АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ  ОБЛАСТИ

Красная ул., д. 8, Кемерово, 650000

http://www.kemerovo.arbitr.ru

E-mail: info@kemerovo.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ 

РЕШЕНИЕ

Дело № А27-16777/2021

город Кемерово

20 января 2022 года

Резолютивная часть решения оглашена 13 января 2022 года  

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Тышкевич О.П. при ведении протокола судебного заседания и аудиозаписи секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества «Кемеровский механический завод» (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>,         г. Кемерово, Кемеровская область – Кузбасс)

к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области - Кузбассу (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, г. Кемерово, Кемеровская область – Кузбасс)

о признании незаконным решения № 2988 от 31 марта 2021 года,

при участии: 

от заявителя – ФИО2, представитель по доверенности от 12.01.2022 № 225,  ФИО3, представитель по доверенности от 12.01.2022 № 219, ФИО4, представитель по доверенности от 12.01.2022 № 224,  

от налогового органа – ФИО5, старший государственный налоговый инспектор по доверенности от 23.11.2021 № 64; ФИО6, главный государственный налоговый инспектор по доверенности от 17.12.2021 № 89, ФИО7, главный государственный налоговый инспектор по доверенности от 13.12.2021 № 80, 

у с т а н о в и л:

акционерное общество «Кемеровский механический завод» (далее – АО «КМЗ», заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (наименование изменено на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №15 по Кемеровской области - Кузбассу, далее – налоговый орган, Инспекция) № 2988 от 31 марта 2021 года «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения». 

Заявленные требования мотивированы необоснованностью выводов налогового органа относительно применения к спорным правоотношениям положений пункта 2.1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 27.11.2017 №335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ» в связи с утратой данной нормой силы с 03.08.2018 на основании Федерального закона от 03.08.2018 № 303-ФЗ. Указав на то, что что АО «КМЗ» не является получателем бюджетных средств в виде субсидий и (или) бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, заявитель полагает недоказанным налоговым органом факта предоставления АО «КМЗ» субсидии в порядке, установленном законом, что влечет неправомерность доначисления оспариваемым решения налога на добавленную стоимость. Также заявитель полагает необоснованными доводы Инспекции о нарушении налогоплательщиком статьи 247, пункта 1 статьи 252, статьи 313, пунктов 1, 2 статьи 318, пунктов 1, 2, 3 статьи 319 Налогового кодекса Российской Федерации  и завышении расходов по налогу на прибыль за 2016 – 2018гг, поскольку исходя из особенностей технологического процесса Общества, отнести суммы начисленной амортизации к конкретному производственному процессу и изготовлению определенной продукции невозможно, в связи с чем налоговым органом неправомерно применен расчетный метод амортизации через коэффициент готовой продукции. Кроме того, заявитель указал на принятие налоговым органом только четырех смягчающих ответственность обстоятельств и неправомерное отклонение других смягчающих обстоятельствах, заявленных налогоплательщиком в ходатайстве о применении смягчающих обстоятельств. Более подробно доводы изложены в заявлении с дополнениями. 

Не соглашаясь с заявленными требованиями, налоговый орган указал, что в ходе проверки Инспекцией установлено, что денежные средства, направленные ГК Ростех на расчетный банковский счет АО «Кемеровский механический завод», а далее на счет ООО «Кайм», являлись денежными средствами, выделенными из федерального бюджета Российской Федерации, при этом получение бюджетных инвестиций АО «Кемеровский механический завод» прямо предусмотрено Договором №15412.996518.16.001/РТ/1545-10992К от 26.03.2015 «Об условиях предоставления из федерального бюджета субсидий в виде имущественного взноса РФ в Государственную корпорацию «Ростех» в целях выполнения комплекса мероприятий по реструктуризации промышленных мощностей, используемых при производстве боеприпасов», следовательно, возможность принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретенным за счет данных средств, отсутствовала. Также Инспекция возразила относительно доводов заявителя о невозможности отнесения суммы начисленной амортизации к конкретному производственному процессу и изготовлению определенной продукции, указав, что перечень прямых расходов, отраженный в учетной политике и в налоговом учете Организации, не соответствует перечню расходов, формирующих себестоимость продукции по данным бухгалтерского учета и подлежащих отнесению к прямым расходам налогоплательщика. Поскольку амортизация производственного оборудования, отраженная налогоплательщиком отдельно в регистрах бухгалтерского учета, является расходами по налогу на прибыль организации, непосредственно связанными с изготовлением выпускаемой продукции и формирующими себестоимость производства готовой продукции, то они должны учитываться Обществом в составе прямых расходов. При этом налоговым органом проведен расчет прямых расходов по амортизации производственного оборудования на остаток готовой продукции (сч.43 и сч.45) и полуфабрикатов (сч.21) на складе АО «КМЗ» по методу, выбранному самим Обществом при распределении других прямых расходов. Более подробно доводы изложены в отзыве на заявление с дополнениями. 

В настоящем судебном заседании представители сторон заявленные по делу позиции поддержали. 

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, судом установлено следующее.

В период с 28.06.2019 по 24.12.2019 Инспекцией в порядке статей 31, 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена выездная налоговая проверка АО «КМЗ» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет по всем налогам и сборам, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2018. 

По результатам проведенной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 31.03.2021 № 2988 о привлечении АО «КМЗ» к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 214 107 руб. (с учетом применения смягчающих обстоятельств), налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций в общем размере 18 547 068 руб., пени в общем размере 5 409 167,92 руб., уменьшен исчисленный в завышенных размерах налог на прибыль организаций за 2017 год в сумме 304 010 руб.

Не согласившись с указанным решением, Общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган. 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от  19.07.2021 № 391 апелляционная жалоба АО «КМЗ» оставлена без удовлетворения, решение Инспекции – без изменения. 

Полагая, что решение налогового органа не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.  

Исследовав и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) представленные в материалы дела доказательства, суд находит заявленные требования необоснованными и не подлежащими удовлетворению исходя из следующего.

Дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений, действий государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц рассматриваются арбитражными судами в соответствии с порядком, установленным главой 24 АПК РФ.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143, пунктом 1 статьи 246 НК РФ АО «КМЗ» является плательщиком НДС.

Объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (статья 146 НК РФ). 

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи. 

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ, которая предусматривает, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг),  и при наличии соответствующих первичных документов. 

Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления АО «КМЗ» налога на добавленную стоимость в сумме 16 849 641 руб. послужили выводы налогового органа о необоснованном принятии Обществом налоговых вычетов за 3, 4 кварталы 2018 года по строительным работам, оплаченным за счет бюджетных инвестиций. 

Так, в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что Обществом с Государственной корпорацией по содействию разработке, производству и экспорту высокотехнологичной промышленной продукции «Ростех» (ГК «Ростех», Корпорация) ИНН 

<

***> заключен договор о предоставлении целевого займа №РТ/1555-12499 от 28.12.2015 (т.2, л.д.27-30), по условиям которого Корпорация передает Обществу в собственность денежные средства, полученные в виде имущественного взноса Российской Федерации в целях выполнения Комплекса мероприятий по реструктуризации промышленных мощностей, используемых при производстве боеприпасов (далее - Комплекс мероприятий), на основании договора о предоставлении Корпорации из федерального бюджета субсидии в виде имущественного взноса Российской Федерации от 26.03.2015 №15412.999.6518.16.001/PT/l 545-10992К, заключенного между Корпорацией и Министерством промышленности и торговли Российской Федерации в сумме 652 078 710 рублей), а Общество обязуется возвратить Корпорации сумму займа в срок и в порядке, которые установлены Договором (в редакции дополнительного соглашения №1 от 05.09.2018). 

По условиям договора о предоставлении целевого займа №РТ/1555-12499 от 28.12.2015 заем должен использоваться Обществом в целях реализации Комплекса мероприятий на основании утвержденного в установленном порядке Корпорацией и согласованного Минпромторгом России плана реструктуризации промышленных мощностей и в соответствии с утвержденными в установленном порядке заданием на проектирование, проектной документацией и показателями эффективности использования денежных средств (займа) (п.1.2 договора).

В соответствии с п. 1.5 договора о предоставлении целевого займа №РТ/1555-12499 от 28.12.2015 заем предоставляется сроком на 5 лет, который начинает исчисляться со дня поступления суммы займа (части суммы займа) на специальный расчетный счет Общества в соответствии с пунктом 2.1 Договора. Сумма займа может быть возвращена в порядке, предусмотренном пунктом 2.5 Договора.

Согласно п. 2.5 названного договора обязательства Общества по возврату займа могут быть прекращены путем проведения зачета встречных обязательств Корпорации перед Обществом по оплате акций, приобретаемых в ходе дополнительной эмиссии акций Общества согласно договору о приобретении Корпорацией дополнительных акций Общества, на основании отдельного письменного соглашения к Договору.

Денежные средства в общей сумме 652 078 710 руб. были перечислены ГК «Ростех» на специальный банковский счет Общества, открытый в АО АКБ «НОВИКОМБАНК».

В ходе проведения выездной проверки налоговым органом установлено, что денежные средства, предоставленные ГК «Ростех» Обществу по договору о предоставлении целевого займа №РТ/1555-12499 от 28.12.2015, получены ГК «Ростех» в виде имущественного взноса Российской Федерации на основании договора №15412.999.6518.16.001/РТ/1545-10992К от 26.03.2015 «Об условиях предоставления из федерального бюджета субсидии в виде имущественного взноса Российской Федерации в Государственную корпорацию «Ростех» в целях выполнения комплекса мероприятий по реструктуризации промышленных мощностей, используемых при производстве боеприпасов» (т.2, л.д.18-24), заключенного ГК «Ростех» с Министерством промышленности и торговли РФ (далее - Минпромторг России) в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 09.12.2012 №1133-56 «О предоставлении в 2013 - 2015 годах бюджетных ассигнований из федерального бюджета в целях выполнения комплекса мероприятий по реструктуризации промышленных мощностей, используемых при производстве боеприпасов».

По условиям пп.1.1. – 2.3 договора №15412.999.6518.16.001/РТ/1545-10992К от 26.03.2015 предметом данного договора является предоставление из федерального бюджета в 2013 - 2015 годах субсидии в виде имущественного взноса РФ в Корпорацию, в целях выполнения Комплекса мероприятий по реструктуризации промышленных мощностей, используемых при производстве боеприпасов, согласованного Корпорацией и утверждённого Минпромторгом России 01.06.2012г. Источником финансирования настоящего договора является федеральный бюджет. Денежные средства направляются Корпорацией в организации, участвующие в выполнении Комплекса мероприятий (далее - Организации), с целью реализации Комплекса мероприятий на основании утвержденных в установленном порядке Корпорацией и согласованных Минпромторгом России планов реструктуризации промышленных мощностей в отношении каждой Организации согласно прилагаемому перечню Организаций (Приложение 1) и в соответствии с утвержденными в установленном порядке заданиями на проектирование и проектными документациями. Использование Денежных средств на другие виды финансово-хозяйственной деятельности Корпорации не допускается.

В Приложении 1 от 26.03.2015 к Договору № 15412.999.6518.16.001/РТ/1545-10992К от 26.03.2015 в перечне Организаций, участвующих в выполнении Комплекса мероприятий указано, в том числе, АО «Кемеровский механический завод», сумма выделяемых бюджетных средств для Общества составляла 652 078 710,69 руб. (с учетом дополнительного соглашения №2 от 02.07.2018, согласно которому сумма выделяемых бюджетных средств для АО «КМЗ» увеличена до 652 078 710,69 руб. и указанные денежные средства определены в пределах лимитов бюджетных ассигнований из федерального бюджета РФ.).

В отношении ГК «Ростех», которая предоставила Обществу выделенные из федерального бюджета Российской Федерации денежные средства, налоговым органом установлено следующее. 

ГК «Ростех» создана в соответствии с Федеральным законом от 23.11.2007  № 270-ФЗ «О Государственной корпорации по содействию разработке, производству и экспорту высокотехнологичной промышленной продукции «Ростех»», является юридическим лицом, созданным Российской Федерацией в организационно-правовой форме государственной корпорации.

В соответствии с п.п.1.1 ст. 5 Федерального закона от 23.11.2007 №270-ФЗ предусмотрено предоставление Корпорации субсидий из федерального бюджета в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

В рамках проверки налоговым органом установлено, что ГК «Ростех» фактически является 100% собственником АО «КМЗ», поскольку акционерами АО «КМЗ» за период 2015год являлись:

- АО «Научно-производственный концерн «Технологии машиностроения» (количество акций 11273970 штук, доля от уставного капитала - 86.56%), при этом ГК «Ростех» принадлежит 100% акций АО «Научно-производственный концерн Технологии машиностроения»;

- Российская Федерация в лице Государственной корпорации «Ростех» (количество акций 1750000 штук, доля от уставного капитала - 13.44%). 

В ходе мероприятий налогового контроля на запрос Инспекции ГК «Ростех» представлены платежные поручения на предоставление ГК «Ростех» денежных средств из средств федерального бюджета, направленных в дальнейшем на выплату целевого займа АО «Кемеровский механический завод» в рамках договора №РТ/1555-12499 от 28.12.2015: 

 - Платежное поручение №40 от 31.03.2015 на сумму 1807749000 руб. Плательщик - Министерство промышленности и торговли Российской Федерации. Получатель - ГК «Ростех». Назначение платежа - «частичное перечисление субсидии из федерального бюджета на выполнение комплекса мероприятий по реструктуризации»;

- Платежное поручение №71 от 07.04.2015 на сумму 2412103500 руб. Плательщик - Министерство промышленности и торговли Российской Федерации. Получатель - ГК «Ростех». Назначение платежа - «частичное перечисление субсидии из федерального бюджета на выполнение комплекса мероприятий по реструктуризации».

Таким образом, Инспекцией установлено, что денежные средства, перечисленные ГК «Ростех» на специальный банковский счет АО «КМЗ», фактически являлись бюджетными денежными средствами.

В соответствии с пунктом 2.4 договора о предоставлении целевого займа №РТ/1555- 2499 от 28.12.2015 АО «КМЗ» предоставило в ГК «Ростех» Отчет о целевом использовании займа в целях проведения мероприятий по реструктуризации промышленных мощностей АО «КМЗ» за период с 01.01.2015г. по 31.12.2018г., исходя из которого, денежные средства за период 2015 - 2018гг. со специального банковского счета АО «КМЗ» были перечислены:

- в сумме 1 208 825 руб. на расчетный банковский счет АО «СоюзпромНИИ проект»;

- в сумме 650 869 885 руб. на расчетный банковский счет ООО «Кайм» ИНН -

<

***> в соответствии с договором №19-020/16-010 от 06.07.2016 за реализацию комплекса мероприятий по реструктуризации промышленных мощностей АО «КМЗ».

По договору строительного подряда №19-020/16-010 от 06.07.2016, заключенного между АО «КМЗ» и ООО «Кайм», последнее обязалось выполнить комплекс строительно-монтажных работ и поставки оборудования для нужд АО «КМЗ». Источником финансирования по договору являются денежные средства, выделяемые АО «КМЗ» на основании договоров беспроцентного займа, заключаемых с ГК «Ростех».

Таким образом, в ходе проверки налоговым органом  установлено, что фактически для оплаты строительных работ ООО КАЙМ» использовались денежные средства, полученные из федерального бюджета, что само по себе заявителем ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела не оспорено.

При этом налоговые вычеты по НДС по сделке с ООО «Кайм» на основании счетов-фактур №40 от 09.07.2018, №56 от 31.10.2018 отражены АО «КМЗ» в книге покупок за 3, 4 кварталы 2018г. и в налоговых декларациях по НДС за 3, 4 кварталы 2018г. на сумму 16849642.22 руб.

На момент проведения проверки денежные средства Обществом Корпорации возращены не были. Как следовало из пояснений генерального директора АО «Кемеровский механический завод» ФИО8, главного бухгалтера АО «КМЗ» ФИО2, изложенных ими в ходе проведенных налоговым органом допросов (протоколы допросов от 26.11.2019, 23.12.2019), после ввода в эксплуатацию объектов, строительство которых было оплачено за счет займа, планировалось осуществление дополнительной эмиссии акций и осуществление зачета взаимных требований между ГК «Ростех» и АО «КМЗ». 

В ходе рассмотрения настоящего дела заявителем представлено дополнительное соглашение № 2 от 17.04.2019 к договору №РТ/1555- 2499 от 28.12.2015, согласно которому п.1.5 договора изложен в новой редакции – предоставление займа определено сроком на 8 лет. 

Принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства, связанные с получением Обществом денежных средств и их правовой природой, налоговый орган пришел к выводу о том, что АО «КМЗ» в нарушение пункта 2.1 статьи 170 НК РФ необоснованно заявило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 3,4 кварталы 2018 года в сумме 16 849 641 руб. по строительным работам, оплаченным за счет бюджетных инвестиций, что привело к неполной уплате НДС. 

Согласно пункту 2.1 статьи 170 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ) в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, суммы налога, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат.

Положения пункта 2.1 статьи 170 НК РФ применяются также при проведении капитального строительства и (или) приобретения недвижимого имущества за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц. 

Абзацем 3 пункта 2.1 статьи 170 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ) предусмотрено, что при получении субсидий и (или) бюджетных инвестиций в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет указанных субсидий и (или) бюджетных инвестиций. 

При этом подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса предусмотрено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. 

Положения абзаца первого подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса применяются независимо от факта включения суммы налога в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат. 

Согласно статье 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) бюджетные инвестиции - бюджетные средства, направляемые на создание или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 80 БК РФ предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием Российское Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Оформление доли Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования в уставном (складочном) капитале, принадлежащей Российской Федерации, субъекту Российской Федерации, муниципальному образованию, осуществляется в порядке и по ценам, которые определяются в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Возражая относительно правомерности решения № 2988 от 31.03.2021 в части доначисления НДС, заявитель полагает необоснованным применение к спорным правоотношениям положений пункта 2.1 статьи 170 НК РФ в редакции ФЗ от 27.11.2017 №335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ» в связи с утратой данной нормой силы с 03.08.2018 на основании Федерального закона от 03.08.2018 № 303-ФЗ.

Доводы заявителя в указанной части судом отклонены, данный правовой подход поддержан Верховным Судом РФ в определениях от 26.04.2021 № 308-ЭС21-4404, от 17.08.2021 № 309-ЭС21-13207 по делу № А60-25066/2020.

Также, возражая относительно доначислений по спорному эпизоду, заявителем приведены доводы относительного того, что АО «КМЗ» не является получателем бюджетных средств в виде субсидий и (или) бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а спорные денежные средства предоставлены на возвратной основе. 

Отклоняя доводы заявителя, суд отмечает, что как на момент проведения проверки, так и до настоящего времени денежные средства Обществом Корпорации возращены не были, при этом сама по себе правовая природа данных денежных средств, движение денежных средств: Минпромторг России – Корпорация – АО «КМЗ» - ООО «Кайм», а также участие Корпорации в уставном капитале АО «КМЗ» фактически Обществом не оспорены.

Исходя из пояснений представителей АО «КМЗ», изложенных как в ходе проведения проверки, так и в ходе рассмотрения дела, намерение Общества возвратить денежные средства не усматривается. При этом, с учетом фактических обстоятельств, связанных с получением денежных средств, целевым характером их выделения из бюджета, фактически 100%-го участия Корпорации в уставном капитале АО «КМЗ», само по себе оформление между Корпорацией и АО «КМЗ» правоотношений в форме договора о предоставлении целевого займа, по мнению суда, не позволяет с разумной степенью достоверности прийти к выводу об иной природе денежных средств.

В ходе проверки налоговым установлено отсутствие у АО «КМЗ» раздельного учета суммы налога по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, что заявителем не опровергнуто.

Суд, исследовав и оценив по правилам статьи 71 АПК РФ в совокупности и взаимосвязи представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц, с учетом установленных по делу обстоятельств, полагает обоснованным вывод Инспекции о фактическом получении АО «КМЗ» через Корпорацию бюджетных средств и отсутствии оснований для применения Обществом налоговых вычетов по НДС за 3-4 кварталы 2018 года из федерального бюджета, из которого Обществу фактически по цепочке перечислены бюджетные денежные средства.

По доводам заявителя относительно неправомерности выводов Инспекции о нарушении налогоплательщиком статьи 247, пункта 1 статьи 252, статьи 313, пунктов 1, 2 статьи 318, пунктов 1, 2, 3 статьи 319 НК РФ и завышении расходов по налогу на прибыль за 2016 – 2018гг судом установлено следующее. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ АО «КМЗ» в проверяемом периоде являлось налогоплательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой. 

Согласно п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). 

Расходами на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ признаются любые экономически обоснованные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Согласно ст.318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 данного Кодекса.

Пунктом 2 статьи 319 НК РФ установлено, что оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам незавершенного производства (НЗП). Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса РФ порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

В силу указанных норм Налогового кодекса РФ налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, которые непосредственно связаны с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), и закрепляет его в учетной политике для целей налогообложения.

Таким образом, если у организации есть остатки готовой продукции на складе, подразумевается и наличие прямых расходов, относящихся к остаткам этой готовой продукции, которые должны учитываться в целях налогообложения по мере реализации продукции.

АО «КМЗ» в учетной политике отражено, что в целях налогового учета установлен перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг):

- Материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ;

- Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на страховые взносы и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

В целях бухгалтерского учета учет затрат на производство ведется с подразделением на прямые, собираемые по дебету счета 20 «Основное производство», счет 23 «Вспомогательное производство» и косвенные, отражаемые по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» и счета 26 «Общехозяйственные расходы».

Объектом калькулирования по элементам затрат является 1 штука изделия. 

Налоговым органом установлено, в налоговом учете налогоплательщиком в состав прямых расходов включены только материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ; и расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на страховые взносы и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Указанные расходы, включенные в состав прямых расходов, сформированные на бухгалтерском счете 20 «Основное производство», по данным налогового учета списываются в бухгалтерский счет 43 «Готовая продукция» и впоследствии по мере реализации готовой продукции списываются в бухгалтерский счет 90 «Продажа». 

АО «КМЗ» расходы, связанные с амортизацией производственного оборудования, учитывались на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и списывались с кредита счета 25 «Общепроизводственные расходы» на себестоимость продукции. С кредита счета 25 «Общепроизводственные расходы» расходы, связанные с амортизацией производственного оборудования, списывались на счет 20 «Основное производство». С кредита счета 20 «Основное производство» расходы, связанные с производством продукции для продажи списываются в дебет счета 43 «Готовая продукция». При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи готовой продукции ее стоимость списывается со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажа».

Таким образом, при формировании себестоимости готовой продукции в расходы, связанные с производством готовой продукции, Обществом полностью включены расходы по амортизации производственного оборудования.

Из положений п. 1 ст. 319 НК РФ следует, что оценка остатков незавершенного производства  на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Из приведенных норм следует, что перечень прямых расходов не является исчерпывающими и может быть дополнен либо изменен налогоплательщиком.

Невозможность отнесения расходов, которые носят прямой характер при формировании себестоимости продукции, к производству того или иного вида выпускаемой продукции должна быть обусловлена технологическим процессом и экономически мотивирована налогоплательщиком.

Проверкой установлено и не оспаривается обществом, что в налоговых периодах вся сумма начисленной амортизации по основным средствам отнесена обществом в целях исчисления налога на прибыль к косвенным расходам исходя из установленной в обществе учетной политики.

При этом положения об учетной политике не содержат экономического обоснования исключения из состава прямых расходов сумм амортизации, начисленных на основные средства, непосредственно используемые при производстве выпускаемой обществом продукции, что противоречит требованиям статей 252, 3 18 и 319 Налогового кодекса РФ. Выбор организацией прямых расходов должен быть обоснован технологическим процессом и быть экономически оправданным.

Доводы Общества о праве на самостоятельное определение перечня прямых расходов отклонены, поскольку такой выбор должен быть обусловлен спецификой производственного процесса и экономически мотивирован, а не должен носить произвольный характер.

Возражения Общества относительно невозможности выделить суммы амортизации по основным средствам, участвующим в основном производстве, являются необоснованными, поскольку Обществом не представлено экономическое обоснование применяемого порядка учета прямых расходов, составленное исходя из производственной специфики с учетом экономико-технических характеристик производства.

Ссылки Общества на трудоемкость ведения работ являются необоснованными, так как указанное обстоятельство не позволяет налогоплательщику по своему усмотрению исключать из перечня прямых расходов, установленных статье 253 НК РФ расходы по амортизации по основным средствам, занятым в основном

Таким образом, не смотря на то, что организация самостоятельно определяет перечень прямых и косвенных расходов, перечень косвенных расходов должен быть обоснован, косвенными не могут быть затраты, которые связаны с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг). То есть алгоритм распределения затрат на прямые и косвенные расходы должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Признать затраты, связанные с производством продукции (работ, услуг), косвенными расходами можно только при отсутствии реальной возможности отнести их к прямым расходам с применением экономически обоснованных показателей. Налогоплательщик обязан определить перечень прямых расходов, которые непосредственно связаны с производством продукции, экономически обосновав этот перечень, и предусмотреть его в учетной политике для целей налогообложения.

Поскольку амортизация основных средств отраженная налогоплательщиком отдельно в регистрах бухгалтерского учета, является расходами по налогу на прибыль организации, непосредственно связанными с изготовлением выпускаемой продукции и формируют себестоимость производства готовой продукции, то они должны учитываться Обществом в составе прямых расходов.

При этом налоговым органом проведен расчет прямых расходов по амортизации производственного оборудования по методу, выбранному самим Обществом при распределении других прямых расходов.

Принимая во внимание изложенное, основания для признания недействительным решения № 2988 от 31.03.2021 в части выводов налогового органа по эпизоду по доначислению налога на прибыль организаций суд не усматривает. 

С учетом изложенных обстоятельств Общество правомерно привлечено Инспекцией к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную) уплату налога в установленный НК РФ срок, в виде штрафа, а также Обществу доначислены пени в порядке ст. 75 НК РФ. 

При этом налоговым органом при определении размера санкций учтены обстоятельства, смягчающие ответственность, а именно: осуществление Обществом благотворительной деятельности; налогоплательщик является социально ориентированным предприятием; сложное материально-финансовое положение; иные обстоятельства (АО «КМЗ» в период действия в стране и Кемеровской области - Кузбассе ограничений, связанных с распространением новой короновирусной инфекции COVID-19 являлся исполнителем государственных контрактов по изготовлению и поставке изделий). 

В отношении штрафов, начисленных в связи с неуплатой налогов, заявителем указано на необоснованное применение налоговым органом только четырех смягчающих обстоятельств и неправомерное отклонение иных обстоятельств, заявленных Обществом в ходатайстве.

Возможность снижения размера штрафа, налагаемого за совершение налоговых правонарушений, в случае наличия смягчающих ответственность обстоятельств предусмотрена пунктом 3 статьи 114 НК РФ. 

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в 2 раза, по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Пункт 1 статьи 112 НК РФ содержит перечень смягчающих ответственность обстоятельств. При этом в силу подпункта 3 пункта 1 названной статьи суд вправе признать обстоятельствами, смягчающими налоговую ответственность, и иные обстоятельства, не приведенные в пункте 1 названной статьи. 

Как следует из оспариваемого решения, налоговым органом не приняты в качестве смягчающих следующие заявленные Обществом обстоятельства: 

- Налогоплательщик несет значительное бремя, обеспечивая в значительном объеме платежи в бюджет и внебюджетные фонды. 

- отсутствие прямого умысла на совершение правонарушений;

- несоразмерность санкции последствиям совершенного правонарушения;

- совершение подобного правонарушения впервые,

- отсутствие уведомлений инспекции о каких-либо нарушениях норм закона по итогам камеральных проверок, вменяемых налогоплательщику по результатам, проведенной выездной налоговой проверки.

Суд отмечает, что в рассматриваемом случае, в результате применения налоговым органом смягчающих обстоятельств размер штрафа снижен уже в 16 раз. Итоговый размер санкций, установленный налоговым органом, отвечает общим конституционным принципам справедливости наказания, его индивидуализации, соразмерности конституционно закрепленным целям и охраняемым законным интересам, разумности и является достаточным для реализации мер превентивного характера. 

Оснований для снижения суммы штрафа в связи с его несоразмерностью допущенному нарушению суд не усматривает, поскольку размер штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ императивно установлен законодателем, при этом с учетом фактического уменьшения суммы штрафа Инспекцией в общей сложности в 16 раз, суд не находит, что итоговый размер предъявленной Обществу санкции (214 107 руб.) является несоразмерным допущенному нарушению.

Отсутствие умысла не признается судом в качестве обстоятельства, смягчающего ответственность, поскольку это означает только форму вины, которая лишь не является обстоятельством, отягчающим ее.

Ссылки Общества на несение им значительного бремени, связанного с обеспечением в значительном объеме платежей в бюджет и внебюджетные фонды, а также на отсутствие уведомлений Инспекции о каких-либо нарушениях норм закона по итогам камеральных проверок не могут быть расценены в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, поскольку законодательство о налогах и сборах основано на презумпции добросовестного поведения налогоплательщика, то есть добросовестное исполнение обязанностей, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, является нормой поведения налогоплательщика и не может признаваться смягчающим обстоятельством. 

Довод Общества о том, что налогоплательщик осуществляет деятельность в отрасли, наиболее пострадавшей в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции, судом отклонен, поскольку по основному виду деятельности (ОКВЭД-ОК029-2014; 25.40 - производство оружия и боеприпасов) Общество не относится к «Перечню отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции». При этом, по мнению суда, данное обстоятельство по существу фактически может быть охвачено формулировкой «иные обстоятельства», принятого налоговым органом, относительно исполнения Обществом государственных контрактов в период действия ограничений. Основания для повторного применения данного обстоятельства в качестве смягчающего отсутствуют.

Иных обстоятельств заявителем не указано, в ходе рассмотрения настоящего дела судом не установлено.

С учетом изложенного, оснований для признания спорного решения не соответствующим действующему законодательству в данном случае суд не усматривает.

В соответствии с ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования. 

При указанных обстоятельствах основания для удовлетворения заявленных требований отсутствуют.

В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. 

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, государственную пошлину суд в силу статьи 110 АПК РФ относит на заявителя. 

В соответствии с частью 2 статьи 168 АПК РФ обеспечительная мера, принятая определением суда от 06.09.2021, с учетом отказа в удовлетворении заявленных требований, подлежит отмене со дня вступления в законную силу настоящего судебного акта. 

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л:

заявленные требования оставить без удовлетворения.  

Отменить обеспечительные меры, принятые определением суда от 06.09.2021.    

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия.

Решение, вступившее в законную силу, может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу, при условии, если оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Кемеровской области. 

 

Судья                                                                                                      О.П. Тышкевич