Р Е Ш Е Н И Е

Именем Российской Федерации

Дело №А40-168161/19-108-2711

06 октября 2020 года

г. Москва

Резолютивная часть решения объявлена 29 сентября 2020 года,  

полный текст решения изготовлен 06 октября 2020 года.

Арбитражный суд города Москвы в составе судьи Суставовой О.Ю.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1  

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Федерального государственного унитарного предприятия "Главное военно-строительное управление №14" (ОГРН 

<

***>; ИНН 

<

***>; дата регистрации: 23.04.2003; адрес:  117556, 

<

...>) 

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 7 (ОГРН 

<

***>; ИНН 

<

***>;  дата регистрации 23.12.2004;  адрес: 125373, Москва, пр-д., Походный, домовл. 3), Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (ОГРН 

<

***>;  ИНН 

<

***>;  дата регистрации 22.12.2004 ; адрес: 107061,

<

...>, 129626, 

<

...>) 

о признании недействительными решения № 11-19/2963 от 06.11.2018 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения; решения № 11-19/146 от 06.11.2018 об отказе в возмещении полностью НДС; решения по жалобе от 10.06.2019 № 06-09/07362@ о частичной отмене решения № 11-19/2963 от 06.11.2018, в части,  не отменяющей решение № 11-19/2963 от 06.11.2018 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения, 

при участии:

представителей заявителя - ФИО2 (личность подтверждена паспортом РФ) по доверенности от 23.12.2019 №350/19-ДАПР, ФИО3 (личность подтверждена паспортом РФ) по доверенности от 28.01.2020 №106/20-БУХ, 

представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 7  - ФИО4 (личность подтверждена удостоверением ЦА№5361), действующей  по доверенности от 25.12.2019 №79; ФИО5 (личность подтверждена удостоверением УР№129132) по доверенности от 17.09.2020 № 27; 

представителей Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 - ФИО6 (личность подтверждена удостоверением УР№129161) по доверенности от 16.07.2020 № 06-13/09414, ФИО4 (личность подтверждена удостоверением ЦА№5361) по доверенности от 24.12.2019 № 06-13/16598, 

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Главное военно-строительное управление №14" (далее - заявитель, Предприятие, налогоплательщик, ФГУП «ГВСУ №14») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 7 (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган (до переименование - МИФНС России № 45 по г. Москве ) о признании недействительными решения № 11-19/2963 от 06.11.2018 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения; решения № 11-19/146 от 06.11.2018 об отказе в возмещении полностью НДС; решения по жалобе от 10.06.2019 № 06-09/07362@ о частичной отмене решения № 11-19/2963 от 06.11.2018, в части не отменяющей решение № 11-19/2963 от 06.11.2018 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения. 

В судебном заседании представитель заявителя поддержал заявленные требования по доводам заявления с учетом принятого судом уточнения заявленных требований; представитель заинтересованного лица поддержал позицию, изложенную в отзыве и письменных пояснениях. 

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав письменные доказательства, суд находит, что заявленные требования не подлежат удовлетворению исходя из следующего.

Из материалов дела усматривается, что налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации с корректировкой 2 по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2017 года, представленной Предприятием 27.12.2017. 

По результатам проверки вынесено оспариваемое решение № 11-19/2963 от 06.11.2018 (т.1 л.д. 150; т.2 л.д.1-50) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым установлено: нарушение налогоплательщиком положений п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), ст. 154 НК РФ, ст. 167 НК РФ - занижение налоговой базы, исчисленной при реализации товаров, работ, услуг, в размере 2 059 727 369 руб., занижение суммы исчисленного НДС в размере 370 750 926 руб. (362 613 598 руб. + 5 184 190 руб. + 2 953 138 руб.); нарушение налогоплательщиком п. 3 ст. 168, ст. 169 НК РФ, ст. 171 НК РФ. ст. 172 НК РФ, ст. 173 НК РФ, ст. 176 НК РФ - необоснованно заявленные налоговые вычеты в размере 365 286 руб.; неуплата налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы, влекущая ответственность по ст. 122 НК РФ и по ст. 75 НК РФ; грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения; нарушение п. 3 ст. 93 НК РФ - непредставление документов по требованию, влекущая ответственность по ст. 126 НК РФ.

Также налоговым органом вынесено оспариваемое решение № 11-19/146 от 06.11.2018(т. 12 л.д. 37-38) об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

Не согласившись с указанными решениями, Предприятие обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, решением которой от 10.06.2019 № 06-09/07362@ отменено решение налогового органа в части вывода о неправомерном принятии к вычету НДС по взаимоотношениям с ООО «Петроком», а также привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в связи с отсутствием обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ. в остальной части решение налогового органа оставлено без изменения. Кроме того, налоговому органу поручено произвести перерасчет сумм налога, пени и штрафа с учетом выводов, изложенных в данном решении.

Согласно расчета, произведенного налоговым органом и направленного налогоплательщику письмом от 14.06.2019 № 111701/04952,  с учетом решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 4 от 06.11.2018 №11-19/2963 сумма доначисленного налога на добавленную стоимость по результатам налоговой проверки декларации за 3 квартал 2017 года составила 305 758 249 руб.

Полагая решение налогового органа и Межрегиональной инспекции необоснованными, Заявитель обратился с жалобой в Федеральную налоговую службу (т.23 л.д.4-29), решением которой от 02.12.2019 №СА-4-9/24558@ жалоба ФГУП «ГВСУ №14» оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения с настоящим заявлением в суд. 

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд исходил из следующего.

Так, как следует из материалов проверки, 25.10.2017 ФГУП «ГВСУ №14» представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (далее НДС) за 3 квартал 2017 года (т.9 л.д.47-66), в которой сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, составила 117 827 рублей.

Уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2017 года с номером корректировки «1» (т.9 л.д.1-22), представлена налогоплательщиком 11.12.2017 с суммой налога, заявленной к возмещению из бюджета - 97 861 338руб.

Общество заявило налоговые вычеты на общую сумму НДС в размере 270 939 889. 73 руб. по товарам, работам, услугам, принятым к учету в 4 кв.2017 (октябрь, ноябрь), по счетам фактурам, относящимся к более позднему периоду.

В связи с чем в адрес налогоплательщика в соответствии с п.3 ст. 88 НК РФ направлено требование о представлении пояснений от 13.12.2017 №31775 и требование о представлении документов от 12.12.2017 №51735-Е.

Налогоплательщик 27.12.2017 представил уточненную декларацию с номером корректировки «2» (т.9 л.д. 23-46), за указанный период, в которой уменьшил сумму неправомерно заявленных вычетов, относящихся к более позднему периоду (4 квартал 2017 года).

Помимо этого, налогоплательщик уменьшил налоговую базу, исчисленную при реализации товаров, работ, услуг, на 2 036 500 150руб. (НДС 366 570 027руб.), ранее отраженную в дополнительном листе книги продаж уточненной декларации с номером корректировки 1(т.9 л.д.1-22). Сумма налога на добавленную стоимость, заявленная к возмещению из бюджета, уменьшилась на 32 868 661руб. и составила 64 992 677руб.

Налоговым органом в ходе проверки было установлено занижение налоговой базы по НДС. исчисленной при реализации работ в адрес Министерства обороны России в 3 квартале 2017 года, в результате неправомерного определения момента налоговой базы по НДС по дате акцепта на оплату выполненных работ(услуг), а также занижение налоговой базы, исчисленной при реализации генподрядных услуг, в результате неправильного определения налогоплательщиком стоимости выполненных работ в отчетном периоде для начисления генподрядного процента.

В части занижения налоговой базы по НДС, исчисленной при реализации работ в адрес Министерства обороны России установлено следующее.

Между Министерством Обороны РФ и ФГУП «ГВСУ № 14» (ранее - ФГУП «Спецстройинжиниринг при Спецстрое России») (Генподрядчик) заключены Государственные контракты на выполнение строительно-монтажных работ на объектах заказчика (далее - Государственные контракты), перечисленных на стр.12 оспариваемого решения (поименованных в Реестре документов в Таблице №1) (т.11 л.д.61-95;96-122; т.13 л.д. 107-155).

Предметом заключенных между ФГУП «ГВСУ № 14» и Министерством Обороны РФ Государственных контрактов являлось, в том числе выполнение строительно-монтажных работ на объектах Государственного заказчика.

В соответствии с условиями данных Государственных контрактов сдача-приемка выполненных работ за отчетный месяц производится по акту выполненных работ (по форме № КС-2), справке о стоимости выполненных работ и затрат (по форме № КС-3).

Разделом 1 указанных государственных контрактов установлено, что Акты о приемки выполненных работ (строительно-монтажных работ) (форма №КС-2), Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3)- документы, оформленные, проверенные и подписанные Заказчиком (Министерство Обороны РФ), подтверждающие выполнение Генподрядчиком работ за отчетный месяц. Формы № КС-2 и № КС-3 составляются на основании выполненных работ в соответствии с утвержденным проектом фактических объемов работ за отчетный месяц.

Генподрядчик предоставляет Заказчику первичные учетные документы, а также Исполнительную документацию на выполненные Работы, оформленные должным образом, с сопроводительным письмом в срок не позднее 25 (двадцать пятого) числа текущего (отчетного) месяца.

Заказчик в течение 3 (трех) рабочих дней с момента получения указанных документов рассматривает их и направляет Генподрядчику подписанный со своей стороны 1 (один) экземпляр указанных документов или мотивированный отказ от приемки выполненных Работ с перечнем необходимых к устранению Недостатков и замечаний, и сроков их устранения.

Документы на оплату выполненных работ передаются Генподрядчиком государственному заказчику по реестру сдачи документов под роспись, либо направляются государственному заказчику заказным письмом.

Согласно разделу 13 Государственных контрактов Генподрядчик предоставляет Заказчику первичные учетные документы, исполнительную документацию на выполненные Работы, оформленные должным образом, с сопроводительным письмом в срок не позднее 25 числа текущего (отчетного) месяца. Заказчик в течение трех рабочих дней с момента получения указанных документов рассматривает их и направляет Генподрядчику подписанный со своей стороны один экземпляр указанных документов или мотивированный отказ от приемки выполненных Работ.

Также, 13 разделом Государственного контракта (например. № 1314187387522090942000000/ЦТК/ВОЛС-117Г/1 от 07.10.2013) предусмотрено осуществление сдачи-приемки выполненных строительно-монтажных работ за текущий (отчетный) месяц по Журналу учета выполненных работ (КС-ба). при представлении первичных документов: Акт (КС-2). Справка (КС-3), в течении 3 (трех) рабочих дней с момента получения указанных первичных документов.

Согласно Учетной политики Предприятия на 2017 год (т.2 л.д. 114-149; т.3 л.д. 1-6), утвержденной Приказом от 30.12.2014 № 426 (т.2 л.д. 113), для документального подтверждения фактов хозяйственной жизни ФГУП ГВСУ № 14 применяет первичные учетные документы, которые представлены в альбомах унифицированных форм первичной документации, разработанных Росстатом. т.е. Акты (КС-2). Справки о стоимости выполненных работ (КС-3).

Следовательно, первичными учетными документами при сдаче-приемке выполненных Работ являются Акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2), Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3).

Счет на оплату не является первичным документом (Федеральный закон №402-ФЗ от 06.12.2011 г.) бухгалтерского учета и, следовательно, не может являться документом, определяющим момент возникновения налоговой базы при реализации работ, услуг (п. 1 ст. 167 НК РФ).

На основании актов по форме № КС-2 операции по реализации строительных работ в бухгалтерском и налоговом учете отражаются именно той датой, которая указана в акте.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при выполнении работ (оказании услуг) признается наиболее ранняя из дат: день выполнения работ (оказания услуг) либо день их оплаты (частичной оплаты). В связи с этим в отношении выполненных работ (оказанных услуг) налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется на наиболее раннюю из дат: дату получения предварительной оплаты (частичной оплаты) либо на дату подписания заказчиком акта сдачи-приемки работ (дату подписания исполнителем акта оказанных услуг).

Статьей 163 НК РФ налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты) устанавливается как квартал.

Налоговая база определяется в порядке, установленном пунктом 1 статьи 154 НК РФ. При этом моментом определения налоговой базы (при отсутствии предоплаты) является день передачи результатов выполненных работ заказчику.

Таким образом, налоговая база по НДС при реализации работ, услуг определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ на дату подписания Актов (КС-2).

Предприятием уменьшена налоговая база по НДС за проверяемый период, по причине исключения Обществом выручки, полученной от реализации работ в адрес Министерства Обороны РФ по актам выполненных работ, датированным 3 кварталом 2017 года, в сумме 2 014 519 991 рубля (НДС - 362 613 598 рублей).

ФГУП «ГВСУ № 14» не отразило в регистрах бухгалтерского учета совершенные хозяйственные операции в 3 квартале 2017 года на основании Актов о приемке выполненных работ (КС-2), поскольку по мнению Предприятия спорные операции не относятся к налоговому периоду 3 квартала 2017 года, указанный факт опровергает совершение правонарушения.

Согласно показаниям сотрудников ФГУП «ГВСУ № 14». ФИО7 (протокол допроса от 26.12.2017) (т.9 л.д.67-77) - исполняющей обязанности главного бухгалтера и ФИО8 (протокол допроса от 27.03.2018) (т.9 л.д.78-92) - заместителя главного бухгалтера, включение спорных сумм реализации в уточненную налоговую декларацию № 1 за 3 квартал 2017 года произошло в результате допущенной технической ошибки, так как первичные документы, счета-фактуры по реализации соответствующих работ относятся к 4 кварталу 2017 года. Данные счета-фактуры были ошибочно составлены на основании оформленных, но не подписанных актов выполненных работ (по форме № КС-2).

ФИО8 не смогла пояснить кто подписывал, где регистрировались и присваивались порядковые номера счетам-фактурам, отраженные в дополнительном листе книги продаж уточненной декларации с номером корректировки 1(т.9 л.д. 1-22); предъявлялись ли заказчику оформленные счета-фактуры, датированные 3 кв. 2017; кто принимал решение о включении счетов-фактур, датированных 3 кв. 2017г. в дополнительный лист книги продаж уточненной декларации с номером корректировки 1(т.9 л.д. Г22); когда оформленные счета-фактуры, датированные 3 кв. 2017г. и отраженные в дополнительном листе книги продаж уточненной декларации с номером корректировки 1 предъявлялись Заказчику.

Также свидетель показала, что налоговая база при реализации работ, услуг сформирована на основании Актов выполненных работ КС-2, справок КС-3, акцептов счетов, в том числе, формирование налоговой базы при реализации работ, услуг в адрес Заказчика (Министерство Обороны РФ) в уточненных декларациях по НДС за 3 кв. 2017 года с номерами корректировок №1(т.9 л.д. 1-22), №2(т.9 л.д. 23-46) производилось на основании первичных документов Актов выполненных работ (КС-2). ФГУП ГВСУ №14 формировало налоговую базу в соответствии с п.1 ст .167 НК РФ на дату отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав на дату принятия работ по акцепту счета. Уменьшение налоговой базы при реализации работ, услуг в уточненной декларации по НДС с номером корректировки 2 (т.9 л.д. 23-46) производилось на основании даты акцепта счета на оплату.

Из анализа счетов на оплату следует, что позиция предприятия является необоснованной и не последовательной, поскольку даже с учетом позиции налогоплательщика, налоговая база, отнесенная к 4 кварталу 2017года, при выполнении работ по датам акцепта (25.09.2017, 21.09.2017, 20.09.2017) счетов №1723 от 20.09.2017 на сумму 122 947,67 руб. (т7 л.д. 46-47), №1454 от 31.07.2017 на сумму 449 361,2 руб. (т.7 л.д. 30), №1591 от 31.08.2017 на сумму 2 711 149,73 руб. (т.7 л.д. 36-37) в любом случае должна была быть сформирована в 3 квартале 2017 года и отражена в декларации по НДС за 3 квартал 2017 года.

На основании изложенного, налогоплательщиком представлены недостоверные сведения, отраженные в Реестре документов (Таблица №1 оспариваемого решения).

Как указывает Предприятие, причиной представления уточненной декларации с номером корректировки «2» (т.9 л.д. 23-46) декларации по НДС за 3 кв. 2017 является исправление   технической   ошибки,   выявленной   налогоплательщиком,   а   именно: исключение из Раздела 9 («книги продаж») и Раздела 8 («книги покупок») счетов-фактур, относящихся к налоговым периодам, начиная с 4 кв. 2017.

При этом, в нарушение п. 3 Раздела 2 Правил ведения книги продаж и дополнительных листов книги продаж, установленных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 в Разделе 9 уточненной декларации по НДС за 3 кв. 2017 с номером корректировки «2» (т.9 л.д. 23-46) отсутствует дополнительный лист книги продаж с внесенными изменениями.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки налогоплательщиком были представлены акты приема - передачи, датированные 3-м кварталом 2017 года, а также счета - фактуры, датированные 4-м кварталом 2017 года. Вместе с тем, из представленного налогоплательщиком Реестра (Таблица № 1- стр. 12 Решения) следует: документы - Акты выполненных работ (КС-2) и Справки о стоимости выполненных работ (КС-3), предъявленные Заказчику Министерство Обороны РФ (МО РФ) на сумму 2 377 133 590 руб., НДС 362 6131 598 руб., датированы и подписаны 3 кв. 2017г., счета на оплату, выставленные по указанным Актам (КС-2) и Справкам (КС-3) , акцептованы Заказчиком (Министерством Обороны РФ) в 4 кв. 2017г., счета-фактуры к указанным Актам (КС-2) оформлены и выставлены дважды - одни и те же счета-фактуры на одни и те же суммы, датированные 3 кв. 2017г.и 4 кв. 2017г..

ФГУП ГВСУ № 14 представлены счета-фактуры с внесенными исправлениями № 1 от 21.03.2018, оформленные в адрес Государственного заказчика Министерство Обороны РФ. В представленных счетах-фактурах налогоплательщиком внесены изменения в части даты составления счета-фактуры, которая соответствует дате акцепта счета на оплату.

Указанные исправительные счета-фактуры (исправление № 1 от 21.03.2018) подписаны ФИО9 (по доверенности от 21.12.2017 № 384/17-БУХ).

При этом в материалы проверки Министерством Обороны РФ, в ответ на требования № 11-17/73970-К от 20.12.2017 и №80563 от 19.06.2018, письмами № 15-10/022648 от 11.05.2018 (т.14 л.д.3) и №21523 от 28.06.2018 (т.12 л.д.2) представлены акты по форме КС-2, КС-3, счета на оплату, спорные счета-фактуры (т.14, л.д. 4-150: т. 15 л.д. 1-130), датированные и подписанные представителями ФГУП «ГВСУ № 14» на основании доверенностей (представлены в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля) - 3 квартал 2017г., с нумерацией и суммами аналогичными представленным Заявителем за 4 квартал 2017г..

Согласно пункту 2 пояснений ФГУП «ГВСУ № 14» от 28.03.2018 №21/07-5414 счетов-фактур с ошибочной датой 3 квартала 2017 года отраженных в дополнительном листе книги продаж, не существует, поэтому они не отражены в регистрах бухгалтерского учета. Кроме того, представитель Предприятия в судебном заседании неоднократно поддерживал довод об отсутствии счетов-фактур с датой 3 квартала 2017 года.

При этом письмами №21/02-01-08-18219 от 13.09.2017, №21/02-0108-17032 от 29.08.2017 и №21/02-01-08-17891 от 08.09.2017 «о направлении первичных документов за август, сентябрь 2017 года», полученными Инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля от ФГУП «ГВСУ № 14» письмом № 21/06-01-17200 от 12.07.2018, установлено, что Общество направляет в адрес РУЗКС ЦВО комплект документов, в том числе счета - фактуры №1694 от 13.09.2017 (т. 21 л.д. 109). №1507 от 25.08.2017, №125 от 25.08.2017 и №1642 от 07.09.2017 года, идентичные по номерам, суммам и датам, представленным по встречной проверке письмом №54/1/1405 от 24.05.2017 (т. 14 л.д. 2) Министерством Обороны РФ.

Данный факт опровергает довод Предприятия о том, что счетов-фактур с датами 3 квартала 2017 года, отраженных в дополнительном листе книги продаж деклараций с номером корректировки 1, не существует, а также свидетельствует о составлении и направлении Заявителем указанных счетов -фактур в третьем квартале 2017 года, а также о выполнении спорных работ в третьем квартале 2017 года.

Учитывая вышеизложенное, заявитель осознавал необходимость отражения в регистрах бухгалтерского учета совершенные хозяйственные операции в 3 квартале 2017 года на основании Актов о приемке выполненных работ (КС-2).

Кроме того, исправительные счета-фактуры (исправление № 1 от 21.03.2018 в части даты счета-фактуры) не могли быть предъявлены Государственному заказчик} поскольку, они противоречат условиям государственных контрактов.

Разделом 4 типовых государственных контрактов, представленных налогоплательщиком по требованию от 01.03.2018 №11-17/53232-Е, определено, что оплата выполненных Генподрядчиком работ (строительно-монтажных работ) производится Государственным заказчиком (Министерство Обороны РФ) ежемесячно в течении двадцати банковских дней после предоставления государственному заказчику оформленных Заказчиком и Генподрядчиком Актов о приемке выполненных работ по форме № КС-2, Справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, Акта о приемке выполненных работ (услуг), оригиналов счета и счета-фактуры.

Так, например, в реестре документов, основанном на данных представленных деклараций и первичных документов и оформленным в оспариваемом решении № 11-19/2963 от 06.11.18 (т.1 л.д. 150. т.2 л.д. 1-50) таблицей № 1, Акты выполненных работ (КС-2) датированы 3 кв. 2017, счета-фактуры, выставленные и предъявленные к указанным Актам, датированы 4 кв. 2017, т.е. в нарушение п.3 ст. 168 НК РФ.

По государственному контракту № ДГЗ-550/КР от 15.07.2013 (т.11 л.д. 61-65) оформлен и подписан Акт о приемке выполненных работ (КС-2) от 07.09.2017 №7 на сумму 7 421 044,78руб., НДС 1 132 023,78руб., счет на оплату № 1654 акцептован 10.10.2017, а счет-фактура № 1642 на сумму 7 421 044,78руб., НДС 1 132 023,78руб. к указанному Акту оформлен 24.10.2017.

Таким образом, в силу п. 4.3 государственного контракта (например, № ДГЗ-550/КР от 15.07.2013) налогоплательщик должен был составить и предъявить Государственному заказчику счет-фактуру № 1642 до даты 10.10.2017 акцепта счета № 1654. Следовательно, дата счета-фактуры № 1642 не могла быть 24.10.2017.

Из системного анализа содержания представленных государственных контрактов следует, что первичными учетными документами при сдаче-приемке выполненных работ являются Акт о приемке выполненных работ (форма КС-2), Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3).

Акцепт счета на оплату производится Государственным заказчиком (Министерство Обороны РФ) после оформления и подписания сторонами первичных документов, которыми являются Акт о приемке выполненных работ по форме КС-2. Справка о стоимости выполненных работ по форме КС-3 и при представлении счета и счета-фактуры.

Таким образом, счета - фактуры, датированные позже даты акцептов счетов, не могли быть предъявлены в пакете документов для акцепта и оплаты счета, так как нарушают условия государственных контрактов, а также положения Учетной политики Предприятия (т.2 л.д. 114-149; т.3 л.д. 1-6) и, следовательно, вывод Инспекции о нарушении налогоплательщиком положений статьи 167 НК РФ является обоснованным.

Представленные налогоплательщиком Акты о приемке выполненных работ (КС-2), Справки о стоимости выполненных работ (КС-3) подписаны Заказчиком (уполномоченными представителями Министерства Обороны РФ) в 3 кв. 2017 года.

По утверждению Предприятия, дата составления актов выполненных работ не может являться датой его подписания, и тем более датой приемки работ. Заявитель считает недоказанным факт подписания КС-2 сторонами в 3 квартал 2017.

Таким образом, суд соглашается с позицией Инспекция относительно определения периода спорных операций предприятием. Пункт 115 и 116 типового контракта регламентирует составление Акта о приемке выполненных работ по форме КС-2 на основании выполненных работ за отчетный месяц и является основанием для оплаты выполненных работ. На основании актов по форме КС-2 операции по реализации строительных работ в бухгалтерском и налоговом учете отражаются именно той датой, которая указана в акте.

Позиция Минфина России, изложенная в письмах от 07.03.2019 № 03-07-14/14948; от 01.02.2019 № 03-07-11/5795 заключается в том, что датой отгрузки (передачи) работ, услуг признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на заказчика. Также в письмах ведомства, отмечается, что датой выполнения работ (оказания услуг) признается день подписания акта сдачи-приемки работ (акта оказанных услуг). Сложившаяся судебная практика подтверждает данную точку зрения: Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2014 № Ф05-16686/2013 по делу № А41-49443/12;Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 21.06.2018 N Ф09-3648/18 по делу № А76-5014/2017.

Также налогоплательщик заявляет о том, что наличие в государственных контрактах сроков рассмотрения и подписания государственным заказчиком первичных документов не означает, что эти сроки были фактически соблюдены Министерством Обороны РФ. Однако, данное утверждение голословно и не подтверждено доказательствами. Так, глава 21 типовых контрактов предусматривает направление претензий сторонами в случае несоблюдения условий контракта, в том числе и сроков подписания документов, однако в материалы проверки и в материалы судебного дела предприятием претензий, а также иных доказательств несоблюдения сроков Министерством Обороны РФ не представлено.

Указанные обстоятельства противоречат доводам налогоплательщика об исключении из Раздела 9 и Раздела 8 (уточненной декларации корректировка № 2 (т.9 л.д. 23-46)) счетов-фактур, относящихся к 4 кварталу 2017.

Порядок, сроки приемки объектов и подписания актов выполненных работ устанавливаются в договоре по соглашению сторон.

Налогоплательщик, в нарушение п. 1 ст. 167 НК РФ, момент определения налоговой базы по выполненным работам устанавливает по дате акцепта счета на оплату, т.е. 4 квартал 2017г..

Суд учитывает, что позиция заявителя полностью противоречит действующему законодательству и его собственной учетной политике.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при выполнении работ (оказании услуг) признается наиболее ранняя из дат: день выполнения работ (оказания услуг) либо день их оплаты (частичной оплаты). В связи с этим в отношении выполненных работ (оказанных услуг) налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется на наиболее раннюю из дат: дату получения предварительной оплаты (частичной оплаты) либо на дату подписания заказчиком акта сдачи-приемки работ (дату подписания исполнителем акта оказанных услуг).

В соответствии с п. 1 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» (№ 402-ФЗ от 06.12.2011) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Пунктом 3 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 определено, что первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни.

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, счета-фактуры, датированные 4 кварталом 2017, оформлены с нарушением срока, установленного п. 3 ст. 168 НК РФ.

Суд отмечает, что позиция Минфина России, озвученная в письмах от 07.03.2019 № 03-07-14/14948; от 01.02.2019 № 03-07-11/5795 заключается в том, что датой отгрузки (передачи) работ, услуг признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на заказчика. Также в письмах ведомства, отмечается, что датой выполнения работ (оказания услуг) признается день подписания акта сдачи-приемки работ (акта оказанных услуг). Сложившаяся судебная практика, подтверждает данную точку зрения: Постановление ФАС Московского округа от 21.01.2014 № Ф05-16686/2013 по делу № А41-49443/12; Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 21.06.2018 № Ф09-3648/18 по делу № А76-5014/2017.

По мнению Предприятия, подтверждением того, что спорные работы приняты Государственным заказчиков в 4 квартале 2017 года является представленный в материалы судебного дела акт сверки документов, подписанный между Обществом и Министерством Обороны РФ (далее - акт сверки).

Суд отмечает, что представленный Заявителем акт сверки (т. 2 л. д. 76-98) и акцепт счета не может являться подтверждением реальности хозяйственных взаимоотношений Предприятия с Заказчиком, поскольку не является первичными документами для определения момента налоговой базы. Указанный акт сверки (т. 2 л. д. 76-98), по мнению Инспекции, не позволяет налогоплательщику произвольно изменять момент определения налоговой базы по НДС с 3 кв. 2017 на 4 кв. 2017 в нарушение положений НК РФ с целью преодоления обязанности по уплате налога в надлежащем периоде.

Следует отметить, что в представленном акте сверки (т.2 л.д. 76-98) отсутствует дата составления и подписания. Сверка проведена в отношении документов «акцептованных счетов в 4 кв. 2017», при этом акт сверки не содержит информации о соответствии выставленных счетов-фактур (спорных счетов-фактур 3 квартал 2017 и 4 квартал 2017, а также счетов-фактур с исправлениями № 1 от 21.03.2018) принятым работам.

При этом представленный акт сверки (т.2 л.д. 76-98) содержит недостоверные данные, в части указания дат акцептов, что свидетельствует о том, что указанный документ не может быть положен в основу доказательственной базы при вынесении решения по настоящему делу.

Суд учитывает, что акт составлен и подписан только между государственным заказчиком Министерством обороны РФ и Предприятием, информации об участии в сверке технического заказчика в данном акте не содержится. Таким образом, довод заявителя о том. что в акте сверки указаны даты акцепта, принятые техническим заказчиком - ФКП «УЗКС МО РФ», а не государственным заказчиком Министерством обороны РФ следует считать необоснованным.

С учетом вышеизложенного, представленный акт сверки (т.2 л.д. 76-98) документов: не относится к первичным документам в соответствии с Федеральным законом № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете», что также подтверждается налогоплательщиком ФГУП ГВСУ № 14 при подписании Протокола обозрения/ознакомления от 10.10.2018 (подписанный со стороны ФГУП ГВСУ № 14 ФИО10, по доверенности № 324/17-БУХ от 09.1 1.2017); содержит недостоверные сведения в части дат акцептов счетов; не содержит информации о соответствии выставленных счетов-фактур (спорных счетов-фактур 3 квартал 2017 и 4 квартал 2017, а также счетов-фактур с исправлениями № 1 от 21.03.2018) принятым работам.

На основании вышеизложенного, налоговым органом правомерно установлено, что в нарушение п.1 ст. 146, ст. 153 НК РФ. п.1 ст. 154 НК РФ. п.1 ст. 167 НК РФ налогоплательщиком ФГУП ГВСУ №14 необоснованно занижена налоговая база, исчисленная при реализации работ, услуг в адрес Государственного заказчика Министерство Обороны РФ в уточненной декларации с номером корректировки 2 (т.9 л.д. 23-46), на сумму 2 014 519 991 руб., НДС 362 613 598 руб.

Довод заявителя о том, что момент определения налоговой базы по НДС является дата акцепта на оплату выполненных работ (услуг), подписанного Государственным заказчиком не обоснован, поскольку согласно законодательству о налогах и сборах моментом определения налоговой базы при реализации выполненных работ (услуг) является дата отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Таким образом, суд считает позицию заявителя необоснованной, а требования Общества не подлежащими удовлетворению.

В отношении нарушения, связанного с занижением выручки от реализации по генподрядным услугам, инспекцией установлено следующее.

Между ФГУП «ГВСУ №14» (Генподрядчик) и ФГУП «ГВСУ № 4». ФГУП «Главное управление строительства дорог и аэродромов» Министерства обороны РФ. ФГУП «ГВСУ №5», ООО «РусЛайн М». ФГУП «ГВСУ №9», ФГУП «ГВСУ №13», ОАО «Трест Мосэлектротягстрой», ФГУП «ГВСУ №2», ФГУП «ГВСУ №18». ООО «ТЭКО». ФГУП «ГВСУ №11». ОАО «Бамстройпуть», ООО «Монтажгазспецстрой». АО «ГУОВ», ФГУП «ГВСУ №3», АО «31 ГПИСС», ООО «ПМК Русская» заключены договоры субподряда, поименованные в Реестре документов к требованию от 01.03.2018 №1 1-17/53232-Е, на выполнение работ на объектах Государственного заказчика - Министерство Обороны РФ(т.3 л.д. 7-67; 68-123; т.10 л.д. 18-79; 80-134;т.11, л.д.1-60;123-155).

Представленные договоры субподряда имеют общую типовую форму составления (Разделы).

Субподрядными договорами, поименованными в таблице №4 Решения предусмотрена оплата Субподрядчиком в адрес Генподрядчика за оказанные генподрядные услуги - генподрядного процента (от 1.2% до 6%) от стоимости выполненных Субподрядчиком в отчетном периоде Работ, в том числе от стоимости Оборудования и стоимости прочих затрат в следующем порядке.

Генподрядчик, в течении 3-х рабочих дней с даты подписания Сторонами Акта приемки выполненных работ за отчетный период представляет Субподрядчику акт приемки оказанных генподрядных услуг. Субподрядчик в течении 3-х рабочих дней обязан оформить указанный акт приемки оказанных генподрядных услуг или дать мотивированный отказ от оформления.

Акты оказанных генподрядных услуг являются первичными документами бухгалтерского учета, на основании которых Генподрядчик ФГУП ГВСУ №14 в соответствии с п.3 ст. 168 НК РФ оформляет счета-фактуры в адрес Субподрядчиков.

В соответствии с п.1 ст. 167 НК РФ дата подписания Актов оказанных генподрядных услуг является моментом определения налоговой базы, исчисленной при реализации указанных генподрядных услуг.

Соответственно, выставленные счета-фактуры при оказании генподрядных услуг подлежат отражению в Разделе 9 (книга продаж) согласно Правилам ведения книг продаж, установленных Постановлением Правительства № 1137.

Согласно представленным первичным документам (акты КС-2, справки КС-3) субподрядчиками в соответствии с договорами субподрядов (поименованы в Приложении №1 к Решению) выполнены работы, по которым оформлены первичные документы, датированные 3 кв. 2017г., и которые предъявлены ФГУП ГВСУ №14 в 3 кв. 2017г. Данный факт Предприятием не оспаривается.

Проверкой полученных документов установлено, что в соответствии с условиями субподрядных договоров ФГУП ГВСУ №14 обязано начислить генподрядные услуги (генподрядный процент) на основании представленных первичных документов (Акты КС-2, Справки КС-3).

Налогоплательщик в уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2017 (корректировка № 2 (т. 9 л.д. 23-46)) отразил налоговую базу, исчисленную при реализации генподрядных услуг.

Анализом документов, представленных ФГУП ГВСУ №14, установлено занижение налоговой базы, исчисленной при реализации генподрядных услуг, в результате неправильного определения налогоплательщиком стоимости выполненных Работ в отчетном периоде для начисления генподрядного процента.

По результатам камеральной налоговой проверки Инспекция доначислила Предприятию НДС со стоимости генподрядных услуг, оказанных Предприятием субподрядчикам в размере 2 953 138руб.

По мнению заявителя, Инспекция при определении выручки от реализации генподрядных услуг неправомерно включила стоимость оборудования, поскольку оно не включается в понятие «работы» в соответствии с условиями субподрядных договоров, заключенных с субподрядчиками. Следовательно, стоимость оборудования не входит в общую стоимость работ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ определено, что в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 статьи 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров(выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

По утверждению Предприятия Инспекцией в расчет неправомерно включена стоимость оборудования, отраженная субподрядчиками в актах КС-2.

По условиям представленных договоров субподряда установлено, что Работы включают в себя работы и услуги, необходимые для выполнения субподрядчиком принятых по Договору обязательств по подготовке объекта к вводу в эксплуатацию.

Работы - весь объем работ, соответствующий условиям договора, приложениями к нему, проектной и рабочей документации и положениям, действующим в Российской Федерации документов и правил, подлежащих выполнению Субподрядчиком. В состав строительно-монтажных работ входит, в том числе поставка и монтаж оборудования.

Так, например, пунктом 4.19 Договоров №ДС-К-41/14-25-719.1, №ДС-К-41/14-24-724.1 от 30.09.2015, заключенного между ФГУП «ГВСУ № 14» и ОАО «Бамстройпуть» (т. 3 л.д. 68-123) предусмотрена оплата Субподрядчиком в адрес Генподрядчика за оказанные генподрядные услуги в размере 1,5% от стоимости выполненных Субподрядчиком в отчетном периоде Работ.

Согласно п. 1.34 указанного Договора «Работы» - работы и услуги, необходимые для выполнения Субподрядчиком принятых по Договору обязательств по подготовке Объекта к вводу в эксплуатацию.

Пунктом 1.36 указанного Договора определено, что Результат Работ - объект полностью готовый к эксплуатации, на который имеется вся необходимая документация для получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию.

В соответствии с пунктом 2.1. являются. Работы по Инженерным изысканиям, Обследованию и Обмерам для подготовки проектной документации, разработку Градостроительной, проектной и рабочей документации, строительно-монтажные Работы в соответствии с условиями Договора, в том числе раздела 23 Договора, ведение Авторского надзора и Работы (услуги), необходимые для ввода объекта в эксплуатацию (Возведение Объекта под ключ).

Подпунктом 3.1 Пункта 23.2 Раздела 23 «Строительно-монтажные работы» отнесены в том числе: поставка и монтаж оборудования.

Таким образом, поставка и монтаж оборудования относятся к строительно-монтажным работам.

Приемка-сдача выполненных работ за отчетный месяц производится по акту выполненных работ (по форме № КС-2), справке о стоимости выполненных работ и затрат (по форме № КС-3). Оплата за фактически выполненные работы осуществляется путем перечисления денежных средств на расчетный счет Субподрядчика с расчетного счета Генподрядчика.

Таким образом, условиями субподрядных договоров предусмотрено отнесение стоимости поставки и монтажа оборудования к строительно-монтажным работам. Стоимость выполненных субподрядчиком работ определяется на основании акта о приемке выполненных работ по форме № КС-2, а оказанные генподрядные услуги должны рассчитываться исходя из стоимости выполненных работ, указанных в акте приемке выполненных работ по форме № КС-2.

Согласно анализу первичных документов (акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат, счета-фактуры), представленных ФГУП «ГВСУ № 14», а также Субподрядчиками в рамках статьи 93.1 НК РФ, в подтверждение выполнения ими работ на объектах заказчиков в 3 квартале 2017 года, в ходе которого установлено, что определение Предприятием стоимости выполненных генподрядных услуг для начисления генподрядного процента производилось без учета стоимости оборудования, отраженной Субподрядчиками в актах выполненных работ и справках о стоимости выполненных работ и затрат за данный период.

При этом, согласно условиям субподрядных договоров, стоимость поставки и монтажа оборудования входит в стоимость строительно-монтажных работ. Из договоров субподряда не следует, что работа для порядка начисления по генподрядным услугам - это только строительно-монтажные работы.

В связи с выявленным несоответствием налоговым органом в рамках статьи 93 НК РФ у ФГУП «ГВСУ № 14» требованием от 19.06.2018 № 11 истребована информация о первичных документах, на основании которых произведено начисление генподрядных услуг по счетам-фактурам, выставленным Предприятием в адрес Субподрядчиков, указанным в Приложении № 1 к данному требованию, и отраженным в разделе 9 декларации № 2 (т.9 л.д. 23-46).

Во исполнение данного требования Предприятие письмом от 09.07.2018 № 21/06-16732 представило документы, в том числе акты выполненных работ (по форме № КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (по форме № КС-3).

В результате анализа представленных актов выполненных работ (по форме № КС-2), справок о стоимости выполненных работ и затрат (по форме № КС-3) установлено, что в стоимость работ, выполненных Субподрядчиками в 3 квартале 2017 года по субподрядным договорам также включена стоимость оборудования.

При этом, какие-либо нормативные документы (пояснения), подтверждающие, что стоимость оборудования, предусмотренная субподрядными договорами, не входит в общую стоимость строительно-монтажных работ при начислении генподрядного процента с оказанных Субподрядчиками генподрядных услуг, заявителем представлены не были.

С учетом изложенного, налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что стоимость оборудования, отраженная Субподрядчиками в актах выполненных работ (по форме № КС-2) и справках о стоимости выполненных работ и затрат (по форме № КС-3), подлежит учету при начислении генподрядного процента с оказанных Субподрядчиками генподрядных услуг за 3 квартал 2017 года.

Заявитель в Разделе 9 (книга продаж) уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2017 (т.9 л.д. 1-22; 23-46) необоснованно отразил счета-фактуры, выставленные в адрес вышеуказанных контрагентов без учета стоимости оборудования, что привело к занижению налоговой базы по НДС, исчисленной при реализации услуг за 3 квартал 2017 года.

В связи с чем, налоговым органом произведен перерасчет стоимости реализованных Предприятием генподрядных услуг с учетом генподрядного процента, установленного субподрядными договорами, за 3 квартал 2017 года, расчет которого отражен в приложении № 1 к Решению. В результате перерасчета занижение налоговой базы по НДС за 3 квартал 2017 года составило 2 953 138 рублей (приложение № 1 к Решению).

На основании изложенного, доначисление налоговым органом НДС со стоимости оказанных генподрядных услуг, является обоснованным и правомерном.

Суд не может согласиться с доводом заявителя о том, что налоговым органом при доначислении сумм НДС за 3 квартал 2017 года не учтены суммы вычетов НДС с авансовых платежей, ранее уплаченные заявителем в бюджет при получении предоплаты.

Так, заявитель указывает на неправомерное определение налоговым органом суммы доначисленного НДС без учета сумм НДС с авансовых платежей, подлежащих зачету одновременно с признанием выручки от реализации Государственному заказчику с 4 квартала 2017 года на 3 квартал 2017 года.

Суд отмечает, что Предприятием в ходе судебного заседания заявляются новые доводы, которые не заявлялись как в ходе проведения камеральной налоговой проверки, так и при досудебном урегулировании налогового спора. Указанный довод был заявлен налогоплательщиком лишь в период рассмотрения настоящего спора в суде (заявление подано в суд 01.07.2019): Предприятие обратилось с жалобой от 01.07.2019 № 21/06-04-16294 и дополнениями к жалобе от 19.07.2019 без номера, от 03.10.2019 № 21/06-04-24329 в ФНС России (т.24 л.д. 67-92). ФНС России Решением № СА-4-9/24558@ от 02.12.2019 оставила жалобу Предприятия без удовлетворения (т.23 л.д. 138-148)

При этом Предприятием не учтено, что в соответствии с п. 1 ст. 52 НК РФ налогоплательщик должен самостоятельно исчислить налог, подлежащий уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено НК РФ.

В силу п. 1 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на сумму восстановленного налога.

Пунктом 1 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты, порядок применения которых определен ст. 172 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме, о полученных доходах и произведённых расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, о налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщикам по каждом налогу, подлежащему уплате, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных НК РФ условий.

В соответствии с п. 5 ст. 174 НК РФ Предприятием 25.10.2017 представлена первичная декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 кв. 2017 года (т. 9, л.д. 47-66). в которой сумма налога, исчисленная к уплате, составила 117 827 руб.

11.12.2017 налогоплательщиком представлена уточнённая декларация по налогу на добавленную стоимость с номером корректировки «1» (т. 9, л.д. 1-22), в которой сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета, составила 97 861 338 руб.

В ходе проведенного анализа Раздела 9 уточненной декларации по НДС за налоговый период 3 кв. 2017 (ут. № 1) установлено, что налогоплательщик в дополнительном листе книги продаж отразил по коду вида операции «01» увеличение налоговой базы и суммы НДС, исчисленной при реализации работ, услуг, на сумму 2 036 500 149 руб., НДС 366 570 027 руб.

Из анализа раздела 8 уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость установлено, что налогоплательщик заявил налоговые вычеты по коду вида операции «01» на общую сумму НДС в размере 270 939 889.73 руб. по товарам, работам, услугам, принятым к учету в 4 кв. 2017. т.е. в другом налоговом периоде. По выявленным обстоятельствам Инспекцией в адрес налогоплательщика направлено требование № 31775 от 13.12.2017 о представлении пояснений.

ФГУП «ГВСУ № 14» 27.12.2017 (после получения требования № 31775 от 13.12.2017) представлена уточненная налоговая декларация № 2 (т. 9, л.д. 23-46) за указанный период, в которой из налоговой базы по НДС исключена указанная сумма выручки от реализации работ в адрес Минобороны России по счетам-фактурам, датированным 3 кварталом 2017 года. Сумма налога, заявленного к возмещению из бюджета, составила 64 992 677 руб.

По мнению заявителя, Предприятие имеет право на применение налоговых вычетов по НДС в виде сумм налога, исчисленного с сумм авансов, полученных от Минобороны России, поскольку НДС, уплаченный с полученного аванса, подлежит вычету за налоговый период, в котором осуществлена отгрузка товаров, работ, услуг данному контрагенту.

Пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 26.04.2011 № 23/11. само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования.

Таким образом, до момента заявления налогоплательщиком своего права на налоговый вычет по НДС путем представления налоговой декларации, в которой отражены соответствующие налоговые вычеты, у налогового органа отсутствует обязанность по учету соответствующих сумм при определении налоговых обязательств за соответствующий налоговый период.

Документы, свидетельствующие о заявлении спорных налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с Минобороны России путем представления уточненных налоговых деклараций по НДС за 3 квартал 2017 года заявителем не представлены. Налогоплательщик не заявлял в налоговой декларации за 3 квартал 2017 года налоговые вычеты по авансовым счетам-фактурам, указанным в приложении № 1 к письменным объяснениям от 10.03.2020 № 2/04-06-01-02-49871.

Кроме этого, первичные документы, подтверждающие налоговые вычеты по спорным авансовым счетам-фактурам, в рамках камеральной налоговой проверки налоговой декларации за 3 квартал 2017 года налогоплательщиком Инспекции не представлялись.

Более того, налогоплательщик воспользовался правом на указанные налоговые вычеты в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 года. Данный факт подтверждается как представленными налогоплательщиком документами, так и пояснениями, представленными в суд. В рамках настоящего судебного спора рассматривается решение от 06.11.2018 №  11-19/2963. вынесенное по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации за 3 квартал 2017 года, при этом налогоплательщик предлагает рассмотреть обоснованность налоговых вычетов по авансовым счетам-фактурам, заявленным в декларации по НДС за 4 квартал 2017 года.

Учитывая изложенное, представленный заявителем, с письменным объяснениям от 10.03.2020 № 2/04-06-01-02-4987, расчет сумм доначислений на сумму 66 083 735,00 руб., является необоснованным.

В приложении № 2 к письменным объяснениям от 10.03.2020 № 2/04-06-01-02-4987 заявителем представлен расчет сумм пени, который, по мнению заявителя, должен был быть произведен налоговым органом.

Так, заявитель считает, что сумма пени по решению от 06.11.2018 № 11-19/2963 должна составлять 347 404,37 руб.

Данный расчет является ошибочным по следующим основаниям.

Так, решением от 06.11.2018 № 11-19/2963 ФГУП «ГВСУ № 14» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 122 и 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общем размере 122 480 414 рублей, кроме того, Предприятию предложено уплатить недоимку в размере 306 123 535 рублей и начислены пени в сумме 14 042 389,85 рублей.

Межрегиональной инспекцией в порядке, установленном статьей 140 Кодекса, решением от 10.06.2019 № 06-09/07362@ (далее - решение Межрегиональной инспекции) Решение Инспекции отменено в части вывода о неправомерном принятии к вычету НДС по взаимоотношениям с ООО «Петроком», а также привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Кодекса, в связи с отсутствием обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения. Кроме того, налоговому органу поручено произвести перерасчет сумм налога, пени и штрафа с учетом выводов, изложенных в данном решении.

Во исполнение указанного решения налоговым органом произведен перерасчет доначисленных по Решению сумм налога, пени и штрафа, а также письмом от 14.06.2019 № 11-17-01/04952 сообщила ФГУП «ГВСУ № 14» о произведенном перерасчете данных сумм с учетом выводов, изложенных в Решении Межрегиональной инспекции. Сумма налога, подлежащая уплате по решению от 06.11.2018 № 11-19/2963, составила 305 758 249 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ 61 151 649,80 руб., пени 14 020 973,94 руб.

Расчет пени налогоплательщика к письменным объяснениям от 10.03.2020 № 2/04-06-01-02-4987 является неверным, поскольку, согласно приложению № 2 расчет пени налогоплательщиком производится на сумму недоимки 66 083 735,00 руб. вместе с тем, сумма НДС, подлежащая уплате по оспариваемому решению с учетом решения от 10.06.2019 № 06-09/07362@ Межрегиональной инспекции составила 305 758 249 руб.

Следует отметить, что НК  РФ не предусмотрен расчет сумм пени на недоимку по конкретным операциям налогоплательщика с учетом фактического исчисления и уплаты по этим конкретным операциям сумм налоговых платежей в различных налоговых периодах. При этом следует также учитывать, что камеральная налоговая проверка ограничена налоговым периодом и налоговый орган не вправе подвергать анализу документы, а также устанавливать обстоятельства, не относящиеся к проверяемому периоду.

С учетом положений пункта 3 и 5  статьи 75 НК РФ уплата пеней является не самостоятельной, а обеспечивающей исполнение основной обязанности по уплате налога. Пени подлежат принудительному взысканию в том же порядке, что и задолженность, на которую они начислены. Разграничение процедуры взыскания налогов и процедуры взыскания пеней недопустимо, поскольку дополнительное обязательство не может существовать отдельно от основного.

Таким образом, при разрешении вопроса о правомерности начисления пени по результатам камеральной налоговой проверки, в ходе которой установлена неуплата суммы налога, правовой оценке подлежит исключительно вопрос соблюдения налоговым органом требований статьи 75 НК РФ, а именно наличие несвоевременной уплаты суммы налога, а также отсутствие переплаты, позволяющей перекрыть сумму дополнительно начисленного налога.

Таким образом, расчет сумм пени, приложенный заявителем к письменным объяснениям от 10.03.2020 № 2/04-06-01-02-4987, является недостоверным и основанным на неправильном применении норм налогового права.

Кроме того, суд учитывает, что налогоплательщиком оспариваемые доначисления, пени и штрафы в настоящее время не оплачены, в связи с чем за ним числится недоимка и продолжают начисляться пени. С учетом этого, все доводы налогоплательщика о завышенном начислении пени не состоятельны.

Суд принимает доводы налогового органа, что представленные Предприятием в Суд налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2017 года и первичные документы, относящихся к данной декларации, не имеют отношения к рассматриваемому спору и не могут быть признаны относимыми доказательствами.

В материалы настоящего дела заявителем представлены: первичная декларация по НДС за 4 квартал 2017 (т. 24 л.д. 1-9) с подтверждением даты отправки и приемки налоговым органом от 25.01.2018 (т. 23 л.д. 1-9); платежные поручения на уплату НДС за 4 квартал 2017 (т.23 л.д. 13-38); счета-фактуры на авансы (т.24 л.д. 1-22; л.д. 44-97); таблицы с расчетом не зачтенных сумм авансовых платежей ( т.23 л.д. 62-65).

Указанные документы, по мнению заявителя, подтверждают право Общества на заявление вычетов НДС в 3 квартале 2017 года.

Суд отмечает, что по данному конкретному делу оспариваются решения Инспекции, вынесенные по результатам проведённой камеральной налоговой проверки за 3 квартал 2017 года. Вместе с тем, Заявитель представляет первичную налоговую декларацию за 4 квартал 2017 (т. 24 л.д.1-9) с заявленной спорной суммой вычетов по НДС, по которой проведена самостоятельная камеральная налоговая проверка, соответственно, налогоплательщик, представляя указанные документы, фактически подтверждает, что он уже реализовал свое право на предъявление вычетов НДС в 4 кв. 2017 года и соответственно представленные документы не относятся к периоду, рассматриваемому по настоящему делу.

В отношении довода заявителя о том, что налоговый орган на основании ст. 89. 101 НК РФ обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по проверяемому налогу, но и определить правильность расчета налоговой базы и сумм налога к уплате, следует отметить.

По данному конкретному делу рассматриваются результаты камеральной налоговой проверки, которая, по смыслу п. 1 ст. 88 НК РФ, является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа (Определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2010 г. №441-О-О).

Камеральная налоговая проверка может проводиться лишь на основе представленной налогоплательщиком налоговой декларации, а предметом камеральной налоговой проверки не является комплексная оценка результатов финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, направленная на установление корректности расчета налогового обязательства, исходя из показателей строк налоговой декларации, производимого налогоплательщиком самостоятельно.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено ст. 88 НК РФ или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено НК РФ.

Налоговый орган, при проведении камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, проверяет корректность определения налоговой базы и правильность произведенного налогоплательщиком расчета суммы налога за указанный отчетный период, в случае заявления вычета по налогу в декларации налоговый орган также рассматривает вопрос обоснованности заявленного налогоплательщиком права на указанный вычет.

При этом проверка правильности определения налоговой базы и произведенного налогоплательщиком расчета суммы налога подразумевает проверку корректности заполнения налоговой декларации налогоплательщиком.

Соответственно, предметом камеральной налоговой проверки являются непосредственно суммовые показатели налоговой декларации, указываемые налогоплательщиком, в том числе, в случае отражения в налоговой декларации, правомерность заявленного права на налоговые вычеты.

Таким образом, камеральная налоговая проверка является формой налогового контроля, проводимой налоговым органом на основании представленной налогоплательщиком налоговой декларации, и направлена на установления корректности расчета налогового обязательства, исходя из показателей строк налоговой декларации, производимого налогоплательщиком самостоятельно.

При этом налоговое законодательство РФ не предусматривает права, а также обязанности для налогового органа, в рамках камеральной налоговой проверки, проводить оценку финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, а также оценку содержания хозяйственных операций, в части обоснованности применения налоговых вычетов и налоговых льгот, не связанных с информацией (показателями, данными), отраженной в проверяемой налоговой декларации, с целью установления правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, что является предметом выездной налоговой проверки.

Следовательно, на налоговые органы не возложена обязанность по ведению бухгалтерского (налогового) учета налогоплательщика, в том числе, обязанность, связанная с контролем за реализацией налогоплательщиком своих прав. Реализация прав налогоплательщика, предусмотренных налоговым законодательством РФ. предусматривает только самостоятельное волеизъявление налогоплательщика.

Суд учитывает, что камеральная проверка, послужившая причиной настоящего судебного спора проведена в отношении уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2017, и рассматривать декларации Общества за иные периоды при рассмотрении настоящего спора неправомерно.

По сути, представление Предприятием в суд налоговой декларации за 4 квартал 2017 года и первичных документов, относящихся к данной декларации, направлено на преодоление законного порядка проведения камеральной налоговой проверки.

Таким образом, налогоплательщик в настоящем судебном споре претендует на повторное подтверждение права на уже заявленный вычет по налогу на добавленную стоимость. Повторный учет сумм вычетов в 3 квартал 2017 приведет к необоснованному занижению суммы НДС. подлежащей уплате в данном периоде.

При этом, из положений ч. 1 ст. 64 АПК РФ следует, что доказательствами являются сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иных обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела.

Согласно ч. 2 ст. 64 АПК РФ в качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио - и видеозаписи, иные документы и материалы.

Согласно ст. 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону, должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

С учетом изложенного, представленные заявителем документы (первичная декларация по НДС за 4 квартал 2017; платежные поручения на уплату НДС за 4 квартал 2017; выписка из Книги продаж к налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2017 в части спорной выручки по генеральным услугам со ссылкой на документы; счета-фактуры на авансы, таблица с расчетом не зачтённых сумм авансовых платежей) не могут быть признаны относимыми доказательствами и положены в основу принимаемого судебного акта.

В отношении довода Заявителя о неправомерности привлечения Предприятия к ответственности за непредставление документов по требованию следует отметить.

ФГУП ГВСУ №14 указывает на неправомерное привлечение Предприятия к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 31000рублей в связи с непредставлением в установленный срок счетов-фактур, истребованных требованием от 22.01.2018 № 11-17/52467 (далее -Требование), в количестве 155 штук, в том числе счетов-фактур, выставленных в адрес Минобороны России в количестве 87 штук.

Заявитель отмечает, что утверждение Инспекции о составлении Предприятием спорных счетов-фактур недостаточно для обоснованного вывода о том, что налогоплательщик располагал этими документами на момент получения требования и мог их представить в налоговый орган.

Кроме того, по мнению Предприятия, получение Инспекцией части запрошенных счетов-фактур от Минобороны России, не свидетельствует об их наличии у налогоплательщика на момент составления требования.

Согласно пункту 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

Пунктом 3 статьи 93 НК РФ определено, что документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования.

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ (пункт 4 статьи 93 НК РФ).

На основании пункта 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4, 129.6, 129.9 - 129.11 НК РФ, а также пунктами 1.1 и 1.2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

В связи с тем, что в уточненной налоговой декларации № 2 заявителем уменьшена налоговая база по НДС на сумму 2 014 519 991 рубль (НДС - 362 613 598 рублей) с целью проверки достоверности налоговой базы по НДС Инспекцией в рамках статьи 93 НК РФ в адрес заявителя направлено 23.01.2018 по телекоммуникационным каналам связи (далее -ТКС) Требование о предоставлении документов, в том числе счетов-фактур по реализации работ, услуг за период с 01.07.2017 по 30.09.2017 в общем количестве 155 штук, которое получено Предприятием 31.01.2018.

ФГУП «ГВСУ № 14» письмом от 12.02.2018 № 21/07-780 представило пояснения из которых следует, что счета-фактуры, указанные в пункте 1.01 Требования, в декларации с корректировкой № 2 (т.9 л.д. 23-46) за 3 квартал 2017 года Предприятие не отражало, в связи с чем, данные счета-фактуры не представлены.

Вместе с тем, счета-фактуры, истребованные Требованием в количестве 155 штук (за период с 01.07.2017 по 30.09.2017), отражены Предприятием в дополнительном листе книги продаж декларации № 1 за 3 квартал 2017 года по реализации работ, услуг в адрес заказчиков.

Факт составления и предъявления заявителем истребованных счетов-фактур в адрес заказчиков в 3 квартале 2017 года документально подтвержден контрагентами в рамках статьи 93.1 НК РФ.

Из изложенного следует, что Предприятием совершено налоговое правонарушение, ответственность за совершение, которого установлена пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Инспекция, не получив запрашиваемые документы в количестве 155 штук, приняла решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 31 000 рублей (155 штук * 200 рублей).

Учитывая вышеизложенное. Предприятие правомерно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

В отношении довода ФГУП ГВСУ № 14 о нарушении процедуры рассмотрения материалов проверки суд отмечает.

Так, заявитель указывает на нарушение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки, так как Решение вынесено начальником Инспекции ФИО11, при этом рассмотрение материалов налоговой проверки, состоявшееся 03.10.2018, было проведено заместителем начальника Инспекции ФИО12

По мнению Предприятия, решение вынесено не тем руководителем (заместителем руководителя), который рассматривал материалы проверки, что является основанием для отмены решения.

Так, из материалов дела усматривается, что как следует из протокола рассмотрения материалов налоговой проверки от 03.10.2018 № 1217 (т. 10 л.д. 10-11), заместителем начальника налогового органа ФИО12 в присутствии представителей Предприятия ФИО13 и ФИО14 рассмотрены материалы камеральной налоговой проверки, дополнительные мероприятия налогового контроля, Акт камеральной налоговой проверки, возражения и принято решение о продлении срока рассмотрения материалов проверки в связи с необходимостью времени для изучения материалов, дополнительно представленных Предприятием письмом от 13.09.2018 № 21/06-23823. Протокол рассмотрения материалов проверки получен представителем налогоплательщика в день рассмотрения материалов проверки - 03.10.2018 (т.10 л.д. 10-11). Решение о продлении срока рассмотрение материалов проверки от 03.10.2018 № 11-19/165 вручено представителю налогоплательщика ФИО14 03.10.2018.

Начальником налогового органа ФИО11 06.11.2018 в присутствии представителей налогоплательщика по доверенности ФИО15 и ФИО13 рассмотрены материалы камеральной налоговой проверки, дополнительные мероприятия налогового контроля, акт камеральной налоговой проверки, а также представленные налогоплательщиком письменные возражения и иные документы дополнительно представленные ФГУП ГВСУ №14 письмами от 13.09.2018 исх. № 21/06-23823. от 31.10.2018 исх. №21/06-29081, что подтверждается Протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки от 06.11.2018 № 1286 (т. 10 л.д. 12-13) (получен на руки 06.11.2018 представителем налогоплательщика ФИО13).

По результатам рассмотрения материалов проверки начальником налогового органа вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 11-19/2963 от 06.11.2018 (т. 12 л.д. 37-38) (получено представителем налогоплательщика по доверенности ФИО10 14.11.2018).

Таким образом, решение по результатам камеральной налоговой проверки принято начальником Инспекции, которым и рассматривались материалы проверки, что подтверждается Протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки от 06.11.2018 № 1286 (т.10 л.д. 12-13).

С учетом изложенного, налоговым органом при вынесении решения соблюдены условия, установленные статьей 101 НК РФ, в связи с чем права заявителя не нарушены, а доводы налогоплательщика являются необоснованными.

Относительно довода заявителя, что налоговым органом существенно нарушен срок передачи апелляционных жалоб Предприятия в вышестоящий налоговый орган суд отмечает следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 139 НК РФ жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. Налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

17.12.2018 в налоговый орган поступили апелляционные жалобы от ФГУП «ГВСУ №14» на решения от 06.11.2018 № 11-19/2963 (т. 12 л.13-36) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 11-19/146 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению. Дату получения налоговым органом жалоб 17.12.2018 датированных 14.12.2018 подтверждает отметка в электронном файле о получении обращения налогоплательщика.

Письмом от 17.12.2018 № 06-15/18735 налоговый орган в вышестоящий налоговый орган (Управление ФНС России по г. Москве) переданы вышеуказанные жалобы Предприятия, которые получены Управлением ФНС России по г. Москве 18.12.2018 (т.12 л.д. 12-13), т.е. в сроки, предусмотренные НК РФ. Данный факт подтверждается копией карточки документа программы Lotus Notes (т.12 л.д. 11-12).

Таким образом, апелляционная жалоба передана в день обращения заявителя, соответственно, довод налогоплательщика является не обоснованным.

В отношении довода налогоплательщика о направлении материалов по результатам налоговой проверки в адрес предприятия по почте суд отмечает, что по результатам рассмотрения материалов проверки начальником Межрайонной ИФНС России № 45 по г. Москве вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 11-19/2963 от 06.11.2018. Данное решение вместе с решением № 11-19/146 от 06.11.2018 вручено 14.11.2018 лично представителю налогоплательщика по доверенности, о чем свидетельствует подпись представителя на экземпляре налогового органа (т.12 л.д. 37-38).

В соответствии с п.4 ст. 31 НК РФ документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы налоговым органом лицу, которому они адресованы, или его представителю непосредственно под расписку, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота либо через личный кабинет налогоплательщика, если порядок их передачи прямо не предусмотрен настоящим Кодексом. Лицам, на которых НК РФ возложена обязанность представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме, указанные документы направляются налоговым органом в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота либо через личный кабинет налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 138 НК РФ в случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные пунктом 6 статьи 140 НК РФ, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.

Согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 № 13065/10 пропуск срока, предусмотренного законодательством о налогах и сборах, не препятствует вышестоящему налоговому органу рассмотреть жалобу налогоплательщика и не влечет недействительности решения, принятого по результатам рассмотрения.

Таким образом, нарушение срока передачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган и вынесения Межрегиональной инспекцией решения по указанной апелляционной жалобе не нарушает права заявителя и не является безусловным основанием для отмены решения.

В отношении довода заявителя, о нарушении прав и законных интересов Предприятия, в связи с отсутствием принятия Межрегиональной инспекцией решения по апелляционной жалобе на решение № 11-19/146 следует отметить (т.23 л.д. 138-148).

Решение по вопросу о возмещении НДС неразрывно связано с решением о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Таким образом, решения Инспекции не могут исследоваться и трактоваться в отрыве друг от друга, в том числе при их обжаловании.

В связи с этим они вступают в силу одновременно, обжалуются совместно (пункт 49 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Согласно представленной Межрегиональной инспекцией информации по результатам рассмотрения апелляционных жалоб от 14.12.2018 № 21/04-33589 и № 21/04-33590, решение Инспекции № 11-19/146 оставлено без изменения. Однако Межрегиональной инспекцией допущена ошибка в резолютивной части решения, так как не указан результат рассмотрения апелляционной жалобы в решение № 11-19/146.

Письмом от 16.08.2019 № 16-10/10728 Межрегиональная инспекция сообщила ФГУП «ГВСУ № 14» о корректировке резолютивной части решения от 10.06.2019 № 06-09/07362 @.

Таким образом, довод заявителя о намеренном затягивании налоговым органом сроков получения документов безоснователен.

В отношении довода об отсутствии расчета сумм налогов, штрафов и пени.

Заявитель указывает, что при получении Предприятием письма налогового органа о перерасчете налоговых обязательств, в связи с частичной отменой Межрегиональной инспекцией решения по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, у Предприятия отсутствовала возможность провести проверку данных сумм, поскольку соответствующие расчеты Инспекцией с письмом не представлены.

В соответствии с пунктом 3 статьи 140 НК РФ по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган: оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; отменяет акт налогового органа ненормативного характера; отменяет решение налогового органа полностью или в части; отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение; признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение, по существу.

Решением Межрегиональной инспекции от 10.06.2019 № 06-09/07362@ решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.11.2018 № 12-19/2963 отменено в части: отказа в применении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО «Петроком»; о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Также налоговому органу поручено произвести перерасчет сумм налога, пени и штрафа с учетом выводов, изложенных в настоящем решении. Об исполнении поручения сообщить заявителю, а также в копии Межрегиональной инспекции в течение пяти дней с момента получения настоящего решения. Во исполнение указанного решения Инспекция произвела перерасчет доначисленных по Решению сумм налога, пени и штрафа, а также письмом от 14.06.2019 № 11-17-01/04952 сообщила ФГУП «ГВСУ № 14» о произведенном перерасчете данных сумм с учетом выводов, изложенных в решении Межрегиональной инспекции.

Данное письмо является информационным и не может рассматриваться в качестве решения о привлечении к ответственности в смысле п. 8 ст. 101 НК РФ.

При этом, обязанность налогового органа по предоставлению налогоплательщикам подробного расчета налоговых обязательств по результатам рассмотрения апелляционных жалоб законодательством Российской Федерации о налогах и сборах не установлена.

Таким образом, Инспекцией в ходе проведения проверки, рассмотрения ее результатов не было допущено процессуальных нарушений, которые могли бы привести к нарушению прав налогоплательщика.

Как следует из пояснений Общества от 16.06.2020 заявитель просит суд учесть: социально значимую деятельность предприятия и выполнение гособоронзаказа; важность и высокую значимость выполнения Предприятием мер по предотвращению срыва производственной программы в рамках государственного оборонного заказа; сложное финансовое положение предприятия; предприятие является системообразующей организацией; сложную экономическую ситуацию в Российской Федерации сложившуюся в связи с распространением новой короновирусной инфекции; начисление штрафных санкций и их списание с отдельных банковских счетов создает очевидное препятствия для осуществления экономической деятельности предприятия; фактическую уплату налога Предприятием.

Суд учитывает, что Предприятием не заявлялись доводы, в порядке статьи 112, 114 НК РФ ни при рассмотрении материалов проверки, ни в апелляционной жалобе в МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 4.

Приведенные налогоплательщиком в объяснении обстоятельства не являются смягчающими для целей снижения размера налоговой санкции.

Статьей 57 Конституции РФ определено, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Закрепленная в статье 57 Конституции РФ обязанность платить налоги распространяется на всех налогоплательщиков (налоговых агентов) в качестве безусловного требования государства, необходимого условия его существования.

В целях обеспечения выполнения этой публичной обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства. При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права.

Добровольное исполнение Предприятием обязанности по уплате задолженности по налогам и сборам является нормой правомерного поведения.

Таким образом, учитывая положения статьи 23 НК РФ и статьи 57 Конституции РФ, факт исполнения обществом обязанности по уплате налогов не является обстоятельством, смягчающим ответственность налогоплательщика, и тем более обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Распространение коронавирусной инфекции не может считаться универсальным обстоятельством непреодолимой силы. Кроме того, из выводов Обзоров по отдельным вопросам судебной практики № 1. утв. Президиумом ВС 21.04.2020 (далее - Обзор ВС № 1). и № 2, утв. Президиумом ВС 30.04.2020 (далее - Обзор ВС № 2)? следует, что требование чрезвычайности применяется в отношении конкретной компании с учетом реальных обстоятельств конкретного дела.

При этом распространение коронавирусной инфекции не повлияло на обстоятельства, послужившие основанием для вынесения оспариваемого решения налогового органа. Доказательств наступления тяжелого материального положения вследствие распространения коронавирусной инфекции ФГУП «ГВСУ № 14» не представило.

Более того, представленные заявителем в материалы дела письма Заместителя Министерства Обороны РФ № 106/1395 от 30.03.2020 (т.29 л.д. 38). ФКП «УЗКС МО РФ» от 30.03.2020 года №ФКП/3348/67 (т.29 л.д. 39) свидетельствуют о продолжении работы Предприятия в период объявленных нерабочих дней с 30 марта 2020 года, обеспечении финансирования выполняемых заявителем работ со стороны Министерства Обороны РФ и, как следствие, отсутствии негативных последствий коронавирусной инфекции на хозяйственную деятельность предприятия.

Факт включения налогоплательщика в реестр системообразующих предприятий также не может являться смягчающим ответственность обстоятельством, поскольку деятельность Предприятия не имеет самостоятельной социальной направленности, а осуществляется с целью извлечения прибыли.

Кроме того, согласно коду ОКВЭД основной вид деятельности Общества Строительство жилых и нежилых зданий (код 41.20), указанная отрасль, в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 03.04.2020 № 434 «Об утверждении перечня отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции» не отнесена к наиболее пострадавшим.

При этом закрепленная в статье 57 Конституции РФ обязанность платить налоги распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства, необходимого условия его существования, независимо от их социальной значимости или статуса (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.04.2016 № Ф04-1076/2016 по делу № А27-12990/2015).

Ссылка на наличие исполнительных производств в отношении Предприятия без учета активов и основных средствах не подтверждает тяжелого финансового положения, а вывод о негативных последствиях, возможных ввиду уплаты наложенного штрафа голословен. (Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2020 № 07АП-3290/2020 по делу № АОЗ-47/2020).

Кроме того, указывая сумму задолженности по исполнительным производствам. Предприятие указывает изначальную сумму по требованиям без учета выплаченных сумм по исполнительному производству. При этом согласно постановления о принятии сводного исполнительного производства от 21.05.2018 года (т.29 л.д. 42), остаток задолженности по сводному исполнительному производству составляет 148 842 881, 34 руб., что существенно отличается от суммы 9,9 млрд. руб., указанную Предприятием.

Следует также учесть, что сумма исковых требований ФГУП «ГВСУ № 14» к должникам по взысканию Предприятия за последние 12 месяцев согласно информационного ресурса контур фокус и официального сайта http://arbitr.ru составляет более 20 млрд. руб.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Характер обстоятельств, учитываемых судом в качестве смягчающих ответственность, носит оценочный характер и подлежит установлению в каждом конкретном случае.

Под понятие смягчающих обстоятельств подпадают обстоятельства, которые создают препятствия, затрудняют выполнение налогоплательщиком своих обязанностей, либо обстоятельства, характеризующие лицо как добросовестного налогоплательщика.

Представленными в материалы дела доказательствами, а именно: письмами ФГУП «ГВСУ № 14» от 13.09.2017 №21/02-01-08-18219. от 29.08.2017 №21/02-0108-17032 и от 08.09.2017 №21/02-01-08-17891 в адрес РУЗКС ЦВО, счетами-фактурами №1694 от 13.09.2017 (т.21 л. 109), №1507, №1525 от 25.08.201 и №1642 от 07.09.2017 полученными от Министерства Обороны РФ по встречной проверке, подтверждено направление и составление указанных счет-фактур в третьем квартале 2017 года.

Таким образом. Предприятие осознавало необходимость отражения в регистрах бухгалтерского учета совершенные хозяйственные операции в 3 квартале 2017 года на основании Актов о приемке выполненных работ (КС-2).

Также, осознавая реальное наличие спорных счетов-фактур, датированных 3 кварталом 2017 года. Предприятие предоставило в материалы судебного дела заведомо недостоверные документы: счета - фактуры с номерами и суммами, аналогичными представленными Министерством обороны РФ за 3 квартал 2017года, но датированные 4 кварталом 2017 года.

Учитывая вышеизложенное, в данном конкретном случае, действия Предприятия не свидетельствуют о добросовестном поведении налогоплательщика.

Указанные заявителем обстоятельства, исходя из характера совершенного правонарушения, не могут влиять на рассматриваемые по делу обстоятельства.

Относительно требования о признании недействительным решения по жалобе от 10.06.2019 № 06-09/07362@ о частичной отмене решения № 11-19/2963 от 06.11.2018, в части, не отменяющей решение № 11-19/2963 от 06.11.2018 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения суд отмечает следующее. 

Согласно статьям 29, 198 АПК РФ, ненормативный правовой акт подлежит обжалованию в арбитражном суде при условии, что он нарушает права и законные интересы заявителя, незаконно возлагает на лицо какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов арбитражный суд устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действие (бездействие) права и законные интересы заявителя.

В силу положений подпункта 1 пункта 3 статьи 140 НК РФ вышестоящий налоговый орган по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вправе оставить жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения.

Оспариваемое решение вышестоящего налогового органа является результатом действий вышестоящего налогового органа по рассмотрению в порядке статьи 140 НК РФ апелляционной жалобы заявителя на принятое Инспекцией решение.

При этом вышестоящим налоговым органом не принималось решение, которым бы нарушались права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагались на него какие-либо обязанности, создавались иные препятствия для осуществления им предпринимательской и иной экономической деятельности, в связи с чем отсутствуют основания, предусмотренные статьей 198 АПК РФ, для признания вышеуказанного решения недействительным.

Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 № 11346/08, Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.05.2009 №ВАС-3303/09.

Кроме того, согласно пункту 75 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, судам необходимо исходить из следующего.

В указанном случае при рассмотрении в суде дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 АПК РФ, оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место). Решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

В рассматриваемом по настоящему делу случае по жалобе от 10.06.2019 № 06-09/07362@ лишь действовало в пределах своих полномочий, установленных статьей 140 НК РФ. Нарушений процедуры при вынесении решения по жалобе вышестоящим налоговым органом не допущено.

Таким образом, учитывая, что налогоплательщиком не представлено доказательств вынесения вышестоящим налоговым органом нового решения, нарушения процедуры либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий при принятии решения по апелляционной жалобе налогоплательщика, отсутствуют правовые основания для признания решения по жалобе от 10.06.2019 № 06-09/07362@ по жалобе заявителя недействительным.

Аналогичные выводы содержатся в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 22.06.2018 № 305-КГ18-7550 по делу № А40-50924/2017, от 07.02.2020 № 305-ЭС19-28134 по делу № А40-119517/2019В, от 31.08.2017 № 305-КГ17-11277 по делу № А40-136740/2016, постановлениях Арбитражного суда Московского округа от 23.03.2018 по делу № А40-83702/2017, от 15.10.2019 по делу № А40-267507/2018, от 17.07.2018 по делу №А40-207734/2017, от 23.03.2018 по делу № А40-83702/17 и в иных многочисленных постановлениях арбитражных судов различных федеральных округов.

С учетом вышеизложенного, требования заявителя о признании недействительными решения № 11-19/2963 от 06.11.2018 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения; решения № 11-19/146 от 06.11.2018 об отказе в возмещении полностью НДС; решения по жалобе от 10.06.2019 № 06-09/07362@ о частичной отмене решения № 11-19/2963 от 06.11.2018, в части не отменяющей решение № 11-19/2963 от 06.11.2018 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения не подлежат удовлетворению судом.

С учетом вышеизложенного, требования заявителя о признании недействительными решения № 11-19/2963 от 06.11.2018 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения; решения № 11-19/146 от 06.11.2018 об отказе в возмещении полностью НДС; решения по жалобе от 10.06.2019 № 06-09/07362@ о частичной отмене решения № 11-19/2963 от 06.11.2018, в части не отменяющей решение № 11-19/2963 от 06.11.2018 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения не подлежат удовлетворению судом.

Государственная пошлина согласно ст.110 АПК РФ подлежит отнесению на заявителя. Излишне оплаченная государственная пошлина подлежит возвратe на основании ст.333.40 НК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 167-171, 177,201  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,  

 

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленного Федеральным государственным унитарным предприятием "Главное военно-строительное управление №14" требования отказать полностью.

Возвратить Федеральному государственному унитарному предприятию "Главное военно-строительное управление №14" и з федерального бюджета 15000руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче заявления в суд по платежному поручению от 25.06.2019 №31982; выдать справку на возврат государственной пошлины. 

Решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Решение вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба, а в случае подачи апелляционной жалобы, если решение не отменено и не изменено - со дня принятия постановления арбитражным судом апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Девятый арбитражный апелляционный суд (127994, г.Москва, ГСП-4, проезд Соломенной Сторожки, д. 12) в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд  Московского округа (127994, Москва, ГСП-4, ул. Селезневская, д. 9) в течение двух месяцев со дня вступления решения по делу в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанций через Арбитражный суд города Москвы.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного или кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить соответственно на интернет-сайтах Девятого арбитражного апелляционного суда: http://9aas.arbitr.ru/  и Арбитражного суда Московского округа: http://fasmo.arbitr.ru/

Информация о движении дела размещена на сайте суда по адресу: http://msk.arbitr.ru/

 

           СУДЬЯ                               О.Ю. Суставова