплате по взаимоотношениям с ООО «Шанс», не усматривается.

С учетом вышеизложенного, Инспекцией правомерно не учтены расходы налогоплательщика в размере 6 049 750 руб. перечисленные ИП ФИО2 в адрес физических лиц ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12 и другие.

Доводы налогоплательщика об обратном верно отклонены как противоречащие материалам дела и документально не подтвержденные.

В части довода предпринимателя о неверном исчислении налоговым органом налоговой базы по агентскому договору от 27.01.2020 № 1, заключенному ИП ФИО2 (заказчик) с ООО «Шанс» (подрядчик) необходимо отметить следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 346.16 Кодекс налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на величину понесенных расходов.

Как следует из материалов проверки между ИП ФИО2 (заказчик) и ООО «Шанс» (подрядчик) заключено соглашение о закупке блоков к договору подряда от 27.01.2020 № 1, согласно которому заказчик за счет денежных средств подрядчика обязуется закупить у ЗАО «ОВД» 16 объемных блоков Б-1 и Б-3 на общую сумму 2 400 000 руб.

В ходе анализа расчетного счета ИП ФИО2 установлено поступление денежных средств от ООО «Шанс» в размере 2 400 000 руб. с назначением платежей: «Оплата аванса за изготовление и доставку блоков» и «Оплата за изготовление, доставку и монтаж блоков».

В то же время, ИП ФИО2 перечислены в адрес ЗАО «ОБД» денежные средства в общей сумме 1 936 682 руб., с назначением платежа: «Оплата за изготовление, доставку и монтаж объёмных блоков Б-1 К и Б-ЗК в ст. Новоджерелиевскую».

При этом, полученные доходы в размере 2 400 000 руб. и понесенные налогоплательщиком расходы в размере 1 936 682 руб. учтены проверкой при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в полном объеме. Соответственно налоговая база по УСН по данной сделке правомерно определена проверкой в размере 463 318 руб. (2 400 000 - 1 936 682).

Следует также отметить, что ни в ходе проведения проверки, ни с апелляционной жалобой, ни с дополнением к апелляционной жалобе налогоплательщиком не представлена Книга учета доходов и расходов за 2020 год или налоговые регистры доходов и расходов ИП ФИО2 за проверяемый период.

Как следует из решения, в налоговой декларации по УСН за 2020 год заявителем отражена сумма убытка, полученного в 2019 году в размере 23 233 306 руб.

Документы, подтверждающие образование убытка за 2019 год, уменьшающего налоговую базу по УСН за 2020 год, заявителем в ходе проведения выездной налоговой проверки не представлены.

В связи с этим правомерность заявленного убытка за 2019 год рассмотрена на основании документов, имеющихся в налоговом органе и документов, представленных в порядке статьи 93.1 Кодекса контрагентом ООО ТД «Аквадин».

В сумме заявленного ИП ФИО2 за 2019 год убытка инспекцией не приняты затраты, произведенные на оплату личных расходов, перевод денежных средств между своими счетами, погашение кредита, снятие наличных, покупку земельных участков.

Как следует из решения по выездной налоговой проверке, заявителем документально подтвержден убыток, полученный в 2019 году в размере 528 910,60 рублей.

Таким образом, ИП ФИО2 в налоговой декларации по УСН за 2020 год допущено занижение налоговой базы по УСН на сумму убытка, полученного в 2019 году в размере 22 704 395,40 руб. (23 233 306 - 528 910,60).

Какие-либо документы, опровергающие выводы инспекции заявителем не представлены.

Как было указано ранее, в соответствии с решением ФНС России от 08.04.2024 №БВ-2-9/5443@ решение инспекции частично отменено и произведен перерасчет доначисленных сумм от 02.05.2024 № 1417/06991, в результате которого затраты, подлежащие включению в состав расходов при исчислении налога по УСН за 2020 год увеличены на сумму 10 609 111Ю,14 руб.

С учетом дополнительно принятых расходов, сумма налога (УСН) подлежащая к уплате в бюджет за 2020 год, составила 2 924 821,18 руб. Сумма штрафа с учетом перерасчета составила 73 120,52 руб. (2 924 821,18 * 20%)/8.

Расчет налогового органа судом первой инстанции проверен и признан арифметически и методологически верным.

Таким образом, доводы налогоплательщика  документально не подтверждены и не содержат фактов, которые опровергают выводы налогового органа, в связи с чем являются несостоятельными и не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения, поскольку носят субъективно-оценочный характер и мотивированы несогласием налогоплательщика с позицией налогового органа, сформулированной по итогам проведения выездной налоговой проверки.

При изложенных обстоятельствах, в удовлетворении требований обосновано отказано.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, повторяют доводы, приведенные в суде первой инстанции, и свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают их.

На основании вышеизложенного, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Нарушений, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для безусловной отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2025 по делу № А32-70295/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу настоящего постановления.

Председательствующий                                                                               М.Ю. Долгова

Судьи                                                                                                              М.А. Димитриев

Т.А. Пипченко