ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело № А35-6423/2017

город Воронеж

17 июня 2019 года

Резолютивная часть постановления объявлена   30 мая  2019 года. 

В полном объеме постановление изготовлено 17 июня 2019 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьиМалиной  Е.В.

судейКапишниковой Т.И. 

                                                                                           ФИО1,                                                                                           

при ведении протокола судебного заседания секретарем  ФИО2, 

рассмотрев в открытом судебном заседании  с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курской области 

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Предприятие «ГРП» на решение Арбитражного суда Курской области от 20.12.2018 по делу № А35-6423/2017 (судья Григоржевич Е.М.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью Предприятие «ГРП» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) о признании незаконным в части решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.04.2017 № 21-25/32/280 (с учетом поступивших уточнений),

третье лицо: индивидуальный предприниматель ФИО3 (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>).

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью предприятие «ГРП» обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску о признании незаконным в части решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.04.2017 № 21-25/32/280 в следующей части :

п. 3.1 резолютивной части по предложению уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 198306,65 руб.; 

п. 3.1. резолютивной части по начислению пени за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 40267,89 руб.; 

п. 3.1. резолютивной части по привлечению к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату сумм налога на добавленную стоимость в сумме 19830,67 руб.; 

п. 3.1 резолютивной части по предложению уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 3333620,47 руб.; 

п. 3.1. резолютивной части по начислению пени за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 564067,77 руб.; 

п. 3.1. резолютивной части по привлечению к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату сумм налога на прибыль организаций в сумме 333362,05 руб.; 

п.3.2. резолютивной части по предложению уплатить, указанные в п. 3.1. резолютивной части решения суммы недоимки, пени и штрафов, а также внесению исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета (ходатайство от 04.12.2018г).

Решением Арбитражного суда  Курской области от 20.12.2018г. требование общества удовлетворены в части. 

Решение Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Курску от 03.11.2017 № 20-10/67  признано недействительным в части  предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 198306 руб. 65 коп.; пени за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 40267 руб. 89 коп.; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату сумм налога на добавленную стоимость в сумме 19830 руб. 67 коп.; в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 140713 руб. 91 коп.; пени за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 134166 руб. 30 коп.; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату сумм налога на прибыль организаций в сумме 14071 руб. 39 коп.; в части предложения уплатить указанные суммы недоимки, пени и штрафов, а также внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Суд обязал инспекцию Федеральной налоговой службы России по г. Курску в порядке пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ устранить допущенные нарушения прав заявителя. В удовлетворении остальной части уточненных требований отказано. 

Не согласившись с вынесенным судебным актом в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, вынесенным с нарушением норм материального права,  общество обратилось в суд апелляционной инстанции с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. 

В обоснование апелляционной жалобы общество не соглашается  с выводами суда первой инстанции в части оценки сделок ООО «ПРЕДПРИЯТИЕ «ГРП» с ИП ФИО3 Общество полагает, что выводы налогового органа о завышении расходов по налогу на прибыль организаций  на основании документов, представленных  взаимозависимым лицом ИП ФИО3 по выполненным строительно-монтажным работам, является несостоятельным. В рассматриваемом случае  данные, указанные в актах выполненных работ об использовании материалов субподрядчика, были указаны справочно. В части завышения объемов работ, также отсутствует нарушения, поскольку  для выполнения заданий заказчика потребовалось выполнение дополнительных работ, которые выполнялись ИП ФИО3 были направлены на получение дохода и носили разумный и производственный характер. Факты оплаты выполненных работ имели место, документы, подтверждающие  данные работы были оформлены.

Также обществу не согласно с доначислением налога на прибыль в размере 747 373, 00 руб. ввиду завышения   расходов со стороны налогоплательщика  в размере суммы выделенной НДС - 3 736 863, 00 руб. в справке КС-3. Налоговый орган необоснованно ссылается на факт включения ООО «Предприятие ГРП» в состав расходов сумм НДС в размере 3 736 863,00 руб., выделенных в справке о стоимости работ ИП ФИО3, который по данным налогового органа не является плательщиком НДС, не исчисляет и не уплачивает налог на добавленную стоимость в бюджет.  Письмом ИП ФИО3 от 22.03.207 г. указал, что это является ошибкой. Данные отражённые в соответствующих актах (КС-2) без выделения сумм НДС, указывают на опечатку в справке (КС-3), однако налоговым органом это не было принято во внимание. В оспариваемом решении арбитражный суд принял во внимание доводы налогоплательщика о том, что в справке КС-3 допущена опечатка,  довод инспекции о завышении расходов по данному эпизоду, на сумму выставленного НДС отклонил, однако решение налогового органа в указанной части не признано недействительным. 

По факту несовпадения объема работ по сделкам подряда по отношению к объему работ  по сделкам субподряда, заключенным с ИП ФИО3, общество указывает, что для выполнения заданий заказчиков потребовалось выполнение дополнительных работ, которые были выполнены его контрагентом. Данные работы направлены на получение дохода, затраты понесены, расходы носили разумный и производственный характер.

 В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, считает решение в обжалуемой части  незаконным и необоснованным, принятым с нарушением норм материального права, без учета фактических обстоятельств дела, просит суд его отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представитель налогового органа с доводами апелляционной жалобы не согласен, считает обжалуемое решение законным и обоснованным. 

В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ,  в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Как следует из содержания просительной части апелляционной жалобы, общество просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции лишь в части отказа в удовлетворении заявленных требований, налоговый орган ходатайства о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявил, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 АПК РФ, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения лишь в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции полагает обжалуемый судебный акт подлежащим отмене в части.

Как следует из материалов дела, Инспекцией  ФНС России по г. Курску проведена выездная налоговая проверка ООО предприятие ГРП  по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2013 по 31.12.2015. 

В ходе налоговой проверки инспекцией была установлена неполная уплата  налога на прибыль  в размере 3 373 343,53 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 268 476,14 руб., что отражено в Акте налоговой проверки № 21-24/5 от 19.01.2017 ( т.1 л.д.46- 95). 

 По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика на акт проверки, начальником Инспекции ФНС России по г. Курску было вынесено решение № 21-25/32/280 от 21.04.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в соответствии с которым  ООО Предприятие ГРП был доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 268 476,14 руб.; пени за несвоевременную уплату НДС в размере 61 748,76 руб., налог на прибыль в сумме 3 373 343,53 руб., пени по налогу на прибыль в сумм 570 765,09 руб. Кроме того, предприятие было привлечено к налоговой ответственности на основании п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в размере  26 847,61 руб., по налогу на прибыль в сумме 337 334,36 руб. 

Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость,  налога на прибыль, пени и штрафа в соответствующем размере  по эпизодам, связанным  по взаимоотношениям с ИП ФИО4 по приобретению щебня, ИП ФИО3 по  выполнению  последним субподрядных работ, общество обратилось в Управление ФНС по Курской области с апелляционной жалобой. 

Решением УФНС России по Курской области № 262 от 23.06.2017 (т. 2, л.д. 22-34) апелляционная жалоба ООО Предприятие «ГРП» удовлетворена частично, указанное решение изменено: из п. 3.1 резолютивной части решения исключена сумма налога на прибыль организаций в размере 20375 руб. 14 коп., сумма штрафных санкций за неуплату налога на прибыль организаций в размере 2037 руб. 51 коп. 

Не согласившись с утвержденным решением ИФНС России по г. Курску № 21-25/32/280 от 21.04.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,  ООО Предприятие «ГРП» обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением об оспаривании указанного решения в части. 

Так обществом в части взаимоотношений с ИП ФИО4 оспаривалось доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 198306 руб. 65 коп.; пени за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 40267 руб. 89 коп.; штраф за неуплату сумм налога на добавленную стоимость в сумме 19830 руб. 67 коп.; доначисление налога на прибыль организаций в сумме 140 713 руб. 91 коп.; пени за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 134 166 руб. 30 коп.; штраф за неуплату сумм налога на прибыль организаций в сумме 14071 руб. 39 коп.

В части взаимоотношений с ИП ФИО3 общество оспаривало доначисление налога на прибыль организаций в сумме 3 192 906 руб. 56 коп.; пени за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 429 901,47 руб. 30 коп.; штраф за неуплату сумм налога на прибыль организаций в сумме 319290,66 руб. 39 коп. (расчет доначисленных сумм налогов, пени и штрафов в разрезе по эпизодам – т. 34 л.д.10).

Заявленные обществом требования были удовлетворены частично, решение налогового органа признано незаконным в части доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 198306 руб. 65 коп.; пени за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 40267 руб. 89 коп.; штраф за неуплату сумм налога на добавленную стоимость в сумме 19830 руб. 67 коп.; доначисление налога на прибыль организаций в сумме 140 713 руб. 91 коп.; пени за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 134 166 руб. 30 коп.; штраф за неуплату сумм налога на прибыль организаций в сумме 14071 руб. 39 коп. по эпизоду взаимоотношений с ИП ФИО4

Отказывая в удовлетворении заявленных требований общества в  части взаимоотношений с ИП Красниковым суд исходил из того, что  налоговым органом правомерно установлено задвоение заявителем работ в актах выполненных работ, соответственно двойное списание  с целью увеличения расходов по налогу на прибыль. Необходимость в проведении дополнительных работ налогоплательщиком  не обоснована. Заявитель не доводил до сведения заказчиков, что фактическая стоимость работ и строительные материалов будет превышать сметную стоимость, а подписывал акты приемки выполненных работ в соответствии с условиями указанного договора и сметы.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, судебная коллегия приходит к следующему: 

Согласно статье 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. 

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком. 

Прибылью в целях настоящей главы признается, в том числе, для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой. 

В соответствии с частью 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). 

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. 

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). 

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. 

Списанию на производственные затраты подлежат только те материалы и работы, которые включены в подписанный акт о приемке выполненных работ (форма КС-2) и предъявлены заказчику. 

Расходы, связанные со строительством, должны быть экономически обоснованны и оформлены первичными учетными документами. 

В целях экономической обоснованности расходов соответствующие виды работ должны быть включены в локальные и объектные сметы на строительно-монтажные работы.

ООО Предприятие «ГРП» является субъектом предпринимательской деятельности, осуществляющим деятельность по строительству инженерных коммуникаций для водоснабжения и водоотведения, газоснабжения (код ОКВЭД – 42.21).

Судом установлено, что ООО Предприятие «ГРП» в проверяемом периоде выполняло работы по государственным и муниципальным контрактам: 

- муниципальный контракт № 32 от 03.10.2013, Заказчиком выступает Администрация г. Льгова Курской области ИНН 

<

***>, ООО Предприятие «ГРП» - Подрядчик - выполняет работы по реконструкции объекта: «Детский сад № 2 по ул. К. Маркса в г. Льгове Курской области»; цена контракта составляет 5 504 650 руб. и является неизменной до окончания действия контракта; срок выполнения работ по контракту – с момента подписания контракта до 01.12.2013; 

- муниципальный контракт №1 от 20.05.2013, Заказчиком выступает Администрация Гуевского сельсовета Суджанского района Курской области ИНН 

<

***>; ООО Предприятие «ГРП» - Подрядчик выполняет работы по строительству объекта: «Газопровод высокого давления к селу Горналь Суджанского района Курской области»; цена контракта определяется по итогам аукциона и составляет в текущих ценах 4 347 000 руб., является неизменной на весь период действия контракта; срок выполнения работ по контракту - с момента подписания контракта и до 20.07.2014; Подрядчик обязан выполнить работы самостоятельно или с привлечением других юридических лиц, имеющих допуск к видам работ по строительству, реконструкции объектов капитального строительства; 

- муниципальный контракт №0144300004014000937_54520 от 28.07.2014; Заказчиком выступает Департамент строительства и инвестиционных программ г. Курска ИНН 

<

***>; ООО Предприятие «ГРП» - генеральный подрядчик - выполняет работы по реконструкции объекта: «Детский сад по ул. ФИО5, 5 в г. Курске»; цена контракта составляет 76 643 000, руб., является твердой на весь срок действия контракта; срок выполнения работ по контракту - 9 месяцев, начиная с дня, следующего за днем подписания (29.07.2014-29.04.2015). Дополнительным соглашением №1 от 27.11.2014 в связи с увеличением объемов работ цена контракта увеличена и составляет 81 151 007 руб.; 

- муниципальный контракт №0144300004013000770_54520 от 05.11.2013; Заказчиком выступает Департамент строительства и инвестиционных программ г. Курска ИНН 

<

***>; ООО Предприятие «ГРП» - генеральный подрядчик - выполняет работы по реконструкции объекта: «Детский сад №107 по Хуторскому пер. д. 1 в г. Курске»; цена контракта составляет 56677198, 77 руб.; срок выполнения работ по контракту – 6 месяцев, начиная со дня, следующего за днем подписания (06.11.2013- 06.05.2014); 

- муниципальный контракт №0144300016314000001-0118645-02 от 25.07.2014; Заказчиком является Администрация Волковского сельсовета Железногорского района Курской области, ИНН 

<

***>; ООО Предприятие «ГРП» - подрядчик выполняет работы по строительству и вводу в эксплуатацию объекта: «Газоснабжение пос. Пасерково Волковского сельсовета Железногорского Курской области»; цена контракта составляет 11 097 087,74 руб., является твердой на всех действия контракта; срок выполнения работ по контракту - с 25.07.2014 до 20.11.2015; Подрядчик имеет право поручить выполнение части работ иным юридическим и физическим лицам, имеющим соответствующие допуски, только с письменного одобрения представителя Заказчика. 

  Также ООО Предприятие «ГРП» осуществляло строительство крупных объектов газопроводов и котельных для ОАО «Курскрезинотехника» (договор подряда № 293-Д от 13.02.2014 (т. 14, л.д. 19-37), контракт на поставку оборудования № 1375-Д от 23.12.2013 (т. 28, л.д. 2-37), договор подряда № 21 от 07.07.2015 (т. 28, л.д. 41-46), № 50 от 06.10.2014 (т. 28, л.д. 67-69), № 80 от 06.11.2015 (т. 28, л.д. 120-121), № 61/1 от 28.09.2015 (т. 28, л.д. 132-135), № 113-Д от 06.12.2013 (т. 29, л.д. 101-120) и ООО «Курскхимволокно» (договора № 96 от 29.10.2012 (т. 26, л.д. 199-200), № 06-902 от 23.07.2014 (т. 26, л.д. 183-189), № 57 от 03.10.2013 (т. 12, л.д. 89-101), № 16 от 08.04.2014 (т. 12, л.д. 102-107), № 55 от 27.10.2014 (т. 12, л.д. 108- 113), № 66 от 23.12.2014 (т. 26, л.д. 15-18), № 33 от 15.07.2014 (т. 12, л.д. 114-118). 

 Из материалов дела усматривается, и установлено судом, что работы на объектах выполнялись заявителем как собственными силами, так и с привлечением субподрядных организаций, в том числе ИП ФИО3, который с 30.12.2004 является индивидуальным предпринимателем, применяет упрощенную систему налогообложения и осуществляет вид деятельности – производство санитарно-технических работ (45.33).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о завышении ООО «Предприятие «ГРП» расходов по налогу на прибыль организаций на основании документов представленных взаимозависимым лицом - индивидуальным предпринимателем ФИО3 по выполненным строительно-монтажным работам.

Так, инспекцией установлено,  что ИП ФИО3 является участником ООО «Предприятие «ГРП», доля участия 50%. В связи с чем  ООО Предприятие «ГРП» и ИП ФИО3 являются в соответствии со статьей 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами. 

Кроме того, ФИО3 согласно штатной расстановке ООО Предприятие «ГРП» занимает должность главного инженера организации, в соответствии с должностной инструкцией является первым заместителем руководителя предприятия, осуществляет контроль за соблюдением проектной, технологической дисциплины, обеспечивает своевременную подготовку технической документации чертежей, технических условий, имеет право участвовать в подготовке проектов приказов, инструкций, смет, договоров, давать руководителям структурных подразделений указания по вопросам производства; офис ИП ФИО3 расположен по адресу регистрации заявителя, там же зарегистрирована контрольно-кассовая техника индивидуального предпринимателя 

Кроме того, анализ движения денежных средств по счетам Общества и ИП ФИО3 показал, что 85% денежных средств, поступивших от ООО  «Предприятие «ГРП» перечислены на личную карту ФИО3

Частью 1 статьи 105.1 НК РФ предусмотрено, что если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица). Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом 21 А35-6423/2017 непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей. В соответствии с частью 2 статьи 105.1 НК РФ с учетом пункта 1 настоящей статьи в целях настоящего Кодекса взаимозависимыми лицами признаются, в том числе, физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов. 

 Исходя из представленных в материалы дела документов, судебная коллегия приходит к выводу о доказанности того, что  ООО Предприятие «ГРП» и ИП ФИО3 являются в соответствии со статьей 105.1 НК РФ взаимозависимыми лицами. 

Инспекция в ходе выездной проверки пришла к выводу о том, что ИП ФИО3 составлены, а ООО  Предприятие «ГРП» отнесены на затраты суммы по актам выполненных работ в завышенных объемах, что подтверждается контрактами, сметами и актами выполненных работ с заказчиками. 

С целью установления реально понесенных ООО Предприятие «ГРП» затрат Инспекцией был привлечен эксперт сторонней организации ООО «Квадр».

 Так основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 1 001 053,06 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 140 293,30 руб., штрафа в сумме 100105,31 руб.  послужили выводы налоговго органа о завышении  расходов, принятых обществом по акту КС-2 от 02.02.2015 № 1 в сумме 5 005 265,28 руб. 

Как установлено судом, согласно договору подряда № 33 на производство строительно-монтажных работ от 15.07.2014 (т. 12, л.д. 105-107) ООО Предприятие «ГРП» (подрядчик) обязуется выполнить работы по модернизации системы теплоснабжения для ООО «Курскхимволокно» (заказчик). 

Пунктом 1.1. Договора предусмотрено проведение работ в три этапа: 

- модернизация системы теплоснабжения ООО «Курскхимволокно» от узла «А» по переходной галерее до конца И-К (до 01.10.2014);

-модернизация системы теплоснабжения ООО «Курскхимволокно» от узла «А» до узла «В», от узла «В» по южной стороне до крутильно-ткацкого участка ЦНТ № 1 (до 15.10.2014);

-модернизация системы теплоснабжения ООО «Курскхимволокно» от узла «В» до здания АБК механического цеха (до 01.11.2014).

Согласно п. 1.3 договора работы выполняются из оборудования и материалов заказчика, то есть ООО «Курскхимволокно» силами и средствами подрядчика. 

Выполнение работ по договору подтверждается  справкой о стоимости выполненных работ (КС-3) № 1 от 03.02.2015 на сумму 19 428 468 руб. 60 коп., актом о приемке выполненных работ (КС-2) № 1 от 03.02.2015 на сумму 19 428 468 руб. 60 коп., актом  приемки законченного строительством объекта (КС-11) от 03.02.2015, счет-фактура № 10 от 03.02.2015 на сумму 19 428 468 руб., в том числе НДС - 2963676 руб. 60 коп. 

Строительные работы были осуществлены в срок 15.07.2014 по  03.02.2014. 

 Для выполнения части работ по данному договору подряда от 15.07.2014 № 33 Обществом на основании договоров подряда от 08.08.2014 №21/1, от 14.11.2014 № 48/1, а также, по утверждению Общества, от 27.01.2014 № 2/1 привлечен субподрядчик ИП ФИО3

Заявителем и ИП ФИО3 заключен  договор подряда № 48/1 от 14.11.2014 (т. 12, л.д. 129-131) на производство строительно-монтажных работ по модернизации системы теплоснабжения ООО «Курскхимволокно». Стоимость работ по указанному договору составляет 8 500 000 руб. без НДС. 

К договору с ИП ФИО3 составлена справка о стоимости выполненных работ (КС-3) № 1 от 02.02.2015 на сумму 8 470 571 руб. (т. 13, л.д. 5), акт о приемке выполненных работ (КС-2) № 1 от 02.02.2015 на сумму 8 470 571 руб. (т. 3, л.д. 70-79). 

Как видно из представленных документов, заявитель отнес на затраты в целях исчисления налога на прибыль организаций ИП ФИО3 по договору подряда № 48/1 от 14.11.2014 в сумме 8 470 571 руб., что подтверждается карточкой счета 20.01, статья затрат «прочие услуги» за 2015 год, анализом счета 90.2 за 2015 год. 

Однако, при проверке работ, выполненных ИП ФИО3 на объекте, и работ, выставленных ООО Предприятие «ГРП» в адрес ООО «Курскхимволокно», налоговым органом установлено, что заявитель принял работы от субподрядчика в завышенных объемах – ООО «Курскхимволокно» работы по акту КС-2 № 1 от 02.02.2015, подписанному ООО Предприятие «ГРП» и ИП ФИО3 в полном объеме не принимало, разница составила 5 005 265,28 руб.  

Согласно части 1 статьи 96 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела. 

Как видно из материалов дела, ИФНС России по г. Курску 27.09.2016 заключила договор на оказание услуг специалиста с обществом с ограниченной ответственностью «Квадр» с целью исключения завышенных, задвоенных объемов выполненных работ в КС-2, сформированных между ИП ФИО3 и ООО Предприятие «ГРП», установление реальной стоимости работ по объектам строительства в соответствии со сметами, которую заявитель имел право отнести на затраты производства. 

Специалист ООО «Квадр» имеет высшее техническое образование, квалификацию инженера по специальности «Промышленное и гражданское строительство», стаж работы по специальности более 5 лет, свидетельство государственного образца о повышении квалификации по научно-инновационной программе «Сметное дело в строительстве», что подтверждается соответствующими документами, приложенными к акту проверки. 

В материалы дела представлено заключение специалиста о проведенных исследованиях актов о приемке выполненных работ унифицированной формы КС-2 (т. 16, л.д. 148-153). В соответствии с указанным заключением специалистом ООО «Квадр» установлена стоимость работ, перевыставленных и принятых ООО «Курскхимволокно» - 3 465 305 руб. 72 коп. 

Завышение расходов по акту КС-2 № 1 от 02.02.2015, сформированного между ООО Предприятие «ГРП» и ИП ФИО3 составило – 5 005 265 руб. 28 коп.

При формировании акта о приемке выполненных работ №1 от 02.02.2015 унифицированной формы КС-2, специалистом ООО «Квадр» были внесены следующие изменения:

Раздел 1. Монтаж трубопроводов

В позиции №1 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 12,23 заменен на 1,23

В позиции №9 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 687,69 заменен на 587,69

В позиции №10 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 687,69 заменен на 587,69

В позиции №11 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 0,68769 заменен на 0,58769

В позиции №12 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 0,68769 заменен на 0,58769

В позиции №13 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 0,68769 заменен на 0,58769

В позиции №14 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 125 заменен на 75

В позиции №18 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 29,33 заменен на 2,33

В позиции №19 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 6,72 заменен на 0,7244

В позиции №21 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 19,6 заменен на 9,6

Раздел 2. Работы по доп.соглашению

В позиции №27 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 5,015 заменен на 2,015

В позиции №37 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 10,423 заменен на 5,423

В позиции №38 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 6,82 заменен на 0,82

В позиции №39 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 7,03494 заменен на 0,95494. суд апелляционной инстанции отмечает, что специалистом заменены показали, применительно к тому объему работ , который был сдан ООО Предприятие «ГРП» в адрес ООО «Курскхимволокно» ( в пояснениях налоговым органом в табличном варианте приведен анализ позиций актов КС-2. исходя из которых усматривается то изменение показателей, которое сделано специалистом ООО «Квадр».

Завышение расходов принятых Обществом по акту КС-2 от 02.02.2015 № 1 составило 5 005 265,28 руб. (8 470 571 руб. - 3 465 305,72 руб.).

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что ООО «Курскхимволокно» работы по акту КС-2 от 03.02.2015 № 1 у ООО «Предприятие ГРП» в объемах указанных в акте КС-2 №1 от 02.02.2015 не принимало.

Сравнительный анализ позиций актов КС-2 приведен налоговым органом в таблицах, исследовался в судебном заседании,  Обществом не опровергнут. 

Коллегия учитывает, что согласно п. 1.1 Договора подряда от 15.07.2017 № 33 заключенного между Обществом и ООО «Курскхимволокно» предусмотрено выполнение работ модернизации системы теплоснабжения согласно проекта № 17672 ТС, АС, КМ, ООО. 

Пункт 1.2 Договора предусматривает передачу Подрядчику всей технической документации.

Пункт 1.3 Договора подряда от 14.11.2017 № 48/1 заключенного между Обществом и ИП ФИО3 предусматривает аналогичное условие по передаче Подрядчику всей технической документации.

Кроме того, п. 3.4 Договора от 14.11.2017 № 48/1 предоставляет право Заказчику вносить изменения в техническую документацию, при условии, если вызываемая этим дополнительная работа по стоимости не превышает указанной в Смете общей стоимости строительства и не меняет характера предусмотренных договором работ. 

 Следовательно, объем и стоимость работ, которую выполнял ИП ФИО3 согласно достигнутым договоренностям не могла превышать сметную стоимость работ по договору подряда от 15.07.2017 № 33 заключенного между Обществом и ООО «Курскхимволокно».

Доказательства внесения изменений в техническую документацию Обществом не представлено.

Кроме того, Обществом не представлено доказательств необходимости проведения ИП ФИО3 в большем объеме, чем было предусмотрено проектом модернизации системы теплоснабжения ООО «Курскхимволокно».

В связи с чем вывод суда о подтверждении завышения обществом расходов по акту КС-2 № 1 от 02.02.2015 на сумму 5 005 265,28 руб. является правильным.

Из материалов дела усматривается, что ИП ФИО3 при проведении проверки представлен договор подряда № 2/1 от 27.01.2014 (т. 12, л.д. 119-121) на производство строительно-монтажных работ по строительству теплотрассы ООО «Курскхимволокно», стоимость работ по которому составляет 5 290 000 руб. без НДС. 

К указанному договору прилагается справка о стоимости выполненных работ (КС3) № 1 от 30.09.2014 на сумму 5 287 592 руб. (т. 13, л.д. 2), акт о приемке выполненных работ (КС-2) № 1 от 30.09.2014 на сумму 5 287 592 руб. (т. 13, л.д. 57-68). 

ООО Предприятие «ГРП» 30.09.2014 отнесло на затраты в целях исчисления налога на прибыль услуги ИП ФИО3 по данному договору в сумме 5 287 592 руб., что подтверждается карточкой счета 20.01, статья затрат «прочие услуги» за 2014 год, анализом счета 90.2 за 2014 год. 

Однако, при проверке работ, выполненных ИП ФИО3 на объекте по данному акту установлено, что наименования работ и выполненные объемы полностью идентичны актам КС-2 № 1 от 30.12.2014 на сумму 12 000 354 руб. (к договору № 21/1 от 08.08.2014, т. 14, л.д. 1-8) и № 1 от 02.02.2015 (к договору № 48/1 от 14.11.2014, т. 13, л.д. 70-79) на сумму 8 470 571 руб. 

Так, порядковые номера работ указанные в акте КС-2 от 30.09.2014 №1-1, 4, 6, 8, 11, 13 идентичны порядковым номерам акта КС-2 от 30.12.2014 №1-1, 2, 3, 4, 5, 6, соответственно.

Порядковые номера работ указанные в акте КС-2 от 30.09.2014 № 1 - 48, 49, 50, 52,57, 58, 59 идентичны порядковым номерам акта КС-2 от 02.02.2015 №1-1, 2, 3, 4, 5, 6, 7,8, соответственно.

Также  перечень работ, изложенный на странице 22-24 оспариваемого решения, выполненных ИП ФИО3 по акту КС-2 № 1 от 30.09.2014 (т. 13, л.д. 57-68) не передан конечному заказчику ООО «Курскхимволокно» ни по одному из представленных договоров и актов.

Кроме того, согласно договору подряда № 33 от 15.07.2014 выполнение работ производится материалами заказчика, то есть материалами ООО «Курскхимволокно».

  Также следующие наименования материалов и работ, выполненных ИП ФИО3 по акту КС-2 №1 от 30.09.2014 не были переданы  заказчику ни по одному из представленных договоров и актов, а именно:

1)Материалы :

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 377 мм, толщина  стенки 8 мм (260м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 325 мм, толщина стенки 7 мм (800м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 219 мм, толщина стенки 5 мм (2015м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 108 мм, толщина стенки 5 мм (77м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 89 мм, толщина стенки 4,0 мм (222м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 89 мм, толщина стенки 4,0 мм (130м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 76 мм, толщина стенки 3,8 мм (239м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 32 мм, толщина стенки 3 мм (4м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 25 мм, толщина стенки 2,2 мм (50м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 15 мм, толщина стенки 1,5 мм (Юм)

- задвижки клиновые с выдвижным шпинделем фланцевые для воды, пара и нефтепродуктов давлением 1,6 МПа (16 кгс/см2) 30с41нж (ЗКЛ2-16) диаметром 250мм (2шт)

- задвижки клиновые с выдвижным шпинделем фланцевые для воды, пара и нефтепродуктов давлением 1,6 МПа (16 кгс/см2) 30с41нж (ЗКЛ2-16) диаметром 200мм(10шт)

- задвижки клиновые с выдвижным шпинделем фланцевые для воды, пара и нефтепродуктов давлением 1,6 МПа (16 кгс/см2) 30с41нж (ЗКЛ2-16) диаметром 100мм(16шт)

- задвижки клиновые с выдвижным шпинделем фланцевые для воды, пара и нефтепродуктов давлением 1,6 МПа (16 кгс/см2) 30с41нж (ЗКЛ2-16) диаметром 80мм (28шт)

- задвижки клиновые с выдвижным шпинделем фланцевые для воды, пара и нефтепродуктов давлением 1,6 МПа (16 кгс/см2) 30с41нж (ЗКЛ2-16) диаметром 50мм (4шт)

-кран шаровый 11с33пду32, 1760/1, 18/5, 44 (4шт)

-кран шаровый ИсЗЗп ду25, 1209/1, 18/5,44 (34 шт)

- кран шаровый 11с33пду15, 078/1,18/5, 44 (7шт)

- фланцы стальные давлением 1 МПа (10кгс/см2) в комплекте с болтами, гайками и прокладками для комплекта с задвижками диаметром 250 мм (4 компл.)

- фланцы стальные давлением 1 МПа (10кгс/см2) в комплекте с болтами, гайками и прокладками для комплекта с задвижками диаметром 200 мм (20 компл.)

- фланцы стальные давлением 1 МПа (10кгс/см2) в комплекте с болтами, гайками и прокладками для комплекта с задвижками диаметром 100 мм (32 компл.)

- фланцы стальные давлением 1 МПа (10кгс/см2) в комплекте с болтами, гайками и прокладками для комплекта с задвижками диаметром 80 мм (56 компл.)

- фланцы стальные давлением 1 МПа (10кгс/см2) в комплекте с болтами, гайками и прокладками для комплекта с задвижками диаметром 50 мм (8 компл.)

-фланцы стальные ответные приварные (ГОСТ 12820-80) давлением 1,6 МПа (16кгс/см2) диаметр условного прохода 32мм (8 компл.) 

- сланцы стальные плоские приварные из стали ВСтЗсп2, ВСтЗспЗ, давлением 0,1 и 0,25 МПа (1 и 2,5 кгс/см2), диаметром 25мм (64шт.)

- фланцы стальные плоские приварные из стали ВСтЗсп2, ВСтЗспЗ, давлением ОД и 0,25 МПа (1 и 2,5 кгс/см2), диаметром 15мм (14шт.)

- отводы 90 град, с радиусом кривизны 1,5 Ду на Ру до 16 МПа (160кгс/см2), диаметром условного прохода 350 мм, наружным диаметром 377 мм, толщиной стенки 9 мм (22шт)

-отводы 90 град, с радиусом кривизны 1,5 Ду на Ру до 16 МПа (160кгс/см2),диаметром условного прохода 300 мм, наружным диаметром 325 мм, толщиной стенки 8 мм (90шт)

- отводы 90 град, с радиусом кривизны 1,5 Ду на Ру до 16 МПа (160кгс/см2), диаметром условного прохода 200 мм, наружным диаметром 219 мм, толщиной стенки 8 мм (145шт)

- отводы 90 град, с радиусом кривизны 1,5 Ду на Ру до 16 МПа (160кгс/см2), диаметром условного прохода 80 мм, наружным диаметром 89 мм, толщиной стенки 5 мм (15шт)

- отводы 90 град, с радиусом кривизны 1,5 Ду на Ру до 16 МПа (160кгс/см2), диаметром условного прохода 80 мм, наружным диаметром 89 мм, толщиной стенки 3,5 мм (30шт)

- отводы 90 град, с радиусом кривизны 1,5 Ду на Ру до 16 МПа (160кгс/см2), диаметром условного прохода 65 мм, наружным диаметром 76 мм, толщиной стенки 3,5 мм (6шт)

- переходы концентрические на Ру до 16 МПа (160кгс/см2) диаметром условного прохода 350x300 мм, наружным диаметром и толщиной стенки 377x10-325x8 мм (2 шт)

- переходы концентрические на Ру до 16 МПа (160кгс/см2) диаметром условного прохода 300x200 мм, наружным диаметром и толщиной стенки 325x10-219x8 мм (6 шт)

- переходы концентрические на Ру до 16 МПа (160кгс/см2) диаметром условного прохода 200x100 мм, наружным диаметром и толщиной стенки 219x6-108x4 мм (2 шт)

- переходы концентрические на Ру до 16 МПа (160кгс/см2) диаметром условного прохода 65x50 мм, наружным диаметром и толщиной стенки 76x3,5-57x3 мм (8 шт)

- трубы стальные электросварные прямошовные и спиральношовные группы А и Б с сопротивлением по разрыву 38 кгс/мм2, наружный диаметр 426мм, толщина стенки 6 мм (6м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 377 мм, толщина стенки 8 мм (9м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 325 мм, толщина стенки 7 мм (10м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 219 мм, толщина стенки 5 мм (4м)

- сталь листовая оцинкованная толщиной листа 0,5 мм (0,6535т)

- клей «Энергофлекс» для теплоизоляционных работ (12,78л)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 108 мм, толщина стенки 5 мм (66м)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 219 мм, толщина стенки 5 мм (4м)

- затворы дисковые поворотные из нержавеющей стали с ручным приводом ДП99010 диаметром 300 мм с редуктором (2шт)

- Бетон тяжелый крупность заполнения более 40 мм, класс В7,5 (0,42мЗ)

- Бетон тяжелый крупность заполнения более 40 мм, класс В15 (2,99мЗ) 

- горячекатаная арматурная сталь периодического профиля класса А-3 диаметром 12мм (0,0736т)

- горячекатаная арматурная сталь периодического профиля класса А-3 диаметром 8мм (0,0267т)

-горячекатаная арматурная сталь периодического профиля класса А-3 диаметром 8мм (0,025т)

- отводы 90 град, с радиусом кривизны 1,5 Ду на Ру до 16 МПа (160кгс/см2), диаметром условного прохода 200 мм, наружным диаметром 108 мм, толщиной стенки 5 мм (10шт)

- переходы концентрические на Ру до 16 МПа (160кгс/см2) диаметром условного прохода 80x65 мм, наружным диаметром и толщиной стенки 89x3,5-76x3,5 мм (12 шт)

- трубы стальные электросварные прямошовные со снятой фаской из стали марок БСт2кп-БСт4кп и БСт2пс-БСт4пс наружный диаметр 273 мм, толщина стенки 7 мм (6м) 

         2)работы

- установка сильфонных компенсторов с несъемным кожухом диаметром труб 300 мм (4)

- установка сильфонных компенсторов с несъемным кожухом диаметром труб 70 мм (6)

- монтаж опорных конструкций для крепления трубопроводов, направляющих опор (0,444т)

-отдельные конструктивные элементы зданий и сооружений с преобладаниемгорячекатаных профилей, средняя масса сборочной единицы до 0,1 т (0,444т)

- огрунтовка металлических поверхностей за один раз грунтовкой ГФ-0119 (309,18 м2)

- покрытие поверхности изоляции трубопроводов сталью оцинкованной (1528 м2)

- изоляция трубопроводов изделиями минераловатными на битумном связующем (75мЗ)

-изоляция плоских и криволинейных поверхностей пластинами из вспененногокаучука, вспененного полиэтилена (852 м2)

- надземная прокладка трубопроводов при условном давлении 1,6 МПа температуре 150, диаметр труб 100 мм (0,066 км)

- установка задвижек и клапанов стальных для горячей воды и пара диаметром 300 мм (4 компл.)

- устройство бетонных фундаментов общего назначения объемом до 5 мЗ (3,41 мЗ)

- установка анкерных болтов при бетонировании со связями из арматуры (0,02284т)

- монтаж опорных конструкций для крепления трубопроводов (5,221т)

отдельные конструктивные элементы зданий и сооружений с преобладанием горячекатаных профилей, средняя масса сборочной единицы до 0,1 т (5,221т)

- огрунтовка металлических поверхностей за один раз грунтовкой ГФ-0119 (47 м2)

- окраска металлических огрунтованных поверхностей эмалью ПФ-115 (47м2)

- гидроизоляция обмазочная битумная в 2 слоя по выровненной поверхности бутовой кладки, кирпичу, бетону (11м2)

- приварка фланцев к стальным трубопроводам диаметром 300мм (8)

- монтаж опорных конструкций для крепления трубопроводов (28,74т)

отдельные конструктивные элементы зданий и сооружений с преобладанием горячекатаных профилей, средняя масса сборочной единицы до 0,1 т (9,473т)

- установка воздухоотводчиков (45шт) 

- надземная прокладка трубопроводов при условном давлении 1,6 МПа температуре 150, диаметр труб 250 мм (0,006 км)

 По условиям договора подряда от 15.07.2014 № 33 заключенного между Обществом и ООО «Курскхимволокно» (п. 1.3.) работы выполняются на оборудовании и материалами заказчика, то есть ООО «Курскхимволокно».  В связи с чем включение ООО Предприятие «ГРП» в состав затрат материалов, перечисленных выше, по актам с ИП ФИО3 необоснованно и противоречит условиям договора.

Общество в своей жалобе указывает, что данные об использованных материалах в акте КС-2 указаны справочно, в связи с  чем сумма, отраженная в акте от 30.09.2014 № 1, не подлежит учету в расходах Общества.

При этом как установлено налоговой проверкой, Общество включило в расходы по налогу на прибыль за 2014 год стоимость услуг ИП ФИО3 по договору от 27.01.2014 № 2/1 в сумме 5 287 592 руб., то есть вместе со стоимостью материалов заказчика.

Указанное обстоятельство в нарушение положений ст. 65 АПК РФ  не было опровергнуто представителями общества со ссылкой на соответствующие расчеты.

 Также указанным договором предусмотрено выполнение работ с момента подписания договора (27.01.2014) по апрель 2014, в то время как по акту КС-2 и справке КС-3 работы произведены в период с 01.09.2014 по 30.09.2014. 

С учетом изложенного, суд области пришел к правильному выводу о том, что акт о приемке выполненных работ № 1 от 30.09.2014 (т. 13, л.д. 57-68) на сумму 5 287 592 руб. (без НДС) не отражает реально выполненные работы и составлен взаимозависимыми лицами с целью завышения расходов по налогу на прибыль ООО Предприятие «ГРП», указанный документ не может быть признан обоснованным подтверждением расходов за 2014 год в сумме 5 287 592 руб. Опровергающих указанных довод доказательств заявителем в материалы дела не представлено. 

Из материалов дела усматривается, что между Департаментом строительства и инвестиционных программ города Курска (Заказчик) и Обществом (Подрядчик) заключен муниципальный контракт от 28.07.2014 № 01443000004014000937154520 на выполнение работ по реконструкции детского сада № 24 по ул. ФИО5, 5, в г. Курске.

Срок выполнения работ - в течение 9 месяцев со дня заключения контракта.

Цена контракта согласно дополнительному соглашению от 27.11.2014 № 1 составляет 81151 007 руб., в том числе НДС 12 378 967 руб.

Часть работ по данному договору выполнена с привлечением ИП ФИО3

Судом установлено, что ИП ФИО3 в рамках проведенной проверки представлен договор подряда № 20/1 от 29.06.2014 на производство строительно-монтажных работ на объекте «Реконструкция Детского сада № 24 по ул. ФИО5, 5 в г. Курске» (т. 16, л.д. 62-65). 

Согласно п. 1.2 указанного договора работы выполняются из материалов заказчика - ООО Предприятие «ГРП», силами и средствами подрядчика в течение 5 месяцев. 

Период действия договора с 01.08.2014 по 30.12.2014, стоимость работ составляет 25 500 000 руб.

 В рамках данного договора ИП ФИО3 выполнены, а ООО Предприятие «ГРП» приняты работы по актам КС-2 № 1 от 31.12.2014 на сумму 1 374 918 руб. (т. 22, л.д. 98-124), № 2 от 31.12.2014 на сумму 17 420 075 руб. (т. 21, л.д. 91-134), № 3 от 31.12.2014 на сумму 1 427 507 руб. (т. 16, л.д. 76-84), № 4 от 31.12.2014 на сумму 850 429 руб. (т. 16, л.д. 85-100), № 5 от 31.12.2014 на сумму 583 429 руб. (т. 16, л.д. 101-117), № 6 от 31.12.2014 на сумму 1 738 859 руб. (т. 16, л.д. 118-136), № 7 от 31.12.2014 на сумму 1 101 995 руб. (т. 16, л.д. 137-145). Итого на сумму 24 497 212 руб.

В материалы дела представлена справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3  от 31.12.2014 на сумму 24 497 212 руб., в том числе НДС – 3 736 863 руб. (т. 21, л.д. 90).

 Оценив содержание КС-3 от 31.12.2014, налоговым органом сделан вывод, что Общество завышены расходы по налогу на прибыль организаций за 2014 год на сумму выставленного ИП ФИО3 НДС в справке о стоимости работ (КС-3) от 31.12.2014 № 1 на сумму 24 497 212 руб., в том числе НДС 3 736 863 руб. По данному нарушению обществу был доначислен  налог на прибыль в сумме 747 372,60 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 87 859,67 руб., штраф в размере 74 737,26 руб.

Общество, оспаривая решение налогового органа в указанной части указало, что  в данном случае имеет место опечатка в справке КС-3, поскольку в справках КС-2, на основании которых составлена справка КС-3, сумма НДС не выделялась, договор подряда от 29.06.2014 № 20/1 предусматривает отсутствие НДС в стоимости работ, ИП ФИО3 не являлся плательщиком НДС.

Согласно базе данных ИФНС России по г. Курску ИП ФИО3 является индивидуальным предпринимателем, который применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения – доходы (ставка налога – 6%), в связи с чем, не признается плательщиком НДС, налоговые декларации по НДС не предоставлял, НДС не уплачивал.  Кроме того, ИП ФИО3 в рамках указанного договора не нес расходов по закупке ТМЦ, которые могли бы включать НДС, так как договором предусмотрено выполнение работ материалами ООО Предприятие «ГРП». 

Судом в указанной части были приняты доводы заявителя о том, что в спорной справке о стоимости выполненных работ и затрат от 31.12.2014 допущена опечатка в части указания НДС – 3 736 863 руб., поскольку в договоре подряда № 20/1 от 29.06.2014 и актах выполненных работ к нему, подписанных ИП ФИО3 и ООО Предприятие «ГРП» указание на НДС в спорной сумме отсутствует. 

В материалы дела представлено письмо ИП ФИО3, от 25.07.2017, в котором он сообщил, что запись суммы НДС является опечаткой, КС-3 составлен на сумму 24 497 212 руб., что соответствует сумме 7 актов КС-2, на основе которых была составлена  справка по форме КС-№.

Судом был правомерно отклонен довод налогового органа о том, что заявителем завышены расходы по данному эпизоду за 2014 год на сумму выставленного НДС - 3 736 863 руб.  Однако  арбитражный суд в резолютивной части своего решения не указал, что решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 747 372,60 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 87 859,67 руб., штрафных санкций  в размере 74 737,26 руб. подлежит признанию недействительным. В указанной части обществу было отказано в удовлетворении заявленных требований. В связи с чем решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 747 372,60 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 87 859,67 руб., штрафных санкций  в размере 74 737,26 руб. следует признать незаконным.

 Основанием для доначислении предпринимателю налога на прибыль  в сумме 128 004,40 руб., пени в размере 14 044,15 руб., штрафа в размере 12 800,44 руб. послужили выводы налогового органа завышении расходов на сумму 640 022 руб. 

Так, Общество по договору подряда № 20/1 от 29.06.2014 утверждало,  что ИП ФИО3 выполнил предусмотренные договором подряда от 29.06.2014 № 20/1 работы в полном объеме на общую сумму 25 137 234 руб., что подтверждается справкой от 31.12.2014 № 1 на общую сумму 24 497 212 руб. и справкой от 31.07.2014 № 1 на сумму 640 022,00 руб., составленной на основании акта от 31.07.2014 № 1 на ту же сумму.

В ходе проверки ИП ФИО3 была представлена справка о стоимости выполненных работ и затрат от 31.07.2014 №1 на сумму 640 022 руб. и акт о приемке выполненных работ от 31.07.2014 №1 на сумму 640 022 руб. Согласно данных документов работы производились на объекте «Реконструкция Детского сада № 24 по ул. ФИО5 5 в г. Курске». 

Поля «номер» и «дата» договора подряда не заполнены. Период проведения работ: с 29.07.2014 по 31.07.2014, следовательно, данные документы не относятся к договору подряда от 29.06.2014 №20/1 на производство строительно-монтажных. 

Кроме того, в соответствии со статьей 740 ГК РФ основанием для возникновения правоотношения по строительному подряду является договор, который в данном случае не заключался.

Согласно карточке счета 20.01 «Прочие услуги» за 2014 год Общество включены в расходы по налогу на прибыль организаций стоимость услуг ИП ФИО3 по справке о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3) от 31.07.2014 № 1 и акту о приемке выполненных работ (КС-2) от31.07.2014 № 1 на сумму 640 022 руб.

Анализ работ, поименованных в данном акте КС-2, показал, что наименование, объемы и цены по ним полностью идентичны работам, выполненным ИП ФИО3 и принятым ООО Предприятие «ГРП» по акту КС-2 №2 от 31.12.2014 в рамках договора подряда №20/1 от 29.06.2014. 

Объемы и цены по акту о приемке выполненных работ (КС-2) от 31.07.2014 № 1 полностью идентичны работам, выполненным ИП ФИО3 и принятым Обществом по акту КС-2 от 31.12.2014 № 2 в рамках договора подряда от 29.06.2014 № 20/1, в связи с чем налоговый орган пришел к выводу, что расходы по налогу на прибыль за 2014 год завышены на 640 022 руб. 

Работы по акту КС-2 №2 от 31.12.2014 в рамках договора подряда №20/1 от 29.06.2014   перевыставлены       ООО   Предприятие   «ГРП»   заказчику   -   Департамент строительства и инвестиционных программ г. Курска по Муниципальному контракту №0144300004014000937_154520 от 28.07.2014. Повторное выполнение (перевыполнение) контрактом и актами с заказчиком не предусмотрено.

 Суд, оценив данные обстоятельства, пришел к правомерному выводу о  том, что в соответствии с договором подряда на объекте «Реконструкция Детского сада № 24 по ул. ФИО5, 5 в г. Курске» работы проводились с 29.07.2014 по 31.07.2014, поэтому  КС-2 от 31.07.2014 № 1, акт о приемке выполненных работ от 31.07.2014  не  относятся к договору подряда № 20/1 от 29.06.2014 на производство строительно-монтажных работ. 

Таким образом, с учетом изложенного суд области пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом в рамках проведенной проверки обоснованно установлено задвоение заявителем работ в актах выполненных работ и, соответственно, их двойное списание с целью  увеличения расходов по налогу на прибыль организаций, расходы по данному эпизоду за 2014 год завышены на сумму 640 022 руб. 

 Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 18 201,65 руб., пени в размере 2 336,06 руб., штрафа в размере 1820,16 руб. послужили выводы налогового органа о завышении  расходов, принятых обществом  по акту КС-2 от 22.05.2015 в сумме 91 008,23 руб. от ИП ФИО3  

Из материалов дела следует и установлено судом, что между ООО Предприятие «ГРП» (подрядчик) и ОАО «Курскрезинотехника» (заказчик) заключен договор подряда № 293-Д от 13.02.2014 (т. 27, л.д. 3-16), которым определено, что подрядчик обязуется выполнить реконструкцию корпуса № 60 (литер В44) под котельную по адресу: 

<

...>; сроки сдачи работ определены графиком производства работ. Стоимость работ по договору определена протоколом согласования договорной цены (приложение к договору) и составляет 18 211 230,25 руб. (в том числе НДС - 2 777 984,27 руб.) 

Согласно п. 3 Протокола договорная цена может корректироваться при изменении объемов работ. 

Как видно из материалов дела, дополнительным соглашением от 08.05.2014 (т. 27, л.д. 27-33) изменена стоимость работ по договору - 21 423 340 руб., в том числе НДС 3 267 967 руб. 12 коп., введен новый график производства работ. 

При этом, часть работ по данному договору выполнена с привлечением субподрядных организаций, в том числе ИП ФИО3 

Судом  области установлено, что в ходе проведения проверки ИП ФИО3 представлен договор подряда №11/2 от 17.04.2014 (т. 14, л.д. 38-40) на производство строительно-монтажных работ на объекте «Реконструкция корпуса №60 (литер В44) под котельную по адресу: 

<

...>»: - работы по демонтажу корпуса №60 (литер В44); работы по закладке фундаментов под оборудование и пристройку. Согласно п. 1.2 указанного договора подряда работы выполняются из материалов заказчика - ООО Предприятие «ГРП» силами и средствами подрядчика в течение 3 месяцев; период действия договора с 17.04.2014 по 17.07.2014; стоимость работ по договору составляет 2 200 022 руб. В рамках данного договора ИП ФИО3 выполнены, а ООО Предприятие «ГРП» приняты работы по актам КС-2 №1 от 18.06.2014 на сумму 1 100 010 руб. (т. 14, л.д. 162-166), №2 от 21.06.2014 на сумму 1 100 012 руб. (т. 14, л.д. 157-161). 

Как видно из представленных документов, ООО Предприятие «ГРП» отнесло на затраты в целях исчисления налога на прибыль услуги ИП ФИО3 по данному договору в сумме 1 100 010 руб. 18.06.2014 и 1 100 012 руб. 21.06.2014 , что подтверждается карточкой счета 20.01 статья затрат «услуги связи» за 2014 год, анализом счета 90.2 за 2014 год.

Из содержания работ акта КС-2 №1 от 18.06.2014, выполненных ИП ФИО3 на объекте, и работ, перевыставленных ООО Предприятие «ГРП» в адрес ОАО «Курскрезинотехника» установлено, что ООО Предприятие «ГРП» приняло работы от субподрядчика по завышенным объемам.

На основании заключения специалиста ООО «Квадр» установлено, что стоимость выполненных работ по акту о приемке выполненных работ от 18.06.2014 № 1 составляет 1009 001,72 руб.

Специалистом при расчете стоимости выполненных работ по акту о приемке выполненных работ от 18.06.2014 № 1 в разделе 1 «Строительные работы» в позиции № 4 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 0,79 заменен на 0,11, в позиции № 7 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 7,2 заменен на 6,5, в позиции № 10 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 3,8 заменен на 1,2, в позиции № 14 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 3,9 заменен на 0,8. Остальные оставлено без изменений.

Завышение расходов принятых Обществом по акту КС-2 от 02.02.2015 № 1 составило 91 008,23 руб. (1 100 010 руб. - 1 009 001,77 руб.).

ОАО «Курскрезинотехника» работы по акту КС-2 от 22.05.2014 от Общества произведенные ИП ФИО3 по акту КС-2 от 18.06.2014 в полном объеме (в сумме 91 008,23 руб.) не принимало.

Кроме того, Обществом не представлено доказательств необходимости проведения ИП ФИО3 в большем объеме, чем было предусмотрено проектом модернизации системы теплоснабжения ОАО «Курскрезинотехника».

Указанные обстоятельства подтверждаются локальным сметным расчетом, представленным ОАО «Курскрезинотехника», объемы работ по которому не соответствуют объемам, принятым ООО Предприятие «ГРП» от ИП ФИО3 по акту КС-2 № 1 от 18.06.2014 (т. 29, л.д. 2-99). 

Таким образом, завышение расходов по акту КС-2 № 1 от 18.06.2014, сформированному между ООО Предприятие «ГРП» и ИП ФИО3 составило 91 008 руб. 23 коп. 

В нарушение положений ст. 65 АПК РФ обществом не представлено доказательств необходимости проведения дополнительных работ.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 240 756,46 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 30758,64 руб., штрафа в размере 24075,65 руб. послужили выводы налогового органа о завышение расходов по налогу на прибыль в сумме  1 203 782,30 руб. по КС-2 от 29.08.2014 № 4 в рамках договора  подряда № 12/1 от 12.05.2014.

Судом установлено, что 12.05.2014 между ИП ФИО3 (Подрядчик) и ООО Предприятие «ГРП» (Заказчик) был заключен договор подряда № 12/1 (т. 16, л.д. 100-112) на производство строительно-монтажных работ на объекте «Реконструкция корпуса № 60 (литер В44) под котельную по адресу: 

<

...>»: ремонт фасада здания котельной; устройство полов; внутренняя отделка корпуса; ремонт кровли; устройство фундаментов под оборудование; монтаж дымовых труб.

 Согласно п. 1.2 указанного договора работы выполняются из материалов заказчика – ООО Предприятие «ГРП» силами и средствами подрядчика в течение 6 месяцев. 

Период действия договора с 12.05.2014 по 12.11.2014. 

Стоимость работ по договору составляет 4 500 000 руб. 

В рамках указанного договора ИП ФИО3 выполнены, а ООО Предприятие «ГРП» приняты работы по актам КС-2 № 1 от 29.08.2014, № 2 от 29.08.2014, № 3 от 29.08.2014, № 4 от 29.08.2014, № 5 от 29.08.2014, всего на сумму 4 434 935 руб. 

Из материалов дела видно, что ООО Предприятие «ГРП» отнесло на затраты в целях исчисления налога на прибыль услуги ИП ФИО3 по указанному договору 28 А35-6423/2017 в сумме 4 434 935 руб. 29.08.2014, что подтверждается карточкой счета 20.01 статья затрат «прочие услуги» за 2014 год, анализом счета 90.2 за 2014 год. 

При проведении проверки налоговым органом установлено, что часть работ (устройство фундаментов под оборудование и пристройки 4*24) по акту КС-2 № 4 от 29.08.2014, подписанному заявителем и ИП ФИО3, ранее принята ООО Предприятие «ГРП» от ИП ФИО3 по акту КС-2 № 2 от 21.06.2014 в рамках договора № 11/2 от 17.04.2014 и перевыставлены заказчику – ОАО «Курскрезинотехника» по акту КС-2 № 2 от 25.08.2014. 

Так, порядковые номера работ указанные в акте КС-2 от 29.08.2014 № 4: 1 - 8, 12 -22 идентичны порядковым номерам акта КС-2 от 21.06.2014 № 2: 1 - 8, 9 - 18, соответственно.

Как видно из материалов дела, локальным сметным расчетом также не предусмотрено повторное выполнение (перевыполнение) данных работ. Вместе с тем, привлеченным в соответствии со статьей 96 НК РФ специалистом ООО «Квадр» установлена стоимость работ, перевыставленных и принятых ОАО «Курскрезинотехника» по указанному акту – 1 203 782 руб. 30 коп. Специалистом при расчете стоимости выполненных работ по акту о приемке выполненных работ от 29.08.2014 № 4 раздел 1 «Фундаменты под оборудование» (позиции №№ 1-8 по порядку) исключен полностью, позиции №№ 9, 10, 20 по порядку оставлены без изменений, в позиции № 21 по порядку в столбце 6 (Количество) показатель 1,95 заменен на 1,65, позиции №№ 12-19, 22 по порядку исключены, раздел 3 «Фундамент под дымовые трубы» и раздел 4 «Отмостка» оставлены без изменений. На основании заключения специалиста ООО «Квадр» Инспекцией установлена стоимость выполненных работ по акту о приемке выполненных работ КС-2 от 29.08.2014 № 4 без учета задвоенных работ в размере 398 462,70 руб. В  связи с чем  расходы по налогу на прибыль за 2014 год завышены по акту КС-2 от 29.08.2014 № 4   на 1 203 782,30 руб. (1 602 245 руб. - 398 492,7 руб.)

С учетом изложенного, суд области пришел к  правильному выводу о том, что налоговым органом правомерно установлено задвоение заявителем работ в актах выполненных работ и, соответственно, их двойное списание с целью увеличения расходов по налогу на прибыль. 

В соответствии со статями 743, 746 ГК РФ подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие, предъявляемые к ним требования, и сметой, определяющей цену работ. 

Оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой. При составлении сметы предусмотрены индексы для перевода сметной стоимости из базисного уровня в текущий уровень цен. Кроме того, сметная стоимость строительства, как правило, включает прямые расходы, накладные расходы и прибыль. 

Исходя из изложенного, именно сметная (договорная) стоимость является реальной стоимостью осуществляемых строительных работ в ценах периода, в котором они осуществляются. 

В силу пункта 8 Приказа Минфина России от 24.10.2008 № 116н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008)» величина выручки по договору определяется исходя из стоимости работ по определенной в договоре цене, корректируемой в случаях и на условиях, предусмотренных договором, в связи с возникающими в ходе исполнения договора согласованными сторонами изменениями стоимости работ по договору (далее - отклонения), которые обуславливаются либо использованием более качественных и дорогостоящих строительных материалов и конструкций, а также выполнением работ более сложных по сравнению с предусмотренными в технической документации или работ, не предусмотренных в технической документации (увеличение выручки по договору), либо неисполнением каких-либо работ, предусмотренных в технической документации (уменьшение выручки по договору). 

Следовательно, при удорожании стоимости материалов, увеличения их количества, увеличении объемов работ, в договор должны вноситься соответствующие корректировки.

 Установив, что требуется проведение дополнительных работ, общество не доводило до сведения заказчиков, что фактическая стоимость работ и строительных материалов будет превышать сметную стоимость, а подписывал акты приемки выполненных работ в соответствии с условиями указанного договора и сметы. Более того, сам заявитель указывает на то обстоятельство, что цена контракта с Заказчиком не могла меняться.

 При этом доказательств внесения корректировки сметной стоимости в спорные договоры ООО Предприятие «ГРП» не представлено. 

Списанию на производственные затраты подлежат только те материалы и работы (услуги), которые включены в подписанный акт о приемке выполненных работ (форма КС-2) и предъявлены заказчику. 

В связи с этим суд первой инстанции пришел к правильному выводу о  законности оспариваемого решения в части доначисления налога на прибыль в размере  2445533,96 руб., пени по налогу на прибыль в размере 342 041,8 руб., штрафных санкций по налогу на прибыль в размере 244 553,4 руб.  

Решение суда области в части отказа в признании незаконным решения ИФНС России по г. Курсу от 03.11.2017 № 20-10/67 о доначислении налога на прибыль в сумме 747 372 руб. 60 коп., начислении пени за неуплату налога на прибыль в размере 87 859 руб. 67 коп., привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в сумме 74 737 руб. 26 коп. подлежит отмене. 

Решение ИФНС России по г. Курсу от 03.11.2017 № 20-10/67 в части предложения уплаты налога на прибыль в сумме 747 372 руб. 60 коп., начисления пени за неуплату налога на прибыль в размере 87 859 руб. 67 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в сумме 74 737 руб. 26 коп. , пени по налогу на прибыль в сумме 342 041,8 руб., штрафа в размере 244 533,4 руб. следует признать незаконным

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено, следовательно, не имеется и оснований для отмены решения суда.

Учитывая результат рассмотрения дела, а именно удовлетворение апелляционной жалобы общества в части, судебные расходы в виде оплаченной госпошлины следует отнести на налоговый орган.  

Руководствуясь статьями 269 -  271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, 

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 20.12.2018 по делу №А35-6423/2017 в части отказа в признании незаконным решения ИФНС России по г. Курсу от 03.11.2017 № 20-10/67 о доначислении налога на прибыль в сумме 747 372 руб. 60 коп., начислении пени за неуплату налога на прибыль в размере 87 859 руб. 67 коп., привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в сумме 74 737 руб. 26 коп. отменить.

Признать незаконным решение ИФНС России по г. Курсу от 03.11.2017 № 20-10/67 в части предложения уплаты налога на прибыль в сумме 747 372 руб. 60 коп., начисления пени за неуплату налога на прибыль в размере 87 859 руб. 67 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в сумме 74 737 руб. 26 коп.

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Курской области от 20.12.2018 по делу № А35-6423/2017 оставить без изменения.

Взыскать с ИФНС России по г. Курску (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью Предприятие «ГРП» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)  судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 1 500 рублей из доходов федерального бюджета за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья                                              Е.В. Малина

Судьи                                                                                       Т.И. Капишникова 

                                                                                     ФИО1