АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ МАРИЙ ЭЛ

424002, Республика Марий Эл, г. Йошкар-Ола, Ленинский проспект 40

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

арбитражного суда первой инстанции

«

Дело № А38-9982/2019

г. Йошкар-Ола

05» июля 2021 г.

Резолютивная часть решения объявлена 28 июня 2021 года.

Полный текст решения изготовлен 05 июля 2021 года.

Арбитражный суд Республики Марий Эл

в лице судьи Вопиловского Ю.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем ФИО1

рассмотрел в открытом судебном заседании дело 

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «СтройПодряд» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к ответчику Управлению ФНС России по г. Йошкар-Оле

о признании недействительным решения налогового органа

с участием представителей:

от заявителя – ФИО2 по доверенности от 23.08.2019, ФИО3 по доверенности от 31.08.2019,

от ответчика – ФИО4 по доверенности от 31.05.2021

УСТАНОВИЛ:

Заявитель, общество с ограниченной ответственностью «СтройПодряд» (далее – ООО «СтройПодряд», общество) обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл к ответчику, Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле (далее – инспекция, налоговый орган) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ о признании недействительным решения налогового органа от 16.07.2019 № 15-07/8 в части отказа в вычетах по НДС за 1 квартал 2014 в сумме 1 678 220 руб. 35 коп., за 2 квартал 2014 в сумме 980 923 руб. 35 коп., за 4 квартал 2014 в сумме 3 964 991 руб. 25 коп.; в части исключения из расчетов обязательств по уплате НДС за 1 квартал 2015 суммы НДС к возмещению в размере 2 526 452 руб. и неотражения суммы НДС в размере 2 526 452 руб. к возмещению; в части начисления недоимки по НДС за 1, 3, 4 кварталы 2014 в сумме 9 479 334 руб., пени по НДС в сумме 4 537 026 руб., недоимки по налогу на прибыль за 2014, 2015 в сумме 467 118 руб., соответствующих им сумм пеней и штрафов, штрафа по транспортному налогу в сумме 1 639 руб. (т.11, л.д. 35-37).

Заявление мотивировано тем, что налоговым органом неправомерно не приняты налоговые вычеты по НДС за 1, 2 кварталы 2014 в сумме 2 659 143 руб. 70 коп. по приобретению работ у ООО «СТФ Макситэкс», за 4 квартал 2014 в сумме 3 964 991 руб. 25 коп., подтвержденных счетами-фактурами, но не отраженных в налоговой декларации за указанный период. Инспекцией необоснованно отказано в возмещении НДС за 1 квартал 2015 в сумме 2 526 452 руб., право налогоплательщика на которое подтверждено актом проверки от 12.01.2018; без учета действительного размера налоговых обязательств определены недоимки по НДС за 1, 3, 4 кварталы 2014. Ответчиком не доказано отсутствие затрат, учитываемых по налогу на прибыль, по проведению общестроительных работ по многоквартирному жилому дому по адресу: 

<

...> поз. 15; доводы о выполнении указанных работ ИП ФИО5, ИП ФИО6 не доказаны. Обществом до даты окончания проверки представлена уточненная налоговая декларация по транспортному налогу за 2015, уплачены суммы по ней, в связи с чем, оно по правилам пункта 4 статьи 81 НК РФ подлежит освобождению от налоговой ответственности (т.1, л.д. 5-11, т.4, л.д. 135,136, т.7, л.д. 18,19, т.9, л.д. 32-34, т.11, л.д. 35-37, 52, т.13, л.д. 27, 37,38, 67,68).

В судебном заседании заявитель полностью поддержал свои требования, просил их удовлетворить (протокол, аудиозапись судебного заседания от 13.05.2021).

Ответчик ИФНС России по г. Йошкар-Оле в отзыве, дополнениях к отзыву на заявление и в судебном заседании требования налогоплательщика не признал, указал, что оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным. Инспекция пояснила, что исходя из установленных в ходе проверки обстоятельств, обществом создан формальный документооборот в отношениях с ООО «СТФ Макситэкс»; реальные операции по приобретению работ у указанного контрагента, не подтверждены; составленные от его имени счета-фактуры и первичные документы содержат недостоверные сведения. Работы по устройству кирпичной кладки стен при строительстве многоквартирного дома по адресу: 

<

...> поз.15, отраженные в актах ООО «СТФ Макситэкс», фактически выполнены ИП ФИО5, ИП ФИО6 Вопреки заявительному порядку применения вычетов по НДС вычеты, на которые ссылается заявитель, не отражены в налоговых декларациях; налогоплательщиком не соблюден порядок заявления сумм НДС к возмещению, при этом срок заявления в декларациях вычетов, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, им пропущен. Заявителем не выполнены предусмотренные пунктом 4 статьи 81 НК РФ условия для освобождения от налоговой ответственности за неуплату транспортного налога за 2015 год (т.2, л.д. 100-154, т.3, л.д. 1-9, т.4, л.д. 120, т.5, л.д. 62-69, т.7, л.д. 1-5, т.9, л.д. 1-17, т.10, л.д. 54-69, т.11, л.д. 1-3, 62,63).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление ФНС России по Республике Марий Эл (т.1, л.д. 1,2).

Третье лицо, Управление ФНС России по РМЭ в отзыве на заявление полностью поддержало доводы налогового органа о законности и обоснованности оспариваемого решения, просило отказать в удовлетворении требований заявителя (т.4, л.д. 95-103).

Определением арбитражного суда от 04.06.2021 произведена замена ответчика Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле его процессуальным правопреемником Управлением ФНС России по Республике Марий Эл; из числа третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, исключено Управление ФНС России по Республике Марий Эл (т.14, л.д. 68).

В судебном заседании ответчик Управление ФНС России по Республике Марий Эл возражало против удовлетворения требований заявителя по основаниям, на которые ссылалась инспекция (протокол, аудиозапись судебного заседания от 23, 28 июня 2021).

Рассмотрев материалы дела, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд признал заявление налогоплательщика подлежащим частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что ООО «СтройПодряд» зарегистрировано и включено в Единый государственный реестр юридических лиц 23.01.2013, основной государственный регистрационный номер 

<

***>, состояло на налоговом учете в Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле (т.1, л.д. 23-39).  

На основании решения заместителя руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Оле от 20.03.2017 № 16-07/96 (с учетом решения инспекции от 07.04.2017 № 86) в отношении ООО «СтройПодряд» проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности и полноты исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, транспортного налога за период с 01.01.2014 по 31.12.2015 (т.4, л.д. 57-59). Решение о проведении выездной проверки получено руководителем общества ФИО7 23.03.2017г. По окончании выездной налоговой проверки налоговым органом составлены справка № 16-07/67 от 14.11.2017 о проведенной выездной налоговой проверке (т.4, л.д. 49,50), акт № 16-07/03 от 12.01.2018 выездной налоговой проверки (т.3, л.д. 91-137).

Обществом в налоговый орган представлены возражения от 01.03.2018 к акту проверки, в которых заявитель оспаривал правомерность начисления недоимок, пеней, штрафов по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, транспортному налогу. 

Решением инспекции от 16.03.2018 № 15-07/13 определено провести дополнительные мероприятия налогового контроля в виде истребования документов по правилам статей 93, 93.1 НК РФ, проведения допроса свидетелей в порядке статьи 90 НК РФ (т.4, л.д. 77, т.5, л.д. 25).

Представитель общества ФИО3, действующая по доверенности от 01.02.2018, ознакомлена с документами, полученными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, что подтверждается протоколом ознакомления от 13.04.2018 (т.4, л.д. 81,82).

Письмом № 44 от 10.05.2018, полученным представителем общества ФИО3 14.05.2018, ООО «СтройПодряд» извещено о дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (т.4, л.д. 56).

По результатам рассмотрения с участием представителя общества ФИО3, действующей по доверенности от 01.02.2018 (т.4, л.д. 74-76) материалов выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика заместителем руководителя ИФНС России по г. Йошкар-Оле ФИО8 вынесено решение № 15-07/8 от 16.07.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д. 46-121). 

В соответствии со статьей 101.2 НК РФ ООО «СтройПодряд» обжаловало решение налогового органа в Управление ФНС России по Республике Марий Эл (т.4, л.д. 83-85).

По результатам рассмотрения жалобы заместителем руководителя Управления ФНС России по Республике Марий Эл ФИО9 вынесено решение № 103 от 16.09.2019 о частичном удовлетворении жалобы налогоплательщика (т.4, л.д. 86-92).

Не согласившись с ненормативным актом инспекции, ООО «СтройПодряд» обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании частично недействительным решения налогового органа № 15-07/8 от 16.07.2019 (действующего с учетом решения УФНС России по РМЭ № 103 от 16.09.2019).  

Законность и обоснованность оспариваемого заявителем ненормативного акта налогового органа проверены арбитражным судом первой  инстанции в соответствии с положениями статей 197- 201 АПК РФ.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта государственного органа, если полагают, что оспариваемый акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Предмет судебной проверки и оценки представленных сторонами доказательств определен частью 4 статьи 200 АПК РФ, согласно которой при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, который принял акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Тем самым по смыслу статей 198, 201 АПК РФ условиями принятия арбитражным судом решения о признании ненормативного акта государственного органа недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом прав и охраняемых законом интересов юридического лица в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Между участниками спора имеются существенные правовые и доказательственные разногласия по вопросу обоснованности начисления налоговым органом недоимок, пеней, штрафов по НДС, налогу на прибыль, транспортному налогу.

Арбитражный суд, оценив по правилам статей 65, 71, 162, части 3.1 статьи 70, части 5 статьи 200 АПК РФ доводы лиц, участвующих в деле, и имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности и взаимной связи, пришел к следующим выводам. 

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты. 

В отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, вычету согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении этих товаров (работ, услуг) и имущественных прав на территории Российской Федерации. 

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав на учет (абзацы первый и второй пункта 1 статьи 172 Кодекса). 

Применение налогоплательщиками вычетов по НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности, то есть является формой налоговой выгоды. Обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

Из положений приведенных норм в их взаимосвязи, в частности, следует, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика - покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры. Из данных правовых норм также следует, что при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Согласно пунктам 1 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с положениями пунктов 3-5, пункта 7, абзаца 2 пункта 10 Постановления № 53, при начислениях в связи с необоснованностью получения налоговой выгоды налоговый орган обязан доказать невозможность реального осуществления налогоплательщиком спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества, объема требуемых материальных ресурсов; отсутствие необходимых ресурсов для реального достижения результатов соответствующей экономической деятельности; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, отраженном в документах бухгалтерского учета налогоплательщика; наличие особых форм расчетов и сроков платежа, свидетельствующих о групповой согласованности операций; учет операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; отсутствие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика; осуществление налогоплательщиком деятельности, направленной на совершение операций, связанных с налоговой выгодой преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, носят заявительный характер, в связи с чем, именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость, в том числе, путем представления документов, отвечающих критериям, установленным статьями 169, 171, 172 Кодекса. При этом, документы, подтверждающие вычеты, должны отражать достоверную информацию и подтверждать реальность произведенной операции. 

1. Материалами дела подтверждается, что между заказчиком ООО «СтройИнвест» и генеральным подрядчиком ООО «СтройПодряд» заключен договор генподряда от 01.03.2013 на строительство многоквартирного дома по адресу: РМЭ, Медведевский район, пос. Медведево, в 15 м. по направлению на восток от 

<

...>. Директор ООО «СтройИнвест» ФИО10 является учредителем ООО «СтройПодряд».

В рамках исполнения обязательств по данному договору между заказчиком ООО «СтройПодряд» и подрядчиком ООО «СТФ Макситэкс» заключен договор подряда от 01.02.2014, по условиям которого подрядчик обязался выполнить общестроительные работы на объекте: многоквартирный жилой дом со встроенными блоками обслуживания по адресу: РМЭ, Медведевский район, пос. Медведево, в 15 м. на восток от 

<

...> (поз. 15 в микрорайоне № 3) (2 очередь строительства). В данном договоре в качестве подрядчика отражено ООО «СТФ Максистрой» ИНН 

<

***>, при этом в графе «Подрядчик» имеется печать ООО «СТФ Макситэкс» ИНН 

<

***>. В качестве руководителя подрядчика договор подписан ФИО11

Согласно представленных заявителем актов о приемке, справок о стоимости выполненных работ  ООО «СТФ Макситэкс» выполняло общестроительные работы (кладка кирпичных наружных и внутренних стен, армирование кладки стен и других конструкций, сверление отверстий в кирпичных стенах электроперфоратором, кладка перегородок из кирпича, устройство железобетонных стен и перегородок, устройство колонн в металлической опалубке, перекрытий, лестниц) на общую сумму 17 432 164 руб. 28 коп., в том числе, НДС – 2 659 143 руб. 70 коп. В актах предусмотрены затраты, связанные с использованием при выполнении работ кранов башенных, автомобилей бортовых, автопогрузчиков, затраты на оплату труда монтажников, электрогазосварщиков, каменщиков.

Налогоплательщиком по приведенным операциям с ООО «СТФ Макситэкс» приняты вычеты по НДС в общей сумме 2 659 143 руб. 70 коп., в том числе, за 1 квартал 2014 – в сумме 1 678 220 руб. 35 коп. по счетам-фактурам № 458 от 03.03.2014, № 459 от 28.03.2014, за 2 квартал 2014 – в сумме 980 923 руб. 35 коп. по счету-фактуре № 516 от 31.03.2014.

Акты по форме № КС-2, справки по форме № КС-3 от имени ООО «СТФ Макситэкс» содержат подписи без расшифровки; счета-фактуры от имени ООО «СТФ Макситэкс» подписаны руководителем организации ФИО11, главным бухгалтером ФИО12

Согласно карточке счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в учете общества по операциям с контрагентом ООО «СТФ Макситэкс» числится кредиторская задолженность по состоянию на 01.01.2014 в сумме 13 855 313 руб. 86 коп., по состоянию на 31.12.2014 в сумме 16 501 197 руб. 14 коп.

В период с 09.01.2014 по 08.05.2014 ООО «СтройПодряд» перечислило в адрес ООО «СТФ Макситэкс» денежные средства на общую сумму 14 786 281 руб. с назначением платежа «оплата по договору подряда от 01.07.2013 за общестроительные работы»; по данным учета общества указанная оплата в основной части направлена на погашение кредиторской задолженности, образовавшейся по состоянию на 01.01.2014г.

По пояснениям общества, погашение задолженности ООО «СтройПодряд» перед ООО «СТФ Макситэкс» за работы, выполненные в 2014 году, на сумму 1 986 000 руб. произведено на основании соглашения от 04.12.2015, в соответствии с которым прекращены зачетом требования ООО «СтройПодряд» к ООО «СтройИнвест» по договору генерального подряда от 01.10.2014; ООО «СтройИнвест» к ООО «СТФ Макситэкс» по договору на общестроительные работы за 2013; ООО «СТФ Макситекс» к ООО «СтройПодряд» за выполненные работы на сумму 1 986 000 руб. В данном соглашении отсутствует подпись законного или иного представителя ООО «СТФ Макситэкс»; от имени ООО «СтройИнвест» оно подписано директором ФИО10 (учредитель ООО «СтройПодряд»); от имени общества директором ФИО13 При отсутствии подписи ООО «СТФ Макситэкс» в соглашении иных документов, подтверждающих состоявшийся зачет в отношении требований, должником и кредитором по которым выступает данная организация, а также доказательств существования этих требований в материалы дела не представлено.

Погашение задолженности ООО «СтройПодряд» перед ООО «СТФ Макситэкс» за работы, выполненные в 2014 году, на сумму 14 515 197 руб. 14 коп. произведено посредством уступки по договору от 18.12.2015 кредитором обществом новому кредитору ООО «СТФ Макситэкс» права требования от директора общества ФИО13 денежных средств в размере 14 515 197 руб. 14 коп. на основании авансовых отчетов за 2015г. При этом, доказательств выдачи налогоплательщиком указанному физическому лицу средств в приведенной сумме заявителем не представлено, в связи с чем, реальность (действительное существование) уступленного требования не подтверждена, что означает отсутствие какого-либо распорядительного эффекта цессии.

ООО «СТФ Макситэкс» (ИНН 

<

***>) поставлено на налоговый учет 17.10.2011 в ИФНС России по Московскому району г. Казани; имело юридический адрес: 420033, 

<

...>.

С 22.12.2015 указанная организация прекратила деятельность в связи с присоединением к ООО «Эдельвейс» (ИНН 

<

***>, место нахождения: 445000, 

<

...>). Согласно протоколу осмотра от 28.01.2016, составленному сотрудниками МИФНС России № 2 по Самарской области, по своему юридическому адресу ООО «Эдельвейс» не обнаружено. 07.09.2017 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений об управляющей организации, учредителе ООО «Эдельвейс» - ООО Управляющая компания «Менеджмент и развитие» (ИНН 

<

***>). На требование налогового органа о предоставлении документов и информации по отношениям с заявителем ООО «Эдельвейс» не ответило.

Руководителем, учредителем ООО «СТФ Макситэкс» в период с 17.10.2011 по 22.12.2015 являлся ФИО11 (он же в проверяемом периоде являлся руководителем, учредителем ООО «СТФ Максистрой» (ИНН 

<

***>, место нахождения: 424000, 

<

...> Е), в отношении которого 30.06.2017 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности адреса). 

Среднесписочная численность работников ООО «СТФ Макситэкс» за 2014 составляла 11 чел.; сведения по форме № 2-НДФЛ за 2014 представлены на 18 чел. За 2015 сведения о среднесписочной численности, а также по форме № 2-НДФЛ  не представлены.

По базам данных налогового органа ООО «СТФ Макситэкс» не имело транспортных средств, строительной техники.

В налоговой декларации ООО «СТФ Макситэкс» по НДС за 1 квартал 2014 доля налоговых вычетов в общей сумме налога, исчисленного с облагаемых оборотов, включая авансы, составляет 99,4 %. По декларации по налогу на прибыль за 2014 доля расходов в общей сумме доходов составляет 99,91 %.

Согласно выпискам по банковским счетам ООО «СТФ Макситэкс» в АКБ «Энергобанк» (ПАО), «Тимер Банк» ПАО, указанная организация производила оплату за материал, электрооборудование, товары, трубу, бетон, плиты, трансформатор, СИП, пенопласт, рубероид, фанерное сырье, сантехническое оборудование, зажим, провод, кирпич, сетку, ТМЦ, утеплитель, цемент, шифер. При этом, по этим счетам отсутствуют расходы на оплату труда работников, уплату налогов, обязательных отчислений с фонда оплаты труда, оплату автопогрузчиков, автомобилей бортовых, затраты на которые отражены в актах ООО «СТФ Макситэкс». 24.02.2021 последним произведен разовый платеж на сумму 571 779 руб. в адрес ООО «Технология современного домостроения Гарант» (ИНН 

<

***>) с назначением платежа «предоплата за краны». 

Краны и иная строительная техника за ООО «Технология современного домостроения Гарант» не зарегистрированы; расходов по банковскому счету на оплату данной техники указанная организация не производила.

Тем самым, по выпискам по банковским счетам не прослеживается несение ООО «СТФ Макситэкс» затрат (оплата труда работников, использование большегрузных автомобилей и строительной техники), которые отражены в актах по форме № КС-2, как понесенные субподрядчиком и формирующие стоимость выполненных для общества работ.

Денежные средства, полученные от ООО «СтройПодряд» с назначением платежа «оплата по договору подряда от 01.07.2013 за общестроительные работы» ООО «СТФ Макситэкс» перечисляло в адрес ООО «Золотой песок» (ИНН 

<

***>), ООО «Интерторг» (ИНН 

<

***>) с назначением платежа «предоплата за материал». Последние перечисляли указанные средства на банковские карты физических лиц, расчетные счета индивидуальных предпринимателей с последующим обналичиванием.

ООО «Золотой песок» (ИНН 

<

***>) прекратило деятельность 23.09.2014 в связи с присоединением к ООО «ЭКЮЙЕ» (ИНН 

<

***>). Последнее зарегистрировано по адресам, являющимся адресами «массовой» регистрации, с 24.07.2014 по адресу: 350912, 

<

...>, с 22.06.2015 по адресу: 127055, 

<

...>; в отношении него принято решение от 25.08.2017 № 90231 о предстоящем исключении недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ. Руководитель, учредитель ООО «ЭКЮЙЕ» ФИО14 является учредителем 134, руководителем 115 организаций; облагаемого имущества ООО «ЭКЮЙЕ» не имеет, сведения по форме 2-НДФЛ за 2014, 2015 не представляло.

Само ООО «Золотой песок» не представило сведений о среднесписочной численности, о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2014, 2015 г.г. Облагаемым имуществом, техникой, транспортными средствами организация не располагала. Согласно выписки по банковскому счету ООО «Золотой песок» не производило расходы на оплату труда работников, приобретение, аренду, оказание услуг автопогрузчиков, строительной техники, автомобилей бортовых, хозяйственных расходов, коммунальных услуг. Из поступивших в 2014, 2015 на банковский счет ООО «Золотой песок» 117 794 187 руб. 94 коп., сумма 59 234 819 руб. 84 коп. (50,3 %) обналичена посредством зачисления на пополнение карты руководителя, учредителя указанной организации ФИО15 В налоговой декларации ООО «Золотой песок» по НДС за 2 квартал 2014 сумма налога с оборотов по реализации товаров (работ, услуг) составляет 48 051 руб., декларация по НДС за 3 квартал 2014 содержит «нулевые» показатели.

ООО «Интерторг» (ИНН 

<

***>) зарегистрировано 05.08.2013 по юридическому адресу: 420100, 

<

...>, пом. 30Н, являющемуся адресом «массовой» регистрации. 28.06.2017 организация исключена из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо, в течение последних двенадцати месяцев не представлявшее отчетность и не осуществлявшее операций по счетам. ООО «Интерторг» не имело облагаемого имущества, транспортных средств, строительной техники. По данным выписки по его банковскому счету  отсутствуют расходы на оплату труда работников, приобретение, аренду, оказание услуг автопогрузчиков, строительной техники, автомобилей бортовых, хозяйственных нужд, услуг связи, коммунальных услуг. Денежные средства, поступившие на счет ООО «Интерторг» от ООО «СТФ Макситэкс», в течение одного, двух дней перечислялись на счета ИП ФИО16, ИП ФИО17, ИП ФИО18, ИП ФИО19, ИП ФИО20 и на следующий день после поступления обналичивались указанными лицами посредством снятия средств со счетов.

Отраженные в сведениях ООО «СТФ Макситэкс» по форме 2-НДФЛ физические лица: отделочник ФИО21 (протокол допроса от 10.07.2017 № 1680), тракторист ФИО22 (протокол допроса от 27.06.2017 № 1332), кровельщик ФИО23 (протокол допроса от 08.06.2017 № 949), разнорабочий ФИО24 (протокол допроса от 08.06.2017 № 953), монтажник ФИО25 (протокол допроса от 01.06.2017 № 1141) пояснили, что ООО «СтройПодряд» им не знакомо, на объекте по адресу: РМЭ, 

<

...> не работали. При этом, ФИО22, ФИО24 указали, что работниками ООО «СТФ Макситэкс» не являлись. 

По показаниям заместителя директора ООО «СТФ Макситэкс» ФИО26 (протокол допроса от 04.07.2017 № 1641), ООО «СтройПодряд» ему не знакомо, отношения к операциям с этой организацией он не имел, возможно, этими операциями занимался руководитель  ООО «СТФ Макситэкс» ФИО11

Изложенное указывает на то, что строительные работы на объекте и в объемах, отраженных в актах по форме № КС-2, работниками ООО «СТФ Макситэкс» не выполнялись.

При вступлении в саморегулируемую организацию строителей Некоммерческое партнерство Межрегиональное объединение строителей «Отчий Дом Сварог» (ИНН 

<

***>) ООО «СТФ Макситэкс» представлены сведения в отношении работников, имеющих необходимые образование и стаж для выполнения определенных видов работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства: главного инженера ФИО27, инженеров ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, начальников участка ФИО32, ФИО33, прорабов ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, мастеров ФИО38, ФИО39

Сведения по форме 2-НДФЛ на приведенных физических лиц ООО «СТФ Макситэкс» в налоговые органы не представлялись. В отношении ФИО27, ФИО31 такие сведения не представлены и иными работодателями - источниками доходов.  В отношении иных физических лиц, заявленных как работники ООО «СТФ Макситэкс» в саморегулируемую организацию строителей, сведения по форме 2-НДФЛ за 2014 представлены в отношении: ФИО28 - ООО «СК «РУФФ» (ИНН 

<

***>), ЗАО «Энергострой+» (ИНН 

<

***>); ФИО29 - ООО «Экострой» (ИНН 

<

***>), ООО «ВТС» (ИНН 

<

***>), ООО «СК Экострой» (ИНН 

<

***>); ФИО30 - ООО «СМУ «Татспецнефтехиммонтаж» (ИНН 

<

***>), ООО Трест «Татспецнефтехимремстрой» (ИНН 

<

***>); ФИО32 - ООО «Килобайт» (ИНН 

<

***>), ООО «СПС-Инвест» (ИНН 

<

***>), Райпо (ИНН 

<

***>); ФИО34 - Приволжским Управлением Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору (ИНН 1654004615); ФИО35 - ОАО «Татэлектромонтаж» (ИНН 

<

***>); ФИО36 - ООО «Стройинжиниринг» (ИНН 

<

***>); ФИО37 – ООО «НУР» (ИНН 

<

***>); ФИО38 – АО «Транснефть – Прикамье» (ИНН 

<

***>); ФИО39 – ООО «Ай-Пласт» (ИНН 

<

***>). 

По показаниям ФИО27 (протокол допроса от 11.07.2017 № 1986), ФИО38 (протокол допроса от 24.07.2017 № 2490), ФИО29 (протокол допроса от 28.09.2017 № 1444), ФИО30 (протокол допроса от 16.08.2017 № 868) ООО «СТФ Макситэкс», его руководитель ФИО11  им не знакомы, никакие работы для указанных лиц свидетели не выполняли, документов им не представляли.

Работавшие на объекте по адресу: РМЭ, 

<

...> ООО «СтройПодряд» показали следующее. Прораб ФИО40 (протокол допроса от 24.08.2017 № 983) сообщил, что строительно-монтажные работы на данном объекте проводились собственными силами и с привлечением субподрядных организаций. Последние привлекались для проведения отделочных работ, устройства кровли, устройства наружных сетей водопровода и канализации, благоустройства. Со стороны ООО «СтройПодряд» работы на объекте контролировали и принимали по объему и качеству ФИО10, и ФИО13; ООО «СТФ Макситэкс» свидетелю не знакомо. Строительная техника нанималась у ООО «Мехис-Центр», ООО «УМС» - башенные краны; у ООО «ВертикальСтройГрупп» - экскаваторы, погрузчики; у частных лиц – грузовые автомобили.  

 Прораб ФИО41 (протокол допроса от 24.08.2017 № 984) сообщил, что контролировал ход работ на объекте жилой дом в 

<

...> в том числе, осуществление кирпичной кладки, монолитных работ, перекрытий, отделки. При отделке на данном объекте работало одновременно 100 чел., при закладке 40 чел. Каменщики были наемные, краны предоставляла чувашская фирма, ООО «ВертикальСтройГрупп» осуществляло благоустройство. ООО «СТФ Макситэкс» свидетелю не знакомо.

Начальник ПТО ФИО7 (протокол допроса от 30.08.2017 № 1006) показал, что в 2014-2015 г.г. на объекте по ул. Логинова осуществлял контроль подключения газа, водопровода, канализации, электрики, сопровождения документации. Свидетель не помнит, привлекалось ли для выполнения работ ООО «СТФ Макситэкс», с ФИО11 не знаком, об обстоятельствах операций ООО «СтройПодряд» с ООО «СТФ Макситэкс» ничего не знает. Какие привлеченные лица выполняли кирпичную кладку на объекте, не знает. 

При таких обстоятельствах, арбитражный суд, исследовав доказательства в совокупности и взаимной связи, установил, что в договоре подряда от 01.02.2014 отражены противоречивые сведения о привлеченном обществом субподрядчике. Оплата за работы, по документам выполненные ООО «СТФ Макситэкс» в 2014 году, произведена обществом посредством зачета встречных требований по соглашению от 01.10.2014, в котором указано, что оно заключено между ООО «СтройПодряд», ООО «СтройИнвест», ООО «СТФ Макситэкс» и прекращает встречные требования между ними. При этом, от имени ООО «СТФ Макситэкс» данное соглашение никем не подписано; иных документов о зачете требований, должником и кредитором  по которым выступает данная организация, не представлено. Также оплата за работы, выполненные в 2014 году, произведена обществом посредством уступки в пользу ООО «СТФ Макситэкс» требований к директору общества ФИО13 о возврате  денежных средств, выданных ему по авансовым отчетам 2015, при отсутствии доказательств их реальной выдачи указанному физическому лицу. ООО «СТФ Макситэкс» не обладало транспортными средствами и специальной техникой, которые согласно актам по форме № КС-2 использовались при выполнении спорных работ. Данная организация по банковским счетам не несла расходов на оплату труда работников, приобретение, аренду и услуги большегрузных автомобилей, строительной техники, необходимых для выполнения строительных работ. Поступившие от ООО «СтройПодряд» денежные средства за работы, выполненные до 01.01.2014, ООО «СТФ Макситэкс» перечислило на счета ООО «Золотой песок», ООО «Интерторг», с которых они перечислены на счета и карты индивидуальных предпринимателей, осуществивших их обналичивание. Допрошенные налоговым органом физические лица, отраженные в сведениях по форме № 2-НДФЛ как работники ООО «СТФ Макситэкс», показали, что на объекте по адресу: 

<

...> не работали, организацию ООО «СтройПодряд» не знают; часть из них пояснили, что к ООО «СТФ Макситэкс» отношения не имеют. Анализ физических лиц, заявленных данным субподрядчиком в качестве работников при вступлении в саморегулируемую организацию строителей, показал, что сведения по форме № 2-НДФЛ на них подавались не ООО «СТФ Макситэкс», а совершенно другими, не связанными с последним организациями. При допросах эти физические лица показали, что ООО «СТФ Макситэкс» и его руководитель ФИО11 им не знакомы, никаких работ в интересах указанных лиц они не выполняли. Работавшие на объекте по адресу: 

<

...> ООО «СтройПодряд» сообщили, что ООО «СТФ Макситэкс» не знают, строительная техника для спорных работ предоставлялась другими организациями, строительные работы на названном объекте выполнялись обществом и наемными каменщиками.

По показаниям учредителя ООО «СтройПодряд», директора ООО «СтройИнвест» ФИО10 (протокол допроса от 24.08.2017 № 996), ООО «СТФ Макситэкс» выполняло для общества в 2014, 2015 годах общестроительные работы на объектах по ул. Жилина г. Йошкар-Ола, п. Медведево; ранее указанного периода договорных отношений с данной организацией у общества не было. Возможность выполнения работ, деловую репутацию ООО «СТФ Макситэкс» не устанавливали, поскольку работали с ним по постоплате. В офисе ООО «СТФ Макситэкс» свидетель не бывал; с ФИО11 познакомился на строительном объекте по адресу: 

<

...>. По пояснениям ФИО10, ООО «СТФ Макситэкс» не привлекало к работам технику. Свидетель не помнит, представлял ли данный субподрядчик в адрес общества какие-либо правоустанавливающие, учредительные и иные документы, в том числе, о полномочиях руководителя; личных контактов с директором ООО «СТФ Макситэкс» не было. Сведениями о фактическом месте нахождения, адресе складских, производственных и иных помещений субподрядчика не располагает. ФИО10 не помнит, кто сдавал работы со стороны ООО «СТФ Макситэкс», кем подписывались документы по данным работам.

Показания ФИО10 об отсутствии до выполнения в 2014 году спорных общестроительных работ договорных отношений с ООО «СТФ Макситэкс» опровергаются данными о наличии по состоянию на 01.01.2014 в учете общества кредиторской задолженности перед указанной организацией в сумме 13 855 313 руб. 86 коп., в том числе, по договору подряда от 01.07.2013г. 

Свидетель ФИО10 сообщил, что ООО «СТФ Макситэкс» не привлекало при выполнении работ технику. Прорабы общества ФИО40, ФИО41 показали, что строительную технику, погрузчики и грузовые автомобили для работ общество нанимало у других организаций и частных лиц. При этом, в подписанных директором общества ФИО13 актах о приемке работ ООО «СТФ Макситэкс» отражены затраты на использование данным субподрядчиком кранов башенных, автомобилей бортовых, автопогрузчиков.

Проанализировав акты приемки работ от субподрядчика ООО «СТФ Макситэкс» генеральному подрядчику ООО «СтройПодряд», от последнего заказчику ООО «СтройИнвест», налоговый орган установил, что на момент выполнения и сдачи ООО «СТФ Макситэкс» заявителю результатов работ (устройство колонн гражданских зданий в металлической опалубке, армирование кладки стен и других конструкций, изоляция покрытий и перекрытий изделиями из волокнистых и зернистых материалов насухо, устройство лестниц) по объекту по адресу: 

<

...> поз. 15, указанные результаты работ были уже сданы обществом в адрес заказчика ООО «СтройИнвест».

Работы от субподрядчиков отражены в учете ООО «СтройПодряд» в большем объеме, чем общество предъявило к оплате заказчику ООО «СтройИнвест».

Приведенные обстоятельства свидетельствуют об обоснованности выводов инспекции о намеренном создании ООО «СтройПодряд» формального документооборота по приобретению у ООО «СТФ Макситэкс» результатов общестроительных работ на объекте многоквартирный жилой дом по адресу: 

<

...> поз. 15, на что, в частности, указывает: создание обществом видимости оплаты выполненных в 2014 году работ путем уступки права требования от собственного руководителя ФИО13 денежных средств, наличие которого не подтверждено документами; заключение с ООО «СтройИнвест» (в котором директором являлся учредитель общества ФИО10) не подписанного от имени ООО «СТФ «Макситэкс» соглашения о зачете встречных требований при отсутствии иных документов о проведении такого зачета и доказательств существования зачтенных требований с участием ООО «СТФ «Макситэкс»; включение в подписанные обществом акты о приемке работ затрат на использование кранов, автомобилей и автопогрузчиков, об отсутствии привлечения которых субподрядчиком сообщают учредитель и прорабы общества; приемка работ от организации, о которой не известно прорабам и начальнику ПТО общества, осуществлявшим непосредственный контроль за ходом работ на спорном объекте; предъявление заказчику ООО «СтройИнвест» к оплате работ в меньшем объеме, чем по документам выполнено обществом и его субподрядчиками, при отсутствии иного разумного экономического объяснения такой схемы отношений, кроме получения налоговой выгоды. Данные обстоятельства обществом доказательно не опровергнуты, в связи с чем, арбитражным судом отклонено как необоснованное утверждение заявителя об отсутствии его осведомленности о формальности документооборота по операциям с ООО «СТФ Макситэкс».

Совокупность собранных налоговым органом доказательств подтверждает, что ООО «СТФ Макситэкс» не несло затрат, отраженных в актах о приемке спорных работ; у него отсутствовали бортовой автотранспорт и техника, необходимые для их выполнения; допрошенные работники ООО «СТФ Макситэкс», а также трудившиеся на спорном объекте работники ООО «СтройПодряд» отрицали участие в работах названного субподрядчика.

В связи с недостоверностью счетов-фактур и первичных документов, содержащих не соответствующие действительности сведения о реальном исполнителе работ, налоговым органом обоснованно исключены из состава налоговых вычетов по НДС предъявленные субподрядчиком ООО «СТФ Макситэкс» суммы налога: за 1 квартал 2014 в размере 1 678 220 руб. 35 коп., за 2 квартал 2014 в размере 980 923 руб. 35 коп.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли влечет уменьшение размера налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения. 

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что, по сути, означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 05.04.2018 № 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 № 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 № 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 № 305-ЭС19-9789 и др.). 

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении положений налогового законодательства реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Соответственно, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 Постановления № 53). 

Из этого же исходил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указывая в пункте 8 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», что положениями подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. 

Напротив, если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота.

Приведенный правовой подход соответствует позиции, изложенной в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981, и распространяется как на отношения, регулируемые статьей 54.1 НК РФ, так и на отношения, связанные с получением необоснованной налоговой выгоды, регулируемые налоговым законодательством, действующим до вступления в силу указанной нормы. Введение в Кодекс статьи 54.1 НК РФ, содержащей критерии обоснованности уменьшения налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога, не повлекло изменение принципов правового регулирования в вопросах определения размера налоговых обязательств при получении необоснованной налоговой выгоды.

Согласно письменным пояснениям ООО «СтройПодряд» от 29.08.2017 № 23/08, представленным в налоговый орган, на спорном объекте субподрядчиками выполнялись: в период с 01.01.2014 по 15.05.2015 ИП ФИО5, ИП ФИО42, ИП ФИО43, ООО «СТФ Макситэкс» строительно-монтажные работы; в период с 01.01.2014 по 31.08.2015 ООО «Витал-Сервис», ИП ФИО6 работы по кладке кирпича. В соответствии с табелями учета рабочего времени за период с января 2014 по декабрь 2015 в числе трудившихся на объекте работников общества монтажники стальных и железобетонных конструкций, электрогазосварщик до мая 2015, каменщики до августа 2015 не числились.

Исходя из представленных обществом актов по форме № КС-2, справок по форме № КС-3, на объекте многоквартирный жилой дом по адресу: 

<

...> поз. 15 субподрядчик ИП ФИО42 (ИНН 

<

***>) в январе – августе 2014 выполнял работы по изготовлению закладных деталей, чистке снега, дроблению стен, перекрытий, проемов, приему бетона, загрузке арматуры, устройству балок, подготовке пола; субподрядчик ИП ФИО5 (ИНН 

<

***>) в феврале – апреле 2014 выполнял работы по кирпичной кладке наружных и внутренних стен, облицовке наружных стен, покраске и установке металлических конструкций, срубке монолитного бетона в местах некачественной заливки; субподрядчик ИП ФИО6 (ИНН 

<

***>) в феврале – апреле 2014 выполнял работы по кирпичной кладке наружных и внутренних стен, облицовке кирпичом бетонных поверхностей, устройству кирпичных перегородок, перемычек металлических и деревянных, заделке стыков, услуги стропальщика.

По показаниям ФИО5 (протокол допроса от 13.11.2017 № 1410), для общества он выполнял работы по кирпичной кладке на объектах ул. Петрова г. Йошкар-Ола, п. Медведево. Для проведения строительно-монтажных работ использовались материалы, транспорт и механизмы, предоставленные ООО «СтройПодряд». Работы на объекте 

<

...> поз. 15 выполнял собственными силами без привлечения субподрядчиков.

При принятии оспариваемого решения от 16.07.2019 № 15-07/8 инспекция сделала вывод, что отраженные в актах ООО «СТФ Макситэкс» работы по кирпичной кладке стен, перегородок, облицовке кирпичом фактически выполнены ИП ФИО5, ИП ФИО6 При этом, в письменных пояснениях от 29.08.2017 № 23/08 общество отрицало выполнение указанных работ своими силами; по табелям учета рабочего времени участие в данных работах его сотрудников: монтажников стальных и железобетонных конструкций, электрогазосварщиков, каменщиков не прослеживалось (стр. 26-42 решения инспекции от 16.07.2019 № 15-07/8).

Определением арбитражного суда от 19.10.2020 назначена судебная экспертиза по определению общих объемов работ, выполненных на объекте многоквартирный жилой дом по адресу: 

<

...> поз. 15, и объемов работ, выполненных субподрядчиками ИП ФИО5, ИП ФИО6, ООО «СТФ Макситэкс»; проведение экспертизы поручено эксперту ООО «Экспертиза» ФИО44 (т.11, л.д. 110-114).

В соответствии с заключением эксперта ФИО44 от 18.02.2021 на вопросы, поставленные в определении о назначении экспертизы от 19.10.2020, даны следующие ответы:

1) фактический объем выполненных на объекте «Многоквартирный жилой дом со встроенными блоками обслуживания по адресу: 

<

...> поз. 15» работ по кирпичной кладке стен, перегородок, облицовке кирпичом составляет 6 869,99 куб.м. Объемы кирпичной кладки по видам конструкций в других видах измерения (кв.м.) представлены в таблице № 5 на стр. 172 заключения эксперта;

2) фактические объемы выполненных на указанном объекте работ по кирпичной кладке стен, перегородок, облицовке кирпичом, превышают объемы, отраженные в актах ООО «СТФ Макситэкс», ИП ФИО5 и ИП ФИО6 Указанные контрагенты выполняли часть фактически выполненных на объекте работ. Результаты сравнения объемов по кирпичной кладке представлены в таблице № 10 на стр. 177 заключения эксперта;

3) фактически выполненные объемы работ по кирпичной кладке стен, перегородок, облицовке кирпичом на указанном объекте превышают объемы, отраженные в актах ООО «СТФ Макситэкс», ИП ФИО5 и ИП ФИО6, в частности: фактический объем по кладке перегородок и облицовке больше на 22 665,11 кв.м., фактический объем по кладке стен больше на 786,25 куб.м. Невозможность идентификации производителя конкретного вида и объема работ, значительное расхождение в ценах генерального подрядчика и контрагентов на аналогичные виды работ не позволяют определить расхождение в стоимостном выражении;

4) объемы работ по кирпичной кладке, выполненные контрагентами ИП ФИО5, ИП ФИО6 и ООО «СТФ Макситэкс» меньше фактических объемов работ по кирпичной кладке на объекте. В частности: объем работ по кирпичной кладке перегородок и облицовке, выполненных подрядчиками, меньше фактических объемов работ на 22 665,11 кв.м.; объем работ по кирпичной кладке стен, выполненных подрядчиками, меньше фактических объемов работ на 786,25 куб.м.;

5) объемы строительных работ по кирпичной кладке, выполненные контрагентами ИП ФИО5, ИП ФИО6 не замещают объемы строительных работ по кирпичной кладке, выполненные ООО «СТФ Макситэкс»;

6) объемы строительных работ по кирпичной кладке, выполненные контрагентами ИП ФИО5, ИП ФИО6 и ООО «СТФ Макситэкс» не соответствуют объемам работ по кирпичной кладке, выставленным ООО «СтройПодряд» заказчику ООО «СтройИнвест», в частности: объем работ по кирпичной кладке стен, поименованный как «работы, выполненные субподрядными организациями», выставленный ООО «СтройПодряд» заказчику ООО «СтройИнвест» меньше объемов работ по кирпичной кладке стен, выполненных указанными контрагентами; объем работ по кирпичной кладке перегородок, поименованный как «работы, выполненные субподрядными организациями», выставленный ООО «СтройПодряд» заказчику ООО «СтройИнвест» больше объемов работ по кирпичной кладке перегородок, выполненных указанными контрагентами. При этом, фактические объемы выполненных на указанном объекте работ по кирпичной кладке стен, перегородок, облицовке кирпичом, больше отраженных в актах ООО «СТФ Макситэкс», ИП ФИО5 и ИП ФИО6 Указанные контрагенты выполняли часть фактически выполненных на объекте работ;

7) в связи с отсутствием исполнительной документации, содержащей сведения о времени, месте и видах фактически выполненных работ, определить фактический объем и стоимость работ по кирпичной кладке стен, облицовке кирпичом на спорном объекте, выполненных только в первом полугодии 2014 года, не представляется возможным;

8) объемы строительных работ по кирпичной кладке стен, облицовке кирпичом, выполненные контрагентами ИП ФИО5, ИП ФИО6 и ООО «СТФ Макситэкс» в первом полугодии 2014 года, не соответствуют объемам работ по кирпичной кладке стен, облицовке кирпичом на объекте «Многоквартирный жилой дом со встроенными блоками обслуживания по адресу: 

<

...> поз. 15», сданным от ООО «СтройПодряд» заказчику ООО «СтройИнвест» согласно представленным актам о приемке выполненных работ (КС-2) от 30.06.2014, от 01.07.2014. Принятые генподрядчиком ООО «СтройПодряд» работы у контрагентов ИП ФИО5, ИП ФИО6 и ООО «СТФ Макситэкс» в 1 полугодии 2014 года предъявлялись заказчику ООО «СтройИнвест» в более поздний период и в меньшем объеме: работы по кладке перегородок, принятые ООО «СтройПодряд» в течение 1 полугодия 2014 года, выставлены заказчику ООО «СтройИнвест» не в полном объеме в акте о приемке выполненных работ (КС-2) от 01.07.2014 (не выставленный объем составляет 6 529,52 кв.м.); работы по кладке стен, принятые ООО «СтройПодряд» в течение 1 полугодия 2014 года выставлены заказчику ООО «СтройИнвест» не в полном объеме в акте о приемке выполненных работ (КС-2) от 30.06.2014 (не выставленный объем составляет 2 123,26 куб.м.). Невозможность идентификации производителя конкретного вида и объема работ, предъявленных ООО «СтройПодряд» в ООО «СтройИнвест», значительное расхождение в ценах генерального подрядчика и контрагентов на аналогичные виды работ не позволяют определить расхождение в стоимостном выражении (т.12, л.д. 1-209).

Таким образом, судебной экспертизой установлено, что фактически выполненные объемы работ по кирпичной кладке стен, перегородок, облицовке кирпичом на объекте по адресу: 

<

...> поз. 15 превышают объемы указанных работ, отраженные в актах субподрядчиков ООО «СТФ Макситэкс», ИП ФИО5, ИП ФИО6; объемы работ, выполненные указанными предпринимателями, отличаются и не замещают объемов работ, отраженных в актах ООО «СТФ Макситэкс». При этом, заказчику ООО «СтройИнвест» общество передало по актам меньший объем работ по кирпичной кладке стен, больший объем по кирпичной кладке перегородок, чем отражено в актах субподрядчиков. Определить производителя конкретных видов и объемов работ, переданных обществом заказчику ООО «СтройИнвест», не представляется возможным в связи с отсутствием исполнительной документации и расхождением в ценах на работы у генерального подрядчика  ООО «СтройПодряд» и его субподрядчиков ООО «СТФ Макситэкс», ИП ФИО5, ИП ФИО6    

Аналогичные показания даны экспертом ФИО44 при ее допросе в ходе судебного разбирательства. Дополнительно эксперт пояснила, что конкретные виды и объемы работ, отраженные в актах ООО «СТФ Макситэкс», ИП ФИО5, ИП ФИО6, являются разными и несопоставимыми между собой    (аудиозапись, протокол судебного заседания от 13.05.2021 – т.13, л.д. 31-35).

С учетом результатов судебной экспертизы, показаний эксперта ФИО44, вывод инспекции о том, что отраженные в актах ООО «СТФ Макситэкс» работы по кирпичной кладке стен, перегородок, облицовке кирпичом выполнены субподрядчиками ИП ФИО5, ИП ФИО6, является ошибочным. 

Однако, в спорном случае, исходя из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда РФ от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981, для реализации права на вычет при исчислении налога на прибыль фактически произведенных расходов общество, осведомленное и участвовавшее создании формального документооборота по операциям с ООО «СТФ Макситэкс», обязано раскрыть сведения и документы, позволяющие установить лицо (лиц), которые реально выполнили спорные работы, осуществить их налогообложение, и тем самым, вывести отраженные в формальном документообороте операции из «теневого» (сокрытого от фискального контроля) в легальный оборот, соответствующий их действительному экономическому содержанию и реальному исполнителю.

Поскольку ООО «СтройПодряд» приведенная обязанность не выполнена, в связи с чем, ни при проведении проверки, ни в ходе судебного разбирательства не установлены лица, являвшиеся фактическими исполнителями работ, оформленных актами по форме № КС-2, справками по форме № КС-3 ООО «СТФ Макситэкс», в отношении которого инспекцией доказано, что исполнителем работ оно не являлось, исключение налоговым органом из состава затрат по налогу на прибыль за 2014 расходов в сумме 1 040 822 руб. является правомерным.

2. В ходе судебного разбирательства ООО «СтройПодряд» указало на необходимость учесть при исчислении налога на прибыль за 2015 дополнительные расходы в общей сумме 3 713 550 руб. 63 коп. (т.9, л.д. 36), в том числе, компенсации работникам ФИО45, ФИО46, ФИО41, ФИО47, ФИО40, ФИО48, ФИО49, ФИО50 за неиспользованный отпуск с начисленными на них страховыми взносами в сумме 101 751 руб. 65 коп. (т.11, л.д. 38, т.13, л.д. 71), страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в сумме 32 573 руб. 73 коп. (т.11, л.д. 39, т.13, л.д. 69), расходы на оплату труда работников в сумме 2 406 678 руб. 77 коп. (общая сумма указанных расходов составляет 3 624 603 руб. 77 коп., из них по строке 040 Приложения № 2 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 заявлено и инспекцией принято 1 217 925 руб.) (т.11, л.д. 40, т.13, л.д. 70, 79), страховые взносы в сумме 1 172 546 руб. 48 коп. (т.11, л.д. 41, т.13, л.д. 39, 69). Приведенные расходы не учитывались инспекцией, УФНС России по РМЭ при исчислении недоимки по налогу на прибыль за 2015г. При этом, в подтверждение их реальности заявителем представлены реестр сведений, сводная таблица сведений о доходах физических лиц за 2015 год (т.9, л.д. 40-44), расчет по страховым взносам по форме РСВ-1 за 2015 от 11.02.2016 (т.9, л.д. 47-49, т.13, л.д. 47-52), расчет по страховым взносам по форме 4-ФСС за 2015 от 22.01.2016 (т.9, л.д. 50-53, т.13, л.д. 40-46), сведения по форме 2-НДФЛ за 2015 в отношении работников, которым выплачены компенсации за неиспользованный отпуск (т.11, л.д. 53-61, т.13, л.д. 77,78, т.14, л.д. 54,55), документы об оплате личных расходов руководителя общества ФИО13 в счет выплаты ему заработной платы (т.13, л.д. 55-63, 73), расчетные ведомости на оплату труда работников (т.13, л.д. 80-128), платежные ведомости на оплату труда работников (т.13, л.д. 129-150, т.14, л.д. 1-53).

Расходы на сумму 3 713 550 руб. 63 коп. подтверждены документами, экономически оправданы, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, отсутствуют в определенном статьей 270 Кодекса перечне расходов, не учитываемых в целях налогообложения. Данные расходы полностью соответствуют критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, реальность их несения налогоплательщиком ответчиком не опровергнута.

В дополнении к отзыву на заявление от 22.06.2021 ответчик указал, что не оспаривает соответствие подтвержденных документами дополнительных расходов их расшифровкам, составленным заявителем. Однако, возражал против принятия данных расходов, ссылаясь на то, что подтверждающие их расшифровки и документы в ходе проверки налоговому органу не были представлены.

Фактически доводы налогового органа сводятся к тому, что налогоплательщик не привел уважительных причин представления в суд новых документов, подтверждающих дополнительные расходы.

Как указано в определении Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 № 267-О, положения части 4 статьи 200 АПК РФ предполагают, что налогоплательщик вправе представить документы, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием для получения налогового вычета независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и о предоставлении налогового вычета. 

В пункте 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 21.06.1999 № 42 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога» указано, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.

При таких обстоятельствах, налогоплательщик не может быть лишен права представить доказательства в подтверждение обстоятельств, доказывание которых возлагается на него в силу бремени распределения доказательств в арбитражном процессе. В соответствии с положениями пункта 78 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»  после полного представления обществом пакета документов, подтверждающих дополнительные расходы, определением арбитражного суда от 04.06.2021 об отложении судебного разбирательства ответчику предоставлена возможность ознакомления с ними и представления опровергающих их пояснений и доказательств (т.14, л.д. 67-69). Доказательств, опровергающих наличие оснований для учета в целях налогообложения расходов в сумме 3 713 550 руб. 63 коп. налоговым органом не представлено. 

На основании изложенного, арбитражный суд, оценив доказательства в совокупности и взаимной связи, признал обоснованными и доказанными расходы налогоплательщика за 2015 в общей сумме 3 713 550 руб. 63 коп. Доводы ответчика относительно того, что законность решения налогового должна проверяться судом исходя из тех документов, которые были представлены на момент вынесения решения, подлежат отклонению.

В ходе выездной проверки инспекцией установлено, что по данным книг продаж ООО «СтройПодряд» его доходы от реализации товаров (работ, услуг) (без учета НДС) составили за 1-4 квартал 2014 – 238 452 696 руб., за 1-4 кварталы 2015 – 28 110 215 руб. При этом, в налоговых декларациях общества по налогу на прибыль данные доходы отражены за 2014 в сумме 238 401 362 руб., за 2015 в сумме 21 962 519 руб.; занижение доходов составило за 2014 – 51 334 руб. (238 452 696 – 238 401 362), за 2015 – 6 147 696 руб. (28 110 215 – 21 962 519). Данные обстоятельства заявителем не оспариваются и доказательно не опровергнуты.

В соответствии с решением УФНС России по Республике Марий Эл от 16.09.2019 № 103 приняты расходы за 2015 в сумме 4 008 502 руб. 36 коп. в виде остаточной стоимости транспортного средства КДМ-316 с оборудованием для ямочного ремонта автодорог (т.1, л.д. 137-143).

С учетом обоснованности вывода инспекции о неправомерности включения в состав затрат за 2014 расходов по операциям ООО «СТФ Макситэкс» в сумме 1 040 822 руб., подтверждения налогоплательщиком дополнительных расходов за 2015 в сумме 3 713 550 руб. 63 коп., начисление налоговым органом недоимки по налогу на прибыль за 2014 в сумме 218 431 руб. признано судом законным, за 2015 в сумме 248 687 руб. неправомерным в связи с наличием за 2015 убытка в сумме 2 470 117 руб. 99 коп. (43 479 741 руб. (доходы от реализации и внереализационные доходы) – 45 949 858 руб. 99 коп. (38 227 806 (расходы, заявленные в декларации и подтвержденные инспекцией) + 4 008 502 руб. 36 коп. (расходы, принятые УФНС России по РМЭ) + 3 713 550 руб. 63 коп. (расходы, принятые арбитражным судом)). 

3. Заявителем оспаривается по спорному решению инспекции от 16.07.2019 № 15-07/8 отказ в вычетах по НДС за 1 квартал 2014 в сумме 1 678 220 руб. 35 коп., за 2 квартал 2014 в сумме 980 923 руб. 35 коп., за 4 квартал 2014 в сумме 3 964 991 руб. 25 коп., начисление недоимок по НДС в общей сумме 9 479 334 руб., в том числе, за 1 квартал 2014 в сумме 684 360 руб., за 3 квартал 2014 в сумме 2 404 131 руб., за 4 квартал 2014 в сумме 6 390 843 руб.

В связи с подтверждением налоговым органом отсутствия выполнения ООО «СТФ Макситэкс» общестроительных работ и создания формального документооборота по операциям с приведенным контрагентом налоговые вычеты по НДС за 1 квартал 2014 в сумме 1 678 220 руб. 35 коп., за 2 квартал 2014 в сумме 980 923 руб. 35 коп. исключены инспекцией правомерно.

Материалами дела подтверждается, что в налоговой декларации общества по НДС за 1 квартал 2014, представленной в инспекцию 16.04.2014, заявлена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, 447 229 руб.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что по данным книги продаж ООО «СтройПодряд» за 1 квартал 2014 облагаемый оборот по реализации товаров (работ, услуг) составляет 92 290 627 руб. 61 коп., сумма НДС с него – 16 612 313 руб. Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», подтверждающих ее первичных документов, обществом в указанном периоде получена оплата в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) от ООО «СтройИнвест» в сумме 502 715 руб. 38 коп., налог с которой составляет 76 685 руб. (502 715,38 х 18/118), от ФИО51 в сумме 50 000 руб., налог с которой составляет 7 627 руб. 12 коп. (50 000 х 18/118). Общая сумма НДС по налоговой базе – 16 696 625 руб. (16 612 313 + 76 685 + 7 627).

По данным книги покупок, сумма налоговых вычетов без учета не принятых сумм налога по операциям с ООО «СТФ Макситэкс» - 8 560 965 руб. Согласно  оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», подтверждающих ее первичных документов, сумма налога, принимаемого к вычету с авансов, ранее уплаченных в бюджет, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), по операциям с ООО «СтройИнвест» составляет 7 004 070 руб. 20 коп. (45 915 571,31 руб. х 18/118). Общая сумма вычетов – 15 565 035 руб. (8 560 965 + 7 004 070).

С учетом изложенного, по документально подтвержденным данным налогового органа сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, за 1 квартал 2014 составляет 1 131 590 руб. (16 696 625 – 15 565 035); недоимка по НДС за 1 квартал 2014 – 684 360 руб. (1 131 590 – 447 229).

Данные приведенного расчета налогового органа, подтвержденные документами самого налогоплательщика, обществом не опровергнуты; доказательств, свидетельствующих о том, что исчисленная инспекцией сумма недоимки по НДС в размере 684 360 руб. не соответствует действительному размеру налоговых обязательств за спорный налоговый период заявителем не представлено. В связи с чем, его утверждение о неправомерности начисления недоимки по НДС за 1 квартал 2014 в сумме 684 360 руб. отклонено арбитражным судом, как необоснованное и бездоказательное.

4. В налоговой декларации общества по НДС за 3 квартал 2014, представленной в инспекцию 20.10.2014, заявлена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, 230 815 руб.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что по данным книги продаж ООО «СтройПодряд» за 3 квартал 2014 облагаемый оборот по реализации товаров (работ, услуг) составляет 55 437 000 руб. 12 коп., сумма НДС с него – 9 978 660 руб. 07 коп. Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», подтверждающих ее первичных документов, обществом в указанном периоде получена оплата в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) от ООО «СтройИнвест» в сумме 200 000 руб., налог с которой составляет 30 508 руб. 47 коп. (200 000 х 18/118), от ООО «Стройкоммерц» в сумме 396 490 руб., налог с которой составляет 60 481 руб. 53 коп. (396 490 х 18/118). Всего сумма налога с оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) – 90 990 руб. (30 508,47 + 60 481,53). Общая сумма НДС по налоговой базе – 10 069 650 руб. (9 978 660 + 90 990).

По данным книги покупок, стоимость приобретенных ООО «СтройПодряд» товаров (работ, услуг) (без учета НДС) составляет 40 175 092 руб. 38 коп., подтвержденная счетами-фактурами и первичными документами сумма вычетов 7 231 513 руб. 18 коп. При этом, в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2014 сумма налоговых вычетов отражена в размере 12 594 250 руб. и завышена по сравнению с книгой покупок на 5 362 736 руб. 82 коп.

Согласно письменных пояснений ООО «СтройПодряд», представленных в налоговый орган, расхождение налоговой декларации и книги покупок вызвано тем, что бухгалтерией общества ошибочно были отражены налоговые вычеты, счета-фактуры по которым не были обнаружены при проведении восстановления бухгалтерского учета и не нашли подтверждения сверкой расчетов в период их отражения в налоговой декларации. Ошибочно учтены в вычетах поступившие от поставщиков суммы НДС за 3 квартал 2014 года в размере 5 362 736 руб. 82 коп. (счета-фактуры в связи с непринятием строительно-монтажных работ аннулированы в 3 квартале 2014 и проведены 2 кварталом 2015 после сдачи объекта строительства).

Из указанных пояснений налогоплательщика следует, что заявленные в налоговой декларации за 3 квартал 2014 вычеты на сумму 5 362 736 руб. 82 коп. учтены ошибочно, при отсутствии относящихся к указанному или предшествующим ему (в пределах трехлетнего срока, определенного пунктом 2 статьи 173 НК РФ) налоговым периодам счетов-фактур и первичных документов. Приведенные документы в подтверждение вычетов за 3 квартал 2014 на сумму расхождения между декларацией и книгой покупок обществом не представлены.

При этом, в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией для целей исчисления НДС лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим налоговые вычеты при исчислении итоговой суммы налога (постановления Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 № 10963/06, от 30.10.2007 № 8686/07, определение Верховного Суда РФ от 09.11.2017 № 306-КГ17-16288).

При таких обстоятельствах, налоговым органом обоснованно при исчислении суммы НДС за 3 квартал 2014 приняты вычеты на сумму 7 231 513 руб., подтвержденную книгой покупок, счетами-фактурами и первичными документами.

Согласно  оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», подтверждающих ее первичных документов, сумма налога, принимаемого к вычету с авансов, ранее уплаченных в бюджет, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), по операциям с ООО «СтройИнвест» составляет 203 191 руб. (1 332 031,07 руб. х 18/118). Общая сумма вычетов – 7 434 704 руб. (7 231 513 + 203 191).

С учетом изложенного, по документально подтвержденным данным налогового органа сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, за 3 квартал 2014 составляет 2 634 946 руб. (10 069 650 – 7 434 704); недоимка по НДС за 3 квартал 2014 –2 404 131 руб. (2 634 946 – 230 815).

Данные приведенного расчета налогового органа, подтвержденные документами самого налогоплательщика, обществом не опровергнуты; доказательств, свидетельствующих о том, что исчисленная инспекцией сумма недоимки по НДС в размере 2 404 131 руб. не соответствует действительному размеру налоговых обязательств за спорный налоговый период заявителем не представлено. В связи с чем, его утверждение о неправомерности начисления недоимки по НДС за 3 квартал 2014 в сумме 2 404 131 руб. отклонено арбитражным судом, как необоснованное и бездоказательное.

5. В налоговой декларации общества по НДС за 4 квартал 2014, представленной в инспекцию 26.01.2015, отражены следующие показатели: налоговая база по реализации товаров (работ, услуг) – 17 032 225 руб., сумма налога с нее – 3 065 801 руб., налоговая база по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) – 984 877 руб., сумма налога с нее – 150 235 руб., сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащая вычету – 3 108 259 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет – 107 777 руб.

В последующем ООО «СтройПодряд» в налоговый орган представлены уточненные налоговые декларации за 4 квартал 2014 № 1 – 28.02.2018, № 2 – 21.03.2018, № 3 – 19.04.2018, в которых отражены следующие показатели: 

налоговая база по реализации товаров (работ, услуг): уточнение № 1 – 53 401 303 руб., уточнение № 2 – 39 894 600 руб., уточнение № 3 – 17 032 225 руб.;

сумма налога с налоговой базы по реализации товаров (работ, услуг): уточнение № 1 – 9 612 235 руб., уточнение № 2 – 7 181 028 руб., уточнение № 3 – 3 065 801 руб.;

налоговая база по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг): уточнение № 1 - 0 руб., уточнение № 2 – 0 руб., уточнение № 3 – 984 877 руб.;

сумма налога с налоговой базы по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг): уточнение № 1 - 0 руб., уточнение № 2 – 0 руб., уточнение № 3 –150 235 руб.;

сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащая вычету: уточнение № 1 – 7 073 251 руб., уточнение № 2 –7 073 251 руб., уточнение № 3 – 3 108 259 руб.;

сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг): уточнение № 1 – 5 326 руб., уточнение № 2 – 0 руб., уточнение № 3 – 0 руб.;

сумма налога, подлежащая уплате в бюджет: уточнение № 1 – 2 533 658 руб., уточнение № 2 – 107 777 руб., уточнение № 3 – 107 777 руб.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что по данным книги продаж ООО «СтройПодряд» за 4 квартал 2014 облагаемый оборот по реализации товаров (работ, услуг) составляет 53 401 302 руб., сумма НДС с него – 9 612 235 руб. По данным регистров бухгалтерского учета, первичных документов получение обществом оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в указанном налоговом периоде не установлено. Общая сумма НДС по налоговой базе – 9 612 235 руб.

По данным книги покупок, стоимость приобретенных ООО «СтройПодряд» товаров (работ, услуг) (без учета НДС) составляет 39 297 006 руб. 17 коп., сумма вычетов 7 073 251 руб. При этом, в первоначальной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014, представленной в налоговый орган 26.01.2015, последней уточненной налоговой декларации по НДС № 3 за указанный налоговый период, представленной в инспекцию 19.04.2018, сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащая вычету, заявлена в размере 3 108 259 руб.

По пояснениям заявителя расхождение в сумме 3 964 991 руб. 25 коп. между суммами вычетов 7 073 251 руб. по книге покупок и 3 108 259 руб. по налоговой декларации (с учетом последнего уточнения № 3 от 19.04.2018) представляют собой вычеты по счетам-фактурам ООО «Аквамастер Плюс» от 09.10.2014 № 80 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 09.10.2014) на сумму 2 063 602 руб. (в том числе, НДС – 314 787 руб.); от 09.10.2014 № 81 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 09.10.2014) на сумму 1 876 145 руб. (в том числе, НДС – 286 192 руб.); от 09.10.2014 № 82 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 09.10.2014) на сумму 1 577 075 руб. (в том числе, НДС – 240 571 руб.); от 17.10.2014 № 83 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 17.10.2014) на сумму 4 226 941 руб. (в том числе, НДС – 644 788 руб.); от 17.10.2014 № 84 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 17.10.2014) на сумму 3 572 465 руб. (в том числе, НДС – 544 952 руб.); от 17.10.2014 № 85 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 17.10.2014) на сумму 3 683 772 руб. (в том числе, НДС – 561 931 руб.); от 30.10.2014 № 86 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 30.10.2014) на сумму 772 819 руб. (в том числе, НДС – 117 888 руб.); от 06.11.2014 № 87 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 06.11.2014) на сумму 73 541 руб. (в том числе, НДС – 11 218 руб.); от 06.11.2014 № 88 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 06.11.2014) на сумму 136 622 руб. (в том числе, НДС – 20 841 руб.); от 06.11.2014 № 89 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 06.11.2014) на сумму 65 311 руб. (в том числе, НДС – 9 963 руб.); от 06.11.2014 № 90 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 06.11.2014) на сумму 76 707 руб. (в том числе, НДС – 11 701 руб.); по счетам-фактурам ООО «ЖБК № 9» от 11.11.2014 № 10019 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 11.11.2014) на сумму 925 980 руб. (в том числе, НДС – 141 251 руб. 22 коп.); от 05.12.2014 № 10934 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 05.12.2014) на сумму 618 400 руб. (в том числе, НДС – 94 332 руб. 24 коп.); по счету-фактуре ООО «Русфинстрой» от 20.11.2014 № 221 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 25.11.2014) на сумму 576 227 руб. 46 коп. (в том числе, НДС – 87 899 руб. 11 коп.); по счетам-фактурам ООО «ВертикальСтройГрупп» от 26.11.2014 № 288 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 26.11.2014) на сумму 701 796 руб. 46 коп. (в том числе, НДС – 107 053 руб. 70 коп.); от 02.12.2014 № 295 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 02.12.2014) на сумму 1 582 735 руб. 89 коп. (в том числе, НДС – 241 434 руб. 27 коп.); по счету-фактуре ООО «Центрснаб» от 28.11.2014 № АТ0002254 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 28.11.2014) на сумму 3 720 руб. (в том числе, НДС – 567 руб. 46 коп.); по счетам-фактурам ООО «СтройЭлит» от 08.12.2014 № 37 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 08.12.2014) на сумму 1 304 695 руб. 57 коп. (в том числе, НДС – 199 021 руб. 40 коп.); от 16.12.2014 № 40 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 16.12.2014) на сумму 1 013 100 руб. (в том числе, НДС – 154 540 руб. 68 коп.); от 16.12.2014 № 41 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 16.12.2014) на сумму 809 735 руб. (в том числе, НДС – 123 518 руб. 83 коп.); по счету-фактуре ООО «Спика-металл» от 19.12.2014 № 4298 (дата принятия на учет товаров (работ, услуг) – 19.12.2014) на сумму 331 320 руб. (в том числе, НДС – 50 540 руб. 34 коп.) (т.1, л.д. 9,10).

Исходя из содержания счетов-фактур, первичных документов, данных о принятии и приходовании в учете общества приобретенных товаров (работ, услуг), налоговым органом установлено, что все условия для предъявления НДС на сумму 3 964 991 руб. 25 коп. к вычету по вышеприведенным счетам-фактурам, оформленным продавцами в 4 квартале 2014 (дата окончания налогового периода 31.12.2014), соблюдены в указанном налоговом периоде, в связи с чем, суммы налога по этим счетам-фактурам могли быть заявлены налогоплательщиком к вычету не позднее 31.12.2017г. Поскольку ООО «СтройПодряд» заявило их в уточненной налоговой декларации № 1 по НДС за 4 квартал 2014, представленной в налоговый орган 28.02.2018, трехлетний срок заявления вычетов пропущен. Более того, в последней уточненной налоговой декларации № 3 по НДС за 4 квартал 2014 от 19.04.2018 общество само исключило указанные вычеты и в последующем за указанный налоговый период их не заявляло.

В связи с изложенным, налоговый орган принял в расчете налоговые вычеты в сумме 3 108 259 руб. и не учел вычеты на сумму 3 964 991 руб. 25 коп., в отношении которых обществом пропущен трехлетний срок их применения, и которые по декларации налогоплательщика (с учетом ее последнего уточнения) не заявлены.

Арбитражный суд, оценив доказательства в совокупности и взаимной связи, признал выводы инспекции о подлежащей применению при исчислении НДС за 4 квартал 2014 сумме налоговых вычетов обоснованными. 

Пунктом 1.1 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Указанная норма распространяется на все виды вычетов, если только специальные требования, ограничивающие ее применение, не установлены в иных положениях главы 21 Кодекса. При этом, пункт 1.1 статьи 172 НК РФ такой ограничивающей нормой не является.

Как следует из положений пункта 1 статьи 173 НК РФ, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 2 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ. 

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода (пункт 2 статьи 173 НК РФ). 

Пунктами 27, 28 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее - Постановление № 33) разъяснено, что налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов. 

В силу пункта 28 Постановления № 33 при применении пункта 2 статьи 173  НК РФ суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Кодекса), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий. 

Таким образом, из совокупности вышеуказанных положений следует, что налогоплательщик вправе претендовать на вычет налога, заявленного в налоговой декларации, в течение трех лет с момента, определяемого налоговым периодом, когда выполнены все условия для использования вычетов. 

При этом, право на вычет НДС может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного Кодексом срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть, как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № 23/11, применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования.

Исходя из изложенного, а также положений пункта 1.1 статьи 172, пункта 2 статьи 173 НК РФ, пунктов 27, 28 Постановления № 33, трехлетний срок для применения налоговых вычетов по НДС применяется именно в отношении их заявления в налоговой декларации, которая должна быть представлена до истечения приведенного срока.

В соответствии со статьями 171 – 173 Кодекса с учетом правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда РФ от 04.09.2018 № 308-КГ18-12631, определении Конституционного Суда РФ от 24.03.2015 № 540-О, налоговый орган пришел к правомерному выводу об отсутствии у общества права на применение вычетов на сумму 3 964 991 руб. 25 коп., поскольку НДС в указанной сумме к вычету по счетам-фактурам, составленным в 4 квартале 2014, предъявлен в уточненной налоговой декларации № 1 за 4 квартал 2014, поданной после 31.12.2017, а в последующем по уточненной налоговой декларации № 3 за 4 квартал 2014 исключен из вычетов самим налогоплательщиком.

Трехлетний срок является пресекательным и не подлежит продлению, в том числе, на 25 дней, предусмотренных пунктом 5 статьи 174 НК РФ для подачи налоговой декларации в налоговые органы.  

Согласно  оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», подтверждающих ее первичных документов, сумма налога, принимаемого к вычету с авансов, ранее уплаченных в бюджет, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), по операциям с ООО «СтройИнвест» составляет 5 356 руб. (35 113,54 руб. х 18/118). Общая сумма вычетов – 3 113 615 руб. (3 108 259 + 5 356).

С учетом изложенного, по документально подтвержденным данным налогового органа сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, за 4 квартал 2014 составляет 6 498 620 руб. (9 612 235 – 3 113 615); недоимка по НДС за 4 квартал 2014 – 6 390 843 руб. (6 498 620 – 107 777).

Данные приведенного расчета налогового органа, подтвержденные документами самого налогоплательщика, обществом не опровергнуты; доказательств, свидетельствующих о том, что исчисленная инспекцией сумма недоимки по НДС в размере 6 390 843 руб. не соответствует действительному размеру налоговых обязательств за спорный налоговый период, определенному в соответствии с требованиями налогового законодательства, заявителем не представлено. В связи с чем, его утверждение о неправомерности начисления недоимки по НДС за 4 квартал 2014 в сумме 6 390 843 руб. отклонено арбитражным судом, как необоснованное и бездоказательное.

Ссылка заявителя на необходимость учета при определении подлежащих уплате в бюджет недоимок по НДС за 1, 3, 4 кварталы 2014 сумм положительной разницы между вычетами и налогом с налоговой базы, которые, по его утверждению, имеются в последующих налоговых периодах, не является основанием для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным. Право на возмещение налога, на наличие которого ссылается заявитель, должно быть заявлено и реализовано налогоплательщиком в порядке, предусмотренном статьей 176 НК РФ. В частности, требование ООО «СтройПодряд» об обязании возвратить подлежащий возмещению НДС за 2 квартал 2015 в сумме 1 658 292 руб. рассматривается арбитражным судом в отдельном производстве в рамках дела № А38-3086/2021.

6. Заявитель просит признать недействительным решение инспекции от 16.07.2019 № 15-07/8 в части исключения из расчета обязательств по уплате НДС за 1 квартал 2015 суммы НДС к возмещению в размере 2 526 452 руб. и не отражения суммы НДС в размере 2 526 452 руб. к возмещению.

Из содержания резолютивной части решения от 16.07.2019 № 15-07/8 следует, что в части исчисления и уплаты НДС за 1 квартал 2015 никаких обязанностей на общество не возложено: начисление недоимки, пеней, штрафов не произведено, предложений об уплате сумм, перерасчете налоговых обязательств не сделано. 

В пункте 2.1.3.1 описательной части указанного решения изложены следующие установленные проверкой в отношении НДС за 1 квартал 2015 обстоятельства.

В налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015, представленной обществом в инспекцию 27.04.2015, отражены показатели: 

налоговая база по реализации товаров (работ, услуг) – 5 945 168 руб.;

сумма налога с налоговой базы по реализации товаров (работ, услуг) – 1 070 130 руб.;

налоговая база по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) – 31 800 000 руб.;

сумма налога с налоговой базы по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) – 4 850 847 руб.

сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежащая вычету – 5 897 759 руб.;

сумма налога, подлежащая уплате в бюджет – 23 218 руб.

Согласно представленной ООО «СтройПодряд» книги продаж за 1 квартал 2015 облагаемый оборот по реализации товаров (работ, услуг) (без учета НДС) составляет 5 946 189 руб. 97 коп., сумма НДС с него – 1 070 314 руб. 20 коп. (в налоговой декларации указанная сумма занижена на 184 руб. (1 070 314 – 1 070 130)).

В соответствии с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2014, 2015 обществом в 1 квартале 2015 получен аванс в счет предстоящих поставок от ООО «СтройИнвест» в сумме 15 237 699 руб.. с которого исчислен НДС в сумме 2 324 394 руб. 77 коп. (15 237 699,04 х 18/118). Реализация услуг в счет полученных авансов произведена во 2 квартале 2015г. В налоговой декларации сумма НДС от полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) завышена на 2 526 452 руб. (4 850 847 – 2 324 394,77).

Согласно книге покупок за 1 квартал 2015 стоимость покупок товаров (работ, услуг), подтвержденных счетами-фактурами (без учета НДС), составляет 31 606 710 руб. 93 коп., НДС с нее – 5 689 208 руб. 31 коп. В связи с чем, сумма вычетов в налоговой декларации завышена на 208 551 руб. (5 897 759 – 5 689 208,31).

По данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2014, 2015, сумма налога в налоговых вычетах с авансов, ранее уплаченных в бюджет, подлежащих вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) ООО «СтройИнвест» составляет 117 682 руб. 05 коп. (771 471,23 х 18/118). В налоговой декларации сумма НДС, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) занижена на 117 682 руб.

В таблице, содержащейся в пункте 2.1.3.1 описательной части решения от 16.07.2019 № 15-07/8 отражены суммы расхождений между данными представленных налогоплательщиком к проверке книги покупок, книги продаж, бухгалтерских регистров (колонка 4 таблицы) и показателями налоговой декларации (колонка 3 таблицы). В графе 7 таблицы «Сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет за 1 квартал 2015 года, руб.» отражено, что по декларации обществом определена сумма налога к уплате в бюджет – 23 218 руб., в графе 8 «Сумма налога, исчисленная к возмещению за 1 квартал 2015 года, руб.» указана определенная по данным книги покупок, книги продаж, бухгалтерских регистров (колонка 4 таблицы) сумма положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, - 2 412 181 руб. и итоговый размер отклонений указанной суммы от значений показателей налоговой декларации, отраженных по строкам 2, 4, 5, 6, 6.1, 6.2, 7 указанной таблицы, - 2 412 181 руб.

Далее со ссылками на пункт 2 статьи 173, пункт 1 статьи 176 НК РФ в пункте 2.1.3.1 описательной части решения от 16.07.2019 № 15-07/8 указано, что налогоплательщик в порядке, предусмотренном приведенными нормами, может получить право на возмещение НДС за 1 квартал 2015 при условии представления уточненной налоговой декларации с указанием суммы налога к возмещению не позднее трех лет с момента окончания налогового периода, в котором соблюдены условия для применения вычетов, превышающих сумму налога, исчисленную с налоговой базы. При этом, в последнем абзаце пункта 2.1.3.1 описательной части решения от 16.07.2019 № 15-07/8 отражено, что проверкой определен размер суммы НДС, который может быть принят к вычету, а не само право заявителя на его применение (стр. 58-61 решения инспекции от 16.07.2019 № 15-07/8).

Таким образом, из содержания пункта 2.1.3.1 описательной части решения от 16.07.2019 № 15-07/8 следует, что налоговым органом решение о возмещении или об отказе в возмещении суммы налога за 1 квартал 2015 не принималось в связи с отсутствием заявления налогоплательщиком указанного налога к возмещению в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 176 НК РФ. Отраженные в описательной части данного решения сведения об итоговой сумме положительной разницы 2 412 181 руб. между вычетами и суммой налога с налоговой базы, определенной по данным книг продаж, покупок, бухгалтерских регистров (без учета налоговой декларации), а также о сумме разницы 2 526 452 руб. между суммами налога с авансов в счет предстоящих поставок, отраженными в декларации (4 850 847 руб.) и бухгалтерских регистрах общества (2 324 394 руб. 77 коп.), не являются суммами НДС, о возмещении которых налогоплательщиком в установленном порядке заявлено, а инспекцией принято решение по вопросу возмещения. 

Более того, сумма отклонения данных учета от декларации 2 526 452 руб., на которую ссылается заявитель, является показателем лишь по одному из элементов исчисления налога, но не итоговой суммой положительной разницы, исчисленной в порядке пункта 2 статьи 173 НК РФ. Последняя ООО «СтройПодряд» в налоговой декларации не определена (в декларации за 1 квартал 2015 сумма налога заявлена не к возмещению, а к уплате в бюджет в размере 23 218 руб.; уточненная декларация с суммой к возмещению не представлена). С заявлением о возмещении налога с приложением соответствующей налоговой декларации с указанием суммы НДС к возмещению, подтверждающих документов, общество в налоговый орган не обращалось, тем самым обязанность определить сумму и основания для возмещения или отказа в возмещении налога у инспекции в спорном случае отсутствует.

Положения пункта 2.1.3.1 описательной части решения от 16.07.2019 № 15-07/8 и отраженные в этом пункте сведения не являются правовым основанием для возмещения или отказа в возмещении налогоплательщику конкретных сумм налога, а информируют общество об имеющихся расхождениях между показателями его налоговой декларации и данными учета, а также об установленном налоговым законодательством порядке получения права на возмещение НДС посредством совершения налогоплательщиком действий, предусмотренных статьей 176 НК РФ. Включение такой информации в оспариваемое решение налогового органа не запрещено налоговым законодательством.

При этом, положениями главы 21 НК РФ установлены императивные правила, определяющие порядок возмещения налогоплательщикам сумм налога на добавленную стоимость. 

На основании пункта 2 статьи 173 НК РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи. После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 Кодекса.

По результатам такой камеральной проверки налоговый орган выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Одновременно с этим решением принимается решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению (пункт 3 статьи 176 Кодекса).

Согласно пункту 27 Постановления № 33 в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

При таких обстоятельствах, в силу прямого указания в пункте 2 статьи 173, пункте 1 статьи 176 НК РФ, необходимым условием для рассмотрения налоговым органом вопроса о признании подлежащей или не подлежащей возмещению суммы НДС является заявление налогоплательщиком указанной суммы к возмещению в соответствующей налоговой декларации.

Согласно пункту 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном указанной статьей.

В соответствии с правовой позиции, изложенной в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 21.05.2014 по делу № А39-329/2013, оспаривание оснований для исчисления налога в налоговой декларации без подачи уточненной налоговой декларации путем предъявления непосредственно в суд требования о признании недействительными ненормативных актов инспекции в части оспаривания суммы налога, задекларированной налогоплательщиком в налоговой декларации, означало бы нарушение требований статьи 81 Кодекса и необоснованное переложение на суд обязанности налогового органа по проверке правомерности уменьшения ранее исчисленной налогоплательщиком суммы налога.

Поскольку недоимка, пени, штрафы за 1 квартал 2015 налоговым органом не начислены, какие-либо обязанности, связанные с исчислением налога за указанный период, на ООО «СтройПодряд» оспариваемым решением инспекции не возложены; обществом сумма налога к возмещению в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 173, пунктом 1 статьи 176 НК РФ, пунктом 27 Постановления № 33, не заявлена; показатели налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 в части указания суммы налога с оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) – 4 850 847 руб. подачей уточненной декларации заявителем не скорректированы, требование налогоплательщика об определении инспекцией суммы НДС к возмещению за 1 квартал 2015 в размере 2 526 452 руб. признается арбитражным судом незаконным и безосновательным; в указанной части заявление общества не подлежит удовлетворению.

7. Материалами дела подтверждается, что 27.05.2016 ООО «СтройПодряд» представило в налоговый орган налоговую декларацию по транспортному налогу за 2015, в которой сумма налога определена в размере 6 829 руб.

26.05.2017 (после получения обществом 23.03.2017 решения инспекции от 20.03.2017 № 16-07/96 о назначении выездной налоговой проверки и выставления ему в порядке статьи 93 НК РФ требования № 12253 от 07.04.2017 о предоставлении документов) ООО «СтройПодряд» представлена уточненная налоговая декларация по транспортному налогу за 2015, в которой сумма налога определена 23 220 руб. Уплата налога по уточненной декларации произведена 25.05.2017г.

В связи с невыполнением обществом условий, предусмотренных пунктом 4 статьи 81 НК РФ, налоговым органом применен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату транспортного налога за 2015 в сумме 1 639 руб. (((23 220 – 6 829) х 20 %)/2), размер которого определен с учетом смягчающих обстоятельств.

Заявитель оспаривает применение указанного штрафа, ссылаясь на то, что представил уточненную декларацию и уплатил недостающие суммы до выявления налоговым органом недоплаты транспортного налога за 2015г.

Арбитражный суд, оценив доказательства в совокупности и взаимной связи, пришел к выводу о правомерности применения оспариваемого обществом штрафа.

Согласно пункту 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

На основании пункта 4 статьи 81 Кодекса если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, в том числе в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда РФ от 10.07.2018 № 305-КГ18-8690, представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации после того как он узнал о назначении выездной налоговой проверки в силу пункта 4 статьи 81 НК РФ является основанием для привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Поскольку уточненная налоговая декларация представлена и уплата сумм по ней произведена после того, как ООО «СтройПодряд» узнало о назначении выездной налоговой проверки и получило требование о предоставлении документов, условия для освобождения от ответственности, предусмотренные пунктом 4 статьи 81 НК РФ, налогоплательщиком не соблюдены, в связи с чем, он правомерно привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса. 

В соответствии с изложенным, арбитражный суд по правилам статьи 201 АПК РФ принимает решение о частичном удовлетворении требований ООО «СтройПодряд»; признает недействительным решение Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле от 16.07.2019 № 15-07/8 (действующее в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 16.09.2019 № 103) в части начисления недоимки по налогу на прибыль за 2015 в сумме 248 687 руб., соответствующих сумм пени и штрафов. В остальной части отказывает в удовлетворении заявленных требований.  Налоговые санкции в части, признанной судом законной, применены налоговым органом с учетом смягчающего ответственность обстоятельства: осуществление строительства жилого фонда с сохранением рабочих мест. Размер данных штрафов соответствует принципам справедливости, соразмерности, дифференциации наказания; обществом не оспаривается; дополнительных смягчающих обстоятельств заявителем не указано, из материалов дела не усматривается.                                                                                                                                                                                                                     

В связи с частичным удовлетворением неимущественных требований заявителя судебные расходы по уплате государственной пошлины, предусмотренные подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, в сумме 3 000 руб. подлежат взысканию в его пользу с ответчика (т. 1, л.д. 18,19).

Резолютивная часть решения объявлена 28.06.2021 года. Полный текст решения изготовлен 05.07.2021 года, что в соответствии с частью 2 статьи 176 АПК РФ считается датой принятия судебного акта.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд 

РЕШИЛ:

1. Заявление общества с ограниченной ответственностью «СтройПодряд» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) удовлетворить частично.

Признать недействительным и несоответствующим требованиям Налогового кодекса РФ решение Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле от 16.07.2019 № 15-07/8 (действующее в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 16.09.2019 № 103) в части начисления недоимки по налогу на прибыль за 2015 в сумме 248 687 руб., соответствующих сумм пени и штрафов.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

2. Взыскать с Управления ФНС России по Республике Марий Эл в пользу общества с ограниченной ответственностью «СтройПодряд» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

3. Определение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 09.12.2019 о принятии мер по обеспечению заявления в виде приостановления в части действия решения Инспекции ФНС России по г. Йошкар-Оле  от 16.07.2019 № 15-07/8 (действующего в редакции решения Управления ФНС России по Республике Марий Эл от 16.09.2019 № 103) отменить после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Первый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Марий Эл.

Судья                                                                                   /Ю.А. Вопиловский/