ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А

http://13aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №А26-6790/2023

21 сентября 2025 года

г. Санкт-Петербург

Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2025 года

Постановление изготовлено в полном объеме 21 сентября 2025 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Титовой М.Г.,

судей Геворкян Д.С., Горбачевой О.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём Риваненковым А.И.,

при участии в судебном заседании представителя ИП ФИО1 – ФИО2 (доверенность от 07.10.2022), представителей Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия ФИО3 (доверенность от 04.04.2025), ФИО4 (доверенность от 03.09.2025), 

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-11167/2025) индивидуального предпринимателя Богданова Андрея Олеговича на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 21.03.2025 по делу № А26-6790/2023, принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Богданова Андрея Олеговича к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Карелия об оспаривании решения,

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Карелия (далее - Управление, налоговый орган) № 25-04/23 от 03.03.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления от 18.05.2023 № 35-16/16575).

Решением арбитражного суда от 21.03.2025 в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе предприниматель просит указанное решение отменить как необоснованно и принятое с нарушением норм материального и процессуального права, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления, выражая несогласие с выводом суда, поддержавшим доводы налогового органа о создании им схемы по уклонению от уплаты налогов посредством дробления бизнеса путем организации торговой и иной деятельности с вовлечением в такую схему подконтрольных лиц, фактически осуществлявших единую деятельность, имевших единые органы управления и контроля; находит ошибочным утверждение Управления о том, что он, предприниматель, является бенефициаром созданной им схемы, получает преференции в виде налоговой экономии, а также неправомерно применяет систему ЕНДВ посредством занижения торговых площадей, количества сотрудников с целью не преодоления максимального порогового количества работников, искажения данных бухгалтерского и налогового учета при торговле подакцизными товарами путем замены в учете таких товаров на иные несуществующие в реальности товары; считает недоказанным налоговым органом вменяемого ему дробления бизнеса. 

В отзыве на апелляционную жалобу Управление просит оставить обжалуемое решение без изменения. 

Информация о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы опубликована на Интернет-сайте «Картотека арбитражных дел».

Апелляционным судом приобщены дополнительные письменные пояснения налогового органа. 

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, а представители Управления против её удовлетворения возражали. 

Иные участники процесса надлежащим образом извещены о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, в суд своих представителей не направили, что в силу части 2 статьи 200 АПК РФ не является препятствие к рассмотрению дела.  

Законность и обоснованность обжалуемого решения проверена в апелляционном порядке. 

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Управлением в период с 29.12.2021 по 08.07.2022 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты предпринимателем всех налогов и сборов, страховых взносов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, о чем составлен акт налоговой проверки от 07.09.2022 № 25-04/39 и в соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ принято решение от 03.03.2023 № 25-04/23 (далее – оспариваемое Решение) о привлечении налогоплательщика к ответственности на основании пунктов 1 и 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 67 218 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 32 780 руб., ему доначислен налог на добавленную стоимость в размере 88 676 000 руб. 

Решением Управления от 18.05.2023 № 35-16/16575 решение налогового органа от 03.03.2023 № 25-04/23 отменено в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 583 304 руб. Итоговая сумма доначисленного налога составила 88 092 696 руб. 

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Северо-Западному от 19.05.2023 № 08-19/1995@ апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с Решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением, в котором по существу выражает несогласие с оценкой налоговым органом его деятельности, находит недоказанным факт дробления им бизнеса, полагает неверным в этой связи расчет налоговой обязанности, полагает, что оспариваемое Решение нарушает его права и законные интересы.

Как видно из дела, поводом для принятия оспариваемого Решения явилось установление налоговым органом факта нарушения предпринимателем пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и сумм налога, установленных положениями пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в результате умышленного создания налогоплательщиком схемы дробления бизнеса с целью минимизации налоговых обязательств и сохранения права на применение специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД).

Разрешая спор и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции руководствовался результатами налоговой проверки, установил обстоятельства, свидетельствующие о создании предпринимателем схемы уклонения от уплаты налогов посредством дробления бизнеса путем организации торговой и иной деятельности с вовлечением подконтрольных лиц, фактически осуществлявших единую деятельность, имевших единые органы управления и контроля.

Одновременно арбитражным судом не установлены обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, и вину налогоплательщика в совершении такого правонарушения.

Суд апелляционной инстанции, повторно исследовав материалы дела, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, оценив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, приходит к следующему. 

Согласно статье 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования в случае, если установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя.

Следовательно, оспаривая действие (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц заявитель должен доказать как несоответствие, противоречие оспариваемых решений и действий (бездействия) закону, так и нарушение этими актами и действиями прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ индивидуальные предпринимателя признаются плательщиками налога на добавленную стоимость.

Объектом обложения по налогу на добавленную стоимость признается, в том числе реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации и передача имущественных прав (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Как разъяснено в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Из пункта 1 статьи 54.1 НК РФ и пункта 7 Постановления № 53 следует, что выявление иного экономического смысла совершенных операций может являться основанием для определения прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Согласно пункту 11 Постановления № 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15570/12 определен ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды, в число которых входит: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.

Под дроблением бизнеса следует понимать факт снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Существенными обстоятельствами при рассмотрении спора о применении схемы «дробления» бизнеса помимо отношений взаимозависимости, является выявление факта искусственного разделения единого производственного (иного хозяйственного, управленческого) процесса, фактически осуществляемого налогоплательщиком, на отдельные части с их формальным отнесением на взаимозависимых лиц, которые лишены экономической самостоятельности и собственной деятельности фактически не осуществляют, реквизиты которых используются в целях выведения части выручки и получения налоговой выгоды при налогообложении группы лиц в целом.

В упомянутых случаях у налоговых органов возникают основания для определения прав и обязанностей соответствующих лиц, исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в проверяемом периоде налогоплательщик применял ЕНВД по виду осуществления деятельности по розничной торговле непродовольственными товарами, состоял на учете в налоговых органах Республики Карелия в качестве плательщика ЕНВД. 

Анализ представленных налоговых деклараций по ЕНВД за проверяемый период позволил налоговому органу прийти к выводу, что физический показатель торговой площади, которой владеет налогоплательщик, не изменяется и близок к предельному показателю для возможности применения ЕНВД - 150 кв. м (торговая площадь торговых точек составляла 125, 130, 140, 144 кв. м). 

Вместе с тем в ходе контрольных мероприятий Управление установило, что предприниматель осуществлял формальный прием работников в штат подконтрольных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей с целью недопущения превышения лимита численности (100 человек) и размера торговых площадей (150 кв. м), для чего составлены договоры по передаче состоящим с ним в родстве, деловых и дружеских отношениях лицам в аренду (субаренду) как собственных, так и арендуемых торговых площадей в магазинах под торговой маркой «ТД «СИЛА». 

Товарный знак «Торговый Дом «СИЛА ПРЕВОСХОДСТВА» принадлежит на праве собственности заявителю. 

Также предпринимателем в проверяемом периоде производилась розничная торговля прицепами и подакцизными товарами - различными моторными маслами, что подтверждено проведенными в 2020 и 2022 годах осмотрами, показаниями свидетелей, результатами истребования документов в порядке статьи 93.1 НК РФ и исключает применение налогоплательщиком специального налогового режима в виде ЕНВД. 

По результатам налоговой проверки налогоплательщик считается утратившим право на применение системы налогообложения в виде ЕНВД, вследствие чего обязан был перейти на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным требованиям, т.е. с 01.01.2018, однако налогоплательщик перешел на общую систему налогообложения только с 4 квартала 2020 года. 

Совокупность установленных по делу обстоятельств позволила суду прийти к выводу о создании налогоплательщиком искусственной ситуации (дробления бизнеса), при которой видимость действий подконтрольных и взаимосвязанных лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика с целью незаконного применения специального налогового режима - ЕНВД и, соответственно, получения необоснованной налоговой экономии в виде неуплаты налогов по общей системе налогообложения. 

ФИО27 органом в ходе судебного разбирательства представлены достаточные и достоверные доказательства того, что в группу подконтрольных налогоплательщику лиц входили: ИП ФИО5, ООО «Карельская Торговая Компания» (ООО «КТК»), ИП ФИО6, ИП ФИО7, ООО «Том Моторс» (учредитель и руководитель - ФИО7), ИП ФИО8, формально подтверждавших осуществление ими предпринимательской деятельности, но фактически не принимавших участия в управлении такой деятельностью, не решавших финансовых и хозяйственных вопросов по приобретению, хранению, доставке и реализации товаров, обучению сотрудников; названные лица являлись номинальными руководителями и предпринимателями, а фактическим собственником бизнеса являлся предприниматель, с которым организации и предприниматели вели однородную деятельность в одних магазинах на формально разделенных площадях, но с единым входом в магазин и торговый зал, имели единые вспомогательные помещения в магазинах (склад, комната отдыха).

Соглашаясь с доводами Управления, суд принял во внимание установленные в ходе проверки факты того, что после прекращения предпринимателем деятельности в части торговых точек бренда «ТД «СИЛА» деятельность на этих торговых площадях осуществляли указанные лица, однако договоры на коммунальные услуги, услуги пультовой охраны объектов, услуги связи, услуги по обучению сотрудников заключены налогоплательщиком, а распределения затрат на оплату коммунальных услуг между предпринимателями не производилось.

На сайте tdsila.ru размещена информация о товарах и услугах, реализуемых всеми участниками группы, указаны единая электронная почта и единый номер телефона, а расходы на обслуживание сайта, на приобретение рекламных услуг, за право использования и абонентское обслуживание программы «Контур-Экстерн» нес заявитель. 

Собственниками помещений, в которых осуществлялась торговая деятельность указанными лицами, являются предприниматель и его родственники - ФИО9, ФИО10, при этом заключенным внутри группы лиц договорам аренды присущи признаки формальности, платежи за аренду отсутствуют. 

С целью занижения физического показателя (м2) в декларациях по ЕНВД налогоплательщиком, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8 по договоренности с арендодателями и собственниками помещений занижалась реальная торговая площадь, что подтверждено проведенными в 2020 и 2022 годах осмотрами, показаниями свидетелей, анализом инвентаризационных и правоустанавливающих документов (представлены в материалы дела). 

У организаций и предпринимателей, входящих в группу лиц под торговой маркой «ТД «СИЛА», установлено наличие общих поставщиков, торговля в магазинах однородным товаром с прайс-листами на фирменном бланке «ТД «СИЛА», при этом именно предприниматель являлся дилером при реализации дорогостоящей продукции известных брендов и нес гарантийные обязательства перед покупателями и дистрибьюторами в рамках установленных ими правил реализации данных товаров. 

Право подписи документов данной группы имели сотрудники (менеджеры) независимо от того, в штате какой организации или предпринимателя они состоят.

Проведенной в рамках проверки почерковедческой экспертизой подтверждено, что подписи на договорах, иных документах от имени ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО7, директора ООО «КТК» ФИО11 выполнены не ими, а иными лицами, что позволило Управлению сделать вывод о формальном заключении указанных договоров для придания видимости ведения ими реальной деятельности вместо налогоплательщика.

Кроме того, Управлением установлено, что организации и предприниматели, входящие в группу лиц под торговой маркой «ТД «СИЛА», использовали общий склад в городе Петрозаводске, а разделение товара на местах складирования между предпринимателями отсутствовало; товар, поступающий от поставщиков в адрес всех предпринимателей, на складе принимался одними сотрудниками; доставка товаров от поставщиков в адрес разных предпринимателей производилась всегда в один адрес; в поручениях экспедитору, экспедиторских расписках указан одинаковый адрес пункта выгрузки товара всех грузополучателей, одни контактные телефоны; во всех магазинах группы лиц «ТД «СИЛА» реализуются подакцизные товары - моторные масла, которые на ценниках обозначены как «тех.жидкость», прицепы. 

Управление отметило, что осуществление предпринимателем торговли моторными маслами и прицепами установлено при осмотрах торговых точек, проведенных в сентябре 5 2020 года и феврале-марте 2022 года. 

Реализация моторного масла и прицепов подтверждена выставленными заявителю поставщиками моторного масла счетами-фактурами и товарными накладными, с его расчетного счета производились платежи за приобретение моторного масла. Приобретение прицепов и комплектующих к ним подтверждено документами, представленными поставщиком предпринимателя - ООО «Трейлер»: в 2019 году предпринимателю поставлено 97 прицепов, в 2020 году - 52 прицепа. ООО «Трейлер» являлось также поставщиком прицепов для ИП ФИО5, ИП ФИО6, ООО «КТК». Реализация в магазинах моторного масла и прицепов в проверяемом периоде также была подтверждена в ходе проверки.

Как видно из дела, доказательств ведения раздельного учета по реализации подакцизных и прочих товаров налогоплательщик в ходе проверки и судебного разбирательства не представил (регистры бухгалтерского и налогового учета отсутствуют).

Управлением в ходе налоговой проверки на основании статьи 94 НК РФ вынесено постановление от 14.06.2022 № 25-14/2 о производстве выемки электронных баз данных используемых программных комплексов (от получения данного постановления предприниматель отказался).

Судом первой инстанции установлено, что в ходе налоговой проверки налогоплательщиком допущено недобросовестное поведение: при осмотре мест ведения деятельности предпринимателя было отказано в доступе проверяющим в помещения, где расположен общий сервер участников группы лиц «ТД «СИЛА» и компьютер, в котором хранились данные по бухгалтерскому и налоговому учету (о чем в присутствии понятых составлен акт о воспрепятствовании доступа).

Таким образом, вследствие недобросовестного поведения налогоплательщика Управлению не представилось возможным произвести выемку электронных баз данных. 

Предприниматель 17.06.2022 Управлению представил флэш-накопитель с файлами, при попытке раскрытия которых установлена невозможность прочтения информации в связи с повреждением файлов вследствие критичного изменения данных регистров. 

В дальнейшем предпринимателем информация по учету была перезаписана и вновь представлена на флэш-накопителе только за 4 квартал 2020 года - с момента применения им общеустановленной системы налогообложения, при этом файл представлял собой отформатированную копию программного комплекса 1С-Предприятие. 

При анализе предоставленной предпринимателем информации Управлением установлено, что бухгалтерские регистры неполны и недостоверны, а потому не могли быть использованы для получения достоверной информации.

Товар между магазинами, в которых вели деятельность разные участники группы, при необходимости перемещался без реализации, документы на перемещение товара не составлялись, что было возможно с помощью специально разработанных программ. В результате, согласно показаниям бывшего главного бухгалтера, в бухгалтерской программе «1С-Бухгалтерия» возникали излишки товара по одним организациям и индивидуальным предпринимателям, и недостача по другим. Практически весь крупногабаритный и дорогостоящий товар, по документам принадлежащий иным предпринимателям, был реализован через предпринимателя с отражением у него этой выручки, размер которой не влиял на налоговую базу в связи с применением заявителем ЕНВД. Участники группы лиц «ТД «СИЛА» имели идентичные правила внутреннего трудового распорядка, единую бухгалтерскую и кадровые службы (главный бухгалтер ФИО12 вела учет всех лиц группы «ТД «СИЛА», которая изначально была оформлена в штат предпринимателя, затем в штат ИП ФИО5, а в дальнейшем в штат ООО «КТК»). У лиц группы «ТД СИЛА» открыты счета в одних банках. Общий сервер находился в офисе Предпринимателя, отправка отчетности в налоговый орган, выход в систему «Банк-Клиент» в интересах всех участников группы осуществлялись с одних IP-адресов. 

Установлено привлечение одних и тех же работников различными предпринимателями и организациями, при этом инициатива переходов исходила от работодателей. Работники, формально состоящие в штате тех или иных лиц, выполняли обязанности у других без оформления совместительства.

В 2019 году все сотрудники ИП ФИО5 переведены в штат ООО «КТК» и предпринимателя, при этом в отсутствие сотрудников ИП ФИО5 в 2020 году «осуществляла» деятельность в магазинах в городе Петрозаводске, на ее расчетный счет поступала торговая выручка. После прекращения ООО «КТК» деятельности в 2020 году все работники были переведены к предпринимателю. Также, в 2020 году прекратило деятельность ООО «Том Моторс», работники, в том числе ФИО7, переведены в штат предпринимателя. 

Совокупность установленных по делу обстоятельства также позволила суду сделать вывод о доказанности Управлением, что создание предпринимателем схемы «дробления» бизнеса имело целью сохранение в проверяемом периоде права на применение специальных налоговых режимов в виде ЕНВД предпринимателем, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО8 и упрощенной системы налогообложения ИП ФИО5, ООО «Том Моторс», ИП ФИО6, в т.ч. в части соблюдения предельной численности (100 человек), предельного размера торговой площади (150 кв. м), отсутствия реализации подакцизных товаров и соблюдения установленного лимита полученной выручки (150 млн. руб.)., а предпринимателем с участием группы взаимозависимых лиц сознательно допущено занижение используемых в деятельности торговых площадей как собственных, так и арендуемых, занижение численности работников путем распределения их на подконтрольных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, использующих сеть магазинов под торговой маркой «Торговый дом «СИЛА». Результатом и фактической единственной целью применения данной схемы явилось значительное снижение налоговой нагрузки предпринимателя. 

Разрешая спор, суд верно исходил из того, что об умышленном характере совершения правонарушения свидетельствует то, что предприниматель обладал сведениями о фактических объективных критериях ведения своей деятельности, несоответствии таких критериев нормам налогового законодательства относительно выбранного специального налогового режима. 

В ходе налоговой проверки Управлением определена налоговая база и сумма НДС и НДФЛ в совокупности с показателями налоговой базы (выручки от ведения деятельности) всех указанных лиц. 

Учитывая, что предпринимателем в ходе проверки не представлены данные учета доходов и расходов за проверяемый период, а данные за 4 квартал 2020 года являлись неполными и недостоверными, Управление обоснованно не использовало их для целей налогового учета, и правомерно исчислило налоги в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике. 

Так, для определения налоговых обязательств использованы данные выписок по движению денежных средств на счетах организаций и предпринимателей, фискальные данные о суммах полученной выручки по чекам, содержащиеся в информационном ресурсе ФНС России АСК ККТ, данные представленной налоговой и бухгалтерской отчетности, документы, представленные контрагентами, иная имеющаяся в налоговом органе информация по деятельности организаций и предпринимателей, входящих в группу лиц «ТД «СИЛА». 

Кроме предпринимателя (с 4 квартала 2020 года), общую систему налогообложения применяло ООО «КТК». Суммы НДС, исчисленные ООО «КТК» и предпринимателем учтены проверкой при расчете действительных налоговых обязательств заявителя. 

Утверждение предпринимателя о применении Управлением расчетного способа для определения налоговых обязательств и не использования иных предусмотренных законом методов, в частности анализа сведений об аналогичных налогоплательщиках, противоречит положениям статьи 31 НК РФ о праве налогового органа использовать любые формы и инструменты налогового контроля, предусмотренные законодательством. 

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ допустимость применения расчетного метода для исчисления налогов обуславливается неправомерными действиями (бездействием) самого налогоплательщика. При применении расчетного метода определения сумм налогов налоговый орган обязан лишь доказать наличие оснований для его применения, и именно налогоплательщик несет риски, связанные с возникновением таких оснований.

Налоговый орган обязан применить метод наиболее приближенный к объективному определению налоговых обязательств исходя из специфики осуществляемой деятельности, используя в первую очередь данные самого налогоплательщика, а при их отсутствии - сведения об аналогичных плательщиках.

В распоряжении налогового органа для расчета совокупной налоговой базы и соответствующих налоговых обязательств заявителя имелась вся необходимая информация о выручке и расходах самого налогоплательщика и иных лиц группы «ТД «СИЛА». 

При таких обстоятельствах любые аналогии прямых сделок обладают погрешностью, поэтому исследование аналогичной деятельности сторонних лиц в данной ситуации не было оправданным. 

Расчетный способ определения налоговой обязанности на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от уплаты налогов, например, не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним. Применение расчетного способа на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках в ситуации, когда налогоплательщиком преследовалась или была известна недобросовестная цель уменьшения налоговой обязанности, не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, умышленно допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций. 

В данном случае Управлением доказано, что предприниматель с участием группы подконтрольных ему юридических лиц и предпринимателей, деятельность которых прикрывала часть его деятельности, сознательно и умышленно искажал сведения о совершенных хозяйственных операциях, применил схему, направленную на неправомерное применение специальных налоговых режимов в виде ЕНВД и УСН, отражал в налоговой отчетности заведомо недостоверную информацию. 

В ходе налоговой проверки предпринимателем и ООО «КТК» не представлены по требованиям Управления налоговые регистры и иные истребованные документы.

Основания для применения расчетного метода, способы его использования подробно изложены Управлением в оспариваемом Решении (стр. 156-159, 207, 248, 290-295 Решения).

Доводы предпринимателя в отношении вменяемых ему нарушений о соблюдении им условий для применения специального налогового режима в виде ЕНВД несостоятельны и обоснованно отклонены судом первой инстанции. 

Так, условиями для отнесения предпринимательской деятельности к субъектам малого предпринимательства является численность не более 100 человек, осуществление розничной торговли в объектах, торговая площадь в которых не превышает 150 кв. м, отсутствие реализации подакцизных товаров. 

Одним из условий для применения УСН является соблюдение установленного лимита полученной выручки (в проверяемом периоде - 150 млн. руб.). 

Управлением с учетом возражений заявителя и дополнительно представленных с возражениями документов определен совокупный показатель средней списочной численности сотрудников подконтрольных предпринимателю лиц группы «ТД «СИЛА», который превысил предельный показатель численности в 100 человек во всех кварталах проверяемых периодов 2018-2020 годов, кроме 2 квартала 2018 года. 

В соответствии с пунктом 2.3 статьи 346.26 НК РФ предприниматель утратил право на применение режима ЕНВД и обязан был перейти на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором были допущены нарушения указанных требований, а именно с 1 квартала 2018 года.

В апелляционной жалобе заявитель находит ошибочными выводы суда первой инстанции Налогоплательщик о доказанности Управлением схемы «дробления» предпринимателем бизнеса; считает, что утрата им права на применение ЕНВД в связи с торговлей подакцизными товарами и в связи с превышением численности сотрудников и необоснованным включением в состав участников группы «ТД «СИЛА» ООО «КТК» налоговым органом не доказана; полагает, что отсутствует взаимозависимость и подконтрольность заявленных участников группы «ТД «СИЛА»; находит, что в данном случае не учтена история создания и развития его бизнеса и бизнеса иных предпринимателей (в т.ч. не объединенных в группу с ним); отмечает ошибочность методологии расчета вменяемой недоимки, неверную оценку показаний свидетелей, не учтет материального положения ООО «КТК.

Указанные доводы повторяют позицию налогоплательщика, данную в суде первой инстанции, где ей дана надлежащая правовая оценка, не согласиться с которой апелляционный суд оснований не усматривает.

Довод апелляционной жалобы об отсутствии взаимозависимости и подконтрольности участников группы «ТД «СИЛА» отклоняется апелляционной инстанцией, поскольку в ходе проверки подтверждено результатами проведенных контрольных мероприятий, что участники группы «ТД «СИЛА», связанные между собой родственными, дружескими и деловыми отношениями, фактически подконтрольны предпринимателю, а их регистрация в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя имела целью распределение между участниками группы: торговых площадей в магазинах торговой марки «ТД «СИЛА» с целью недопущения превышения лимита торговой площади 150 кв. м; сотрудников с целью недопущения превышения лимита численности 100 человек; выручки с целью недопущения превышения лимита для сохранения режима УСН с целью сохранения права на применение специальных налоговых режимов. При этом участники группы осуществляли розничную торговлю однородными товарами. 

Проанализировав особенности ведения деятельности в группе «ТД «СИЛА», Управление пришло к обоснованному выводу, что части участников группы была отведена функция продавца при желании покупателя (в основном, юридических лиц) произвести безналичный расчет на расчетный счет, а также заявить в налоговые вычеты НДС по приобретенному товару. При этом, сам предприниматель не являлся плательщиком НДС, соответственно не имел возможности выставлять покупателю счет-фактуру с выделением НДС, заявлять в налоговые вычеты НДС по приобретенному товару.

Для безналичных расчетов в группе «ТД «СИЛА» использовались: без предъявления покупателям НДС - реквизиты ИП ФИО5 и ИП ФИО6, с предъявлением покупателям НДС для возможности заявления ими налоговых вычетов - реквизиты последовательно зарегистрированных ООО «Автоключ», ООО «Инструмент», ООО «КТК», впоследствии - ООО «Карелияторг» (деятельности с 31.07.2020 не вело в связи с переходом предпринимателя на ОСН с 4 квартала 2020 года, затем ликвидировано и снято с учета в налоговом органе 11.03.2021 как недействующее). 

Такие действия позволяли предпринимателю, применявшему ЕНВД, перераспределить штат сотрудников для соблюдения предельной численности, иметь максимальную возможность учесть расходы на приобретение товара и вычеты по уплаченному поставщикам НДС, учитывать часть выручки на специальном налоговом режиме с применением УСН (ИП ФИО5), а для исключения возможного приближения выручки ИП ФИО5 к предельным значениям для права применения УСН в 2019 году (150 млн. руб.) в качестве предпринимателя 13.05.2019 зарегистрирован ИП ФИО6 

Проверкой доказана и в судебном заседании не опровергнута невозможность участниками группы осуществления деятельности без предпринимателя в отсутствие достаточных трудовых, финансовых и материальных ресурсов. 

У участников группы отсутствуют в собственности объекты недвижимости, в которых осуществляется деятельность (кроме ИП ФИО1 - 7 объектов, ИП ФИО6 - 1 объект), земельные участки (кроме предпринимателя - 3 объекта, на которых демонстрировался крупногабаритный товар – прицепы, тачки, техника, металлические лестницы, снегоходы, лодки, катера). 

У ИП ФИО6 отсутствовал штат сотрудников при «осуществлении» им деятельности в Петрозаводске и Олонце, при этом сам ФИО6 в ходе допроса признал отсутствие возможностей для самостоятельной деятельности: в силу дружеских отношений с ФИО11 находился по одному адресу с ООО «КТК» (в помещении магазина «Мотоцентр» ИП ФИО1), пользовался чужим имуществом - стеллажами, транспортными средствами, услугами менеджеров ООО «КТК» и ИП ФИО1, бухгалтерский учет вела ФИО12, состоявшая в штате ООО «КТК». У ИП ФИО6, исходя из размера полученных им в 2016 – 2019 годах доходов в ИП ФИО13 и ООО «Иномарка», отсутствовали финансовые возможности на закупу товара для реализации, перечисления с расчетного счета поставщикам за товар (предоплата) производились ИП ФИО6 только после того, как на его счет поступала выручка, т.е. по документам ИП ФИО6 производилась реализация товара, им на тот момент не приобретенного. Так, ИП ФИО6 реализовывал покупателям моторное масло, названное в документах «тех. жидкостью», однако платежи с его расчетного счета поставщикам за приобретение масла отсутствуют, т.е. от имени ИП ФИО6 выписаны документы на реализацию товара, приобретенного иным участником группы. 

У ИП ФИО8 отсутствовал штат сотрудников при осуществлении им самостоятельной деятельности в Костомукше в декабре 2020 года, при этом сам ФИО8 осуществлял трудовую деятельность в городе Петрозаводске. Расчетный счет ИП ФИО8 открыт почти через полтора года после регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и спустя год после заявления им деятельности розничная торговля в Костомукше. 

У ИП ФИО5 с ноября 2019 года отсутствовал штат сотрудников (все переведены в штат ООО «КТК» и ИП ФИО1), при этом ИП ФИО5 в 2020 году осуществляла деятельность в магазинах по адресам 

<

...> на ее расчетный счет поступала выручка.

Собственники помещений предоставляли по договорам аренды помещения иным участникам группы «ТД «СИЛА»: предприниматель - ИП ФИО6, ИП ФИО7; ФИО9 (отец предпринимателя) - ИП ФИО1, ИП ФИО6, ИП ФИО14, ИП ФИО7, ООО «КТК», ООО «Том Моторс»; ФИО10 (сестра предпринимателя) - ИП ФИО1; ФИО6 - ИП ФИО1, ООО «Том Моторс», при этом перечисления за аренду внутри группы не производились, налоговая отчетность по полученным от сдачи в аренду доходам собственниками не представлялась, что свидетельствует о формальности заключенных договоров аренды внутри группы взаимозависимых лиц. 

При расчетах с третьими лицами установлены факты использования реквизитов расчетных счетов друг друга: на счет ИП ФИО5 в 2018-2019 годах поступили денежные средства от ООО «Компания СТЭКО» в размере 910 000 руб. за аренду помещения по адресу 

<

...>, при этом ИП ФИО5 деятельность в г. Медвежьегорске не велась, здания, помещения в собственности отсутствовали, деятельность по указанному адресу вел предприниматель, собственником помещения является ФИО9, отец ФИО5 и предпринимателя. 

Проверкой установлено, что именно предприниматель нес расходы по деятельности иных участников группы «ТД «СИЛА» - на оплату коммунальных услуг, услуг охраны, дератизации, телефонной связи и интернета, обслуживание единого сайта, обучение сотрудников, формально состоящих в штате иных участников, денежные средства, от которых на счет ИП ФИО1 в возмещение данных услуг не поступали. 

На едином сайте tdsila.ru размещена информация о товарах и услугах, реализуемых всеми участниками группы «ТД «СИЛА» во всех магазинах на территории Республики Карелия, указаны единая электронная почта @tdsila.ru, единый номер телефона с указанием добавочного номера руководителям направлений. В качестве руководителя направления по работе с автотоварами, ручным инструментом указан ФИО7 (в то время как ФИО7 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, ведущего самостоятельную деятельность, и являлся учредителем и руководителем ООО «Том Моторс»). В разделе контакты на сайте также отражены реквизиты ИП ФИО5 Расходы на обслуживание сайта tdsila.ru нес заявитель. 

В группе участников «ТД «СИЛА» имеет место использование одних IPадресов, что является обобщающим признаком взаимосвязанности лиц, в частности, направление налоговой отчетности, вход в систему «Банк-Клиент» и банковские транзакции осуществлялись в основном (в числе прочих других) с одного IP-адреса 178.19.250.92, который предоставлен провайдером ООО «Ситилинк» предпринимателю для совершения управленческих действий.

Также предпринимателем были заключены с ООО «Ситилинк» договоры на оказание услуг интернета по адресам: 

<

...>; 

<

...>; 

<

...> 

<

...>; 

<

...> 

<

...>, т.е. в том числе, где ведут деятельность другие участники группы. 

За абонентом ИП ФИО1 зарегистрированы ПАО «Ростелеком» телефонные номера по адресам 

<

...>, 

<

...> т.е. в том числе, где ведут деятельность другие участники группы.

Также за абонентом ИП ФИО1 зарегистрированы АО «Санкт-Петербург Телеком» телефонные номера по адресам 

<

...>, 

<

...> т.е. в том числе, где ведут деятельность другие участники группы. 

В магазинах ИП ФИО1 «Сила», «Мотоцентр», «Капитан» находятся в свободном доступе для покупателей визитные карточки с логотипом «ТД «СИЛА» с указанием информации о сервисном центре, адресах, сайтах, часах работы, телефонах, в т.ч. мобильных, в торговых точках в г. Петрозаводске, г. Костомукше, г. Питкяранте, г. Олонце, г. Сортавала, т.е. в том числе, где ведут деятельность другие участники группы. 

Расходы на обслуживание сети «Интернет» и телефонную связь за всех участников группы нес предприниматель, им также заключены договоры на оказание по месту осуществления деятельности ему и иным участникам группы коммунальных услуг с АО «ТНС-Энерго Карелия», АО «ПКХ-Водоотведение», АО «ПКХ-Водоснабжение», в АО «ПКС-Водоканал», ООО «Энергокомфорт», Единая Карельская сбытовая компания» и производилась оплата в их адрес. 

Как установлено в ходе проверки, с расчетного счета предпринимателя производилась оплата коммунальных платежей за собственников помещений - за ФИО10, ФИО9 Иными участниками договоры с ресурсоснабжающими организациями не заключались. Распределение затрат на оплату электроэнергии, водопотребления и водоотведения между участниками группы «ТД «СИЛА» не производилось, расходы предпринимателю не возмещались.

Предпринимателем заключены договоры с ФГКУ «Отдел вневедомственной охраны войск национальной гвардии РФ по РК» об оказании услуг охраны имущества с использованием охранно-пожарной сигнализации и системы экстренного вызова вневедомственной охраны по объектам (магазинам «ТД «СИЛА») в г. Петрозаводске, г. Сегеже, г. Медвежьегорске, г. Кондопоге, г. Суоярви, г. Костомукше, г. Сортавале, г. Беломорске. Счета-фактуры и акты выполненных услуг за охрану выставлялись предпринимателю, со счета которого производилась оплата охранных услуг. Деятельность в данных объектах торговли, кроме ИП ФИО1, осуществляли ИП ФИО8, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ИП ФИО5, ООО «Том Моторс», распределение затрат на оплату услуг охраны не производилось, расходы иными участниками не возмещались. 

Предпринимателем заключен договор с ООО «Агентство по кадрам Зебра» на обучение и проведение тренингов сотрудников (продавцов, менеджеров), в т.ч. состоящих в штате иных предпринимателей, и произведена с его расчетного счета оплата выполненных услуг. 

Заявителем в интересах иных участников группы производились расходы на приобретение у ООО «Костомукша-медиа» услуг по рекламе магазинов торговой марки «ТД «СИЛА» (в г. Костомукше вели розничную торговлю ИП ФИО7, ООО «Том Моторс»). 

В налоговой отчетности предпринимателя и иных участников группы «ТД «СИЛА» указаны одни контактные телефоны, отчетность направлялась через одного оператора - АО «ПФ «СКБ Контур». В заявлениях на выдачу АО «ПФ «СКБ Контур» квалифицированных сертификатов ключей проверки электронной подписи для идентификации клиентов указаны одинаковые адреса электронной почты ev.astafeva@mail.ru и номер мобильного телефона главного бухгалтера ФИО12, которая числилась в штате ИП ФИО5, а затем в штате ООО «КТК». Оплата услуг ЗАО «ПФ «СКБ Контур» за право использования программы производилась предпринимателем. Среди представленных налогоплательщиком для проверки документов по приобретению товаров, работ, услуг в 2018-2019 гг. также находились документы иных участников группы: акты ИП ФИО15 за аренду и коммунальные услуги, счета ООО «РТИ-сервис» на оплату, выставленные в адрес ИП ФИО5; счет-фактура ООО «Автотрак» за товар, выставленный ИП ФИО5 (подписан о принятии товара ФИО1 вместо ФИО5); доверенности, выданные покупателями своим представителям на получение товара от ИП ФИО1, ИП ФИО6, ООО «КТК». 

С 4 квартала 2020 года бухгалтерский учет предпринимателя и всех участников группы «ТД «СИЛА» ведет консалтинговая фирма ИП ФИО16, оплата бухгалтерских услуг, в т.ч. за иных участников, производится налогоплательщиком.

Таким образом, у всех участников группы были единая бухгалтерская и финансовая службы, отчетность составлялась и подписывалась одним лицом, документы всех участников группы хранились в одном месте. 

Предпринимателем заключен договор от 21.10.2019 № 5051/19 с ООО «КарелДезСервис» на оплату услуг по дератизации в магазине в г. Петрозаводске на ул. Заводская, дом 5 на площади 700 кв. м.

 При этом в магазине на ул. Заводская, 5 деятельность, кроме предпринимателя, осуществляла, по его словам, ИП ФИО5 

На дату заключения договора с ООО «КарелДезСервис» предприниматель по договору субаренды с ИП ФИО15 от 01.12.2014 № 1СА/2015 арендовал помещение площадью 470 кв. м, по договору субаренды от 01.11.2018 № 10СА/2018 - помещения площадью 193 кв. м (торговая площадь 144 кв. м + склад 49 кв. м). 

ИП ФИО5 по договору субаренды от 01.11.2018 № 11СА/2018 с ИП ФИО15 арендовала часть торгового зала площадью 671,27 кв. м. 

Таким образом, арендуя в 2019 году помещения площадью 193 кв. м, предприниматель оплачивает услуги дератизации в магазине на площади 700 кв. м, возмещение затрат предпринимателю ИП ФИО5 не производилось

Вышеприведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что предпринимателем производились расходы в интересах иных участников группы «ТД «СИЛА», а его утверждения об обратном какими-либо доказательствами не подтверждены, доводы Управления и представленные налоговым органом доказательства не опровергнуты. 

Как указывалось ранее, в рамках проверки Управлением установлено привлечение одних и тех же работников различными предпринимателями и организациями группы «ТД «СИЛА». Цепочка перехода работников от одной организации к другой, и далее от одного предпринимателя к другому (при этом все входят в состав группы «ТД «СИЛА») подробно раскрыта налоговым органом в оспариваемом Решении. 

 Прием и оформление сотрудников в штат предпринимателей и организаций группы «ТД «СИЛА» осуществлялся единой для всех кадровой службой, располагавшейся в помещении адресу ул. Заводская, 4 (владельцем объекта является налогоплательщик), оформление осуществлял один работник – ФИО17. В ходе обследования в феврале 2022 года магазинов, где формально осуществляет деятельность иной предприниматель, работает персонал, ранее состоящий в штате налогоплательщика и работавший в этой же торговой точке.

Право подписи документов разных продавцов товара: предпринимателя, ООО «КТК», ИП ФИО6 - имели одни и те же лица – менеджеры ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21 (сотрудники ООО «КТК»), ФИО22 (сотрудник предпринимателя), которые выписывали документы покупателям для отгрузки и безналичных расчетов, при этом штат сотрудников предпринимателя отсутствовал. 

Доверенности, выданные водителям разными участниками группы, на получение товара у поставщиков, идентичны и выписаны одними лицами, что доказано результатами почерковедческой экспертизы. 

Указанные факты свидетельствуют о выполнении функций одними и теми же лицами в интересах всех участников группы «ТД «СИЛА» вне зависимости от оформления работников в штат кого-либо из участников, что в ходе проверки подтверждено показаниями свидетелей - работников группы «ТД «СИЛА»: уборщицы ФИО23, которая была оформлена в штат ООО «КТК», но убирала помещения магазина предпринимателя; ФИО6 (ИП ФИО6), ФИО7 (ИП ФИО7, ООО «Том Моторс») и ФИО11 (ООО «КТК») названы свидетелями как сотрудники предпринимателя (выручку из магазинов ИП ФИО1 забирал ФИО11, которого свидетели считали заместителем ФИО1, финансовым директором). 

При таком положении, Управлением сделан правильный вывод, обоснованно поддержанный судом первой инстанции, что фактически со сменой одного работодателя на другого ничего не изменилось, смены коллектива, места работы, должностных обязанностей не происходило, сотрудники, перешедшие в штат другого участника группы, использовали те же программы, телефоны, электронную почту. 

Опрошенные Управлением свидетели сообщили, что все организации - ООО «КТК», ООО «Том Моторс», ООО «Сервисный центр», ООО «Иномарка-сервис», ООО «Инойл», ООО «Инструмент», ООО «Автоключ», ООО «Карелияторг», несмотря на то, что учредителями числились его деловые партнеры и сотрудники (ФИО7, ФИО11) открывал предприниматель, он же финансировал бизнес предпринимателей, фактически руководил ими и решал существенные вопросы сам.

В ходе налоговой проверки установлено наличие у предпринимателя и иных участников группы «ТД «СИЛА» - ООО «КТК», ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ООО «Том Моторс» - общих контрагентов, являющихся крупными поставщиками товаров (выборка сделана по 22 крупным поставщикам), при этом по договорам именно предприниматель принимал на себя обязанности дилера (обеспечивать презентацию продукции, сервисное обслуживание и ремонт проданного товара известных брендов в гарантийном и послегарантийном периоде, поддерживать имидж и деловую репутацию товарных знаков, соблюдать права интеллектуальной собственности).

С иными участниками группы «ТД «СИЛА» поставщиками в основном заключены (практически в одно время с предпринимателем) договоры поставки или купли-продажи без аналогичных требований к дилеру. 

ООО «Сервисный центр» (учредитель - ФИО9), имеющий право на проведение гарантийного ремонта, был подконтролен предпринимателю (через отца), располагался без уплаты арендной платы в помещении, собственником которого являлся заявитель, информация об организации ООО «Сервисный центр» была указана на сайте предпринимателя и на визитках для покупателей в его магазинах. 

Установленные обстоятельства при наличии договорных отношений с дилером ИП ФИО1, указывают на вторичность и формальность заключенных поставщиками договоров с аффилированными с ним лицами, реализующими продукцию фактически в тех же торговых точках, что и предприниматель.

Управление в ходе проверки также установило, что договоры с поставщиками подписаны не ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО11, что было подтверждено результатами почерковедческой экспертизы, а от их имени одними и теми же менеджерами. 

При этом в договоре поставки ООО «Эталон» с ИП ФИО5 указан адрес выгрузки товара - магазин «Инструмент» ИП ФИО1 на ул. Боровая, д.10. Договор поставки ООО «Эталон» с ООО «КТК» вместо директора ФИО24 подписан ФИО1 Проведенный анализ даже при выборке только по 22 наиболее крупным в суммовом выражении поставщикам показал: доля общих поставщиков у участников группы ТД «Сила» составила от 33% до 60,8% (страница 306 оспариваемого Решения), что позволило Управлению сделать вывод о распределении поставок товара между участниками для возможности учесть его стоимость в затратах, а у ООО «КТК» - НДС в составе налоговых вычетов (ИП ФИО1 применял ЕНВД). 

Значительный размер доли в таком совпадении опровергает утверждения предпринимателя об отсутствии факта распределения поставок ввиду незначительности выборки (22 поставщика из более 900). 

Согласно Методологическим положениям по организации процессов производства официальной статистической информации, утвержденным Приказом Росстата от 07.12.2018 № 732 (раздел 3 «Критерии качества статистических данных»), наблюдения выборочным методом позволяют получить информацию об общей совокупности с определенной степенью точности. Выборочное статистическое наблюдение представляет собой учет только подмножества элементов общей совокупности, на основе которого можно получить обобщающие характеристики всей совокупности с некоторой степенью точности. Для проведения выборочного статистического наблюдения совокупность единиц наблюдения формируется на основе вероятностного отбора. 

Для проведения выборочного статистического наблюдения совокупность единиц наблюдения формируется на основе методов вероятностного и невероятностного отбора. При невероятностной выборке могут применяться: метод основного массива - отбор в исследуемую совокупность единиц, которые представляют интерес (например, включаются самые крупные единицы); метод направленного отбора - отбор небольшого числа «типичных» единиц, т.е. единиц, отвечающим представлению о «среднем» для совокупности. 

Таким образом, количественная выборка - обеспечение в выборке такого числа единиц, при котором можно достаточно обоснованно судить о величине изучаемых признаков (объем выборки).

С учетом изложенного, утверждение предпринимателя о несовпадении количественной идентичности поставщиков не опровергает, а лишь подтверждает вывод налогового органа о фактическом ведении участниками группы одной деятельности, так как при более широкой выборке по количеству поставщиков доля общих поставщиков была бы значительно выше, учитывая идентичный ассортимент товара на складе и во всех магазинах, где осуществляли деятельность участники группы «ТД «СИЛА», что подтверждено проведенными осмотрами торговых точек (с фото- и видеофиксацией), где наряду с предпринимателем формально числились продавцами ИП ФИО6, ИП ФИО8, ИП ФИО7

Приобретенный разными участниками группы «ТД «СИЛА» (по документам) товар поставлялся на единые для всех склады в Петрозаводске на ул. Зайцева, 65 стр. 4 и на ул. Заводская д. 4 (напротив через дорогу) без разделения по принадлежности к разным лицам (хранение товара на складе осуществляется по его номенклатуре, что подтверждено проведенным в ходе проверки осмотром), принимался одними кладовщиками, ими же отпускался со склада в магазины, в которых продавцы и менеджеры использовали программу «1С-Торговля и склад» - оставляли комментарии, заявки на перемещение товара из магазина в магазин (без составления документов по реализации). 

При таком положении, суд первой инстанции обоснованно согласился с выводом Управления, что заключение ООО «КТК», ИП ФИО5, ИП ФИО6, ИП ФИО7, ООО «Том Моторс» договоров с поставщиками имело целью придания видимости самостоятельности их деятельности от деятельности заявителя, и иметь возможность для учета группой «ТД «СИЛА» расходов на приобретение товара и вычетов по НДС. 

Покупатели, производящие безналичную оплату, выбирали товар на сайте предпринимателя или непосредственно в его магазинах, в т.ч. в районах Карелии, откуда получали товар после оплаты, при этом документы им выписывались от имени ИП ФИО5, ИП ФИО6 (без НДС), ООО «КТК» (с НДС), которые розничную торговлю в районах Карелии не вели. 

Заключенные договоры с покупателями идентичны - совпадают все пункты и условия, за исключением пункта «Цена и порядок расчетов» (с НДС или без НДС), указаны одни контактные телефонные номера, что свидетельствует об их составлении одними лицами, т.е. документы на реализацию товаров от разных поставщиков выписывались одними менеджерами вне зависимости от того, в штате какого они состоят.

Довод ИП ФИО1 о самостоятельности ООО «КТК» вследствие его создания в более позднем (чем предприниматель) периоде, и применения общеустановленной системы налогообложения, что, по мнению заявителя, не имело смысла при «дроблении» бизнеса, правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку, как видно из дела, в акте проверки, дополнении к акту и оспариваемом Решении налоговым органом раскрыты доказательства того, что ООО «КТК» являлось одним из элементов, включенным предпринимателем в схему с определенной целью - перевода в его штат сотрудников, которые, тем не менее, как и директор ФИО11, выполняли трудовые обязанности в интересах всей группы «ТД «СИЛА». 

При этом Управлением установлено, что аналогичную функцию до ООО «КТК» выполняли впоследствии ликвидированные ООО «Автоключ», ООО «Инструмент», после ООО «КТК» - эта функция планировалась через зарегистрированное 31.07.2020 ООО «Карелияторг» (обстоятельства подробно изложены на страницах 309-310 оспариваемого Решения). 

Утверждение предпринимателя о ведении ООО «КТК» иного вида деятельности – оптовой торговли со своей клиентской базой не опровергает обоснованности доводов налогового органа и правильности выводов суда.

Налоговый кодекс РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности выявлять цель приобретения покупателями товаров и контролировать их последующее использование, как не запрещает этой категории покупателей приобретать товар в объектах розничной торговли с использованием любых форм расчетов, отнесение к тому или иному виду торговой деятельности в целях налогообложения не может быть жестко регламентировано лишь категорией покупателя или способом расчетов, а определяется совокупностью установленных обстоятельств ее ведения. 

Как установлено Управлением, покупатели производящие безналичную оплату на счет ООО «КТК», выбирали товар в магазине или на сайте «ТД «СИЛА», получали товар непосредственно из магазинов предпринимателя либо с его склада в Петрозаводске на ул. Заводская д. 4. Аналогично выбирали и приобретали товар в торговых точках, где осуществлял розничную торговлю предприниматель, покупатели ИП ФИО6 и ИП ФИО5 

Таким образом, часть покупателей - юридические лица и предприниматели – оплачивали товар безналично на счета участников группы, но приобретали его в розничной сети, маленькими партиями или штучно, а не крупными партиями, что характерно для оптовой торговли, что с достоверностью установлено налоговым органом в ходе проверки.

ФИО27 органом в оспариваемом Решении раскрыты достаточные доказательства выполнения ООО «КТК» роли налогоплательщика, применяющего ОСН в интересах подконтрольной предпринимателю группы «ТД «СИЛА», а также выполнение директором ООО «КТК» ФИО11, формально не состоящим в штате ИП ФИО1, функции его заместителя, который снимал выручку из касс магазинов предпринимателя, выплачивал неофициальную заработную плату «в конверте» работникам вне зависимости от того, в штате кого из участников они состояли.

Довод налогоплательщика об уплате им арендной платы в размере 540 000 руб. в пользу ООО «КТК» обоснованно не принят судом, поскольку по итогам налоговой проверки Управление установило формальность заключенных ООО «КТК» договоров субаренды с ИП ФИО1 и ИП ФИО6 вне зависимости от обозначенных в них размеров платы, и формальность перечисления предпринимателем на счет ООО «КТК» денежных средств в размере 540 000 руб. за аренду помещения с целью придания видимости реальных хозяйственных отношений между участниками группы «ТД «СИЛА». 

Доводы предпринимателя относительно некритичной оценки Управлением достоверности показаний бывшего главного бухгалтера ФИО12 и бухгалтера ФИО25 субъективны и основаны на предположениях о межличностных взаимоотношениях свидетелей, не подтверждены выводами следственных органов, судебными решениями. 

Обращение ФИО12 в налоговый орган и изложенные в нем информация и факты, касающиеся деятельности группы «ТД «СИЛА», как верно указал суд первой инстанции, не являлись единственным и достаточным доказательством для выводов Управления о наличии в деятельности предпринимателя нарушений налогового законодательства. 

Доводы предпринимателя об отсутствии влияния примененной схемы «дробления» бизнеса на экономическую деятельность субъектов «группы» правомерно отклонены судом как несостоятельные. 

Совокупность установленных по делу обстоятельств позволила суду согласиться с выводом Управления, и сделать вывод о том, что деятельность «группы субъектов» по результатам проверки правомерно расценена налоговым органом как деятельность одного - ИП ФИО1

Как видно из дела, в проверяемом периоде как начиналась деятельность с использованием реквизитов одних участников, так и прекращалась деятельность с использованием реквизитов других, т.е. установить какую-либо линейную зависимость увеличения размера выручки каждого участника невозможно.

Но в материалах проверки отражено перераспределение выручки между участниками (таблица 26/1 в дополнении к акту проверки): в 2019 году совокупная выручка участников группы «ТД «СИЛА» по сравнению с 2018 годом увеличилась на 42 139,1 тыс. руб., одновременно выручка непосредственно предпринимателя уменьшилась на 58 328,2 тыс. руб., что находилось в прямой связи с выделением в 2019 году в отдельную «деятельность» новых участников - ИП ФИО7 и ИП ФИО6 

Напротив, выручка непосредственно предпринимателя в 2020 году по сравнению с 2019 годом увеличилась на 137 672,3 тыс. руб., что связано, в том числе, и с прекращением с 4 квартала 2020 года деятельности ООО «КТК» и переходом его функций к ИП ФИО1 (применение ОСН). 

Таким образом, результатом действий предпринимателя по выделению части деятельности к иным организациям и предпринимателям («дробления»), явилось ухудшение финансовых показателей самого налогоплательщика, что в целом не привело к ухудшению совокупного финансового результата группы «ТД «СИЛА». При этом все работники участников группы «ТД «СИЛА» часть заработной платы получали «в конвертах», источником которой являлась розничная выручка магазинов, которую забирали из касс ФИО26 (ИП ФИО1) и ФИО11 (ООО «КТК»), и выдавали денежные средства вне зависимости от того, в штате какого из участников группы состоял работник, что с достоверностью свидетельствует о распределении полученной выручки между участниками. 

Доводы предпринимателя о несогласии с превышением среднесписочной численности работников в спорный период фактически сводятся к несогласию с включением при расчете ФИО5 сотрудников ООО «КТК», работников, не оформленных официально в штат ни одного из участников группы. 

Вместе с тем, налоговым органом доказано выполнение сотрудниками ООО «КТК», включая директора ФИО11, обязанностей в интересах всей группы «ТД «СИЛА», следовательно, их включение в расчет средней численности в данном случае правомерно. 

Относительно ФИО5 - в ходе допросов свидетели ФИО25 и ФИО12, а также иные свидетели действительно сообщили о неведении ею самостоятельной предпринимательской деятельности, однако включение Управлением ФИО5 в расчет средней численности является правомерным. Несмотря на то, что ФИО5 не подписывала договоры с контрагентами, что подтверждено почерковедческой экспертизой, ничем не руководила, она выполняла определенные функции. 

Так, согласно свидетельским показаниям она выписывала доверенности, ее обязанностью было получать и отправлять корреспонденцию по почте, в штат ИП ФИО5 были оформлены сотрудники, в т.ч. главный бухгалтер всех участников группы «ТД «СИЛА» ФИО12 ФИО27 органом не отрицалась причастность ФИО5 к деятельности группы «ТД «СИЛА», но опровергалась самостоятельность ее деятельности в качестве предпринимателя, которая фактически прикрывала часть деятельности самого предпринимателя. Аналогично налоговым органом установлена невозможность ведения самостоятельной деятельности ИП ФИО8, ИП ФИО7, ИП ФИО6 

Объединение ИП ФИО5 (и иных предпринимателей) в группу не противоречит обстоятельствам дела, так как для определения совокупных показателей налоговой базы и действительных налоговых обязательств заявителя «объединялись» не сами лица, а полученные с использованием их статуса предпринимателя доходы от деятельности и произведенные расходы (налоговым органом доказано, что возможностью получения доходов от такой деятельности на основе имеющихся материальных ресурсов и, соответственно, возможностью их распоряжения обладал только предприниматель, которым фактически производились расходы за всех участников). 

Доводы налогоплательщика о неправомерном включении Управлением в расчет средней численности не оформленных официально сотрудников, в частности программиста ФИО28, опровергаются установленными в ходе налоговой проверки обстоятельствами, согласно которым ФИО28 был неоформленным сотрудником, занимался обслуживанием, настройкой программ 1-С Торговля и 1- С Бухгалтерия, разработал программу, способствующую перемещению товара между фирмами без реализации, имел вместе с ФИО11 право доступа к паролям, обновлению паролей, получал зарплату «в конверте» от ФИО11 

Выполнение программистом ФИО28 регулярной «удаленной» работы для группы «ТД «СИЛА» (несмотря на неоформление его в штат ни одним из участников группы), за которую он получал «неофициальное» денежное вознаграждение, соответствует характеру не гражданско-правовых, а длящихся трудовых отношений, т.е. довод предпринимателя о том, что специфика такой деятельности скорее предполагает «внешнее» участие по договорам оказания услуг, а не работу в штате, при отсутствии документального подтверждения таких услуг (договор, счета на оплату) несостоятелен.

Факт наличия неоформленных в штат сотрудников (продавцов) подтверждается показаниями ФИО7, который являлся участником группы «ТД «СИЛА» - директором ООО «Том Моторс» и предпринимателем (стр. 122-123 оспариваемого Решения). 

Кроме того, Управлением к оспариваемому Решению и в материалы дела представлен подробный расчет среднесписочной численности работников в табличной форме и в виде пояснений (пофамильно), произведенный, в том числе, с учетом сведений самого налогоплательщика и принимая во внимания его возражения. 

С учетом возражений предпринимателя и представленных им документов, по результатам произведенного налоговым органом перерасчета средняя численность работников группы «ТД «СИЛА» составила в 1 квартале 2018 года - 101 человек, в 3 квартале 2018 года - 102, в 4 квартале 2018 года - 108, в 1 квартале 2019 года - 113, во 2 квартале 2019 года - 117, в 3 квартале 2019 года - 123, в 4 квартале 2019 года - 125, в 1 квартале 2020 года - 130, во 2 квартале 2020 года - 127, в 3 квартале 2020 года - 129, в 4 квартале 2020 года - 130 человек.

Таким образом, в ходе проверки подтверждена заинтересованность предпринимателя в распределении численности сотрудников между участниками группы именно с целью соблюдения лимита средней численности для сохранения налогового режима ЕНВД.

Утверждение предпринимателя о том, что он не утратил права на применение специального налогового режима в виде ЕНВД с 01.01.2018 в связи выявлением в проверяемом периоде фактов реализации подакцизных товаров, превышения максимально допустимого предела в 150 кв. м размера торговых площадей в части торговых точек правомерно отклонено судом, поскольку не было подтверждено достаточными и достоверными доказательствами как в ходе налоговой проверки, так и в ходе судебного разбирательства. 

Довод предпринимателя об обязанности налогового органа в данной ситуации определить налоговые обязательства именно применительно к соответствующим операциям, а не по деятельности в целом обоснованно не принят во внимание судом, поскольку в ходе проверки установлено осуществление налогоплательщиком торговли моторными маслами и прицепами с начала проверяемого периода, т.е. в периоде применения системы налогообложения в виде ЕНВД, при этом, действительно, налогоплательщик утрачивал право на применение в 2018-2019 годы ЕНВД только в отношении данных операций, к которым не применимо понятие «розничная торговля» в соответствии с главой 26.3 НК РФ.

В ходе налоговой проверки установлено, что по части торговых точек участниками группы «ТД «СИЛА» в совокупности не было соблюдено условие, ограничивающее применение ЕНВД в магазинах с торговой площадью более 150 кв.м: по адресу 

<

...>: в 1-4 кварталах 2018 года, 1- 4 кварталах 2019 года - ИП ФИО1, ООО «Том Моторс»; по адресу 

<

...>: в 4 квартале 2019 года, 1- 3 кварталах 2020 года, 1-4 октября 2020 года - ИП ФИО1, ИП ФИО7, ООО «Том Моторс»; по адресу 

<

...>: в 3,4 кварталах 2019 года, 1-3 кварталах 2020 года, 1-4 октября 2020 года - ИП ФИО1 и ИП ФИО7; по адресу 

<

...>: с 1 квартала 2018 года - ИП ФИО1 и ИП ФИО5 

С учетом изложенного, предприниматель обязан был с начала проверяемого периода вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций не только в части реализации подакцизных товаров (моторного масла и прицепов), но и полностью по деятельности в данных торговых точках.

Апелляционная инстанция отмечает, что, вменяя налоговому органу в обязанность определение налоговых обязательств (недоимки) применительно к соответствующим операциям, сам предприниматель в 2018-2019 годах не вел раздельного учета хозяйственных операций в части выручки, расходов, имущества при реализации в магазинах подакцизных товаров, не подпадающих под понятие «розничная торговля» в целях применения ЕНВД, и иных товаров, налоговые декларации при применении либо ОСН (НДС и НДФЛ) либо УСН им не представлялись. 

Кроме того, налоговый орган располагал данными фискальных чеков по магазинам (онлайн-кассы) только с 01.07.2018, т.е. достоверная выручка в магазинах ИП ФИО5 и предпринимателя последним не раскрыта. Как видно из дела, содействия налоговому органу в получении полной информации по учету хозяйственных операций налогоплательщик Управлению в ходе проверки не оказал. Напротив, из описанных Управлением обстоятельств, не опровергнутых предпринимателем, следует, что налогоплательщик намеренно не представлял к проверке данные учета.

Поскольку утверждения предпринимателя о самостоятельности организаций и предпринимателей группы «ТД «СИЛА» не нашли своего подтверждения в ходе судебного разбирательства, опровергнуты Управлением установленными в ходе проверки фактами и обстоятельствами, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что деятельность группы «ТД «СИЛА» на всех этапах производственного процесса (приобретение товаров, доставка на склад, доставка в магазины, реализация и доставка покупателям) является единой, но формально раздробленной на несколько участников, а налогоплательщик сознательно и умышленно искажал сведения о реально совершенных хозяйственных операциях, отражал в налоговой отчетности заведомо недостоверную информацию об объектах налогообложения и применил схему, направленную на неправомерное применение специального налогового режима в виде ЕНВД. 

С учетом изложенного, судом сделан обоснованный вывод о нарушении предпринимателем положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции, основанным на совокупности и взаимосвязи установленных в ходе проверки фактов и обстоятельств. 

Исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства по правилам статьи 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, суд правомерно отказал в удовлетворении заявленных предпринимателем требований, признав оспариваемое Решение соответствующим нормам действующего налогового законодательства.

Все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, всем предоставленным доказательствам дана правовая оценка.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся фактически к несогласию с выводами суда первой инстанции, к повторению утверждений исследованных и правомерно отклоненных судом, не могут служить основанием для отмены судебного акта, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 АПК РФ, апелляционной инстанцией не установлено.

С учетом изложенного, обжалуемое решение как законное и обоснованное отмене по доводам апелляционной жалобы налогоплательщика не подлежит. 

Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 21.03.2025 по делу №А26-6790/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.Г. Титова

Судьи

Д.С. Геворкян

 О.В. Горбачева