АРБИТРАЖНЫЙ  СУД  

ЦЕНТРАЛЬНОГО  ОКРУГА

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

кассационной инстанции по проверке законности

и обоснованности судебных актов арбитражных судов,

вступивших в законную силу

 

23 октября 2017 года                      

 

Дело № А54-2222/2014

Резолютивная часть постановления 

Объявлена 16 октября 2017 года

 

г. Калуга

 

Арбитражный суд Центрального округа  в составе:

 

председательствующего

  Ермакова М.Н.

судей

  Радюгиной Е.А.

 

  ФИО1

 

при участии в заседании:

 

от ООО «Серебрянский цементный завод»

391721, Рязанская обл., Михайловский р-н, р.

<

...>

ОГРН 

<

***>

 

от МИФНС России № 5 

по Рязанской области

391800, Рязанская обл., г.Скопин,

ул.Октябрьская, д.50

ОГРН 

<

***>

 

 

ФИО2 – представитель, 

дов. от 01.12.16г. № 1/Г

ФИО3 – представитель, 

дов. от 01.01.17г. № 3

 

ФИО4 - представитель,

дов. от 13.09.17г. № 2.2-03/09272

ФИО5 – представитель,  

дов. от 31.03.17г. № 2.2-03/03384

ФИО6 – представитель, 

дов. от 31.01.17г. № 2.2-03/01048

ФИО7 – представитель, 

дов. от 03.10.17г. № 2.2-03/09919

 

        рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу МИФНС России № 5 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 16.02.17г. (судья И.А.Стрельникова) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.17г. (судьи В.Н.Стаханова, Е.В.Мордасов, Е.В.Рыжова) по делу  № А54-2222/2014,

У С Т А Н О В И Л :

Общество с ограниченной ответственностью «Серебрянский цементный завод» (далее - Общество) обратилось в суд с заявлением о признании частично недействительным решения МИФНС России № 5 по Рязанской области (далее - налоговый орган, от 31.12.13г. № 2.7-09/332 дсп (с учетом уточнения в порядке ст.49 АПК РФ).

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены открытое акционерное общество «Морской порт Санкт-Петербург» и общество с ограниченной ответственностью «БазэлЦемент».

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 16.02.17г. заявление удовлетворено.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 07.07.17г. решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Общество в отзыве на жалобу просит оставить ее без удовлетворения.

В соответствии с ч.1 ст.286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Рассмотрев доводы жалобы и отзыва, выслушав представителей сторон, поддержавших доводы жалобы и отзыва, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, оспариваемый ненормативный правовой акт принят налоговым органом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт от 20.09.13г. № 2.7-09/242 дсп) и дополнительных мероприятий налогового контроля. Основанием для его принятия явился вывод налогового органа о завышении Обществом налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость по взаимоотношением с подрядчиком строительства цементного завода, а также о необоснованном применении налоговых вычетов на основании счетов-фактур ЗАО «Первая стивидорная компания» и ООО «БазелЦемент».

Решением УФНС России по Рязанской области от 21.04.13г.                      № 2.15-12/04607 решение налогового органа было отменено в части отказа в применении налоговых вычетов по НДС в размере 7655204,29 руб., в остальной части – оставлено в силе, после чего Общество обратилось с настоящим заявлением в суд.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, 02.10.07г. между Женьянг Констракшн Групп Ко. Лтд. (Подрядчик) и Обществом (Заказчик) был заключен договор строительного подряда № 190. По условиям указанного договора и дополнительных соглашений к нему от 20.03.08г. № 1, от 09.10.09г. № 2, от 17.12.09г. № 3, от 28.10.10г. № 4, от 21.02.11г. № 5, от 30.06.11г. № 6 Подрядчик обязался в установленный договором срок построить по заданию Заказчика объект (цементный завод) и выполнить иные строительные работы, а Заказчик - создать Подрядчику необходимые условия для выполнения работ, передать безвозмездно строительные материалы (бетон), также передать бесплатно технологическое оборудование к установке, принять их результат и оплатить. 

Согласно п.3.2.1 и п.3.2 дополнительного соглашения от 20.03.08г. № 1 к договору подряда Заказчик должен был поставлять стальную арматуру монолитных (отлитых на месте) железобетонных структур, включая сваи (за исключением изготовленных заводским способом железобетонных конструкций), а также оставлял за собой право осуществлять поставки отдельных материалов в случаях, когда это может положительно сказаться на ходе строительных работ. В этом случае, суммы, включенные в надбавки к фиксированным суммам за такие материалы, подлежат исключению из цены Контракта.

В ходе изучения документов, представленных Обществом в рамках налоговой проверки, налоговый орган пришел к выводу о том, что в актах о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справках о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, представленных Обществом, возвратная стоимость материальных ресурсов, переданных безвозмездно на давальческой основе, не отражены и не исключены. Количество и суммы переданного и списанного бетона всех марок не соответствует с представленными отчетами на использование давальческого сырья, накладными на отпуск бетона Подрядчику и формами КС-2 акт выполненных работ. В формах КС-2 справочно отражены только бетон, арматура, металлопрокат. Другие материалы (угол, уголок, балка, труба швеллер, профиль и другие), которые указаны в отчете об использовании давальческих материалов и в накладных формы М-15, а также оборудование к установке, не отражены, что переданы на давальческой основе. Документация составлена не в соответствии с требованиями Контракта, то есть условия контракта, регламентирующие процедуру составления документации Обществом, не выполнены. Материалы Подрядчика и Заказчика в КС-2 в графе 6 и "справочно" отражены в одинаковом количественном выражении, что, по мнению налогового органа, свидетельствовало о двойном включении стоимости материальных ресурсов в расходы Заказчика по строительству цементного завода.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом был назначена строительно-техническая экспертиза, проведение которой было поручено эксперту АНО «Центр независимой потребительской экспертизы» ФИО8

Согласно заключению указанного эксперта от 25.11.13г. № 48/4 при непредъявлении требований к оформлению документов, предусмотренных Договором подряда, со стороны Заказчика, материалы Подрядчика (ПСМ) использовались бесконтрольно, использование материалов Заказчика (ДСМ) не подтверждено соответствующими отчетами, что не исключает возможности двойного включения стоимости материалов в акты приемки выполненных работ.

С учетом указанных обстоятельств налоговый орган сделал вывод о необоснованно заявлении Обществом налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость за 2010-2011 годы в размере   2772602863,75 руб.

Удовлетворяя заявление Общества в данной части, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно руководствовались следующим.

В соответствии со ст.ст.143, 146 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели являются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при совершении ими операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании п.4 ст.166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п.п.1 - 3 п.1 ст.146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст.167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с п.1 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу п.п.1 п.2 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и перевозки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п.2 ст.170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст.172 НК РФ, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу п.1 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

  Пункт 5 ст.169 НК РФ содержит перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг).

Согласно п.6 ст.169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с п.2 ст.169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с п.1 ст.702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно п.1 ст.713 ГК РФ подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

В силу п.1 ст.740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Согласно п.1 ст.748 НК РФ заказчик вправе осуществлять контроль и надзор за ходом и качеством выполняемых работ, соблюдением сроков их выполнения (графика), качеством предоставленных подрядчиком материалов, а также правильностью использования подрядчиком материалов заказчика, не вмешиваясь при этом в оперативно-хозяйственную деятельность подрядчика.

Постановлением Госкомстата России от 11.11.99г. № 100 утвержден альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, согласно которому для приемки заказчиком выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется форма № КС-2 «Акт о приемке выполненных работ», для расчетов с заказчиком за выполненные работы - форма № КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат».

В целях определения размера оплаты выполненных подрядчиком работ Письмом Госстроя России от 27.05.98г. № 12-186 «О порядке оплаты выполненных работ при использовании материалов заказчика, о включении стоимости строительных материалов, приобретенных в предыдущие годы, в сметную стоимость строительства» указано, что при оплате выполненных работ их общая стоимость в текущем уровне цен уменьшается на стоимость переданных заказчиком подрядчику материалов без уменьшения объема строительно-монтажных работ (СМР). При этом возвратная стоимость материалов определяется в тех же ценах, что и стоимость материалов, включаемых в объем СМР в актах выполненных работ, и учитывается за общим итогом с начислением НДС.

В форме № КС-2 для отражения использованных давальческих материалов заполняется отдельный раздел «Материалы заказчика» с указанием их стоимости. В окончательную сумму выполненных работ стоимость израсходованных давальческих материалов не включается, что отражается записью «За минусом материалов заказчика».

Поскольку Обществом оспаривалась правомерность выводов налогового органа о двойном включении стоимости материалов, переданных им Подрядчику, в акты приемки выполненных работ, по ходатайству Общества судом первой инстанции была назначена комиссионная экспертиза, проведение которой поручено комиссии экспертов закрытого акционерного общества «НИИЦемент» ФИО9, ФИО10, ФИО11

Заключение указанных экспертов  содержало вывод о том, что в представленных для исследования документах двойного учета материалов Заказчика и Подрядчика нет. В связи с тем, что по условиям договора № 190 право собственности на материалы Заказчика при передаче их в работу Подрядчику все время сохраняется за Заказчиком, в сумме акта их не отражают и учитывают на балансе Заказчика. При этом эксперты указали, что анализ представленной документации в сопоставлении с выполненными ими расчетами завышения цены на выполнение строительно-монтажных работ не выявил.

В связи с наличием возражений налогового органа судом первой инстанции была назначена еще одна экспертиза, производство которой было поручено экспертам ООО «Ди-Эс-Эр» ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15

В своем заключении указанные эксперты пришли к выводу о том, что определить сметную стоимость использованных материалов Подрядчика и Заказчика по видам, отраженную в актах формы КС-2 на основании имеющихся материалов дела, не представляется возможным, и что в представленных документах имеются факты двойного включения стоимости давальческих материалов в стоимость, отраженную в актах формы №м КС-2 и справках формы № КС-3.

Оценивая доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражения по данному эпизоду, а также полученные в ходе судебного разбирательства, суды первой и апелляционной инстанции пришли к выводу о том, что объективных и достаточных доказательств, бесспорно свидетельствующих о недобросовестности Общества и «задвоении» им стоимости материалов, не имеется. 

Налоговым органом ни в оспариваемом Обществом решении, ни в ходе судебного разбирательства не был приведен расчет, на какую сумму стоимость строительно-монтажных работ завышена, какая сумма материалов и оборудования Заказчика необоснованно включена в стоимость данных работ. При этом в оспариваемом решении налоговый орган не указал, какая именно сумма НДС не принимается к вычету по указанному эпизоду с указанием на конкретную счет-фактуру. Ссылки на первичные документы - счета-фактуры, на основании которых суммы налога на добавленную стоимость были, по мнению налогового органа, неправомерно заявлены Обществом к вычету, а также на регистрацию счетов-фактур с указанными суммами налога в книгах покупок Общества, в решении отсутствуют.

Кроме того, судами обоснованно учтено, что отказывая Обществу в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в связи с «задвоением» в актах формы № КС-2 и формы № КС-3 стоимости переданных подрядчику материалов, налоговый орган не производил доначисление налога на прибыль организаций, посчитав расходы Общества документально подтвержденными.

При таких обстоятельствах выводы судов о недоказанности налоговым органом соответствия оспариваемого решения закону в данной части суд кассационной инстанции находит правильными.

Также судами установлено, что оспариваемым решением налоговым органом был признан неправомерным налоговый вычет Общества по налогу на добавленную стоимость в размере 14107568,19 руб., на основании счета-фактуры от 10.04.10г. № 100410037, предъявленного ЗАО «Первая стивидорная компания» за погрузо-разгрузочные работы, перемещение и хранение груза. Налоговый орган посчитал, что оказанные Обществу услуги были связаны с экспортом товара и при реализации спорных услуг необходимо было выставить счет-фактуру с указанием налоговой ставки 0%, поскольку применение налоговой ставки 18% противоречит налоговому законодательству – пп.2 п.1 ст.164 НК РФ.

Удовлетворяя заявление Общества в данной части, суды правомерно руководствовались следующим.

Согласно пп.2 п.1 ст.164 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период), налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в пп.1 настоящего пункта, т.е. товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст.165 настоящего Кодекса.

Поскольку как налоговым органом, так и судами при рассмотрении дела было установлено, что ЗАО «Первая стивидорная компания» оказывало услуги по погрузо-разгрузочным работам, перемещению и хранению груза, ввезенного на таможенную территорию РФ, а не вывезенного в таможенном режиме экспорта, при этом доказательств того, что спорный товар помещался под таможенный режим свободной таможенной зоны, в материалы дела представлено не было, суды сделали обоснованный вывод о том, что законные основания для отказа в применении спорного налогового вычета у налогового органа не имелось.

Рассматривая спор в части обоснованности применения Обществом налоговых вычетов по НДС в размере 7736949,17 руб. по маркетинговым, юридическим, финансовым и консультационным услугам, оказанным ООО «БазэлЦемент», суды обоснованно руководствовались следующим.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 24.11.05г. № 452-О, от 18.04.06г. № 87-О, от 16.11.06г. № 467-О, от 20.03.07г. № 209-О-О неоднократно подчеркивал, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

При отсутствии доказательств совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12.10.06г. № 53 (далее – Постановление Пленума ВАС № 53).

О необоснованности налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В соответствии с п.1 ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.11г. № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Пунктом 2 той же нормы закона определены обязательные реквизиты первичного учетного документа, а пунктом 4 этой же статьи установлено, что формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Формы первичных учетных документов для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Оценив доказательства, представленные сторонами в обоснование своих требований и возражений по данному эпизоды, суды первой и апелляционной инстанций сделали вывод о том, что доказательства совершения Обществом и ООО «БазэлЦемент» согласованных умышленных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели создание условий для уменьшения налогообложения, налоговым органом не представлены. Суды признали, что исполнение договоров Общества с ООО «БазэлЦемент» было реальным, спорные услуги, непосредственно связаны с его производственной деятельностью Общества, направленной на извлечение прибыли, в связи с чем суммы НДС обоснованно включены в состав налоговых вычетов.

При этом все доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, заявлялись налоговым органом в судах первой и апелляционной инстанций, были проверены судами и получили в принятых ими судебных актах правовую оценку.

Суд кассационной инстанции находит, что оценка представленных сторонами доказательств произведена судами с соблюдением положения   ст.71 АПК РФ, основана на правильном применении судами норм материального права, а сделанные судами выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Все доводы кассационной жалобы налогового органа были положены им в основу оспариваемого решения, заявлялись им в судах первой и апелляционной инстанций, были проверены судами и получили в принятых актах правовую оценку.

Повторение этих же доводов в кассационной жалобе суд кассационной инстанции рассматривает как попытку переоценки доказательств, что в силу ст.ст.286, 287 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа по изложенным в ней доводам не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено.

Руководствуясь п.1 ч.1 ст.287, ст.289 АПК РФ, 

 

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 16 февраля 2017 года и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 июля 2017 года по делу № А54-2222/2014 оставить без изменения, кассационную жалобу МИФНС России № 5 по Рязанской области – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в срок, не превышающий двух месяцев, в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке кассационного производства.

 

Председательствующий                                               М.Н.Ермаков

 

судьи                                                                                       Е.А.Радюгина

 

                                                                                       ФИО1