СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

 

№ 17АП-5538/2023-АК

г. Пермь

02 августа 2024 года

Дело № А60-57973/2022

 

Резолютивная часть постановления объявлена 30 июля 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 02 августа 2024 года.

 

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Трефиловой Е.М.,  Шаламовой Ю.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Голдобиной Е.Ю.

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Тантал-2000» - ФИО1, удостоверение адвоката, доверенность от 15.11.2023;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Свердловской области – ФИО2, служебное удостоверение, доверенность от 26.12.2022, диплом; ФИО3, служебное удостоверение, доверенность от 25.03.2024;

от Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области – ФИО2, служебное удостоверение, доверенность от 25.09.2023, диплом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Тантал-2000» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области 

от 05 апреля 2024 года 

по делу № А60-57973/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Тантал-2000» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Свердловской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>),

третье лицо – Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области,

о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Тантал-2000» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Свердловской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.06.2022 № 15-26 (с учетом уточнения, принятого судом в порядке статьи 49 АПК РФ).

На основании статьи 51 АПК РФ к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее – Управление).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 03.04.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2023 решение суда первой инстанции изменено, требования заявителя частично удовлетворены, решение  инспекции от 01.06.2022 № 15-26  признано недействительным в части начисления пени на доначисленные налоги за период моратория.

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 26.10.2023 решение Арбитражного суда Свердловской области от 03.04.2023 по делу № А60-57973/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2023 по тому же делу отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.

При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Свердловской области от 05 апреля 2024 года заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части  доначисления налога на прибыль организаций в сумме 13 590 374,16 рублей (в связи с неприятием расходов по договорам поставки товара со спорными контрагентами), соответствующих сумм пени и штрафа. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «Торговый дом «Тантал-2000». В удовлетворении остальной части требований отказано. С  инспекции в пользу общества взыскано 3000 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество и инспекция  обратились с апелляционными жалобами.

Общество просит отменить решение суда в части признания законным решения инспекции в части начисления налога на прибыль в размере 2 649 324,84 руб., соответствующих пени и штрафа (по договорам оказания услуг с ООО «Софтреал», ООО «Монолит», ООО «Адверт», ООО «Люксстрой», ООО «Прогрессресурс»), а также в части неприменения пункта 1 статьи 122 и положений статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) (снизить штраф по НДС до 1 194 761,20 руб. или 2 389 522,40 руб.) и принять новый судебный акт. 

В апелляционной жалобе заявитель указывает, что в материалах налоговой проверки и судебного дела имеются доказательства оказания услуг, заявленных по документам ООО «Софтреал», ООО «Монолит», ООО «Адверт», ООО «Люксстрой», ООО «Прогрессресурс», принятия их обществом к учету (на счет 44 «Расходы на продажу»), что подтверждено судом кассационной инстанции и судом первой инстанции в обжалуемом решении. Однако судом не применены положения пункта 3 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума № 53) от 12.10.2006 и пункта 8 постановления Пленума от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – постановление Пленума № 57). Материалы дела подтверждают отсутствие доказательств взаимозависимости или скоординированных действий, направленных на уменьшение налоговой базы для данных лиц. Сделки являлись обычной хозяйственной деятельностью, то есть ординарными для налогоплательщика и не требовали специальных правил проверки.

Налоговый орган в апелляционной жалобе просит решение суда отменить в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль организаций в размере 13 590 374,16 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, принять новый судебный акт, отказав обществу в удовлетворении требований полностью.

В обоснование жалобы указано, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлены доказательства, свидетельствующие об отсутствии фактических отношений заявителя со спорными контрагентами в рамках заключенных договоров поставки. Обществом в ходе выездной налоговой проверки, а равно при рассмотрении дела в суде не были раскрыты сведения о реальных контрагентах заявителя, поставивших товары, в связи с чем, по мнению инспекции, у общества отсутствует право на учет спорных расходов. Инспекцией установлено несоответствие и нетипичность заключенных между обществом и спорными контрагентами договоров. Меры по взысканию задолженности ни одним из спорных контрагентов не предпринимались. У общества имеется задолженность именно перед спорными контрагентами, в отсутствие задолженности перед юридическими лицами, реально поставляющими товары. Более того, задолженность перед спорными контрагентами списана обществом в бухгалтерском учете в отсутствие правовых оснований. Суд первой инстанции, приняв представленные обществом расчеты, ошибочно завысил сумму удовлетворенных требований на 385 892,16 руб. Заявление налогоплательщика о необходимости проведения реконструкции является необоснованным в связи с тем, что налоговым органом, несмотря на все допущенные обществом нарушения, признаются отраженные в налоговом учете при формировании налоговой базы понесенные обществом расходы в размере 39 185 566 руб. на приобретение товаров от спорных контрагентов. Фактически налогоплательщик требованием о проведении реконструкции расходов пытался неправомерно не допустить включения в доходы за 2019 год его кредиторской задолженности в размере 39 185 566 руб. (46 831 130 руб. – 7 645 564 руб. налога на добавленную стоимость), которая была им неправомерно списана в резерв по сомнительным долгам и тем самым исключена из расчетов по налогу на прибыль в части доходов не только в 2019 году, но и в последующие периоды 2020-2022 годы, так как данный доход им уже не может отражаться в этих периодах по причине исключения его в 2019 году. Налоговый орган обращает внимание суда апелляционной инстанции на то, что он на суммы стоимости приобретенных товаров в размере 46 831 130 руб. (в том числе НДС – 7 645 564 руб.), отраженных на счете 60, не производил доначисления по НДФЛ учредителю и руководителю общества ФИО4, признав их как документально не оформленные суммы расходов для деятельности организации. Основанием для подобных выводов налогового органа послужило отсутствие иных возможных источников наличных и безналичных средств для приобретения спорного товара обществом в 2018-2019 гг. Налогоплательщиком на проверку не представлены регистры налогового учета за 2020-2021 годы, как и расчеты налога на прибыль организаций за 2021 год, хотя налоговый орган неоднократно заявлял о том, что данные документы необходимы для проверки факта отражения данных о включении сумм взаимозачета в декларации (расчеты) по налогу на прибыль организаций за 2021 год.

Управление представило отзыв на апелляционную жалобу, просит решение суда по эпизоду доначисления налога на прибыль организаций по договорам оказания услуг оставить без изменения, апелляционную жалобу общества – без удовлетворения.

В судебном заседании 26.06.2024 представители инспекции и Управления на доводах жалобы настаивали, против апелляционной жалобы заявителя возражали по основаниям, указанным в отзыве. 

Представители заявителя на доводах жалобы настаивали, пояснили, что не обжалуют решение суда в части отказа в признании незаконным доначисления НДС; против доводов апелляционной жалобы инспекции возражали по мотивам, указанным в отзыве. 

При этом представители общества согласились, что фактически сумма налога на прибыль, доначисленного в связи с непринятием расходов на приобретение товара у ООО «Монолит», ООО «Адверт», ООО «Профит», ООО «Рудстройкомплект», ООО «Люкс-строй», ООО «Прогрессресурс» и ООО «Стройкомплекс 15», составляет 13 204 482 руб. (по расчету инспекции от 30.11.2023, л.д.38-39 том 8), а не 13 590 374,16 руб. (как рассчитано судом). 

Соответственно, сумма налога на прибыль, доначисленного в связи с непринятием расходов на оказание услуг ООО «Софтреал», ООО «Монолит», ООО «Адверт», ООО «Люксстрой» и ООО «Прогрессресурс», составляет 3 035 217 руб.

На основании статьи 163 АПК РФ суд апелляционной инстанции 26.06.2024 объявил перерыв в судебном заседании до 12 час. 15 мин. 08.07.2024. 

Общество направило в суд 28.06.2024 отзыв на апелляционную жалобу  и дополнения к ней, который приобщен к делу на основании статьи 81 АПК РФ.

От инспекции поступили дополнительные пояснения по делу, которые приобщены к материалам дела на основании статьи 81 АПК РФ.

В судебном заседании 08.07.2024 представитель заявителя на доводах апелляционной жалобы настаивал, подтвердил, что общество не обжалует решение суда в части отказа в признании незаконным доначисления НДС; на вопрос суда также пояснил, что общество не оспаривало решение инспекции в части доначисления НДФЛ, соответствующих пени и штрафа.

Определением апелляционного суда от 08.07.2024 судебное разбирательство отложено на 30.07.2024, сторонам предложено представить дополнительные пояснения и доказательства в подтверждение своей позиции.

Определением суда от 25.07.2024 в связи с отсутствием судьи Герасименко Т.С. ввиду отпуска на основании пункта 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена ее замена на судью Трефилову Е.М.

В судебном заседании 30.07.2024 представители сторон на своей позиции настаивали, просили приобщить к делу дополнительные пояснения, отзывы и приложенные к ним документы.

Дополнительные пояснения отзывы и доказательства к делу приобщены на основании статьи 81, части 2 статьи 268 АПК РФ.

Кроме того, представили налогового органа заявили, а представитель общества подтвердил, что пени за период моратория (с 01.04.2022 по дату внесения решения) в сумме 496 869,35 руб. сторнированы инспекцией в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 28.03.2022 № 497; данная информация отражена в сальдо по Единому налоговому счету. В связи с чем общество на дополнительном признании этих пеней недействительными не настаивает.

Представили налогового органа заявили также об отмене обеспечительных мер, принятых определением Арбитражного суда Свердловской области от 26.10.2023.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ только в обжалуемой части (в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и привлечения общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019. 

По результатам налоговой проверки составлен акт от 25.10.2021 № 15-26, дополнение к акту от 14.04.2022 № 15-26, вынесено решение от 01.06.2022 №15-26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены налог на прибыль организаций за 2017-2019гг. в сумме 16 239 699 руб., налог на добавленную стоимость (НДС) за 4 квартал 2017г., 1-4 кварталы 2018-2019гг. в сумме 15 816 388 руб., налог на доходы физических лиц за 2017-2019гг. в сумме 4 243 648 руб. (как налоговому агенту своего работника ФИО4 с материальной выгоды от экономии на процентах в связи с предоставлением данному работнику беспроцентного займа), соответствующие пени в сумме 15 236 527,08 руб., а также штрафы по пункту 3 статьи 122, статье 123, пункту 1 статьи 126, пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в общей сумме 11 194 336,20 руб.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Свердловской области от 12.09.2022 № 13-06/27222@ жалоба частично удовлетворена в части доначисления НДФЛ в сумме 57 642 руб., в части привлечения к ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ в виде штрафа в размере 121 268 руб. 40 коп., привлечения к ответственности по п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 37 800 руб., по п.1 ст.126.1 НК РФ в виде штрафа в размере 4500 руб.

Не согласившись с принятым решением инспекции в утвержденной части, заявитель обратился с заявлением в арбитражный суд.

Отказывая обществу в удовлетворении требований при первом рассмотрении, суды первой и апелляционной инстанции исходили из доказанности выводов налоговой проверки об учете обществом для целей завышения расходов по налогу на прибыль (на 81 198 486,15 руб.) и вычетов по НДС нереальных хозяйственных операций (сделок) с контрагентами: ООО «Софтреал», ООО «Монолит», ООО «Адверт», ООО «Профит», ООО «Рудстройкомплект», ООО «Люксстрой», ООО «Прогрессресурс» и ООО «Стройкомплекс 15».

Суд кассационной инстанции пришел к выводу об обоснованности судебных актов в части отказа в признании недействительными доначислений  НДС и налога на прибыль по операциям оказания услуг обществами «Софтреал», «Монолит», «Адверт», «Люксстрой», «Прогрессресурс», «Профит», «Рудстройкомплект» с учетом отсутствия необходимого специализированного оборудования и работников, поскольку резка труб и нанесение фаски являются технологически сложными услугами, требующими как специальных знаний и навыков от лиц, непосредственно осуществляющих эти работы, так и специального оборудования, наличие которых у спорных контрагентов, обладающих всеми признаками технической структуры, не подтверждается документами, имеющимися в материалах дела, учитывая также показания руководителя налогоплательщика, подтвердившего, что услуги, оказанные спорными контрагентами, в проверяемом периоде оказывались также иными (реальными) юридическими лицами.

Соответствующие доводы кассационной жалобы общества о недоказанности фиктивного документооборота по оказанию услуг спорными контрагентами отклонены, поскольку направлены на опровержение отдельных доказательств инспекции, тогда как судами дана оценка всем доказательствам в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения ст.71 АПК РФ.

Однако аналогичные обстоятельства не могли быть положены в основу отказа в налоговой реконструкции по операциям приобретения товара, поскольку сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в относительно больше размере. 

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что суду первой инстанции следует рассмотреть доводы налогоплательщика о реальном поступлении в его адрес спорного объема названного товара и его перепродажи в адрес конечных покупателей; при необходимости предложить налоговому органу представить доказательства наличия завышения рассматриваемых затрат применительно к данным об аналогичных операциях самого налогоплательщика, а обществу – соответствующие возражения; оценить степень осмотрительности, проявленной налогоплательщиком при выборе в качестве поставщиков спорных контрагентов с учетом особенностей рассматриваемых сделок.

При новом рассмотрении суд первой инстанции вновь пришел к выводу об отсутствии у спорных контрагентов реальной возможности исполнения сделок с заявителем, несоблюдении налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагентов, в связи с чем в признании недействительными доначислений по НДС отказал.

По данному эпизоду (в части доначисления НДС как по операциям оказания услуг, так и операциям приобретения товара) заявитель решение суда не обжалует.

Признавая решение инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 13 590 374,16 руб., суд первой инстанции исходил из того, что реальное поступление налогоплательщику товара, оформленного по документам спорных контрагентов, как и его последующая реализация, налоговым органом не опровергнуты.

При этом судом отклонены доводы инспекции о том, что расходы на приобретение товара налогоплательщик фактически не нес (не уплачивал за него денежные средства, а возникшую в связи с этим кредиторскую задолженность (задолженность перед контрагентами) списывал в резерв по сомнительным долгам (в дебет счета 63) и поэтому уже не включит ее в доходы, как это обязан сделать налогоплательщик, не оплативший товар, работы, услуги в течение срока исковой давности, в том числе по причине неистребования  долга поставщиком (иным кредитором), его ликвидации. 

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом  судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционных жалоб и отзывов на нее, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Согласно  статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст.249 НК РФ).

В силу статьи 252 Кодекса расходы – это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума № 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием не осуществляющих экономической деятельности контрагентов (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ), это означает необходимость установления по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из незаконного (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Если в последовательность поставки товаров включены не осуществляющие экономической деятельности контрагенты и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком-покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов сумм НДС, которая приходится на наценку, добавленную не осуществляющими экономической деятельности контрагентами (пункт 6 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023).

Судом первой инстанции установлено и обществом не оспаривается неправомерное принятие им к вычету по НДС налога в сумме 15 816 388 руб., предъявленного в счетах-фактурах спорных контрагентов, ввиду непроявления должной степени осмотрительности при выборе контрагентов. Налоговый орган по итогам выездной проверки пришел к верному выводу, что обязательства (операции), заявленные в спорных первичных учетных документах и отраженные в налоговом и бухгалтерском учете налогоплательщика, фактически не могли быть исполнены спорными контрагентами (подпункт 2 пункт 2 статьи 54.1 НК РФ), поскольку они реальной хозяйственной деятельности не осуществляли, налоговые обязательства надлежащим образом не исполняли (представляли либо «нулевые» декларации, либо декларации с минимальными к уплате налогами (ООО «Софтреал», разрыв налоговых вычетов на 2 звене)) (стр.22-23 дополнений к акту проверки).

В суде апелляционной инстанции общество настаивает на том, что умысла в искажении налоговой отчетности и завышении налоговых вычетов (занижении налоговой базы по налогу на прибыль) у него не было. Кроме того, отказав налогоплательщику в налоговых вычетах ввиду того, что обязательства по поставке товара (оказанию услуг) не могли быть исполнены спорными контрагентами, налоговый орган не принял мер для установления реальных обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль. Между тем как товары, так и услуги приняты обществом к учету (на счет 44 «Расходы на продажу») и в дальнейшем использованы в деятельности, направленной на получение прибыли.

Повторно проверяя правомерность отказа инспекции в принятии расходов налогоплательщика в сумме 4 854 433,50 руб. по договору с ООО «Софтреал» от 01.10.2017 на оказание услуг по морской упаковке оцинкованных листов, оцинкованных труб, арматуры, труб, хомутов и иного металлопроката (счета-фактуры за 4 квартал 2017г. на сумму 5 728 231,40 руб., в том числе НДС – 873 798 руб.), суд первой инстанции правомерно учел, что в 4 квартале 2017г. поставка перечисленной продукции (оцинкованные листы, оцинкованные трубы, арматура, хомута), в отношении которой осуществлялись услуги по морской упаковке, была произведена ООО «УралМет», ООО «Стройтехцентр», ООО «МОЛЬГАО», ООО «Трубопроводные технологи», ООО «Авто Тех», ООО «УралМет», ООО «ЕвразМеталл Сибирь», ООО «Стройтехцентр». Согласно общедоступной информации, размещенной в том числе на интернет-сайтах указанных поставщиков, данные организации-поставщики осуществляют весь комплекс подготовки товара к отправке, включая упаковку, погрузку и транспортировку, то есть указанный услуги являются сопутствующими поставке вышеуказанной продукции. Следовательно, у налогоплательщика отсутствовала объективная необходимость в заключении договора со спорным контрагентом.

Кроме того, оплата услуг в адрес ООО «Софтреал» не произведена, у налогоплательщика по итогам отчетного периода перед контрагентом сформировалась (кредиторская) задолженность в сумме 5 728 231,40 руб., которая продолжала числится в этой же сумме на 31.12.2018.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

В нарушение указанной нормы налогоплательщик кредиторскую задолженность в сумме 5 728 231,40 руб. не отразил и уже не отразит, поскольку 31.12.2018 списал ее как безнадежную. Данное обстоятельство отражено на стр.35 решения инспекции (стр.12 дополнений к акту проверки) и не оспорено налогоплательщиком. При этом ООО «Софтреал» ИНН 

<

***> исключено из ЕГРЮЛ (в связи с наличием о нем в реестре недостоверных сведений) 04.09.2019. То есть обязанность по отражению внереализационных доходов в виде списанной (невостребованной) кредиторской задолженности ООО «Софтреал» возникла у налогоплательщика уже за 2019 год (за проверенный период). Доначисление налога на прибыль по этому основанию (на внереализационный доход) инспекцией не произведено именно потому, что отказано в признании расходов на услуги ООО «Софтреал» в сумме  4 854 433,50 руб. и налоговых вычетов в сумме 873 798 руб.

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете хозяйственных операций на основании недостоверных первичных документов (в подтверждение чего обществом представлена карточка счета 44) не может являться основанием для признания расходов по налогу на прибыль.

По аналогичным основаниям (ввиду отсутствия у контрагентов необходимого специализированного оборудования и работников для оказания услуг, требующих специальных знаний и навыков, оказания таких же услуг реальными контрагентами) отклоняются доводы заявителя о неправомерности отказа в признании расходов на услуги ООО «Монолит», ООО «Адверт», ООО «Люксстрой», ООО «Прогрессресурс» (по документам которых заявлены также расходы на приобретение товаров).

Более того, в указанной части доводы заявителя отклонены еще при первом рассмотрении дела и выводы судов (в части отказа в признании недействительными доначислений  НДС и налога на прибыль по операциям оказания услуг) признаны правильными судом кассационной инстанции. Принципиально новых обстоятельств при повторном рассмотрении дела судами не установлены.

На основании изложенного доначисление обществу налога на прибыль в сумме 3 035 217 руб., соответствующих пени и штрафа является законным и обоснованным, оснований для признания решения инспекции в этой части недействительным не имеется. Выводы суда первой инстанции по существу спора являются верными, однако суд ошибочно признал решение инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 13 590 374,16 руб.

Как следует из счетов-фактур ООО «Люксстрой» от 28.02.2019, 29.03.2019 (приложения к ходатайству с вх.18.01.2024), в указанную судом сумму вошла стоимость услуг по доставке, резке плазмой и упаковке, что противоречит его же выводам об отсутствии оснований для признания расходов налогоплательщика на услуги спорных контрагентов.

Фактически из расчета инспекции (л.д.38 том 8) следует и представителями общества подтверждено, что сумма налога на прибыль, доначисленная в связи с непринятием расходов на приобретение ТМЦ, составляет 13 204 482 руб.

В части признании недействительным доначисления налога в сумме 13 204 482 руб. (за 2018-2019гг.), соответствующих пени и штрафа решение суда является законным и обоснованным. Доводы апелляционной жалобы инспекции отклоняются по следующим основаниям.

В соответствии с указаниями суда кассационной инстанции суд первой инстанции проверил и установил реальное поступлении в адрес налогоплательщика всего объема товара, приобретенного у спорных контрагентов, и его перепродажи в адрес конечных покупателей.

Налоговым органом никаких фактов в опровержение выводов суда не приведено.

Определением об отложении судебного разбирательства от 08.07.2024 апелляционный суд предложил налоговому органу представить расчет доначисленного налога на прибыль исходя из параметров реального исполнения сделок (по рыночным ценам или на основании данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика, в частности, исходя из цен «реальных» поставщиков).

Налоговый орган 23.07.2024 представил дополнительные пояснения по делу, согласно которым цены на товар, приобретенный по счетам-фактурам спорных контрагентов, соответствуют ценам на аналогичный товар, приобретенный обществом у реальных поставщиков. 

Однако налоговый орган настаивает на правильности доначисления налога на прибыль в полном объеме, поскольку налогоплательщик не оплатил товар, поставленный спорными контрагентами, и впоследствии в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ не учел во внереализационных доходах соответствующие суммы кредиторской задолженности, возникшей перед ООО «Монолит», ООО «Адверт», ООО «Профит», ООО «Рудстройкомплект», ООО «Люксстрой», ООО «Прогрессресурс» (всего 39 185 566 руб.), а неправомерно включал ее в резерв по сомнительным долгам. Тем самым кредиторская задолженность исключена из доходов не только в 2019 году, но и в последующие периоды 2020-2022 годы.

Отклоняя доводы налогового органа, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что сами по себе нарушения бухгалтерского учета в отношении кредиторской задолженности и подотчетных денежных средств не являются основанием для доначисления налога на прибыль. Обязанность по включению кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов возникает у налогоплательщика только после истечения сроков исковой давности (3 года), то есть за рамками проверенных налоговых периодов (2018-2019гг.). 

Кроме того, как установлено самим налоговым органом (указывается в том числе на стр.24 апелляционной жалобы), общество после получения оплаты за товар от своих покупателей выдавало денежные средства наличными своему директору ФИО4 под отчет, который использовал денежные средства на приобретение металлопроката, продаваемого обществом. 

Таким образом, общество заявляло расходы на приобретение ТМЦ по документам спорных контрагентов, но фактически закупало его у неустановленных лиц за наличные денежные средства, что говорит о фактическом наличии у налогоплательщика расходов на приобретение ТМЦ. Поскольку завышение этих расходов инспекцией не установлено (напротив, подтверждено, что цены на товар в счетах-фактурах спорных контрагентов соответствуют ценам на аналогичный товар, приобретенный у реальных поставщиков), доначисление налога на прибыль в связи с непринятием расходов на приобретение ТМЦ у ООО «Монолит», ООО «Адверт», ООО «Профит», ООО «Рудстройкомплект», ООО «Люксстрой», ООО «Прогрессресурс» является неправомерным.

Доводы налогового органа о двойном учете налогоплательщиком спорных расходов  сумме 39 185 566 руб. противоречат представленным в дело доказательствам. Хоть налогоплательщик и списал неправомерно указанную сумму в резерв по сомнительным долгам, но это не повлияло на исчисление налога на прибыль за спорные налоговые периоды (резерв создан в конце 2019 года и не учитывался обществом при исчислении налога на прибыль).

Спорные расходы учтены налогоплательщиком только один раз – по документам спорных контрагентов, в связи с чем инспекцией и доначислен оспариваемый налог на прибыль. Доводы инспекции об ином фактически направлены на введение в суд в заблуждение путем подмены понятий «списание в резерв» и фактического учета в расходах для целей исчисления налога на прибыль.

Расходы налогоплательщика в сумме 26 836 838 руб. (за 4 квартал 2019г.) на приобретение товара у ООО «Стройкомплекс-15» ИНН 

<

***> также признаны судом полностью (услуг по данному контрагенту нет).

Помимо договора и спецификаций на поставку этим контрагентом конструкций из оцинкованной стали для прокладки кабеля, конструкций металлических для прокладки кабеля, листа нержавеющего и трубы, налогоплательщиком в подтверждение расходов представлены договор поставки от 09.09.2019, счета-фактуры (УПД) от 14.10.2019 , 07.10.2019, 30.10.2019, 22.10.2019, 25.11.2019, 16.11.2019, 30.12.2019, 19.12.2019 на общую сумму 32 204 206 руб. (в том числе НДС – 5 367 367,67 рублей).

Признавая указанные расходы, суд первой инстанции исходил из того, что указанный товар в дальнейшем был реализован налогоплательщиком, налог с выручки исчислен, «задвоения» расходов не выявлено.

По итогам 2019 года перед ООО «Стройкомплекс-15» у налогоплательщика также сформировалась (кредиторская) задолженность в сумме 32 204 206 руб., однако, в отличие от вышеуказанных контрагентов, задолженность перед ООО «Стройкомплекс-15» налогоплательщиком в резерв по сомнительным долгам не списана (не скрыта). Указанный контрагент до конца проверенного периода не ликвидирован (решение о ликвидации принято единственным участником 02.09.2021), долг перед ним погашен в 2021 году путем встречных поставок налогоплательщика в адрес контрагента, что отражено на стр.82 решения инспекции и подтверждается, кроме того, книгой продаж налогоплательщика за 4 квартал 2021 года, представленной им в материалы судебного дела (файл «Книга продаж 4кв. 2021 бух. учет», приложение к отзыву от 22.07.2024).

Оспаривая расходы налогоплательщика по документам ООО «Стройкомплекс-15», налоговый орган также указывает, что покупатель налогоплательщика (ООО «Уралпромэнерго») произвел расчет за товар в полном объеме. При этом в 2019 году, по данным  карточки счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в разрезе номенклатуры товара «Конструкции из оцинкованной стали для прокладки кабеля», поставка данного товара осуществлялась и «реальными» поставщиками: ООО «Рэдмаркет» (договор поставки от 12.06.2019), ООО «Северная звезда» (договор поставки от 03.06.2019), ООО «Кнопка-П» (договор поставки от 01.07.2019), ООО «Авто Тех» (договор поставки от 14.01.2019). Всего у реальных поставщиков, исходя из информации, отраженной по счету 60, обществом приобретено конструкций из оцинкованной стали для прокладки кабеля на сумму более 13 миллионов рублей (стр.85-86 решения). По данным карточки счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», единственным покупателем данной продукции в 2019 году являлось ООО «Уралпромэнерго», которое приобрело в сентябре 2019 года конструкции металлические на сумму 10 327 500 рублей, что соотносится с суммой товаров, приобретенных у реальных поставщиков.

Доводы налогового органа исследованы и отклоняются, поскольку, как видно из решения самой инспекции (таблица № 24), 10 327 500 рублей – это только стоимость конструкций из оцинкованной стали для прокладки кабеля. Однако в адрес ООО «Уралпромэнерго» налогоплательщик реализовывал и иные металлические конструкции для прокладки кабеля на сумму 16 434 080 руб. Кроме того, помимо реализации от 30.09.2019 на эту сумму, налоговый орган не учитывает реализацию конструкций из оцинкованной стали от 13.12.2019 на сумму 6 249 100 руб., итого реализовано – 33 010 680 руб., что уже сопоставимо с общей суммой закупки металлических конструкций (как по неспорным, так и по спорному контрагенту).

С учетом изложенного решение суда следует отменить в части, решение инспекции признать недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 13 204 482 рублей, соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Доводы налогоплательщика о необоснованном вменении ему умысла в занижении налоговой базы по налогу на прибыль и завышению налоговых вычетов по НДС судом апелляционной инстанции рассмотрены и отклонены, поскольку указанные выше обстоятельства (оформление расходов на спорных контрагентов при фактическом приобретении ТМЦ за наличные денежные средства у неустановленных лиц) говорит об умышленной неуплате налога в результате занижения налоговой базы и, таким образом, правомерности привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции полагает возможным учесть приводимые обществом обстоятельства как смягчающие ответственность. В частности, обществом указано и представителем инспекции в заседании суда апелляционной инстанции подтверждено, что оно привлекается к ответственности по статье 122 Кодекса впервые. 

Налоговым органом при назначении наказания данные обстоятельства не учтены, штраф применен в размере 40% от доначисленных сумм НДС и налога на прибыль.

Вопреки доводам инспекции, судом из материалов дела не установлено, что общество препятствовало проведению выездной проверки и установлению реальных налоговых обязательств. Напротив, из материалов проверки следует, что общество представило все имевшиеся у него первичные документы, счета бухгалтерского учета. 

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

С учетом установленных по делу обстоятельств, финансового положения общества суд апелляционной инстанции считает разумным и справедливым снижение назначенного обществу штрафа в 2 раза.

Таким образом, решение инспекции следует признать также недействительным в части привлечения общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафов без учета их снижения в 2 раза.

Поскольку апелляционная жалоба общества частично удовлетворена, его расходы по уплате госпошлины по жалобе в сумме 1500 рублей подлежат взысканию с налогового органа.

В соответствии с частью 5 статьи 96 АПК РФ в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

На это же указано в пункте 37 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 01.06.2023 № 15 «О некоторых вопросах принятия судами мер по обеспечению иска, обеспечительных мер и мер предварительной защиты».

С учетом изложенного и ходатайства инспекции апелляционный суд отменяет обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 26.10.2023 по настоящему делу, в той части, в какой в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 05 апреля 2024 года по делу № А60-57973/2022 отменить в части, изложив абзац 1 пункта 2 резолютивной части в следующей редакции:

«Признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.06.2022 № 15-2, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 24 по Свердловской области, в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 13 204 482 рублей, соответствующих пени и штрафа, а также в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов без учета их снижения в 2 раза на основании статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации».

В остальной части решение Арбитражного суда Свердловской области от 05 апреля 2024 года по делу № А60-57973/2022 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Свердловской области от 26.10.2023 по делу № А60-57973/2022, в той части, в какой в удовлетворении заявленных требований отказано.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Свердловской области (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Тантал-2000» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины 1500 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационногопроизводства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

 

Председательствующий

 

Е.В. Васильева

 

Судьи

 

Е.М. Трефилова

 

 

Ю.В. Шаламова