АРБИТРАЖНЫЙ  СУД  СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО  ОКРУГА

Именем Российской Федерации

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

арбитражного суда кассационной инстанции

Дело № А32-19059/2017

г. Краснодар

11 января 2019 года

Резолютивная часть постановления объявлена 10 января 2019 г.

Постановление изготовлено в полном объеме  11 января 2019 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Драбо Т.Н.  Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании от заявителя – закрытого акционерного общества «Таманский комбинат формовочных материалов» – Буракова И.В. (доверенность от 01.11.2018), от заинтересованного лица – Инспекции Федеральной налоговой службы по Темрюкскому району Краснодарского края – Ловыгиной Е.А. (доверенность от 28.12.2017), Барановой А.А. (доверенность от 09.01.2018) и Еговцева А.В. (доверенность от 12.04.2016), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Темрюкскому району Краснодарского края на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.06.2018 (судья Дуб С.Н.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2018 (судьи Николаев Д.В., Емельянов Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу № А32-19059/2017, установил следующее. 

ЗАО «Таманский комбинат формовочных материалов» (далее – общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Темрюкскому району Краснодарского края (далее – инспекция) о признании недействительным решения от 13.03.2017 № 25714.

Решением суда от 02.08.2017, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 28.10.2017, требования удовлетворены в части. Решение инспекции от 13.03.2017 № 25714 признано недействительным в части начисления 1224 рублей налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за IV квартал 2014 года, 174 рублей пеней, 243 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) за неполную оплату НДС, 368 рублей штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса за несвоевременное представление налоговой декларации по НДС за IV квартал 2014 года. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 16.01.2018 решение суда от 02.08.2017 и постановление суда апелляционной инстанции от 28.10.2017 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Судебный акт мотивирован отсутствием оценки доводов общества о том, что вскрышная порода не является продуктом собственного производства, поскольку какие-либо технологические процессы, в том числе обработка, промывка, сушка или сортировка не осуществлялись, производственный процесс, в результате которого образуется товар, не производился; вскрышная порода по своей сути является отходом при добыче полезного ископаемого; в спорном периоде реализация продукции осуществлялась только физическим лицам с применением кассовых аппаратов через объекты стационарного торговли, имеющие площади торгового зала, не превышающие 150 м²; при применении системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ЕНВД) общество руководствовалось разъяснениями уполномоченных государственных органов.

При новом рассмотрении дела решением суда от 20.06.2018, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 10.09.2018, решение инспекции от 13.03.2017 № 25714 признано недействительным и отменено.

Судебные акты мотивированы правомерным применением обществом в спорном периоде ЕНВД по операциям по реализации отходов производства (вскрышных пород) по договорам розничной купли-продажи.

В кассационной жалобе и дополнении к ней инспекция просит решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение.

Заявитель кассационной жалобы указывает на отсутствие оценки судебных инстанций доводов об определении отхода как товара собственного производства. Доходы, извлекаемые организацией от реализации продукции собственного производства через используемый ею объект стационарной торговой сети, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке. Деятельность общества по обращению с отходами, включая их утилизацию, в том числе посредством реализации покупателям, невозможно рассматривать как ведение деятельности в сфере розничной торговли. Вскрышные породы, добытые самим обществом и реализованные в карьере физическим и юридическим лицам, не являются покупным товаром для целей налогообложения ЕНВД. Суд не проверил довод инспекции по системе налогообложения, применяемой обществом в IV квартале 2014 года, сделал ошибочный вывод о соответствии двух объектов стационарной торговли, имеющих площадь торгового зала не более 150 м², требованиям налогового законодательства. Деятельность общества является реализацией товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети. Суд не рассмотрел вопрос о законности привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 119 Кодекса. Общество является изготовителем реализуемого товара, поскольку в помещениях, в которых осуществляется его реализация, иное лицо в качестве изготовителя не указано. Суд неправомерно отклонил довод о возможности применения в рассматриваемых правоотношениях положений Федерального закона от 28.12.2009 № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации» (далее – Закон № 381-ФЗ). Расходы по вскрышным породам в целях налогообложения налогом на прибыль организаций  формируют себестоимость полезного ископаемого и являются материальными расходами при производстве готовой продукции. Установленный порядок налогообложения применительно к реализации  некондиционного песка не предполагает определение налоговой базы в виде вмененного дохода от величины торговой площади, поскольку стоимость реализации указанного товара неправомерно освобождается от налогообложения налогом на прибыль организаций. 

В отзыве на кассационную жалобу  и дополнении к нему общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене в части по следующим основаниям. 

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела камеральную налоговую проверку налоговой декларации общества по НДС за IV квартал 2014 года, по результатам которой составила акт от 10.11.2016 № 28395 и вынесла решение от 13.03.2017 № 25714 о начислении 134 392 рублей НДС, 19 132 рублей пеней и 26 877 рублей штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную оплату НДС, 170 933 рублей штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса за несвоевременное представление налоговой декларации по НДС за IV квартал 2014 года. 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 15.05.2017 № 22-12-668 решение инспекции от 13.03.2017 № 25714 оставлено без изменения.

Общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, в том числе, в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. 

Розничная торговля статьей 346.27 Кодекса определена как предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация продукции собственного производства (изготовления). 

	Объектом налогообложения по НДС признаются в том числе операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса).

	По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 154 Кодекса, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг),  определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

	При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 Кодекса).

	Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 – 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете – как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 Кодекса).

	В силу пункта 3 статьи 164 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 данной статьи.

	Суд установил, что общество осуществляет добычу полезного ископаемого (песка формовочного) на основании лицензий на право пользования недрами от 01.06.1993 КРД № 00019 ТЭ (с изменениями от 20.06.2013) и от 09.09.2010 КРД № 03975 ТЭ (с изменениями от 27.10.2010).

	В проверяемом периоде общество осуществляло реализацию продукции (формовочного песка), добытого в рамках ведения хозяйственной деятельности, с применением ставки НДС 18%, а также осуществляло реализацию вскрышных пород через магазины розничной торговли с применением специального налогового режима в виде ЕНВД, оформляя товарные накладные без указания суммы НДС. 

	При рассмотрении дела суд, ссылаясь Закон Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах», Федеральный классификационный каталог отходов, утвержденный  приказом Росприроднадзора от 18.07.2014 № 445, письмо Управления Федеральной службы по надзору в сфере природопользования по Краснодарскому краю и Республики Адыгея от 01.02.2017 № 0102/05/700 об отнесении вскрышных пород к  отходам V класса опасности для окружающей природной среды, письмо Минприроды России от 19.05.2014 № 05-12-44/10285 «О разъяснении законодательства по вопросу размещения отходов организациями, производящими добычу полезных ископаемых», рабочий проект «Техническое перевооружение Таманского карьероуправления» ЗАО «Тамкомформ», относящий вскрышные породы  в карьерах общества к некондиционным пескам, суглинкам, прослоям глины, не являющимся полезными ископаемыми и не пригодными для использования в литейном производстве, стекольной промышленности и строительстве, счел вскрышные породы к отходам производства. В деятельности общества по их производству отсутствуют экономические признаки, определяющие процесс производства, поскольку в отношении них оно не производило обработку, обогащение, промывку, сушку, фасовку или иную доработку с целью придания им товарного вида для последующей реализации. 

	По этим основаниям суд отклонил довод инспекции о наличии у получаемых обществом вскрышных породах признаков продукции собственного производства (изготовления).

	Суд указал, что реализация отходов (некондиционного песка) – вскрышных пород при добыче формовочного песка по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования не предполагает обложение НДС реализацию отходов, а также начисление пеней и штрафов по данному налогу за периоды, предшествовавшие изменению толкования налоговым органом отходов (некондиционного песка) как продукции собственного производства (с учетом действия налогового периода по НДС и порядка изменения налогового регулирования, ухудшающего положение налогоплательщиков), когда в силу выданного ранее уведомления о возможности применения единого налога по упрощенной системе налогообложения (далее – УСН) от 23.12.2002 № 2.625/28471, благоприятного для общества, такая деятельность не облагалась (освобождалась) от уплаты НДС.

	Считая, что общество вправе руководствоваться в своей деятельности письмом Минфина России от 10.05.2007 № 03-11-04/153 «О вопросе налогообложения реализации бывших в употреблении товаров и отходов производства», суд отметил, что налогоплательщик правомерно не начислял НДС по операциям реализации отходов при добыче формовочного песка (некондиционного песка), так как имел в своем распоряжении названное уведомление налогового органа о возможности применения УСН.

	Кроме того, суд учел, что инспекция с 2013 по 2016 годы имела в своем распоряжении все необходимые документы и информацию о деятельности общества для своевременного выявления и уведомления об уточнении налоговых обязательств, в том числе и в оспариваемом периоде. Имелись у инспекции и отчеты общества, направляемые им в лицензирующий орган, с указанием видов реализуемого песка, которые  оно представило суду.

	Суд также учел, что инспекция не приняла во внимание толкование компетентного органа об определении вскрышных пород как отходов, а не продукции собственного производства, полученное до принятия обжалуемого решения по ходатайству общества о направлении разъяснений об отнесении вскрышных пород (некондиционного песка) к отходам в соответствующие органы государственной власти, уполномоченные на дачу таковых разъяснений.

	Согласно статье 346.27 Кодекса розничная торговля – предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. Стационарная торговая сеть – торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям. Стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, – торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны. Площадь торгового зала – часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов. К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

	Судебные инстанции сочли доказанным обществом реализацию им отходов производства (некондиционного песка) с применением кассовых аппаратов через два объекта стационарной торговли с площадью торгового зала не более 150 кв. м каждый, что подтверждается протоколами осмотра налогового органа от 23.11.2016 № 32709 и 32623, а также иными доказательствами, содержащимися в материалах дела, признали правомерным применение им по этому виду деятельности ЕНВД.

	Так, объекты стационарной торговли, расположенные по адресу: Краснодарский край Темрюкский район пос. Сенной ул. Мира д. 2А и ст. Ахтанизовская, имеют площадь торговых залов 20,7 м² и 12,5 м² соответственно, отвечают всем требованиям налогового законодательства для использования в качестве объекта стационарной торговли, что подтверждается техническим паспортом и справкой, выданной Темрюкской торгово-промышленной палатой от 17.06.2014, его назначением заводом-изготовителем. Доказательства обратного не представлены.

	Поскольку судом при рассмотрении дела установлено, что спорный товар (вскрышные породы) не является продукцией собственного производства (изготовления), он отнесен к отходам от добычи полезных ископаемых открытым способом, то применение обществом ЕНВД по операциям реализации отходов производства (вскрышных пород) по договорам розничной купли-продажи признано правомерным.

	Суд сделал вывод об отсутствии у инспекции  правовых оснований для применения положений Закона № 381-ФЗ в части налоговых правоотношений, регулируемых только Кодексом.

	Общество в спорный налоговый период по письменному уведомлению инспекции от 23.12.2002 о возможности применения УСН не являлось плательщиком НДС, о такой обязанности ему стало известно из информационного письма от 21.06.2016. Требованием инспекции от 23.08.2016 № 6514 обществу также  сообщено о неправомерности применения системы ЕНВД, что зафиксировано в оспариваемом решении инспекции.

	Суд также учел, что инспекция с 23.12.2002 по 21.06.2016 неоднократно проводила камеральные налоговые проверки, по результатам которых общество к ответственности не привлекалось, неправомерным применение специального режима налогообложения не признавалось, Эти обстоятельства,  как отметил суд, свидетельствуют о невозможности применения к обществу налоговой ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 119 Кодекса, пункту 1 статьи 122 Кодекса.

	Как следует из пункта 4 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 28.11.2017 № 34-П «По делу о проверке конституционности пункта 8 статьи 75, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 и подпункта 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой акционерного общества "Флот Новороссийского морского торгового порта"» Кодекс относит к числу обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции.

	Эти обстоятельства суд расценил свидетельствующими об отсутствии у инспекции правовых оснований для начисления НДС, соответствующих пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную оплату НДС и по пункту 1 статьи 119 Кодекса за несвоевременное представление налоговой декларации по НДС за IV квартал 2014 года.

	Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 32 Кодекса на налоговые органы возложена обязанность по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

Указанная обязанность реализуется налоговыми органами посредством осуществления различных форм и методов налогового контроля.

В соответствии со статьей 33 Кодекса должностные лица налоговых органов обязаны действовать в строгом соответствии с Кодексом и иными федеральными законами. Соответственно, налогоплательщик вправе полагать, что налоговый орган, официально сообщающий ему свое решение, действует в строгом соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, применение ранее установленных условий реализации прав и свобод должно осуществляться на основе принципа поддержания доверия граждан к закону и действиям государства (в том числе Определения от 03.03.2015 № 417-О, от 02.04.2015 № 583-О).

В силу пункта 2 статьи 80 Кодекса не подлежат представлению в налоговые органы налоговые декларации (расчеты) по тем налогам, по которым налогоплательщики освобождены от обязанности по их уплате в связи с применением специальных налоговых режимов, в части деятельности, осуществление которой влечет применение специальных налоговых режимов, либо имущества, используемого для осуществления такой деятельности.

Как следует из пункта 4 статьи 346.26 Кодекса, организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. 

Соответственно, налогоплательщики ЕНВД в общем случае не обязаны представлять декларации по НДС. Сходный правовой подход сформирован в определении Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2017 № 307-КГ16-14369. 

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция вплоть до  указанных письма и требования  на протяжении многих лет принимала у общества налоговые декларации по ЕНВД без замечаний, в связи с чем общество полагало правильным применение им указанного специального налогового  режима.

Проверяя довод инспекции о наличии у реализуемых обществом  отходов  признаков товара собственного производства, суд указал, что в спорном периоде (IV квартал 2014 года) общество применяло ЕНВД,  при этом довод инспекции об осуществлении обществом деятельности в виде реализации товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети документально не подтвержден. 

Доводы о сокрытии обществом от налогового контроля каких-либо обстоятельств и особенностей осуществления деятельности инспекция в решении аргументы не приводит. Ссылка жалобы о внесении законодателем изменений, запрещающих применять специальные налоговые режимы с 26.03.2009 года по реализации песка формовочного и отходов, и пояснения в суде кассационной инстанции о сокрытии обществом факта реализации именно формовочного песка, а не общераспространенных ископаемых или отходов производства, имеющимися в материалах дела доказательствами не подтверждена, на неполное исследование таковых судом при рассмотрении настоящего дела инспекция не ссылается.   

При таких обстоятельствах выводы суда  о  разумных ожиданиях  общества при установленных фактических обстоятельствах настоящего дела, письменных разъяснениях, поведения самой инспекции и налогоплательщика, представлявшего на протяжении ряда лет в налоговый орган необходимые сведения для осуществления налогового контроля, что в том числе привело к ситуации, при которой общество  считало возможным применение системы ЕНВД, а также действиях инспекции  по направлению обществу информационного письма  и требования о неправомерности применения специального налогового режима, основаны на правильном применении норм права к конкретным обстоятельствам дела и правового подхода, сформированного в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 28.11.2017 № 34-П «По делу о проверке конституционности пункта 8 статьи 75, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 и подпункта 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой акционерного общества "Флот Новороссийского морского торгового порта"». Вывод суда  об отсутствии у  инспекции при установленных им конкретных фактических обстоятельствах  оснований для начисления НДС, соответствующих пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса по  реализации  производимой обществом продукции переоценке не подлежит. 

Доводы жалобы в указанной части фактически направлены на переоценку  установленных судом обстоятельств дела, свидетельствующих о наличии у общества при совокупности и взаимосвязи представленных в материалы дела доказательств   разумных ожиданиях о  правильности применяемых им систем налогообложения, что в полномочия кассационной инстанции не входит.

Проверяя довод жалобы о законном привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 119 Кодекса за несвоевременное представление налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года (26.07.2016 при установленном законом 26.01.2015) по операциям реализации песка некондиционного (помимо операций реализации песка формовочного –  в декларации отражен к уплате НДС в размере 435 383 рубля по реализации песка формовочного, а реализация песка некондиционного не отражена, по результатам проверки начислен НДС как по реализации песка формовочного, так и некондиционного), кассационная инстанция учитывает следующее.   

Из акта налоговой проверки инспекции от 10.11.2016 № 28395  по результатам рассмотрения  первичной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года усматривается, что  общество отразило в ней к уплате 435 383 рубля НДС (455 162 рубля с учетом восстановленных сумм налога, 19 779 рублей вычетов). На первой странице акта  отражено, что общество не  исчислило НДС в размере 746 620 рублей в связи с неправильным применением ЕНВД по операциям реализации вскрышных пород (некондиционного песка).  На листе 3 акта (л. д. 19 т. 1) указывается, что полученная обществом выручка  от реализации побочных продуктов при добыче формовочного песка составила 746 620 рублей, сумма НДС с которой равна 134 392 рублей (746 620 рублей х 18%). При этом  величиной налога по данным инспекции в таблице указано 569 775 рублей, в пункте 3.1.1 акта предложено доначислить по результатам проверки 134 392 рубля. Эти же  цифровые величины (сумма налога по декларации 435 383 рубля, сумма налога по данным инспекции 569 775 рублей) перенесены в мотивировочную часть решения инспекции. В резолютивной части решения инспекции  при расчете штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса величиной начисленного налога указано 569 775 рублей, размер штрафа определен следующим образом: 569 775 рублей х 5% х 18 месяцев, сравниваются показатели 569 775 рублей х 30% (исходя из санкции пункта 1 статьи 119 Кодекса),  окончательным размером штрафа за совершение этого правонарушения указано 170 933 рубля. Содержатся в акте проверки и решении инспекции и ссылки на наличие у общества 2101 рубля переплаты по срокам уплаты НДС на 26.01.2015, 25.02.2015 и 25.03.2015, учтенной по решению инспекции от 13.03.2017 № 25580 (в материалах дела отсутствует, предметом спора не является).  При этом размер штрафа за неполную уплату НДС  за 4 квартал 2014 года по пункту 1 статьи 122 Кодекса исчислен исходя из  величины НДС  134 392 рублей (134 392 рубля х 20% =  26 877 рублей).  Какие-либо сведения о неуплате обществом  указанного им к уплате  НДС в размере 435 383 рублей на момент вынесения решения инспекции в акте проверки и решении инспекции отсутствуют, содержится информация об отсутствии по срокам уплаты НДС на 26.01.2015, 25.02.2015 и 25.03.2015.

Между тем, при определении в акте в мотивировочных частях акта налоговой проверки и решения инспекции  доначисленного НДС в  размере 134 392 рублей величина подлежащего взысканию штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса по указанным инспекцией в решении и акте основаниям (необоснованное применение ЕНВД по операциям реализации побочного продукта, не являющегося отходом, т.е.  продукции собственного производства, что не подпадает под понятие розничной торговли, облагаемой ЕНВД), составит  40 317 рублей 60 копеек (134 392 рубля х 5% х 18 месяцев = 120 952 рубля 80 копеек или 134 392 рубля х 30% = 40 317рублей 60 копеек).

Из пояснений инспекции суду кассационной инстанции также следует, что общество привлечено за нарушение срока представления налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года как по операциям реализации формовочного песка,  так и некондиционного песка. Последние налогоплательщик в спорной декларации, как следует из пояснений суду кассационной инстанции,  не отразил.

Величина штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса  без учета начисления НДС по реализации песка некондиционного составляет 130 615 рублей, а только по песку некондиционному – 39 950 рублей. Всего взыскано по реализации формовочного и некондиционного песка 170 565 рублей штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса за непредставление в установленный срок налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года. 

Из апелляционной жалобы общества в вышестоящий налоговый орган (л. д.  35 – 48 т. 1) следует, что оно  просило не привлекать к налоговой ответственности за реализацию отходов, образующихся при добыче полезного ископаемого, удовлетворить позицию общества по применении норм права в толковании отходов при добыче полезных ископаемых  и «подтвердить правомерность применения системы налогообложения ЕНВД в части реализации отходов при добыче полезного ископаемого для собственных нужд по договорам купли-продажи», считая неправомерным привлечение к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения «за неуплату в 4 квартале 2014 года сумм НДС в размере 134 392 рублей и соответствующих штрафов и пеней».

В решении управления ФНС России по Краснодарскому краю от 15.05.2017 № 22-12-668 (л. д. 49 – 54 т. 1) при указании размера штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса в 170 933 рубля (страница 1), на странице 3 решения управление указывает, что общество просит отменить решение инспекции в полном объеме, «при  этом доводов в части привлечения к ответственности по статье 119 Кодекса не приводит. Оспариваемая сумма – 351 334  рубля». В ее состав входит и штраф по пункту 1 статьи 119 Кодекса в размере 170  933 рубля, исчисленный инспекцией исходя  из величины недоимки 569 775 рублей.  При этом основания начисления 130 615 рублей 40 копеек разницы  (без учета НДС по реализации песка некондиционного) управление не указывает, приводимые в этой части доводы  не оценивает вследствие  отсутствия таковых, подвергает ли апелляционной проверке жалобу налогоплательщика в этой части, не ясно. 

Отразило ли общество в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года операции по реализации некондиционного песка, по которым инспекция также начислила штраф по статье 119 Кодекса, и законно ли в связи с этим решение инспекции по результатам камеральной проверки декларации по НДС  по хозяйственным операциям, отражаемым, как следует из пояснений общества и инспекции в суде кассационной инстанции, в налоговых декларациях по ЕНВД, не являвшихся в рассматриваемом случае предметом налогового контроля,   суд выяснил неполно.   

Суд также не дал правовую оценку законности решения  с учетом применения обществом по операциям реализации некондиционного песка ЕНВД и наличии (отсутствии) в связи с этим у него обязанности представления налоговой декларации по НДС исходя из применяемого им по этой деятельности налогового режима, а также вины в совершении налогового правонарушения.    

Исходя из пункта 2 статьи 80 Кодекса декларации (расчеты) по тем налогам, от которых освобожден использующий специальные налоговые режимы налогоплательщик, не нужно представлять в части деятельности, которая влечет их применение, либо используемого в этой деятельности имущества. 

Из  акта проверки,  решения инспекции и пояснений инспекции следует, что налоговую декларацию  по НДС  за 4 квартал 2014 года общество впервые представило в инспекцию 26.07.2016  в ответ на  информационное письмо  инспекции от 21.06.2016 № 2275 и требование от 23.08.2016 № 6514 о неправомерности применения ЕНВД. В декларации (л. д. 72 – 84 т. 4).  Инспекция не приводит в решении факты, исходя из которых   у общества могли  возникнуть сомнения относительно наличия у него обязанности представления налоговой отчетности по НДС при применяемой им системе налогообложения в виде ЕНВД. Имеется ли при таких обстоятельствах в действиях общества вина в совершении правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Кодекса,  суд не указал.

С учетом изложенных обстоятельств  вывод суда о незаконном привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 119 Кодекса за несвоевременное представление налоговой декларации по НДС  является преждевременным, в связи с чем обжалуемые судебные акты в этой части подлежат отмене  как основанные на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, а дело в этой части – направлению на новое рассмотрение для устранения названных недостатков. 

Руководствуясь статьями 274, 286 – 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.06.2018 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.09.2018 по делу № А32-19059/2017 отменить в части признания недействительным решения ИФНС России по Темрюкскому району Краснодарского края от 13.03.2017 № 25714 о привлечении к ответственности ЗАО «Таманский комбинат формовочных материалов» по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации и дело в этой части  направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

	В остальной части судебные акты по делу № А32-19059/2017 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий                                                                         Л.А. Черных

Судьи                                                                                                      Т.Н. Драбо

                                                                                                                 М.В. Посаженников