ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45

www.11aas.arbitr.ru, e-mail:info@11aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решения арбитражного суда,

не вступившего в законную силу

Дело № А55-33813/2023

г. Самара

07 августа 2024 года

Резолютивная часть постановления объявлена: 29 июля 2024 года

Постановление в полном объеме изготовлено:  07 августа 2024 года

 

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Драгоценновой И.С.,

судей Сергеевой Н.В., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания  Королевой А.С.,

с участием:

от закрытого акционерного общества «Самарский гипсовый комбинат» -  до и после перерыва представитель ФИО1, (доверенность от 22.08.2023 г.),

от Межрайонной ИФНС России №20 по Самарской области -  до и после перерыва представитель ФИО2, (доверенность от 17.04.2024 г.), 

от УФНС России по Самарской области - до и после перерыва представители ФИО2, (доверенность от 01.09.2024 г.), ФИО3, (доверенность от 22.08.2023 г.), 

от Межрайонной ИФНС России №23 по Самарской области -  до и после перерыва представитель ФИО2, (доверенность от 22.04.2024 г.), 

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале № 3, дело по  апелляционной жалобе закрытого акционерного общества «Самарский гипсовый комбинат»

на решение Арбитражного суда Самарской области от 06 мая 2024 года по делу                    № А55-33813/2023 (судья  Коршикова О.В.),

по   заявлению закрытого акционерного общества «Самарский гипсовый комбинат»,

к Межрайонной ИФНС России №20 по Самарской области,

к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены   УФНС России по Самарской области,

Межрайонная ИФНС России №23 по Самарской области,

о признании недействительным в полном объеме решение Межрайонной инспекции ФНС России №20 по Самарской области №1708 от 02.05.2023, №1804 от 12.05.2023 года о привлечении ЗАО «Самарский гипсовый комбинат» к ответственности за совершение налогового правонарушения,

 

                                                    УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество «Самарский гипсовый комбинат» (далее – заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России №20 по Самарской области (далее - ответчик), о признании недействительным в полном объеме решений Межрайонной инспекции ФНС России №20 по Самарской области №1708 от 02.05.2023, №1804 от 12.05.2023 года о привлечении ЗАО «Самарский гипсовый комбинат» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены  УФНС России по Самарской области, Межрайонная ИФНС России №23 по Самарской области  (далее – третьи лица).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 06 мая 2024 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с выводами суда, закрытое акционерное общество «Самарский гипсовый комбинат» подало апелляционную жалобу, в которой просит решение суда первой инстанции отменить полностью и принять по делу новый судебный акт, признав недействительными в полном объеме Решения Межрайонной инспекции ФНС России №20 по Самарской области №1708 от 02.05.2023 года и №1804 от 12.05.2023 года о привлечении ЗАО «Самарский гипсовый комбинат» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование доводов жалобы ссылается на неполное исследование судом обстоятельств дела, неправильное применение норм материального права.

В жалобе указывает на необоснованный вывод налогового органа по итогам камеральных налоговых проверок за периоды май 2022 года и июнь 2022 года, о неправильном определении в отчетные периоды налогоплательщиком вида полезного ископаемого и стоимости полезного ископаемого при наличии фактической реализации товарной продукции, являющейся первой по качеству, извлекаемой из добытого минерального сырья.  По мнению налогового органа в указанных периодах налогоплательщик не имел права применять расчетный способ для исчисления налоговой базы по НДПИ.

Между тем отсутствие претензий по расчетам НДПИ за январь-апрель 2022 года являлось подтверждением для налогоплательщика правильности его расчетов и подхода к расчету (т.е. расчету именно по карбонатной породе).

Заявитель полагает, что суд первой инстанции исключительно формально установил наличие у налогоплательщика лицензии на добычу полезных ископаемых и отклонил отчеты 5-ГР в качестве доказательства того, что полезным ископаемым является карбонатная порода, при этом не исследовав совокупность документов ЗАО «СГК» и специфику деятельности ЗАО «СГК», не проанализировав в полном объеме обстоятельства, которые имеют значение для разрешения дела (несмотря на неоднократные заявления налогоплательщика и представленные в материалы дела документы).

Письмом Министерства финансов Российской Федерации и Федеральной налоговой службы от 22.12.2022 года №СД-4-3/17393@ установлено, что за налоговые периоды до 01.09.2022 года, полезным ископаемым будет являться строительный камень в виде его мелких фракций (а именно - щебень, отсевы дробления, щебеночно-песчаные смеси и иная продукция) исключительно в случаях если совокупностью документов налогоплательщика предусматривается дробление строительного камня до требований стандартов на щебень, отсевы дробления, щебеночно-песчаные смеси и ИНУЮ продукцию.

Пунктом 5 параграфа 1 Технологического регламента предусмотрено: «После дробления карбонатная порода направляется по ленточному конвейеру №1 в виброгрохот VTK 200x500/3 для дальнейшего отсева прослойки глины, породы гипсового камня, примесей серы».

И только после произведения отсева примесей (т.е. после обогащения породы) полученный после переработки карбонатной породы щебень направляется на фракционирование, см.п.8 параграфа 1 Технологического регламента: «Полученный в результате, переработки карбонатной породы щебень по ленточному конвейеру №5 направляется в инерционный грохот ГИС53 для разделения по фракциям проходя через 3 сетки грохочения (8 мм, 35 мм, 58 мм), с формой ячеек - квадрат».

Заявитель полагает правомерным применение по расчетам НДПИ за май-июнь 2022 года стоимости карбонатной породы. 

УФНС России по Самарской области, Межрайонная ИФНС России №20 по Самарской области апелляционную жалобу отклонили по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

Представитель закрытого акционерного общества «Самарский гипсовый комбинат» в судебном заседании поддержал доводы своей апелляционной жалобы.

Представитель Межрайонной ИФНС России №20 по Самарской области в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Представитель УФНС России по Самарской области в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Представитель Межрайонной ИФНС России №23 по Самарской области в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании 22.07.2024 в соответствии со ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 15 час. 10 мин.            на  29.07.2024. Информация о перерыве была опубликована на официальном сайте суда в сети Интернет по адресу: www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru.

После перерыва рассмотрение дела продолжено.

Представитель закрытого акционерного общества «Самарский гипсовый комбинат» в судебном заседании поддержал доводы своей апелляционной жалобы.

Представитель Межрайонной ИФНС России №20 по Самарской области в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Представитель УФНС России по Самарской области в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Представитель Межрайонной ИФНС России №23 по Самарской области в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Апелляционная жалоба на судебный акт арбитражного суда Самарской области рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ. 

Исследовав доказательства по делу с учетом доводов апелляционной жалобы, отзыва, выступлений представителей сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Материалами дела подтверждаются следующие фактические обстоятельства.

Межрайонной ИФНС России № 20 по Самарской области проведена камеральная налоговая проверка ЗАО «СГК» налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за июнь 2022 года, представленной 28.09.2022, и вынесено оспариваемое решение № 1708 от 02.05.2023, которым заявителю доначислен налог на добычу полезных ископаемых (далее -НДПИ) в размере 291 566 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 29 156,50 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность), всего по решению - 320 722, 50 руб., а также налоговой декларации за май 2022 года, представленной 28.09.2022, вынесено оспариваемое решение № 1804 от 12.05.2023, в соответствии с которым доначислен налог на добычу полезных ископаемых в размере 500 735 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 50 073,50руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность), всего по решению - 550 808,50 руб.

Не согласившись с Решениями Межрайонной ИФНС России № 20 по Самарской области, ЗАО «СГК» обратилось с апелляционными жалобами в УФНС России по Самарской области, по результатам рассмотрения которых вышестоящим налоговым органом вынесено Решение от 18.08.2023 № 03-15/26144 и Решение от 24.08.2023 № 03-15/26673, которым апелляционные жалобы оставлены без удовлетворения.

Заявитель, полагая, что решения  Межрайонной ИФНС России № 20 по Самарской области № 1708 и №1804 противоречат закону и нарушают его права, обратился в суд с настоящим заявлением.

Судом первой инстанции в обжалуемом решении приведены мотивы и ссылки на нормативно-правовые акты, на основании которых в удовлетворении заявления отказано.

Анализируя и оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

При оценке данного решения суд исходит из положений п. 5 ст. 200 АПК РФ, устанавливающего, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Основанием для принятия оспариваемых решений послужили выводы Инспекции о том, что налогоплательщиком, в нарушение п. 1 и п. 2 ст. 337, п. 7 ст. 339, ст. 338, ст. 340 НК РФ, неверно определен вид полезного ископаемого, неправомерно определена стоимость добытого полезного ископаемого.

Как указал заявитель, щебень не является продукцией, содержащейся в фактически добытом минеральном сырье, первой по своему качеству, соответствующей национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту или стандарту организации.

В качестве основания для признания оспариваемого решения недействительным заявитель сослался на то, что Лицензией СМР 80043 ТР на пользование недрами предусмотрена добыча карбонатной породы, а не щебня. По мнению общества его позиция подтверждается дополнительным соглашением № 4 от 30.12.2021 к Лицензии на пользование недрами, Дополнением к проектной документации «Разработка месторождения гипсового камня «Овраг Старо-Ближний» в муниципальном районе Кинельский Самарской области, Протоколом № 73 от 16.10.2020 заседания Комиссии по рассмотрению технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых, Письмом Министерства лесного хозяйства, охраны окружающей среды и природопользования Самарской области (исх. № МЛХ-04-02/6770 от 25.03.2022), актом № 7 от 31.07.2022 о принятии к учету объёмов выполненных работ в мае, июне 2022 года, формой 5-ГР.

Заявитель указал, что операция по производству щебня не является частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр.

Щебень не является продукцией, содержащейся в фактически добытом минеральном сырье, первой по своему качеству, соответствующей национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту или стандарту организации.

Техническим проектом предусматривается первичное обогащение минерального сырья на дробильно-сортировочном комплексе, расположенном за пределами карьера. Первичное обогащение (переработка) минерального сырья не является его добычей.

Отсутствие претензий со стороны налогового органа по расчетам НДПИ за январь -апрель 2022 г. является подтверждением для налогоплательщика правильности расчета.

Суд первой инстанции, отклоняя доводы заявителя, правомерно исходил из следующего.

ЗАО «СГК» имеет лицензию СМР 80043 ТР с целевым назначением и видом работ: геологическое изучение, разведка и добыча гипса и карбонатных пород участка «Овраг Старо-Ближний». Объектом добычи разработки месторождения являются гипсовый камень и доломиты (доломитизированные известняки), пласты гипсов чередуются прослоями глин и доломитов.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 336 НК РФ установлено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено п. 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр сырье, первая по своему качеству соответствующая определенным стандартам.

При определении объекта НДПИ в силу абзаца 2 пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В частности в п. 2 ст. 337 НК РФ видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Пунктом 3 ст. 337 НК РФ также предусмотрено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Из п. 7 ст. 339 НК РФ следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено п. 8 данной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Согласно Разделу В «Добыча полезных ископаемых» подраздела 08 «Добыча прочих полезных ископаемых» Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2014 (далее - ОКВЭД), утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, добыча строительного камня (код 08.11) включает:

-  добычу, первичную обработку, распиловку камня для строительства;

-  дробление и измельчение декоративного и строительного камня;

-  добычу, дробление и измельчение известняка.

Поскольку технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 Кодекса, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.

Таким образом, при определении вида добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ в каждом конкретном случае необходимо принимать во внимание лицензию на пользование недрами, технический проект разработки месторождения, данные государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандарты качества полезного ископаемого организации и иные документы налогоплательщика.

Ссылки налогоплательщика на отчет 5-ГР «Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых», в подтверждение того, что добывается карбонатная порода, были предметом оценки суда первой инстанции и правомерно отклонены. Данные сведения представляются недропользователями в уполномоченные органы не для налогового учета, а для подтверждения выполнения условий пользования недрами при добыче твердых полезных ископаемых, установленных лицензией на недропользование (определение ВС РФ от 06.10.2021 N 309-ЭС21-17279)

Как разъяснено в п. 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

В ст. 337 НК РФ термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями ст. 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно породы (минерального сырья), а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013 № 189-О и от 24.12.2013 № 2059-О, от 25.06.2019 № 1517-О).

При этом технологические операции по получении такой продукции должны быть также включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относится к операциям горнодобычи, а не переработки.

Согласно п. 8.1 ст. 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 №2395- 1 «О недрах» согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях.

Согласно ст. 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

В соответствии с Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 № 118, подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения п. 7 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Следовательно, как верно указал суд первой инстанции, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного породы (минерального сырья) и получаемая продукция в соответствии с Классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из породы (минерального сырья) продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье (порода).

Как указал заявитель, технологическим регламентом ЗАО «СГК» на технологический процесс дробления карбонатной породы на карьере «Овраг Старо-Ближний», утвержденный 19.01.2022, установлен отдельный самостоятельный процесс дробления карбонатной породы в целях получения товарного щебня и распределения товарного щебня по фракциям. При этом происходит обогащение карбонатной породы (так как качество карбонатной породы является невыдержанным) в порядке, предусмотренном п. 5 Технологического регламента- в процессе дробления карбонатной породы отсеиваются прослойки глины, породы гипсового камня, примеси серы.

Аналогичные доводы приведены заявителем и в апелляционной жалобе.

Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции о необоснованности данного довода, при этом исходит из следующего.

В соответствии с техническим проектом разработки месторождения Заявителя конечной товарной продукцией карьера является:

-  фактически добытый (извлеченный) из недр и вывезенный за границы горного отвода гипсовый камень, соответствующий по качеству ГОСТ 4013 «Камень гипсовый и ангидритовый для производства вяжущих материалов. Технические условия», ГОСт 125 -79 «Вяжущие гипсовые. Технические условия», ТУ 21-РСФСР-153-90 «Вяжущие гипсовые высокопрочные сепарированные специального назначения»;

-  фактически добытый (извлеченный) из недр и вывезенный за границы горного отвода строительный камень (карбонатные породы), отвечающий ГОСТ 23845 -86 «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ» пригодный для производства щебня, отвечающему ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия».

Понятие щебня имеется в п. 3.1 ГОСТа 8267-93: щебень из горных пород -неорганический зернистый сыпучий материал с зернами крупностью свыше 5 мм, получаемый дроблением горных пород и попутно добываемых вскрышных и вмещающих пород. Следовательно, щебень - это раздробленная горная порода.

В соответствии с методическими рекомендациями по применению классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых (карбонатных пород) Распоряжения МПР России от 05.06.2007 № 37-р «Об утверждении Методических рекомендаций по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых» к карбонатным породам относятся известняк, мел, доломит, мрамор, мергель, доломитовая мука, магнезиты, сидериты и даны их определения, а именно:

Доломит - карбонатная порода, состоящая главным образом из одноименного материала с примесью кальцита, иногда гипса, оксидов железа, глинистого материала. Физико-химические свойства близки к таковым известняка. Структурно-текстурные особенности разнообразны. В чистом доломите содержится 30,41% СаО, 21,86% MgO и 47,73% СО2.

Горная масса, доставляется из карьера до дробильно-сортировочного комплекса самосвалами и разгружается в приемные бункеры дробильного завода ЗАО «СГК» (при этом, местонахождение ДСК (в пределах карьера или вне его) не имеет никакого значения). Проведение работ по измельчению карбонатной породы осуществляется налогоплательщиком на собственном дробильно-сортировочном оборудовании. Доставка карбонатной породы на иные производства, в том числе перерабатывающие, налогоплательщиком не осуществляется.

В соответствии с техническим проектом разработки месторождения помимо операций по извлечению породы из недр (бурение, взрывные работы, погрузка горной массы экскаваторами в автотранспорт, доставка в приемные бункера) предусмотрен комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного из недр породы до соответствующего стандарта качества: щебня.

Технологические операции, направленные на производство щебня, не изменяют основной характер продукта и связаны с доведением его до состояния, соответствующего утвержденному стандарту. Физическое воздействие на доломит с целью его измельчения не изменяет основной характер продукта, дробление не позволяет получить качественно новую продукцию.

В рассматриваемом случае суд  верно указал, что выполнение ЗАО «СГК» работ на дробильно-сортировочных установках влечет лишь уменьшение габаритов кусков камня в результате его разбивки механическим путем. Полученный налогоплательщиком щебень представляет собой тот же строительный камень (доломит, карбонатные породы), только подвергнутый фракционному измельчению.

При этом физико-механические свойства (прочность, пористость, плотность), химический и минеральный состав, кристаллическая структура, технологические свойства после обработки на дробильно-сортировочной установке остаются прежними. Таким образом, дробление и сортировка на дробильно-сортировочной установке входит в единый технологический процесс добычи полезного ископаемого и не меняет качества известняка.

В связи с изложенным, выводы налогового органа о том, что процессы дробления, грохочения и сортировки карбонатной породы при производстве щебня относятся к первичным процессам обработки добываемого сырья, то есть к добычным работам, являются правомерными.

Согласно ч. 3 п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости»  положение п. 1 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации о том, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

В связи с этим при определении объекта НДПИ следует иметь в виду, что, в силу абзц. 2 п. 1 ст. 337 Кодекса, не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и так далее).

В пункте 3 Постановления от 18.12.2007 № 64 разъяснено, что согласно п. 7 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 этой статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Аналогичная позиция по определению добытого полезного ископаемого для целей НДПИ содержится в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.06.2019 №№ 1517-0, где суд указал, что правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах. В ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин «полезное - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из совокупности норм ст. 337, 339 Налогового кодекса Российской Федерации возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Исходя из вышеизложенного, суд верно указал, что процесс добычи налогоплательщиком щебня является циклом добычных работ, предусмотренных Проектной документацией на разработку месторождения, и щебень является для целей исчисления НДПИ добытым полезным ископаемым. Для этих же целей следует учесть нормы «Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами», утвержденных постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации от 10.12.1998 № 76 (№ РД-07-261-98).

Согласно п. 9 Методических указаний для твердых полезных ископаемых под первичной обработкой полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренными проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемыми, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно-сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы).

Согласно п. 10 Методических указаний к первичной переработке относятся операции по переработке получаемого из недр минерального сырья по технологическим схемам. Под технологической схемой понимаются проектные решения, предусмотренные технологической частью проекта предприятия по переработке минерального сырья, определяющие последовательность процессов и операций по обогащению и переделу добытых полезных ископаемых.

Методические указания (исходя из положений п. 2, 3) устанавливают требования к порядку определения геолого-маркшейдерских и горнотехнических исходных данных для расчетов платежей при пользовании недрами, а также к осуществлению контроля за достоверностью этих данных применительно к добыче различных видов минерального сырья. При этом, Методические указания предназначены для органов государственного горного надзора, государственных налоговых инспекций.

Соответственно, с учетом положений Методических рекомендаций, содержания лицензии на право пользования недрами, наличия операций по переработке, предусмотренных Проектной документацией, с выходом продукции, соответствующей ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ», работы по переработке щебня являются первичной переработкой полезных ископаемых, входящих в общий цикл добычных работ.

Таким образом, как до доставки на дробильно-сортировочную установку, так и после дробления и грохочения на дробильно-сортировочной установке, добытый известняк для производства строительного камня на щебень соответствует ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительства работ. ТУ», изменяется лишь его размерность (гранулометрический состав).

При этом физико-механические свойства (прочность, пористость, плотность), химический и минеральный состав, кристаллическая структура, технологические свойства после обработки на дробильно-сортировочной установке остаются прежними. Следовательно дробление и сортировка на дробильно-сортировочной установке входят в единый технологический процесс добычи полезного ископаемого и не меняют качества известняка.

В случае если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение щебня в результате осуществления операций по первичной обработке, дроблению и измельчению строительного камня, которые в соответствии с ОКВЭД относятся к операциям по добыче строительного камня, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться строительный камень -щебень.

Дробление горной массы на дробильно-сортировочной установке - часть технологического процесса добычи полезного ископаемого, щебень, полученный в результате дробления и сортировки в границах карьера, не является продукцией обрабатывающей промышленности, следовательно, признается добытым полезным ископаемым и объектом обложения НДПИ.

С учетом приведенных обстоятельств инспекция правомерно пришла к выводу об отнесении процессов дробления, грохочения и сортировки карбонатной породы при производстве щебня к первичным процессам обработки добываемого сырья, то есть к добычным процессам.

Каких-либо доказательств, подтверждающих переработку добытой карбонатной породы путем обогащения либо технологического передела (отделение ценных минералов от пустой породы, взаимное разделение ценных минералов, получение готового полуфабриката и иное), в результате которых была бы получена качественно новая продукция, налогоплатльщиком в материалы дела не представлено.

В соответствии со статьей 93.1 НК РФ, Межрайонной ИФНС России № 20 по Самарской области направлены поручения (требования) об истребовании документов (информации). 

Согласно представленных документов налогоплательщиком осуществлялась отгрузка щебня, что не оспаривается налогоплательщиком.

ЗАО «СГК» при расчете налогооблагаемой базы по налогу на добычу полезных ископаемых применялась расчетная стоимость добываемой карбонатной породы.

Однако, как обоснованно отметил суд первой инстанции, порядок применения расчетной стоимости полезного ископаемого определен п. 3, 4 ст. 340 НК РФ: оценка стоимости добытых полезных ископаемых применяется исключительно при отсутствии реализации полезного ископаемого в соответствующем налоговом периоде, либо в случае реализации продукции, в отношении которой были осуществлены технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья, а также продукции, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого, являющейся продукцией обрабатывающей промышленности.

Налоговым органом в ходе проверки установлено нарушение заявителем ст. 337, ст. 338, п.7 ст. 339 ст. 340 НК РФ, что повлекло занижение суммы НДПИ, поскольку налогоплательщиком при определении налогооблагаемой базы применен расчетный способ, исходя из стоимости добытых полезных ископаемых, когда необходимо использовать способ, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого, т.е., в данном случае, с учетом стоимости реализации щебня.

Положениями ст. 340 НК РФ предусмотрено, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализованного добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Поскольку в данном случае обществом в проверяемых периодах осуществлялась реализация щебня, оценка стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы правомерно, на основании статьи 340 НК РФ, осуществлена налоговым органом, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации щебня.

Доводы Общества о том, что отсутствие претензий налогового органа по расчетам за январь-апрель 2022 года являлось подтверждением для налогоплательщика правильности его расчетов и подхода к расчету, отклоняются судебной коллегией, поскольку действующее налоговое законодательство не ограничивает право налогового органа на выявление в ходе камеральной (выездной) налоговой проверки обстоятельств, связанных с нарушением порядка исчисления налога, даже в том случае, когда предыдущие проверки такого нарушения не установили. 

Отсутствие претензий у проверяющих к налогоплательщику за предыдущие налоговые периоды не может расцениваться, как нарушение налоговым органом принципа защиты правомерных ожиданий налогоплательщика. 

Суд апелляционной инстанции отмечает, что именно  лицензия на пользование недрами является документом, удостоверяющим право пользователя недр на пользование участком недр в определенных границах, в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении пользователем недр предусмотренных данной лицензией условий. Владелец лицензии обеспечивает уровни добычи в соответствии с утвержденными в установленном порядке проектными документами на разработку месторождения, прошедшим необходимые согласования и экспертизы. Право добычи полезных ископаемых предоставляется недропользователю на оцененные запасы, а составление технического проекта на разработку месторождения является следствием проведенной оценки и классификации запасов полезных ископаемых. 

Указанные выводы суда согласуются с позицией, приведенной во 2 пункте Определения Конституционного суда Российской Федерации от 11.03.2021 № 375-О, согласно которому по смыслу положений Закона Российской Федерации от 21 февраля 1992 года № 2395-1 «О недрах», пользователь недр на основании лицензии имеет право на проведение работ по разработке месторождений указанных в ней полезных ископаемых (статьи 11 и 12), а также в соответствии с утвержденным техническим проектом - на добычу полезных ископаемых для собственных производственных и технологических нужд (статья 19.1). 

При этом, деятельность недропользователя должна подчиняться требованиям наиболее полного извлечения из недр запасов основных и совместно с ним залегающих полезных ископаемых и попутных компонентов (пункт 5 части первой статьи 23 Закона Российской Федерации «О недрах»), что соответствует принципу экосовместимого хозяйствования. Поскольку, запасы тех или иных полезных ископаемых могут быть оценены по различным качественным характеристикам (химическим, физическим), то от этой оценки

Общество в жалобе указало, что судом первой инстанции не дана оценка совокупности документам: дополнительное соглашение № 4 от 30.12.2021 к Лицензии на пользование недрами; Дополнение к проектной документации «Разработка месторождения гипсового камня «Овраг Старо-Ближний» в муниципальном районе Кинельский Самарской области; Протокол № 73 от 16.10.2020 заседания Комиссии по рассмотрению технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых; План развития горных пород на 2022 год, Письмо Министерства лесного хозяйства, охраны окружающей среды и природопользования Самарской области (исх. № МЛХ-04-02/6770 от 25.03.2022); акт № 7 о принятии к учету объёмов выполненных работ в мае, июне 2022 года; форма 5- ГР. 

Вместе с тем, вся представленная в материалы дела совокупность, с учетом требований ст. 71 АПК РФ, была исследована судом первой инстанции, выводы суда первой инстанции сделаны с учетом норм НК РФ и представленными документами налогоплательщика. 

Технологический проект на разработку месторождения, протоколы комиссий по утверждению запасов полезных ископаемых, ежегодные планы развития горных работ также содержат полные характеристики добываемых полезных ископаемых и их правовая оценка является приоритетной при определении вида полезного ископаемого в целях налогообложения НДПИ. 

Вопреки доводам налогоплательщика, технической документаций предусмотрено, что конечной продукцией является щебень, чему дана оценка судом первой инстанции. Каких-либо доказательств, подтверждающих переработку путем обогащения либо технологического передела, в результате которых была бы получена качественно новая продукция, обществом не представлено в материалы дела. 

Выводы суда первой инстанции подтверждается многочисленной судебной практикой, в том числе приведенной в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2021 № 309-ЭС21-17279 по делу № А76-8659/2020, от 19.10.2021 № 309-ЭС21-18458 по делу № А60-11461/2020, от 08.09.2022 № 309-ЭС22-15163 по делу № А60-42755/2021, а также в постановлениях Арбитражного суда Поволжского округа от 19.06.2020по делу № А65-25826/2019; Арбитражного суда Уральского округа от 24.06.2021 по делу № А60-45531/2020, от 06.12.2021 по делу № А60-65326/2020, от 24.11.2020 по делу № А76-34250/2019. 

Вопреки позиции подателя жалобы, всем доводам и позиции сторон судом первой инстанции дана тщательная и надлежащая оценка. 

При этом неотражение в судебном акте всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны, не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 №305-КГ17-13690, от 13.01.2022 №308-ЭС21- 26247). 

Приведенные в апелляционной жалобе доводы, выводы суда не опровергают, а по существу сводятся к несогласию заявителя с оценкой судом обстоятельств дела. 

Между тем, иная субъективная оценка заявителем апелляционной жалобы установленных судом обстоятельств, а также иное толкование норм права не свидетельствуют о нарушении судом норм права и не может служить основанием для отмены судебного акта. 

У суда апелляционной инстанции нет оснований для переоценки выводов суда первой инстанции, признавшего отсутствие оснований для удовлетворения заявления. 

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не доказывают нарушения судом первой инстанции норм материального или процессуального права либо несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, всем доводом в решении была дана надлежащая правовая оценка 

Решение арбитражного суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь ст. ст. 101, 110, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 06 мая 2024 года по делу                    №А55-33813/2023 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить  закрытому акционерному обществу «Самарский гипсовый комбинат» из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 24.05.2024 № 4702  государственную пошлину в сумме 1500 рублей.

Справку на возврат государственной пошлины выдать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

 

Председательствующий                                                                               И.С. Драгоценнова

 

Судьи                                                                                                              Н.В. Сергеева

 

Е.Г. Попова