ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело № А35-12057/2023

город Воронеж

26 ноября 2024 года

 

Резолютивная часть постановления объявлена 15 ноября 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 26 ноября 2024 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи

судей

ФИО1,

ФИО2,

ФИО3

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Полянской Е.А.,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью «Новые Решения» (ОГРН 

<

***>, ИНН  

<

***>, далее – ООО «Новые Решения» общество или налогоплательщик):

от Управления Федеральной налоговой службы по Курской области (ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>, далее – УФНС России по Курской области, Управление или налоговый орган):

от третьих лиц:

ФИО4 – представитель по доверенности от 12.09.2023 № 46 АА 1769549,

ФИО5 – представитель по доверенности от 28.12.2023 № 35-10/056970;

представители не явились, доказательства надлежащего извещения имеются в материалах дела,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционную жалобу ООО «Новые Решения» на решение Арбитражного суда Курской области от 13.08.2024 по делу № А35-12057/2023, принятое по заявлению ООО «Новые Решения» к УФНС России по Курской области о признании недействительным решения от 15.09.2023 № 7280 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, 

третьи лица: ОСФР по Курской области, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12,

УСТАНОВИЛ:

ООО «Новые Решения» обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к УФНС России по Курской области о признании недействительным решения от 15.09.2023 № 7280 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ОСФР по Курской области, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12,

Решением Арбитражного суда Курской области от 13.08.2024 по делу № А35-12057/2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО «Новые Решения» обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Податель жалобы ссылается на отсутствие трудовых отношений с третьими лицами.

По мнению заявителя, выполнение самозанятыми по договорам оказания услуг деятельности, относящейся к уставной деятельности Заявителя, в связи с отсутствием запрета, установленного действующим законодательством, не является основанием для квалификации договоров оказания услуг как трудовых договоров.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, просил обжалуемое решение отменить, принять по делу новый судебный акт.

Представитель налогового органа возражал против доводов апелляционной жалобы, признавал решение суда законным и обоснованным.

Представители иных лиц, участвующих в деле, в судебное заседание не явились.

Учитывая, что в материалах дела имеются сведения о надлежащем извещении лиц, участвующих в деле, о времени и месте судебного заседания, на основании статей 123, 156, 266 АПК РФ дело рассматривается в отсутствие неявившихся лиц.

Из материалов дела следует и судом первой инстанции установлено, что 17.01.2023 ООО «Новые Решения» представило в УФНС России по Курской области расчет по страховым взносам за 12 месяцев 2022 года. 

Налоговым органом в период с 17.01.2023 по 17.04.2023 проведена камеральная налоговая проверка расчета по страховым взносам за 12 месяцев 2022 года.

По итогам камеральной налоговой проверки представленного расчета по страховым взносам за 12 месяцев 2022 года, дополнительных мероприятий налогового контроля, УФНС России по Курской области составлены: акт налоговой проверки № 4246 от 02.05.2023 (т. 1, л.д. 43-56) и дополнение к нему № 396 от 11.08.2023 (т. 1, л.д. 61-65), а также, с учетом возражений налогоплательщика (т. 1, л.д. 58-59, л.д. 68-70), принято решение № 7280 от 15.09.2023 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с п. 3.1 которого заявителю доначислены страховые взносы в общей сумме 202475 руб. 97 коп и начислены пени в общей сумме 5061 руб. 91 коп. (т. 1, л.д. 13-39). 

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о получении заявителем необоснованной выгоды путем применения схемы ухода от налогообложения в виде подмены трудовых отношений гражданско-правовыми отношениями. 

Не согласившись с указанным решением, ООО «Новые Решения» обратилось в УФНС России по Курской области с апелляционной жалобой (т. 1, л.д. 72-75). 

08.11.2023 решением № 40-9-14/05427@ Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному федеральному округу апелляционная жалоба ООО «Новые Решения» оставлена без удовлетворения (т. 1, л.д. 77-80).

Не согласившись с решением налогового органа, ООО «Новые Решения» обратилось в арбитражный суд за судебной защитой.

Арбитражный суд первой инстанции, принимая обжалуемое решение, пришел к выводу о том, что произведенная налоговым органом переквалификация договоров оказания услуг на трудовые договоры ввиду фактического наличия между сторонами трудовых отношений признается судом правомерной, подмена фактически трудовых отношений гражданско-правовыми повлекла занижение налогооблагаемой базы по страховым взносам и НДФЛ, 

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого решения.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

По смыслу приведенной нормы необходимым условием для признания ненормативного правового акта, действий (бездействия) недействительными является одновременно несоответствие оспариваемого акта, действия (бездействия) закону или иному нормативному акту и нарушение прав и законных интересов организации в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В соответствии со статьей 41 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 «Налог на доходы физических лиц» и главой 25 «Налог на прибыль организаций» Кодекса. При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 Кодекса возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ предусмотрено, что плательщиками страховых взносов признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса), в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

База для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 НК РФ (пункт 1 статьи 421 НК РФ). 

Согласно пункту 1 статьи 431 НК РФ в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно. 

Тарифы страховых взносов установлены в пункте 2 статьи 425 НК РФ в следующих размерах, если иное не предусмотрено главой 34 НК РФ: 

- на обязательное пенсионное страхование: в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования – 22 процента; 

свыше установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования – 10 процентов; 

- на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов по данному виду страхования – 2.9 процента; 

- на обязательное медицинское страхование – 5,1 процента. 

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 167-ФЗ), статьей 2 Федерального закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» (далее – Федеральный закон № 255-ФЗ), статьей 10 Федерального закона от 29.11.2010 № 326-ФЗ «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 326-ФЗ) граждане Российской Федерации, работающие по трудовому договору, в том числе руководители организаций, являющиеся единственными участниками (учредителями), членами организаций, собственниками их имущества, или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, признаются застрахованными лицами в системах пенсионного страхования, социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, медицинского страхования. 

В силу статьи 6 Федерального закона № 167-ФЗ, статьи 2.1 Федерального закона № 255-ФЗ, статьи 11 Федерального закона № 326-ФЗ организации, производящие выплаты или иные вознаграждения таким физическим лицам, являются страхователями по обязательному пенсионному страхованию, по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, по обязательному медицинскому страхованию. 

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В силу части 1 статьи 15 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ), трудовые отношения - это отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы) в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором. 

Согласно статье 56 ТК РФ трудовой договор – это соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию в интересах, под управлением и контролем работодателя, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя. 

В постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.05.2018 № 15 «О применении судами законодательства, регулирующего труд работников, работающих у работодателей - физических лиц и у работодателей - субъектов малого предпринимательства, которые отнесены к микропредприятиям» (далее – Постановление Пленума № 15) содержатся разъяснения, являющиеся актуальными для всех субъектов трудовых отношений.

Согласно абзацу 3 пункта 17 постановления Пленума № 15 характерным признакам трудовых отношений в соответствии со статьями 15 и 56 Трудового кодекса Российской Федерации относятся: достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя; подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности); обеспечение работодателем условий труда; выполнение работником трудовой функции за плату.

Материалами настоящего дела подтверждается, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ ООО «Новые Решения» является плательщиком страховых взносов, производящим выплаты физическим лицам, в связи с чем, 17.01.2022 заявитель представил расчет по страховым взносам за 12 месяцев (квартальный) 2022 года, с суммой к уплате – 246 187 рублей 58 копеек.

При этом налоговым органом установлено, что заявителем не отражены выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц: ФИО12, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11 в общем размере 1 058 150 рублей.

С указанными лицами были заключены договоры на оказание услуг (т.1 л.д. 82-89, 92-97), физические лица были фактически допущены к работе, которой, согласно условиям договоров, руководил генеральный директор общества ФИО13, выплаты производились ежемесячно.

Из анализа представленных в материалы дела договоров следует, следующие признаки подмены трудовых отношений гражданско-правовыми, и соответственно, незаконной оптимизации налога на доходы физических лиц: 

- договоры заключались неоднократно с одними и теми же физическими лицами и носили системный характер, предмет договоров определен трудовой функцией (выполнение работ определенного рода, а не разового задания заказчика), из предмета должно следовать, что значение для сторон имеет не процесс сам по себе, а конкретный объем услуг по заданию заказчика;

- оплату определяют исходя из фиксированной стоимости оказываемых услуг, производимой всем самозанятым в один день (9 или 10 число каждого месяца), а не исходя из получения конкретного результата, который подрядчик/исполнитель передает заказчику к оговоренному сроку за вознаграждение;

- акты об оказании услуг составлялись ежемесячно, содержали наименования услуг, свойственные определенной трудовой функции: «проведение маникюра», «проведение педикюра», «консультация клиентов», «проведение процедур ухода за телом и лицом», «проведение персональных занятий», «проведение занятий в мини-группе», «проведение групповых занятий» (т. 1, л.д. 98-105)

- договоры имеют длительный срок действия (заключены на год, либо до окончания календарного года);

- наличие инфраструктурной зависимости (плательщики НПД оказывают услуги на территории ООО «Новые Решения» - фитнес-клуба «BestAtmosfera» клиентам заказчика);

- ООО «Новые Решения» обеспечивает исполнителей необходимыми условиями труда, информацией;

- содержание договора регламентирует исполнение определенных функций, что подтверждается актами об оказании услуг (выполнение работ определенного рода, а не разового задания заказчика);

- типовая форма договора (нет зависимости от индивидуальной специфики услуг).

Из пояснений физических лиц следует, что их рабочее место находилось в фитнес-клубе «BestAtmosfera»; оплата труда производилась безналичным расчетом 1 раз в месяц; при оказании услуг использовалось оборудование, материалы, инвентарь, принадлежащие фитнесклубу; заявитель является единственным источником получения дохода; договоры аренды (субаренды) помещений с ООО «Новые Решения» не заключались (т. 2, л.д. 177-203).

Судом апелляционной инстанции учитывается, что в соответствии с пунктом 1 статьи 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 18 Обзора практики рассмотрения судами дел по спорам, связанным с заключением трудового договора, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 27.04.2022 по смыслу норм Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующих отношения по договору возмездного оказания услуг, этот договор заключается для выполнения исполнителем определенного задания заказчика, согласованного сторонами при заключении договора. Целью договора возмездного оказания услуг является не выполнение работы как таковой, а осуществление исполнителем действий или деятельности на основании индивидуально-конкретного задания к оговоренному сроку за обусловленную в договоре плату.

От договора возмездного оказания услуг трудовой договор отличается предметом договора, в соответствии с которым исполнителем (работником) выполняется не какая-то конкретная разовая работа, а определенные трудовые функции, входящие в обязанности физического лица - работника, при этом важен сам процесс исполнения им этой трудовой функции, а не оказанная услуга. Также по договору возмездного оказания услуг исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя; исполнитель по договору возмездного оказания услуг работает на свой риск, а лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда.

В рассматриваемом случае судом первой инстанции обоснованно учтено, что спорные договоры не содержат подробного описания характера и видов необходимых заказчику услуг, их объемов, предмет обозначен неконкретно, без детального указания характеристик работ, подлежащих выполнению, что, в свою очередь, ведет к необходимости регламентации этих работ в ходе их выполнения со стороны работодателя.

Доказательств того, что физические лица, как самостоятельные хозяйствующие субъекты, арендовали у учебного центра помещения, транспортные средства либо иное оборудование для оказания услуг по договорам, в материалах дела не имеется. 

Указанное свидетельствует о том, что для общества был важен сам процесс выполнения трудовых обязанностей, а не их результат, при этом работа выполнялась при контроле со стороны работодателя.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда области о правомерности переквалификации налоговым органом договоров оказания услуг на трудовые договоры ввиду фактического наличия между сторонами трудовых отношений.

Поскольку подмена фактически трудовых отношений гражданско-правовыми повлекла занижение налогооблагаемой базы по страховым взносам, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о наличии оснований для доначисления соответствующих сумм.

Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки выводов суда первой инстанции. Несогласие с выводами суда первой инстанции не может являться основанием для отмены обжалуемого решения.

Суд первой инстанции полно установил фактические обстоятельства дела, непосредственно исследовал представленные доказательства, дал им правильную правовую оценку и принял обоснованное решение, соответствующее требованиям норм материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Исходя из содержания подпункта 3 и подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ в редакции, действовавшей на дату подачи апелляционной жалобы, при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина уплачивается юридическими лицами в размере 3 000 рублей и физическими лицами в размере 300 рублей, а при обжаловании судебных актов по этим делам – в размере 1 500 рублей и 150 рублей соответственно.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ уплаченная государственная пошлина подлежит возврату в случае уплаты государственной пошлины в большем размере, чем это предусмотрено главой 25.3 НК РФ.

При подаче апелляционной жалобы ООО «Новые Решения» уплачена государственная пошлина в размере 3 000 рублей, что подтверждается платежным поручением от 04.09.2024 № 276.

Поскольку при подаче апелляционной жалобы уплачена государственная пошлина в размере, превышающем предусмотренную главой 25.3 НК РФ, сумма излишне уплаченной государственной пошлины в размере 1 500 рублей подлежит возврату из доходов федерального бюджета, о чем надлежит выдать справку.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 13.08.2024 по делу № А35-12057/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу ООО «Новые Решения» – без удовлетворения. 

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

ФИО1

Судьи

ФИО2

ФИО3