АРБИТРАЖНЫЙ СУД АРХАНГЕЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Логинова, д. 17, г. Архангельск, 163000, тел. (8182) 420-980, факс (8182) 420-799

E-mail: info@arhangelsk.arbitr.ru, http://arhangelsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

 

РЕШЕНИЕ

Дело № А05-317/2021

г. Архангельск

14 сентября 2022 года

 

Резолютивная часть решения объявлена 07 сентября 2022 года

Полный текст решения изготовлен 14 сентября 2022 года

Арбитражный суд Архангельской области в составе судьи Дмитревской А.А.,  

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кожевниковой О.В.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «ПРОТОН» (ОГРН 

<

***>; адрес: 165111, 

<

...>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 

<

***>; адрес: 165150, 

<

...>)

третье лицо – Общество с ограниченной ответственностью «Сенатор» (152260, 

<

...>)

о признании недействительным решения № 08-25/2 от 29.09.2020  

при участии в заседании представителей:

заявителя – не явился 

ответчика – ФИО1 (доверенность от 16.12.2021)

третьего лица – не явился

установил:

ООО «ПРОТОН» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – ответчик, Инспекция) № 08-25/2 от 29.09.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

          Решением Арбитражного суда Архангельской области от 22.06.2021 заявителю было отказано в удовлетворении заявленного требования.

          Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2022 данное решение было оставлено без изменения.

          Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.06.2022 решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области.

Заявителем представлено дополнение № 47 от 05.09.2022, копии посадочных талонов, дополнительного соглашения от 13.06.2022, приказа, расходного кассового ордера, расписки ФИО2, авансового отчета просит отложить судебное разбирательство на 18.10.2022, не рассматривать дело в отсутствие заявителя.

Представитель ответчика возражала против отложения судебного разбирательства, т.к. доводов для отложения дела не приведено, не представлено доказательств невозможности присутствия представителя заявителя ни 01.09.2022, ни 07.09.2022.

         Суд протокольным определением отказал заявителю в удовлетворении ходатайства об отложении судебного разбирательства. 

 Согласно ч.3 ст.158 АПК РФ в случае, если лицо, участвующее в деле и извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, заявило ходатайство об отложении судебного разбирательства с обоснованием причины неявки в судебное заседание, арбитражный суд может отложить судебное разбирательство, если признает причины неявки уважительными.

         Отложение судебного разбирательства является правом, а не обязанностью суда. 

         Доказательств наличия уважительных причин для отложения заседания не представлено.

         Невозможность участия в судебном заседании конкретного представителя Общества не является препятствием к реализации стороной по делу её процессуальных прав.

Представитель заявителя сообщал о невозможности явки в судебное заседание 01 и 07 сентября 2022 года, но доказательств невозможности явки не представлено. Кроме того, заявитель вправе был заявить об участии в онлайн-заседании, о чём суд разъяснял в заседании 25.08.2022.

         Суд также исходит из недопустимости затягивания рассмотрения дела, учитывает установленный АПК РФ срок рассмотрения дела, в связи с чем нет возможности отложить заседание на 18.10.2022. 

         Явку сторон суд не признавал обязательной.

         В соответствии с ч.3 ст.156 АПК РФ дело рассмотрено в отсутствие заявителя и третьего лица.

Заслушав представителя ответчика, исследовав материалы дела, арбитражный суд установил:

          На основании решения о проведении проверки от 29.03.2018 Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, составлен акт № 08-25/1/4 от 27.11.2018 и дополнение к акту от 05.03.2019.

           Проверкой установлена неуплата налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество организаций, неперечисление налога на доходы физических лиц. 

Так, Инспекцией установлено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ допустило умышленное уменьшение налоговой базы по НДС в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов) путём искусственного включения в цепочку хозяйственных связей и создания фиктивного документооборота с формально обособленным, но фактически подконтрольным лицом - ООО «Сенатор», применяющим упрощенную систему налогообложения, т.е. ООО «Протон» применяло схему «дробления бизнеса».

Инспекцией в состав выручки от реализации включены фактические доходы, которые Общество получило посредством формального вовлечения в цепочку реализации подконтрольной ему организации - ООО «Сенатор».

Расчет сумм заниженной выручки произведен на основании товарных накладных на реализацию готовой продукции от ООО «Сенатор» в адрес покупателей.

Установлено занижение дохода за 2017 года в размере 29 021 286 руб. (по декларации доход - 174 997 512 руб., по данным проверки доход - 214 392 416 руб.).  

Решением Инспекции от 29.09.2020 № 08-25/2 Общество привлечено к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ по НДС в виде штрафа 393109 руб. (размер штрафа снижен в 4 раза в связи с наличием смягчающих обстоятельств), доначислен НДС в сумме 3 959 626 руб., начислены пени по НДС 1 515 710 руб., НДФЛ в сумме 8309 руб., пени по налогу на доходы физических лиц 5438руб.61коп.

         Кроме того, предложено отразить убытки по налогу на прибыль за 2017 год на сумму 3 426 245 руб.

          Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и НАО от 11.01.2021 № 07-10/1/00002@ апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

  Заявитель с решением Инспекции не согласен, ссылается на процессуальные нарушения в части неоднократного переносов срока рассмотрения материалов налоговой проверки (с момента окончания проверки 22.11.2018 и до момента вынесения решения 29.11.2020, прошло 2 года (с учетом 3-х месяцев приостановления срока в 2020 году); считает, что начисленная пеня в размере 1 521 148, 61 руб., рассчитанная на дату вынесения решения, подлежит корректировке из расчета обычного течения сроков установленных статьями 100, 101 НК РФ.

Документы и информация, полученная на основании требований о представлении документов после окончания выездной налоговой проверки, не могут считаться допустимым доказательством. 

Ответчиком было проигнорировано заявление налогоплательщика о своем желании присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту. 

Заявитель указывает, что на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

В рамках проверки налоговым органом не установлены надлежащими доказательствами обстоятельства согласованности действий и формальности документооборота, фактов обналичивания денежных средств по данному контрагенту проверкой не выявлено, факт оприходования и использования товарно-материальных ценностей в предпринимательской деятельности в заявленных объемах налоговым органом не оспаривается и даже не проверялся.

Заявитель ссылается на то, что налоговый орган, оспаривая реальность хозяйственных операций, не оспаривает фактическую потребность Общества в приобретенном количестве продукции, Инспекция не доказала иной источник происхождения (поступления) товара.

По мнению заявителя, представленные налоговой инспекцией доказательства не свидетельствуют о согласованности действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку не подтверждают того, что они находились под контролем налогоплательщика, осуществлялись с его ведома, а денежные средства совершили замкнутое движение через обналичивание и возврат налогоплательщику.

Вывод налогового органа об отсутствии материально-технической базы как признака отсутствия реальности хозяйственных операций сделан без учёта того, что отсутствие у контрагента управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, а также неосуществление платежей, сопровождающих фактическое осуществление деятельности (оплата за связь, коммунальные услуги, перечисление заработной платы и др.), не являются квалифицирующими признаками возможности (невозможности) ведения соответствующей предпринимательской деятельности. Доводы налогового органа о несении контрагентами общества налоговых обязательств в минимальном размере не опровергают реальности хозяйственных операций между обществом и спорными контрагентами и не свидетельствуют о недобросовестности налогоплательщика и получении им необоснованной налоговой выгоды.

Общество не согласно с тем, что налоговым органом не приняты во внимание дополнительно представленные оригиналы первичных бухгалтерских документов, оформленных между ООО «Сенатор» и сторонними контрагентами. Основанием к отказу в принятии доказательств налоговым органом указано, что в рамках проверки экспертным заключением доказан факт подписания первичных бухгалтерских документов, добытых в период проверки, от имени ООО «Сенатор» неустановленным лицом.

        ООО «ПРОТОН», ООО «СЕНАТОР», являются добросовестными налогоплательщиками, основная цель их деятельности – предпринимательская. Вопрос деловой цели налоговым органом не исследовался должным образом.

          В период 2016 - 2017 года, учитывая, что сырьевой экспорт России, представленный в том числе, необработанными лесоматериалами, отличается высоким индексом выявленных сравнительных преимуществ, стабильность курса доллара, а также его незначительный, но постоянный рост, руководством Общества принято решение с целью повышения товарооборота с иностранными партнёрами, создания благоприятных условий для выхода на международные рынки, реализации совместных проектов, снятия торговых барьеров и привлечения инвестиций, обеспечения, роста выручки, ориентировать работу Общества на экспорт продукции.

Учитывая данное обстоятельство (освобождение сегмента на внешнем рынке) и сроки перехода на экспорт, а также нежелание подводить постоянных клиентов, Общество приняло решение о сотрудничестве с ООО «СЕНАТОР». В свою очередь, ООО «Сенатор» в проверяемом периоде имело и своей собственный интерес, так как данная организация только начинала свою деятельность по реализации товаров, в связи с чем было выгодно получить большой оборот товаров благодаря опыту, связям, узнаваемости ООО «ПРОТОН» на рынке.

         Раздельный учет собственных товаров и товаров ООО «СЕНАТОР» присутствует.

        ООО «ПРОТОН» считает, что заключение эксперта от 20.11.2018 № 097-18 подготовлено с нарушением требований статей 8, 25 Федерального закона «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» № 73-ФЗ от 31.05.2001 в части состава и содержания заключения, результаты экспертизы неполные и необъективные, выводы эксперта вызывают сомнения, в связи с чем Общество с целью проверки обоснованности выводов экспертного заключения, обратилось к ФИО3 - практикующему эксперту-почерковеду, представлена рецензия № 22/1.1 от 27.05.2021 на данное заключение эксперта.

В рецензии ФИО3 сделан вывод, что заключение эксперта содержит в себе грубейшие процессуальные и деятельностные (операционные) ошибки, полностью не соответствует принципам объективности, всесторонности и полноты исследования, предусмотренных законодательством, регламентирующим судебно-экспертную деятельность, так как выполнено не в полном объеме, научно и методически не обосновано, содержит логические противоречия и выводы, не обоснованные вводной и исследовательской частью заключения.

          Суд пришёл к выводу, что требование заявителя подлежит удовлетворению в части доначисления НДС в размере 369007 рублей, пеней по НДС 221472руб.15коп., штрафа по НДС 35648 рублей. В удовлетворении остальной части требований суд отказывает.

Довод заявителя о нарушении срока принятия решения не принимается судом.

По мнению суда, решение не может быть отменено по одному лишь формальному процедурному признаку.

В соответствии с п.1 ст.101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.2 настоящей статьи, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 настоящей статьи.

        Согласно п.9 ст.101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (за исключением решений, вынесенных по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков) вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю). 

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса.

        Пунктом 14 ст.101 НК РФ предусмотрено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В Определении Конституционного Суда РФ от 28.02.2017 № 239-О по жалобе относительно оспаривания конституционности п.1 ст.101 НК РФ приведена правовая позиция, согласно которой п.1 ст.101 НК РФ предполагает возможность продления срока рассмотрения материалов налоговой проверки не более чем на один месяц, защищая тем самым права налогоплательщика от необоснованно длительного вмешательства налогового органа в его хозяйственную деятельность.

Вместе с тем, нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов проверки и принятия итогового решения не указаны в п.14 ст.101 НК РФ в качестве существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Последствия пропуска сроков, в том числе предусмотренных ст.101 НК РФ, разъяснены в п.31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

          Так, в п.31 данного постановления сказано, что судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

 Однако соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса.

 Суд не принимает довод Общества о том, что задержка вынесения решения приводит к увеличению суммы пеней. 

 Согласно п.1 ст.72, п.п. 1, 3, 5 ст.75 НК РФ пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае возникновения у него недоимки по налогу. При этом основанием для прекращения начисления пеней является уплата налога.

Несвоевременность принятия Инспекцией решения по итогам проверки не влияет на начисление пеней и не нарушает имущественных прав Общества как налогоплательщика, поскольку у него имеется обязанность по уплате доначисленных сумм налогов.

         В Определение Верховного Суда РФ от 27.04.2017 № 304-КГ17-3988 указано, что начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет. До фактической уплаты налога в бюджет налогоплательщик неправомерно пользуется денежными средствами, причиняя тем самым потери бюджету, при этом извлекая для себя незаконные преимущества путем неосновательного сбережения имущества, что влечет соответственно его обязанность компенсировать потери бюджету в полном объеме. Тем же определением Верховный Суд РФ признал, что несвоевременное вынесение решения налоговым органом, повлекшее увеличение размера начисленных обществу пеней, не является существенным нарушением процедуры, так как начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет. Из изложенного следует, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, а пеня подлежит начислению по дату фактической уплаты налога.

         Таким образом, нарушение Инспекцией требования п.1 ст.101 НК РФ о сроках рассмотрения материалов налоговой проверки само по себе не является основанием для признания судом незаконным оспариваемого решения Инспекции, а является основанием для проверки законности процедуры принудительного взыскания доначисленных сумм.

 В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 № 790-О нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ. Вместе с тем несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля и принятии соответствующего решения сроков, предусмотренных, в частности, статьей 70, пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6 и 9 статьи 101, пунктами 1, 6 и 10 статьи 101.4, пунктом 6 статьи 140 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, исчисляемых исходя из той продолжительности сроков совершения упомянутых действий, которая установлена указанными нормами, что, в конечном счете, гарантирует определенные временные рамки возможного вмешательства государства в имущественную сферу налогоплательщика.

В соответствии с п.1 ст.54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно п.2 ст.54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В пункте 3 статьи 54.1 НК РФ закреплены положения, исключающие из практики налоговых органов формальный подход при выявлении обстоятельств занижения налоговой базы или уклонения от уплаты налогов. В частности, предусмотрено, что такие обстоятельства, как подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций), не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Однако при невыполнении любого из условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), указанного в статье 54.1 НК РФ налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога) по сделке в целом.

Ранее правовые подходы, аналогичные регулированию, введенному в действие статьей 54.1 НК РФ, были сформированы на основании постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) в практике применения налогового законодательства исходя из общего принципа запрета на злоупотребление правом, невозможности получения налоговой выгоды на основании документов, содержащих недостоверную информацию о хозяйственных операциях и их участниках.

Статья 54.1 НК РФ введена Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ (далее - Закон № 163-ФЗ).

Кроме того, тем же Федеральным законом статья 82 НК РФ дополнена пунктом 5, согласно которому доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 данного Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 данного Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V1, V2 данного Кодекса.

Закон № 163-ФЗ вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (часть 1 его статьи 2), то есть с 19.08.2017. При этом нормативные положения, регулирующие общие положения о налоговом контроле (статья 82 НК РФ с учетом статьи 54.1 данного Кодекса), применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций, представленных в налоговый орган после дня вступления в силу названного Федерального закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу этого Федерального закона (часть 2 статьи 2), и, тем самым, относятся к охваченным указанными проверками налоговым периодам.

В определении от 17.07.2018 № 1717-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что такое регулирование согласуется с общим принципом действия закона во времени и по кругу лиц в том виде, как это вытекает из статей 54 и 57 9 Конституции Российской Федерации, а также положений статьи 5 «Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени» Налогового кодекса Российской Федерации.

Принимая во внимание, что решение о проведении выездной налоговой проверки в отношении Общества принято Инспекцией 29.03.2018, то есть после вступления в силу Закона № 163-ФЗ, нарушений налогового законодательства Инспекцией не допущено.

Как установлено проверкой, Общество осуществляло оптовую торговлю лесоматериалами, а также деятельность, связанную с производством и реализацией пиломатериалов, деревянных строительных конструкций и строений, столярных изделий и др.

Между ООО «Протон» и ООО «Сенатор» заключен договор оказания услуг от 20.03.2017 № 04, Общество обязуется выполнить весь комплекс услуг по производству готовой продукции, начиная с приёмки сырого обрезного пиломатериала и заканчивая погрузкой готовой продукции в транспорт покупателя.

Инспекцией установлено, что существо примененной Обществом схемы «дробления бизнеса» состояло в том, что реализация товаров (продукции) в адрес определенной категории лиц формально оформлялась от имени ООО «Сенатор», что позволяло вывести долю доходов из-под налогообложения НДС, в то время как фактически реализация продукции осуществлялась одним хозяйствующим субъектом - ООО «Протон».

По мнению суда, собранными Инспекцией доказательствами ответчиком доказано, что производственный процесс осуществлялся на территории Общества, при этом фактически ООО «Сенатор» не участвовало в производственном процессе, включено в цепочку взаимоотношений (как с поставщиками, так и с покупателями) формально.  

Суд согласен с ответчиком, что о формальности разделения («дробления») бизнеса ООО «Протон», подконтрольности ООО «Сенатор», применяющего упрощенную систему налогообложения, имитирующего самостоятельную деятельность и согласованности действий указанных организаций, с целью снижения Обществом налоговых обязательств путем формального соблюдения норм действующего налогового законодательства, свидетельствует то, что согласно п. 5.1. договора Заказчик (ООО «Сенатор») обязуется предоставить Исполнителю (ООО «Протон») необходимые материалы для оказания комплекса услуг и оплатить стоимость комплекса услуг. Других обязанностей Заказчика в договоре не предусмотрено, т.е. весь производственный процесс по изготовлению готовой продукции осуществляется ресурсами ООО «Протон», ООО «Сенатор» никакого участия в производстве готовой продукции не принимает. Каких-либо договоров аренды оборудования, цехов, зданий, договоры на оплату эксплуатационных расходов и коммунальных услуг (электроэнергии, теплоэнергии и др.) между обществами не заключалось.

Данные общества осуществляют аналогичный вид деятельности.

Руководитель Общества ФИО4 при допросе пояснил, что весь пиломатериал, который поступает по договору с ООО «Сенатор», складируется вместе с другим пиломатериалом, также и готовая продукция, складируется вместе с готовой продукцией ООО «Протон»; раздельный учет пиломатериала (сырья) и готовой продукции обществами не ведётся. 

Ведение бухгалтерского и налогового учета, юридическое сопровождение деятельности ООО «Сенатор» осуществлялось работниками ООО «Протон» в соответствии с выполняемыми ими должностными обязанностями.

Главный бухгалтер ФИО5 ведет бухгалтерский и налоговый учет обоих обществ, представляет их налоговую и бухгалтерскую отчетность, ключи с ЭЦП ООО «Протон» и ООО «Сенатор», предназначенные для сдачи отчетности в налоговый орган, обнаружены в ящике рабочего стола ФИО5

Межрайонной ИФНС № 7 по Ярославской области на запрос Инспекции от 22.01.2019 о представлении информации об электронном адресе, с которого производилась отправка налоговой отчетности ООО    «Сенатор», представлен ответ, в котором сообщается, что отправка     налоговой отчетности производилась с электронного адреса irakrapiwina@yandex.ru.

 На рабочем столе и на полке за рабочим местом бухгалтера ФИО6 (занимается в ООО «Протон» документальным оформлением реализации продукции) обнаружены документы по реализации готовой продукции покупателям ООО «Сенатор», на её рабочем столе обнаружены и печать ООО «Протон», и печать ООО «Сенатор».

На рабочем компьютере юрисконсульта ФИО7 составляются договоры и по деятельности ООО «Сенатор». ФИО5 также поясняла, что договоры по деятельности ООО «Сенатор» составляет юрист ООО «Протон» ФИО7

         Показания свидетелей - контрагентов ООО «Сенатор», деловая переписка заместителя директора Общества ФИО8 свидетельствуют о том, что их взаимоотношения с ООО «Сенатор» осуществлялись путем сотрудничества с работниками ООО «Протон».

Работникам ООО «Протон» (механик ФИО9 и водители ФИО10 и ФИО11) были выданы доверенности ФИО12 на представление интересов ООО «Сенатор». 

 В рамках оперативно-розыскных мероприятий МРО № 1 УЭБи ПК УМВД России по Архангельской области на рабочих местах работников Общества обнаружены документы и база данных «1С:Предприятие» ООО «Сенатор».

ООО «Сенатор» зарегистрировано 16.02.2017 - незадолго до начала взаимоотношений с Обществом, у него отсутствуют основные и оборотные средства, кадровые ресурсы.

Учредителем и руководителем ООО «Сенатор» является ФИО12, ранее работала в ООО «Протон» юрисконсультом, после увольнения ежемесячно получала денежное вознаграждение от должностных лиц ООО «Протон» (ФИО5, ФИО4, ФИО8).

В судебном заседании 08.06.2021 ФИО12 не пояснила, в связи с чем получала денежные средства от данных лиц.

         Почерковедческой экспертизой установлено, что договоры поставки пиломатериалов подписаны ФИО12, во всех других документах по деятельности ООО «Сенатор» (договор оказания услуг № 04 от 20.03.2017 с ООО «Протон», товарные накладные на реализацию готовой продукции),  подпись выполнена не ФИО12, а иным лицом. 

Если согласиться с доводом Общества о том, что заключение эксперта является ненадлежащим доказательством, то о подписании документов неустановленными лицами свидетельствует то, что должностными лицами ООО «Протон» в декабре 2018 предпринимались меры по переподписанию документов по деятельности ООО «Сенатор» с контрагентами.

Показаниями свидетелей ФИО13, ФИО14,          ФИО15, ФИО16, ФИО17 установлено, что должностные лица Общества обращались к контрагентам (ООО «Северный Дом», ООО «Пилорамсервис», ООО «Леспродукт», ООО «АС-Групп», ООО «Коммунально-строительная техника») с просьбой продублировать повторно (выписать, подписать, поставить печать) все документы (договоры, товарные накладные) по деятельности ООО «Сенатор» за 2017 год.

 К свидетельским показаниям ФИО5 и ФИО18 в суде (даны при первом рассмотрении дела) суд относится критически, учитывая, что они работают в ООО «Протон», т.е. являются заинтересованными лицами. Кроме того, ФИО5 давала пояснения по принесённым с собой записям. ФИО18 поясняла, что на складе разграничивали продукцию этих обществ (как именно, осталось суду непонятно), при этом на вопросы ответчика указала «я по вчерашним-то машинам не помню».

Реальность хозяйственных операций является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

В силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). При этом на основании пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса РФ сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.

Таким образом, по общему правилу, НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателя. Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателем встречное предоставление за реализованные им товары (работы, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога. Из этого вытекает, что при реализации товаров (работ, услуг) покупателю НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателем в ее составе, что, по существу, означало бы взимание налога без переложения на потребителя за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

Данная позиция закреплена в пункте 30 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2019), утвержденного его Президиумом 24.04.2019 и пункте 42 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2019), утвержденного Президиумом 27.11.2019.

В силу статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению, является счет-фактура.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или выданной от имени организации доверенностью.

Счета-фактуры должны содержать достоверную информацию. Таким образом, на налогоплательщика возлагается обязанность подтвердить право на налоговые вычеты по НДС путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

В соответствии с пунктом 1 Постановление № 53 представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 4 Постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

        В пункте 5 Постановления № 53 указано, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

        Таким образом, налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость могут быть применены, а затраты при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль отнесены только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Поскольку согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью является осуществляемая на свой риск деятельность, то налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Таким образом, для обоснования права на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета, а также при отнесении тех или иных сумм на затраты документы, на которые ссылается заявитель в подтверждение обоснованности возмещения спорной суммы налога на добавленную стоимость и реальности понесенных налогоплательщиком затрат, должны отвечать указанным выше требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает право налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета и отнесения затрат в состав расходов.

Кроме этого, реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара, выполнения работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом, следовательно, в подтверждение обоснованности вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль налогоплательщиком должны быть представлены документы, отвечающие критериям статей 169, 171, 252 НК РФ и подтверждающие наличие реальных операций по приобретению товаров (работ, услуг) у заявленного контрагента. Оприходование товара и его дальнейшее использование, как факт выполнения работ (оказания услуг), не могут являться достаточным доказательством реальности хозяйственных операций между обществом и указанным контрагентом при отсутствии тому надлежащих и достоверных доказательств.

Из пояснений работников Общества не ясно, по каким критериям ООО «Сенатор» было выбрано в качестве контрагента (помимо того, что должностные лица Общества знали ФИО12 как сотрудника ООО «Протон»). 

Непроявление должной осмотрительности в выборе контрагентов в первую очередь влечет риски для финансово-хозяйственной деятельности самой организации, которая в соответствии с гражданским законодательством осуществляет свою предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск, налоговые органы не несут ответственности за выбор налогоплательщиком контрагентов и возможное в связи с этим наступление для него неблагоприятных последствий, в том числе налоговых.

          Предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентами налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и то, что товар приобретен непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах (Определение Верховного Суда РФ от 25.05.2017 № 301-КГ17-5221). 

Определяющим является не столько взаимозависимость организаций, нацеленность их действий на получение налоговой выгоды, сколько реальность осуществления каждым из них самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или напротив формальное прикрытие единой экономической деятельности; получение налоговой выгоды только в связи с формальным соответствием требованиям закона.

          В рассматриваемом случае деятельность ООО «Сенатор» образует единый процесс с деятельностью ООО «Протон», разумные экономические причины таких действий данных обществ заявителем и третьим лицом не доказаны.

В отношении НДФЛ Обществом не приведено доводов о необоснованности начисления недоимки и пени, оснований для удовлетворения требований в этой части судом не установлено.

         Кроме того, доводы о НДФЛ не заявлялись в вышестоящий налоговый орган, в связи с чем, в силу разъяснений, приведенных в п.68 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», не могут быть заявлены в суд.

         При новом рассмотрении дела суд отклонил ходатайства Общества о вызове свидетелей и о назначении почерковедческой экспертизы.

Согласно ст.289 АПК РФ указания суда кассационной инстанции, изложенные в его постановлении, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего дело. 

  В п.35 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 № 13 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции» разъяснено, что, направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции в постановлении обязан указать действия, которые должны быть выполнены лицами, участвующими в деле, и судом первой или апелляционной инстанции (пункт 15 части 2 статьи 289 Кодекса). Суд кассационной инстанции вправе предложить суду первой инстанции рассмотреть вопрос, в том числе, о проведении экспертизы по делу. Указания суда кассационной инстанции, в том числе на толкование процессуального законодательства, изложенные в его постановлении, обязательны для суда, вновь рассматривающего дело.

В постановлении от 08.06.2022 имеется конкретное указание суда кассационной инстанции – установить недоимку с учётом уплаченного ООО «Сенатор» налога по УСН. Иных конкретных указаний судом кассационной инстанции не дано. 

Статья 82 АПК РФ о назначении экспертизы не носит императивного характера, а предусматривает рассмотрение ходатайства о принятие судом решения об удовлетворении либо отклонении ходатайства с учётом необходимости. Представление лицом, участвующим в деле, ходатайства о назначении экспертизы не создаёт обязанности суда её назначить.

       В постановлении от 08.06.2022 Арбитражный суд Северо-Западного округа указал, что доводу Общества относительно допущенных Инспекцией нарушений при проведении проверки, рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и вынесении оспариваемого решения судами первой и апелляционной инстанций дана соответствующая правовая оценка.

Заключение эксперта, полученное налоговым органом с соблюдением статьи 95 НК РФ, содержит сведения об имеющих значение обстоятельствах и отвечает требованиям к доказательствам, установленным статьями 64 и 75 АПК РФ. Несогласие Общества с выводами эксперта, обоснованное ссылкой на заключение специалиста от 27.05.2021 № 22/1.1, содержащего рецензию на заключение почерковедческой экспертизы от 21.11.2018 № 08-25/4, не свидетельствует о какой-либо порочности (недостаточной полноте, неясности либо недостоверности) проведенной почерковедческой экспертизы.

        Суд, рассмотрев заявленное ходатайство, не усмотрел оснований для проведения экспертизы и считает возможным рассмотреть дело по имеющимся в деле доказательствам.

        ФИО5 и ФИО18 были допрошены при первом рассмотрении дела, о вызове иных свидетелей Общество в то время не заявляло, они были допрошены в ходе налоговой проверки.

        В постановлении от 08.06.2022 указано, что кассационная инстанция считает правомерным вывод судов о том, что налоговым органом собрано достаточно доказательств, свидетельствующих о том, что в 2017 году Общество неправомерно занизило налоговые базы по НДС и налогу на прибыль в результате создания формального документооборота с подконтрольным ему лицом с целью незаконной минимизации налоговых обязательств.

        В силу ч.1 ст.16 АПК РФ вступившие в законную силу судебные акты арбитражного суда являются обязательными для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежат исполнению на всей территории Российской Федерации.

         На основании изложенного, данный вопрос не подлежит обсуждению.

 Однако в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией также было установлено и отражено в оспариваемом решении, что ООО «Сенатор» по итогам 2017 года уплатило сумму минимального налога по УСН в размере 369 007 руб.

На основании статьи 57 Конституции Российской Федерации и пункта 1 статьи 3 НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Обязанность по уплате налогов не может считаться исполненной, если хозяйственные операции, совершаемые во исполнение сделок, учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и искажены, что повлияло на размер налога, подлежавшего уплате. Полученная в таких случаях хозяйствующим субъектом экономия налоговых платежей, как следует из разъяснений, данных в пункте 3 Постановления N 53, признается его необоснованной налоговой выгодой.

При этом объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, а признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (пункты 7 и 11 Постановления N 53).

Следовательно, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом - определение суммы налога, которая должна была быть изначально уплачена в бюджет.

Это предполагает, что делая вывод об искусственном дроблении единого бизнеса, и признавая предпринимателя тем лицом, в интересах которого взаимозависимые хозяйственные общества в действительности осуществляли облагаемые налогом операции, налоговый орган должен определить его права и обязанности как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика.

На необходимость определения налоговых последствий «дробления бизнеса» исходя из фактических показателей хозяйственной деятельности налогоплательщика также указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 N 1440-О.

В пункте 28 письма Федеральной налоговой службы России от 10.03.2021 № БВ-4-7/3060@ разъяснено, что при выявлении схем «дробления бизнеса» доначисление сумм налогов осуществляется с целью возмещения ущерба бюджетам публично-правовых образований таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений. Это означает необходимость определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика, на основании обстоятельств, которые подлежат установлению налоговым органом с учетом имеющихся у него сведений и документов и при содействии налогоплательщика в их установлении, учитывая как вменяемые доходы, так и соответствующие расходы, налоговые вычеты по НДС, налоги, уплаченные в рамках специальных налоговых режимов. Данный подход основан на правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 № 17152/09.

Исходя из положений пункта 2 статьи 22 НК РФ, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2019 N 301-КГ18-20421, от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557).

Как неоднократно указывал Верховный Суд Российской Федерации, исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3, статьи 54.1 НК РФ, правовых позиций, изложенных в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе Постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, Определения от 04.07.2017 N 1440-О, от 27.02.2018 N 526-О, от 26.03.2020 N 544-О), в Постановлении № 53, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании).

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием «технических» компаний это означает, что возможность применения «налоговой реконструкции», в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981).

В то же время противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 № 305-ЭС21-18005).

Исходя из правовой позиции, приведенной в определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087, из существа правонарушения, связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).

Указанный подход применим и в рассматриваемом случае.

 В настоящем деле уплаченный ООО «Сенатор» единый налог по УСН не был учтен Инспекцией при доначислении проверяемому налогоплательщику налогов по общей системе налогообложения.

 В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 НК РФ).

 Установленный законодательством о налогах и сборах порядок должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной в срок), установить действительный размер налоговой обязанности.

 Таким образом, при оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом, исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки и давали основания для уменьшения суммы налога, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и при содействии налогоплательщика в их установлении.

 По общему правилу указание в решении налогового органа на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным, поскольку названные переплаты подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности путем вынесения решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате недоимки (постановления Президиума ВАС РФ от 25.09.2012 N 4050/12 и от 16.04.2013 N 15638/12).

Как указал суд кассационной инстанции в постановлении от 08.06.2022, в рассматриваемом случае на момент окончания выездной налоговой проверки и принятия оспариваемого решения Инспекции было достоверно известно об исполнении ООО «Сенатор» налоговой обязанности по уплате налога по УСН за 2017 год со спорных операций, доход от которых вменен проверяемому налогоплательщику. Иного из решения налогового органа не усматривается.

Таким образом, делая вывод о необходимости консолидации доходов Общества и ООО «Сенатор» и будучи последовательной в формулировании выводов по результатам выездной налоговой проверки, Инспекция имела возможность установить недоимку Общества по налогам по общей системе налогообложения с учетом суммы уплаченного подконтрольным лицом налога по УСН.

То обстоятельство, что уплаченная подконтрольным лицом сумма налога по УСН первоначально не была учтена Инспекцией при определении недоимки Общества, не исключает необходимость ее учета по результатам рассмотрения настоящего дела.

Принимая во внимание наличие у налогового органа полномочий по изменению решения, принятого по результатам рассмотрения мероприятий налогового контроля в сторону, улучшающую положение лица, привлеченного к налоговой ответственности (статья 101 НК РФ и пункт 44 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»), налоговый орган с учетом итогов рассмотрения настоящего дела имеет возможность произвести перерасчет сумм недоимки, пеней и штрафа.

Судом кассационной инстанции указано, что поскольку судами не дана оценка законности оспариваемого решения налогового органа с учетом вышеназванных норм права и правовой позиции, приведенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17087, принятые судами по данному делу решение и постановление подлежат отмене, а дело в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области.

 При новом рассмотрении дела судам следует учесть изложенное, дать оценку доводам налогоплательщиков и возражениям налогового органа, проверить расчет доначисленных сумм налогов, пеней и штрафа, исследовать и оценить представленные сторонами доказательства в подтверждение занятой позиции, после чего принять решение в полном соответствии с нормами материального и процессуального права.

         Во исполнение постановления суда кассационной инстанции суд в определении от 23.06.2022 предложил ответчику произвести перерасчет сумм недоимки, пени и штрафа с учётом суммы уплаченного подконтрольным лицом налога по УСН.

Управлением ФНС России по Архангельской области и Ненецкому автономному округу вынесено решение № 10-14/11353@ от 16.08.2022 об отмене решения Инспекции от 29.09.2020 № 08-25/2 о привлечении ООО «Протон» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 369 007 руб., соответствующих этой сумме пеней и налоговых санкций по п.3 ст.122 НК РФ.

МИФНС России № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу дано указание в течение 5 рабочий дней со дня получения настоящего решения осуществить пересчет доначисленных сумм, информацию об исполнении данного поручения направить в Управление.

Согласно данным карточки расчетов с бюджетом сумма налога 369007 руб. была уплачена ООО «Сенатор»: 30.11.2017 – 65072 руб. и 15.05.2018 – 303935 руб.

Доначисленный НДС был уменьшен Обществу в следующем размере: на 12522 руб. за 1 квартал 2017 года, на 119920 руб. за 2 квартал 2017 года, на 138173 руб. за 3 квартал 2017 года, на 98392 руб. за 4 квартал 2017 года. 

Указанные суммы, на которые уменьшен НДС, рассчитаны как 1 % от дохода ООО «Сенатор» за соответствующие периоды, т.к. минимальный налог по УСН рассчитывается как 1% от суммы доходов по итогам года (ст.346.18 НК РФ) (расчет приведён в пояснениях Инспекции от 23.08.2022 – том 50, лист 69 и от 29.08.2022 – том 50, лист 80). 

         19.08.2022 руководителю Общества было вручен перерасчет сумм: недоимка по НДС составила 3 590 619 руб., пени 1 375 742 руб. 38 коп., штраф 357 461 руб.

         Затем Инспекцией был представлен уточненный протокол расчета пени (вручен руководителю Общества 30.08.2022), сумма пеней составляет 1 294 237 руб. 85 коп. (том 50, лист 81-83).

         Расчёт пеней проверен судом, признан правильным, в расчёте учтены произведённые ООО «Сенатор» платежи налога по УСН. 

         Заявителем контррасчет пеней не представлен.

          С учётом изложенного Инспекция неправомерно доначислила Обществу 369007 рублей НДС, 221472руб.15коп. пеней по НДС, 35648 рублей штрафа по НДС.

          Заявитель просил отнести на ответчика судебные издержки, связанные с участием в судебном заседании 25.08.2022, в связи с недобросовестным поведением ответчика, срывом судебного заседания.

 В соответствии с ч.2 ст.111 АПК РФ арбитражный суд вправе отнести все судебные расходы по делу на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами или не выполняющее своих процессуальных обязанностей, если это привело к срыву судебного заседания, затягиванию судебного процесса, воспрепятствованию рассмотрения дела и принятию законного и обоснованного судебного акта.

  Злоупотребления процессуальными правами, невыполнения процессуальных обязанностей ответчиком, повлекших вышеперечисленные последствия, судом не установлено.  

          При обращении в суд заявителем уплачено 3000 рублей государственной пошлины платежным поручением № 29 от 18.01.2021.

         Также Обществом уплачено 1500 руб. госпошлины за рассмотрение  апелляционной жалобы (1000 руб. платежным поручением № 664 от 21.07.2021 и 500 руб. платежным поручением № 869 от 09.09.2021), 3000 руб. госпошлины за рассмотрение кассационной жалобы платежным поручением № 241 от 14.03.2022. 

Статьёй 101 АПК РФ установлено, что судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом. 

Согласно части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесённые лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В соответствии с пунктом 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации по делам, рассматриваемым арбитражными судами, государственная пошлина уплачивается в следующих размерах: 

- при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными размер уплаты государственной пошлины для организаций - 3 000 рублей (подпункт 3 п.1 ст.333.21 НК РФ);

- при подаче апелляционной жалобы и (или) кассационной жалобы на решения и (или) постановления арбитражного суда - 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера (подпункт 12 п.1 ст.333.21 НК РФ).

В Определении Верховного Суда Российской Федерации от 29.04.2016 №303-КГ16-4476 указано, что с учетом положений подпунктов 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ размер государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче кассационной жалобы, составляет 1500 рублей.

Таким образом, при обжаловании судебных актов по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины для юридических лиц составляет 1500 рублей.

В соответствии с частью 3 статьи 271 и частью 3 статьи 289 АПК РФ в постановлении арбитражного суда апелляционной и кассационной инстанций указывается на распределение между сторонами судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной и кассационной жалоб. При отмене судебного акта с передачей дела на новое рассмотрение вопрос о распределении судебных расходов разрешается арбитражным судом, вновь рассматривающим дело.

Отмена судом вышестоящей инстанции судебного акта суда первой инстанции, сопряженная с направлением дела на новое рассмотрение, не свидетельствует о разрешении спора в пользу одной из сторон, в связи с чем такой судебный акт сам по себе не может служить основанием для распределения судебных расходов по делу.

Таким образом, обстоятельством, определяющим право лица на возмещение судебных расходов, является результат нового рассмотрения дела.

При новом рассмотрении дела заявленное требование удовлетворено частично. 

С учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.11.2008 № 7959/08, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

На основании изложенного, с ответчика в пользу заявителя подлежит взысканию государственная пошлина в размере 6000 рублей за рассмотрение дела судами первой, апелляционной и кассационной инстанций, кроме того, заявителю возвращается из федерального бюджета 1500 руб. излишне уплаченной по платежному поручению № 241 от 14.03.2022 государственной пошлины за рассмотрение дела судом кассационной инстанции.

01.09.2022 Обществом представлено дополнение № 46 от 30.08.2022, в котором заявлено о взыскании с ответчика 25000 руб. судебных расходов.

Рассмотрев заявление о возмещении судебных расходов, заслушав возражения ответчика, суд определил, что в соответствии со статьями 101, 106, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявление подлежит удовлетворению частично - в сумме 2785 рублей. В остальной части заявление не подлежит удовлетворению.

Согласно статье 112 АПК РФ вопросы о судебных расходах разрешаются арбитражным судом, рассматривающим дело, в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

Согласно статье 101 АПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

В соответствии со статьёй 106 АПК РФ к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), расходы юридического лица на уведомление о корпоративном споре в случае, если федеральным законом предусмотрена обязанность такого уведомления, и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

Заявитель просит взыскать с ответчика понесённые им расходы, связанные с оплатой услуг представителя по участию в судебном заседании 25.08.2022 в сумме 25000 рублей.

Факт несения расходов заявитель подтверждает копиями следующих документов:

- договор оказания юридических услуг № 23 от 10.06.2020 (согласно дополнительному соглашению от 13.06.2022 верной считать дату договора № 23 – 10 июня 2022 года),

- акт выполненных работ от 30.08.2022,

- электронный билет маршрутная квитанция по маршруту «Саратов – Москва – Архангельск» (вылет из г.Саратова 23.08.2022, прибытие в г.Архангельск 24.08.2022), стоимость 10802,85 руб., посадочные талоны,

- электронный билет маршрутная квитанция по маршруту «Архангельск – Москва – Саратов» (вылет из г.Архангельска 25.08.2022, прибытие в г.Саратов 26.08.2022), стоимость 9655,12 руб., посадочные талоны,

- приказ от 20.07.2022 о выдаче подотчетных сумм из кассы 25000 руб.,

- расходный кассовый ордер № 35 от 20.07.2022 о выдаче главному бухгалтеру ФИО5 суммы 25000 руб.

- расписка ФИО2 о получении денежных средств 25000 руб. на счет,

- авансовый отчет ФИО5 от 21.07.2022 № 3 на сумму 25000 руб. (согласно авансовому отчету расходы подтверждаются распиской).

Между Обществом (Заказчик) и ФИО2 (Исполнитель) заключен договор № 23 оказания юридических услуг (новое рассмотрение) от 10.06.2022, согласно которому Исполнитель обязуется по заданию Заказчика оказать ему юридические услуги сопровождения и участия в судебных заседаниях в Арбитражном суде Архангельской области по делу № А05-317/2021 к Межрайонной ИФНС России № 8 по Архангельской области и НАО о признании недействительным решения № 08-25/2 от 29.09.2020, направленном на новое рассмотрение постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа, а Заказчик обязуется принять и оплатить оказанные Исполнителем услуги в размере, порядке и на условиях, предусмотренных настоящим договором.  

         Требования, предъявляемые к оказываемым услугам, а также содержание, объём этапы и другие условия определяются в задании на оказание услуг (Приложение № 1).

        Цена на каждый конкретный вид услуг Исполнителя определяется в соответствии с Прейскурантом (Приложение № 2), который является неотъемлемой частью настоящего договора (п.3.1 договора).

         Расходы Исполнителя, связанные с оказанием услуг по настоящему договору, включаются в стоимость услуг Исполнителя и не подлежат возмещению Заказчиком на основании предоставляемых Исполнителем первичных документов, подтверждающих указанные расходы (п.3.4 договора).

          В Приложении № 1 к договору – Задание № 2 от 27.07.2022 указано наименование оказываемых услуг:

- участие в судебном заседании арбитражного суда первой инстанции 25.08.2022 в 10час.0 мин. – лично,

- подготовка и направление дополнений (возражений).

          В Приложении № 2 к договору содержится стоимость услуг:

- подготовка к судебному заседанию – 1000 руб.,

- подготовка и направление дополнений, пояснений (возражений) по делу – 3000 руб.,

- подготовка и направление ходатайств по делу – 1500 руб.,

- подготовка иных процессуальных документов – 1000 руб.,

- участие в судебных (предварительных судебных заседаниях) – дистанционно в режиме онлайн – 5000 руб.,

- личное участие в судебных (предварительных судебных заседаниях) – 30000 руб. (стоимость указана с учётом расходов на проезд туда-обратно при условии представления билетов и не более 20000 руб.).

         30.08.2022 сторонами составлен акт № 2 выполненных работ по договору на оказание услуг № 23 от 10.06.2022, согласно которому выполнены следующие услуги на общую сумму 37000 руб.:

- подготовка к судебному заседанию – 1000 руб.,

- подготовка и направление дополнений, пояснений (возражений) по делу (основание Задание № 2) – 3000 руб. – переданы Дополнения № 45,

- личное участие в судебном заседании – 30000 руб. – переданы Заказчику протокольное определение, билеты,

- подготовка и направление дополнений, пояснений (возражений) по делу (основание Задание № 3) – 3000 руб. – переданы Дополнения № 45 от 30.08.2022.

       В акте ФИО2 указал, что денежные средства получены в полном объёме.

        В соответствии с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 10 Постановления Пленума от 21.01.2016 № 1 «О некоторых вопросах применения законодательства о возмещении издержек, связанных с рассмотрением дела»  (далее – Постановление № 1) лицо, заявляющее о взыскании судебных издержек, должно доказать факт их несения, а также связь между понесенными указанным лицом издержками и делом, рассматриваемым в суде с его участием. Недоказанность данных обстоятельств является основанием для отказа в возмещении судебных издержек. 

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 20 Информационного письма № 82, при определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание, в частности: нормы расходов на служебные командировки, установленные правовыми актами; стоимость экономных транспортных услуг; время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела.

По смыслу закона должны компенсироваться не только расходы на оплату услуг по оказанию правовой помощи по гражданско-правовому договору, но и другие расходы, связанные с рассмотрением дела в арбитражном суде, в том числе и в том случае, когда представительские функции осуществляли лица, состоящие в штате лица, участвующего в деле.

Указанные расходы являются реально понесенными расходами, связанными с рассмотрением дела в арбитражном суде, документально подтверждены и отвечают требованиям статьи 106 АПК РФ. 

Основания, состав и размер произведенных расходов по проезду представителей для участия в судебных заседаниях, а также проживания, подтверждены представленными документами и материалами дела. 

По смыслу положений статей 106 и 110 АПК РФ расходы, понесённые стороной вследствие проезда её представителя к месту заседания и проживания по месту рассмотрения дела, относятся к судебным издержкам и подлежат взысканию в пользу соответствующего лица независимо от наличия трудовых или иных правоотношений между стороной по делу и её представителем.

В связи с изложенным, командировочные расходы, расходы на проезд представителя в связи с судебным процессом по данному делу относятся к судебным расходам стороны. Аналогичная правовая позиция изложена в пункте 11 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.12.2007 № 121 «Обзор судебной практики по вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг адвоката и иных лиц, выступающих в качестве представителей в арбитражных судах» (далее – Информационное письмо № 121). 

  Факт оказания Обществу юридических услуг подтверждается материалами дела.

Взыскиваемая сумма 25000 руб. относится к категории судебных расходов, возмещаемых в соответствии со статьёй 110 АПК РФ. 

Часть 1 статьи 110 АПК РФ предусматривает, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.

В абзаце 6 пункта 21 Постановления № 1 разъяснено, что правило о пропорциональном возмещении (распределении) судебных издержек применяется по экономическим спорам, возникающим из публичных правоотношений, связанным с оспариванием ненормативных правовых актов налоговых, таможенных и иных органов, если принятие таких актов возлагает имущественную обязанность на заявителя.

Поскольку оспариваемое по настоящему делу решение Инспекции  влечёт для Общества возникновение имущественной обязанности по уплате налогов, пеней, штрафов, то при разрешении вопроса о возмещении судебных расходов с учётом изложенных в абзаце 6 пункта 21 Постановления № 1 разъяснений подлежит применению принцип пропорциональности.

Материалами дела подтверждено участие представителя Общества ФИО2 в судебном заседании арбитражного суда первой инстанции 25.08.2022, подготовка и подача представителем ходатайств о вызове свидетелей и о назначении экспертизы, дополнений № 45 и № 46.

Действующим законодательством не установлено ограничение на выбор маршрута следования к месту командировки, в каждом конкретном случае выбор транспортного средства и маршрута следования зависит от финансовых и временных приоритетов, существующей сети транспортного сообщения. Способ проезда и усмотрение выбирать перевозчика, а также место проживания представителей сторон, являющихся участниками судебного спора при явке их в судебное заседание, проходящее в другом городе, определяются непосредственно стороной, участвующей в деле, если это не выходит за рамки обычаев делового оборота и не носит признаков чрезмерного расхода.

Ответчик доказательств чрезмерности предъявленной к возмещению суммы судебных расходов не представил. 

Вместе с тем, принимая во внимание результат рассмотрения настоящего спора, которым требования Общества удовлетворены частично в сумме 626127,15 руб. (369007 руб. налога, 221472,15 пеней, 35648 руб. штрафа), что составляет 11,14 % от обжалованных доначислений (всего решением доначислено 5 619 607, 61 руб. (3705350 руб. налогов, 1521148,61 руб. пеней, 393109 руб. штрафов), заявитель имеет право на возмещение расходов, понесенных в связи с участием в деле его представителя, в сумме 2785 руб. (25000 руб. х 11,14%). Указанная сумма подлежит взысканию с Инспекции в пользу Общества.

В удовлетворении остальной части заявленного требования о возмещении судебных расходов суд отказывает.

Арбитражный суд, руководствуясь статьями 167 – 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,                               

РЕШИЛ:

Признать недействительным, принятым в нарушение Налогового кодекса Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 29.09.2020 № 08-25/2 в части доначисления НДС в размере 369007 рублей, пеней по НДС 221472руб.15коп., штрафа по НДС 35648 рублей.

         Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «ПРОТОН».

         В удовлетворении остальной части заявленного требования отказать.

         Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в пользу Общества с ограниченной ответственностью «ПРОТОН» расходы по уплате государственной пошлины по первой, апелляционной и кассационной инстанциям в размере 6000 рублей.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью «ПРОТОН» из федерального бюджета 1500 рублей излишне уплаченной государственной пошлины платежным поручением № 241 от 14.03.2022.

         Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в пользу Общества с ограниченной ответственностью «ПРОТОН» судебные расходы в размере 2785 рублей.

          В удовлетворении остальной части требования о взыскании судебных расходов отказать.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Архангельской области в срок, не превышающий одного месяца со дня его принятия.

 

Судья

А.А. Дмитревская