АРБИТРАЖНЫЙ СУД

 ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тюмень	Дело № А70-3702/2017

Резолютивная часть постановления объявлена  15 февраля 2018 года

Постановление изготовлено в полном объеме  22 февраля 2018 года

 

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего			 Поликарпова Е.В.

судей							 Буровой А.А.

								 Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Строймонтажмеханизация» на решение от 21.06.2017 Арбитражного суда Тюменской области (судья Коряковцева О.В.) и постановление от 11.10.2017 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Лотов А.Н., Сидоренко О.А.) по делу № А70-3702/2017 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Строймонтажмеханизация» (626150, Тюменская область, город Тобольск, Промышленная зона БСИ-1, квартал 3, 11, 1; ОГРН 1027201298145, ИНН 7206020860) к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (625009, Тюменская область, г. Тюмень, ул. Товарное шоссе, дом 15; ОГРН 1047200667051, ИНН 7204087130) о признании незаконным решения.

При участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Тюменской области (626150, Тюменская область, г. Тобольск, 10-й мкр., 50; ОГРН 1047200157091, ИНН 7206025202). 

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью «Строймонтажмеханизация» - Михайлова Н.А. по доверенности от 12.02.2018, Филатова Н.П. по доверенности от 07.11.2017, Хилиманюк В.Г. по доверенности от 30.08.2016;

от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области  - Муравская Э.М. по доверенности от 29.12.2017; 

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Тюменской области - Муравская Э.М. по доверенности от 29.12.2017, Арканова Т.Н. по доверенности от 15.02.2018, Чезракова Н.И. по доверенности от 15.02.2018.  

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью «Строймонтажмеханизация» (далее - ООО «Строймонтажмеханизация», Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление) о признании незаконным решения от 10.03.2017 № 11-14/03732 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Дело рассмотрено при участии третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Тюменской области (далее - налоговый орган, Инспекция).

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 21.06.2017, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2017, в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.

В кассационной жалобе Общество просит судебные акты отменить, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

По мнению Общества, выводы Управления, поддержанные судами, об отсутствии в 2013 году деловой цели в отношениях между налогоплательщиком и контрагентами - обществом с ограниченной ответственностью «Тюменьстроймонтажмеханизация» (далее - ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация») и обществом с ограниченной ответственностью «Механик» (далее - ООО «Механик»), а также о непрекращении обязательств зачетом повлекли за собой необоснованное доначисление налогов по общей системе налогообложения, в том числе налога на прибыль, налога на имущество организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС).  

При этом приложенные к кассационной жалобе дополнительные документы (пояснения для апелляционного суда с приложениями 1-9) не приняты судом кассационной инстанции и подлежат возвращению подателю кассационной жалобы, поскольку принятие и исследование новых доказательств в компетенцию суда кассационной инстанции не входит (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Управление возражает против доводов Общества согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими отмене.

Судами при производстве по делу установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией в период с 28.06.2016 по 25.08.2016 проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО «Строймонтажмеханизация» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2013 по 31.05.2016, о чем составлен акт проверки от 26.08.2016 № 09-41/21 и принято решение от 01.12.2016 № 27 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением Обществу доначислены НДС, налог на прибыль, налог на имущество, налог по упрощенной системе налогообложения       (далее – УСН) в общем размере 25 179 498 руб., а также начислены пени по состоянию на 01.12.2016 за неуплату НДС, налога на прибыль, налога на имущество, УСН в общем размере 4 967 103, 60 руб.

Также вышеуказанным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общем размере 17 262 399,70 руб., а также уменьшены минимальный налог на 1 146 939 руб. и УСН (доходы - расходы) на 693 412 руб.

Решением Управления оспариваемое решение Инспекции отменено, принято новое решение от 10.03.2017 № 11-14/03732 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 1 резолютивной части решения Управления).

Вышеуказанным решением налогоплательщику за 2013 год доначислен налог по УСН в сумме 518 927 руб., уменьшен минимальный налог, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации на сумму 598 332 руб. за 2013 год, на сумму 548 607 руб. за 2014 год, уменьшен налог, взимаемый по УСН (доходы - расходы) в сумме 8 851 руб. за 2014 год, в сумме 684 561 руб. за 2015 год; доначислены налог на прибыль в сумме         3 690 286 руб., НДС в сумме 20 727 290 руб., налог на имущество организаций в сумме 355 715 руб., штрафы по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль в сумме          1 476 114, 40 руб., по НДС в сумме 8 290 916 руб., по налогу на имущество в сумме 97 198 руб., по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль организаций в сумме 1 107 085,80 руб., по НДС в сумме 6 218 137 руб., по налогу на имущество в сумме 73 898, 50 руб.; Обществу начислены пени в общем размере 5 779 998,86 руб. (пункты 2.1-2.3 решения Управления).

Вышеуказанные обстоятельства явились основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы Инспекции о том, что ООО «Строймонтажмеханизация», находясь на УСН, в 2013 году не отразило в составе доходов суммы неучтенного зачета в размере 10 219 295 руб. с организациями ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация» и ООО «Механик».

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 105.3, 146, 153, 154, 174.1, 224, 247, 248, 249, 250, 251, 271, 273, 284, 346.11, 346.13, 346.14, 346.15, 346.17, 346.20, 346.21, 372, 378, 378.1, 378.2, 374 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), пришли к выводу о том, что ООО «Строймонтажмеханизация» при исчислении налога по УСН за 2013 год, не отразив в составе доходов суммы взаимозачета по вышеназванным контрагентам, превысило установленный предельный лимит доходов, позволяющий применять УСН,  в связи с чем утратило право на применение УСН в 4-м квартале 2013 года.

Судами установлено и материалами дела подтверждаются следующие обстоятельства:

- ООО «Строймонтажмеханизация» с 01.01.2004 в соответствии со статьей 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации являлось налогоплательщиком УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы»;

- 05.03.2014 налогоплательщиком была представлена первичная декларация по УСН за 2013 год с суммой исчисленного минимального налога в размере 598 332 руб., что соответствует сумме доходов за 2013 год - 59 833 218 руб., отраженной в книге учета доходов и расходов организаций и ИП и первичной налоговой декларации по УСН за 2013 год;

- в связи с тем, что с 01.10.2013 сумма доходов превысила установленный порог в 60 000 000 руб. налогоплательщик утратил право на применение УСН и был переведен на общую систему налогообложения (с учетом неотраженного зачета сумма доходов составила 70 052 423 руб. (59 833 218 руб. + 10 219 295 руб.);

- 16.03.2015 и 21.03.2016 Обществом были представлены первичные налоговые декларации по единому налогу (УСН) за 2014 год и 2015 год с суммами исчисленного минимального налога - 57 458 руб. и 684 561 руб.;

- в связи с тем, что с 01.10.2013 организация утратила право на применение УСН, и она была переведена на общую систему налогообложения, налоговым органом был начислен налог на прибыль за 2013-2015 годы в сумме 3 690 286 руб., НДС за период с 4 квартала 2013 года по 4 квартал 2015 года в сумме 20 727 290 руб., налог на имущество в сумме 242 995 руб., УСН за 2013 год в сумме 518 927 руб.

В ходе проведения проверки и рассмотрения ее результатов налоговый орган пришел к выводу о согласованности действий по распределению выручки между налогоплательщиком и контрагентами ООО «Механик», ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация» в целях сохранения условий для применения УСН, при этом исходил из следующего:

- единство управления деятельностью вышеуказанных организаций и принятия управленческих решений, учредителями и руководителями являются одни и те же физические лица;

- 28.05.1993 учредителями - физическими лицами была создана организация ЗАО «Спецмонтажмеханизация» (ликвидирована 18.05.2012) с ОКВЭД 71.21 «Аренда прочих сухопутных транспортных средств и оборудования». Руководителем до 28.06.2008 являлся Фролов В.В., с 2008 до 09.02.2012 Карабан В.И., с 09.02.2012 Филатова Н.П.;

- по мере расширения бизнеса и увеличения выручки создаются организации с одинаковым ОКВЭД 71.32 «Аренда строительных машин и оборудования»: ООО «Строймонтажмеханизация» (дата регистрации 14.10.1998, с 2004 на УСН), ООО «Механик» (с 24.04.2000 на УСН), ООО «Гепард» (с 21.04.2009 на УСН);

- после ликвидации организации ЗАО «Спецмонтажмеханизация» частично транспорт и спецтехника, а также работники были переведены на вновь созданные организации;

- в созданных организациях в качестве учредителей или руководителей значатся Фролов В.В., Карабан В.И., Филатова Н.П., Михайлова Н.А. и Михайлов С.Н.;

- вышеуказанные организации в проверяемом периоде осуществляли одинаковые виды деятельности: аренда прочего автомобильного транспорта и оборудования, аренда строительных машин и оборудования, аренда прочих машин и оборудования;

- из представленных справок по форме 2 – НДФЛ следует, что  ряд работников одновременно получали заработную плату в нескольких организациях;

- прибыль, полученная по всем организациям группы, направляется на выплату дивидендов учредителям Михайлову С.Н., Михайловой Н.А., Филатовой Н.П., Поступинскому А.А.;

- организации зарегистрированы по одному адресу;

- договоры аренды заключались между взаимозависимыми организациями.

По мнению Управления, поддержанного судами, специфика взаимоотношений Общества с контрагентами позволила налогоплательщику не проводить зачет взаимных требований в конце 2013 года на сумму                 986 800 руб. с ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация» и на сумму  9 232 405 руб. с ООО «Механик».

Так, в 2013 году Общество оказывало для ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация» услуги по аренде механизмов на основании договора от 01.01.2013 № Стр03-А-2013. Кроме того, налогоплательщиком для ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация» оказывались услуги по аренде механизмов без договора на основании счетов на оплату и актов.

В свою очередь, ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация» в 2013 году оказывало для налогоплательщика услуги аренды полуприцепом на основании договоров от 01.01.2013 № Тст01-А-2013, от 01.01.2012                  № Тст04-2012.

Обществом (арендодатель) и ООО «Механик» (арендатор) заключены договоры аренды техники от 01.01.2013 № Стр01-А-2013, от 01.01.2013 № Стр02-А-2013, от 01.04.2013 № Стр04-А-2013. Кроме того, налогоплательщиком для ООО «Механик» оказывались услуги механизмов без договоров по соответствующим первичным документам на общую сумму 862 410 руб., а также реализация в адрес ООО «Механик» запчастей, бензина и проч. по соответствующим товарным накладным.

В свою очередь, ООО «Механик» оказывало для налогоплательщика услуги по сбору и вывозу ТБО, уборку территории по договору от 01.01.2013 № Мех24-2013 (расторгнут сторонами с 01.07.2013).

ООО «Механик» также оказывало для Общества услуги путем предоставления автотранспорта по договору на оказание услуг (выделение автотранспорта и механизмов) от 01.01.2012 № Мех01212. 

Исследовав соответствующие договоры, акты, счета, бухгалтерские документы, суды пришли к выводу о том, что сумма неучтенного взаимозачета за 2013 год - 986 800 руб. - по контрагенту                             ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация», и 9 232 405 руб. - по контрагенту             ООО «Механик» - подлежали включению в состав доходов налогоплательщика; общая сумма неучтенного взаимозачета за налоговый период 2013 года в результате финансово-хозяйственных взаимоотношений с взаимосвязанными контрагентами Общества составила 10 219 205 руб.

В случае отражения в составе доходов суммы исполненного обязательства по спорным контрагентам (10 219 205 руб.) сумма дохода Общества в целом составит 70 052 423 руб.  (59 833 218 руб.  + 10 219 205 руб.), то есть будет превышен установленный пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации предел полученного дохода, что влечет для Общества утрату права на применение УСН.

Приняв во внимание, что согласно анализу дебиторской и кредиторской задолженности, информации по банковским счетам контрагентов, у Общества имелась возможность частично исполнить обязанность перед контрагентами как путем оплаты, так как у заявителя и его контрагентов имелись денежные средства на счетах в кредитных организациях, так и путем осуществления зачета взаимных требований, суды согласились с выводами Управления, что зачет между ООО «Строймонтажмеханизация»,               ООО «Механик» и ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация» не проводился с той целью, чтобы доход, отраженный в книге учета доходов и расходов, не превысил установленный порог в 60 000 000 руб.

По мнению судов, сделки, заключенные налогоплательщиком со спорными контрагентами, не имели экономического результата, а были направлены на то, чтобы перераспределить сумму дохода в целях сохранения права на применение УСН.

Суд кассационной инстанции считает указанные выводы ошибочными, а судебные акты - подлежащими отмене, основываясь на следующем.

В соответствии с  пунктом 1 Постановления № 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно позиции Конституционного   Суда   Российской Федерации, изложенной в   Постановлении  от   24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении № 320-О-П от 04.06.2007 сформулировал правовую позицию о том, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Вывод Управления о неправильном исчислении Обществом дохода по УСН за 2013 год основан исключительно на установленном факте неосуществления зачета между Обществом и его контрагентами при потенциальном наличии такой возможности.

При этом Обществу не были вменены доходы контрагентов по иным операциям (с третьими лицами) в качестве выручки самого Общества. Не был сделан  в ходе налоговой проверки и вывод о возможном «дроблении бизнеса», при котором все доходы участников группы (налогоплательщик, взаимозависимые контрагенты) считаются доходами единого субъекта, осуществляющего предпринимательскую деятельность.

Более того, судами сделаны по существу взаимоисключающие выводы. Признав сделки налогоплательщика со спорными контрагентами не имеющими экономического результата, тем не менее суды поддержали довод Управления о необходимости отражения в составе доходов Общества для целей УСН сумм непроведенных зачетов между этими организациями.

Вместе с тем при таком подходе нарушается принцип экономического основания налога.

Если операции между участниками группы (налогоплательщик, взаимозависимые контрагенты) не были направлены на достижение экономического результата, следовательно, доходы и расходы по таким операциям следовало исключить  при исчислении налоговой базы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации  для целей исчисления УСН датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Действующее законодательство не наделяет налоговые органы полномочиями по вмешательству в хозяйственную деятельность предприятий, в частности к понуждению к заключению договора или прекращению обязательств исходя из соображений желательности или нежелательности определенных налоговых последствий заключенных сделок.

В соответствии с пунктом 2 статьи 1 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане и юридические лица свободны в установлении своих гражданских прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству, условий договора.

Согласно части 1 статьи 450 Гражданского кодекса Российской Федерации изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, другими законами или договором.

В соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении № 13598/12 от 19.03.2013, прекращение обязательства зачетом встречного однородного требования является правом стороны, наличие у налогоплательщика такой возможности не должно влечь автоматическую корректировку сведений налогового учета.

По мнению суда кассационной инстанции, сделав вывод о том, что Общество в 2013 году не отразило в составе доходов суммы непроведенного зачета в общем размере 10 219 295 руб. с организациями-контрагентами              ООО «Тюменьстроймонтажмеханизация» и ООО «Механик», суды неправильно применили нормы налогового законодательства (статья 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации), а также положения гражданского права о прекращении обязательства зачетом встречного однородного требования.

Таким образом, исходя из обстоятельств настоящего конкретного дела, у налоговых органов не имелось правовых оснований для перевода              ООО «Строймонтажмеханизация» с упрощенной системы налогообложения на общую; действия по исполнению налогового законодательства (исчисление налогов, представление налоговой отчетности) производились налогоплательщиком в соответствии с требованиями главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации; событие налогового правонарушения отсутствует.

В силу части 1 статьи 288 АПК РФ неправильное применение норм материального права является основанием для отмены судебных актов.

Учитывая, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, но судами неправильно применены вышеуказанные нормы права применительно к установленным по делу обстоятельствам, кассационная инстанция считает возможным, отменив судебные акты, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований и признании недействительными соответствующих пунктов решения Управления (пункты 2.1-2.3) о привлечении налогоплательщика к ответственности по статьям 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафов, доначислении налогов (уменьшений по налогу УСН), пени в связи с переводом на общую систему налогообложения.

В соответствии с положениями статьи 110 АПК РФ расходы Общества по уплате государственной пошлины при рассмотрении дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций относятся на Управление.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, статьями 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тюменской области от 21.06.2017 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2017 по делу № А70-3702/2017 отменить. 

Принять по делу новый судебный акт. Требования общества с ограниченной ответственностью «Строймонтажмеханизация» удовлетворить. 

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 10.03.2017 № 11-14/03732 в части пунктов 2.1.-2.3.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Строймонтажмеханизация» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 6 000 рублей.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

 

Председательствующий					Е.В. Поликарпов

Судьи									А.А. Бурова

										Г.В. Чапаева