﻿

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ул. Якубовича, д.4, Санкт-Петербург, 190000

http://fasszo.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

21 декабря 2020 года

Дело №

А42-9852/2019

 

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Корабухиной Л.И., Родина Ю.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «РПК Норд»  Братищева В.Ю.  (доверенность от 09.01.2020), 

рассмотрев 21.12.2020 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «РПК Норд» на решение Арбитражного суда Мурманской  области от 29.05.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.08.2020 по делу № А42-9852/2019,

у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью «РПК Норд», адрес: г. Мурманск, пр. Ленина, д. 82, этаж 17, оф. 1701, ИНН 5190045920, ОГРН 1155190003165 (далее – Общество),  обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу  Мурманску, адрес: г. Мурманск,  ул. Комсомольская, д. 4,  ИНН 5190100360, ОГРН 1045100223850 (далее – Инспекция), о признании недействительным решения от 07.03.2019 № 02.1-39/10086 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налога на прибыль за 2016 года в размере 3 996 448 руб., пеней в размере 642 457 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122  Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 199 822 руб. 50 коп.

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 29.05.2020, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.08.2020,  заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции от 07.03.2019 № 02.1-39/10086  признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2016 год в сумме 2 881 568 руб. с соответствующими суммами пеней и налоговых санкций, начисленных по пункту 1 статьи 122 НК РФ, по эпизоду, связанному с включением в состав расходов работ, связанных с монтажом концевых цепей якорно-швартовых связей в штатные швартовые устройства танкера «УМБА» и  привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122  НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2016 год в виде штрафа в сумме, превышающей 10 000 руб.; в остальной части в удовлетворении требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам, а также на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права и нарушение ими норм процессуального права, просит обжалуемые судебные акты отменить и кассационную жалобу удовлетворить. 

Податель жалобы указывает,   что  по эпизоду, связанному с отражением в составе расходов затрат по разработке паспорта гидротехнического сооружения временного рейдового перегрузочного комплекса (далее – ВРПК),   суды не учли, что  до подписания акта сдачи-приемки работ, спорные затраты не могли быть учтены Обществом в составе расходов, так как не были документально подтверждены в соответствии с положениями статьи 252 НК РФ оправдательными первичными документами. Как указывает Общество, в связи с тем, что ВПРК был введен в эксплуатацию  с 18.01.2016 на основании приказа о принятии на баланс ВРПК от 18.01.2016 № 6, акта ввода ВРПК в эксплуатацию  от 18.01.2016,  спорные расходы  на разработку паспорта технического сооружения, понесенные 01.02.2016, не могли увеличивать первоначальную стоимость основного средства – ВРПК. Податель  жалобы считает  необоснованным вывод  судов о том, что  при принятии  работ по  разработке технического паспорта,  Общество обязано было увеличить первоначальную стоимость основанных средств на счете 01 на сумму данных работ. По мнению Общества,  получение паспорта гидротехнического  сооружения не может расцениваться как достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация или техническое перевооружение основного средства, изменяющего первоначальную стоимость основного средства. На  момент ввода ВРПК в эксплуатацию (18.01.2016), указанное основное  средство соответствовало  всем необходимым условиям и  списание в состав расходов затрат по разработке паспорта гидротехнического сооружения является обоснованным.   По эпизоду, связанному с отражением в составе расходов затрат в виде амортизационных отчислений по объекту «судовая грузовая система» ПНХ «УМБА», Общество  считает, что судовая грузовая система  была правомерно поставлена Обществом на учет в качестве отдельного  основного средства, так как указанный объект соответствует  определению инвентарного объекта.  По мнению Общества,  выводы судов о том, что Обществом не представлено надлежащих доказательств того, что  танкер «УМБА» может осуществлять свои  функции по перевалке  нефти надлежащим образом без  действующей судовой грузовой системы и что старая  судовая грузовая система является  работоспособной, а также то, что установленная  судовая грузовая система может самостоятельно использоваться без установки  ее на судно,  являются  необоснованными.  Работоспособность  старой  судовой грузовой  системы Инспекцией не проверялась, экспертиза не проводилась.  Судами не дана оценка доводу Общества о том, что Инспекцией не доказано, что судовая грузовая система, входящая в состав более сложного  имущества (танкера «УМБА»), является  неотъемлемой технологической  (функциональной) частью  недвижимого имущества.  По эпизоду,  связанному с включением в состав расходов стоимости работ по договору подряда от 08.08.2016 № 01-2016/ОБТ, заключенному  с обществом  с ограниченной ответственностью «ОБТ-Технология» (далее – ООО «ОБТ-Технология»), Общество указывает, что в нарушение положений статьи 100 НК РФ в решении Инспекции был заявлен новый довод, который отсутствовал в акте проверки. Кроме того,  по мнению Общества,  в нарушение положений  статьи 100 НК РФ, в справке  Инспекции от 31.01.2019 № 02.1-39/1 отсутствуют  документально подтвержденные факты, подтверждающие, что затраты, понесенные Обществом в связи с исполнением  договора подряда, заключенного с ООО «ОБТ-Технология», подлежат  отражению на балансовом счете «08» и должны учитываться при формировании стоимости основанного средства ПНХ «УМБА», как затраты на достройку, дооборудование или модернизацию основного средства.  

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция  просит оставить ее без удовлетворения, считая принятые по делу судебные акты законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе.

Инспекция о месте и времени рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом, однако своих представителей в судебное заседание не направила, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие в порядке части 3 статьи 284 АПК РФ.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекцией  проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 19.03.2015 по 31.12.2016,  по результатам  которой  составлен акт от 17.10.2018 № 02.1-39/369 и, с учетом возражений Общества,  принято решение от 07.03.2019 № 02.1-39/10086, котором Общество  привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом  1 статьи  122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 399 645 руб., а также Обществу  доначислен налог на прибыль за 2016 год в сумме 3 996 448 руб. и  пени в сумме 643 698 руб.

Основанием для  принятия Инспекцией решения от 07.03.2019 № 02.1-39/10086 послужили выводы Инспекции  о неправомерном отражении Обществом в составе расходов: затрат по разработке паспорта гидротехнического сооружения  ВРПК  (доначислен налог на прибыль в сумме 62 617 руб. 60 коп.); затрат по монтажу концевых цепей якорно-швартовых связей в штатные швартовые устройства танкера «УМБА» (доначислен налог на прибыль в сумме 2 881 567 руб. 80  коп.); амортизационных отчислений по объекту «судовая грузовая система»  ПНХ «УМБА» (доначислен налог на прибыль в сумме 228 078 руб. 80 коп.); затрат по договору подряда от 08.08.2016 № 01-2016/ОБТ, заключенному с контрагентом ООО «ОБТ-Технология» (доначислен налог на прибыль в сумме 824 183 руб. 40  коп.).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 18.06.2019 № 260,  апелляционная жалоба  Общества удовлетворена частично: решение Инспекции от 07.03.2019 № 02.1-39/10086 отменено в части взыскания налоговой санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере, превышающем 199 822 руб. 50 коп., в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение Инспекции от 07.03.2019 № 02.1-39/10086  является неправомерным,  нарушает права и законные интересы  Общества,  последнее  обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением. 

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества  о признании недействительным решения Инспекции от 07.03.2019 № 02.1-39/10086   в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 881 567 руб. 80  коп., соответствующих пеней и санкций, признал правомерным учет Обществом расходов по монтажу концевых цепей якорно-швартовых связей в штатные швартовые устройства танкера «УМБА». Также судом признано недействительным решение Инспекции в части размера налоговых санкций. В удовлетворении остальной части требований отказано. 

Суд апелляционной инстанции выводы суда первой инстанции поддержал.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судебными инстанциями норм материального и процессуального права, не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. Расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены вне зависимости от их оплаты, в размере фактических затрат (подпункт 2 пункта 1 статьи 253, пункт 5 статьи 272 и пункт 1 статьи 260 НК РФ).

При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов по приобретению или созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств (пункт 5 статьи 270 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

В силу абзаца второго пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Основным критерием отнесения затрат к числу расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость основного средства, является их направленность на формирование конкретного основного средства и его последующее доведение до состояния пригодности для использования.

В соответствии с пунктом 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/1, утвержденного Приказом Министерства финансов  Российской Федерации  от 30.03.2001 № 26н (далее - Положение ПБУ 6/1) основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и данным Положением. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (пункт 14).

Пункт 41 Приказа Министерства финансов  Российской Федерации  от 13.10.2003 года № 91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» (далее – Приказ № 91н) устанавливает, что изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат (пункт 42 Приказа № 91н).

В первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются затраты на проведение работ, если до выполнения таких работ объект признан во всех существенных аспектах пригодным к эксплуатации (введен в промышленную эксплуатацию).

В этом случае первоначальная стоимость объекта уже сформирована и не может быть изменена на стоимость ПНР (абзац  2 пункта  14 Положения  ПБУ 6/01).

При сформированной первоначальной стоимости объекта основного средства стоимость выполненных работ единовременно учитывается в составе расходов на обычные виды деятельности как расходы на содержание и эксплуатацию основных средств, а также на поддержание их в исправном состоянии (пункты  5, 7, 16, 17, 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утверждено  Приказом Министерства финансов  Российской  Федерации  от 06.05.1999 № 33н).

Из материалов дела следует, что  Обществом в производственной деятельности используется ВРПК, расположенный в акватории Среднего колена Кольского залива, между мысом Тухмачкин и мысом Краснощелье в морском порту «Мурманск».

В бухгалтерском учете Общества ВРПК, как объект основного средства, поставлен на учет балансового счета 01 «основные средства» стоимостью 247 154 621 руб. 68 коп.  и введен в эксплуатацию с 18.01.2016 со сроком полезного использования 144 месяца (приказ о принятии на баланс ВРПК от 18.01.2016 № 8, акт о приеме-передаче здания (сооружения) от 18.01.2016 № РН00-000005, акт от 18.01.2016 об определении срока полезного использования ВРПК, инвентарные карточки).

Приказом заместителя генерального директора Общества  от 01.09.2018 № 29 «О переименовании основного средства» объект основного средства ВРПК инвентарный номер 00-000091 переименовано в «рейдовый причал временного рейдового перегрузочного комплекса» (ВРПК).

Согласно  материалам дела «временный рейдовый перегрузочный комплекс» состоит из трех объектов: рейдового причала, танкера-накопителя и операционной акватории. В паспорте гидротехнического сооружения «рейдовый причал» отражено, что «рейдовый причал временного рейдового перегрузочного комплекса»  представляет собой комплекс из 12 якорно-швартовых связей, заведенных на борт танкера-накопителя «УМБА», обеспечивающего перевалку нефти из танкеров-челноков на танкеры-транспортировщики.

Как следует из материалов дела, в ходе проведения  проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество в нарушение статей 256, 257 НК РФ неправомерно учло в составе расходов, уменьшающих налоговую базу для исчисления налога на прибыль за 2016 год, 313 088 руб. затрат по разработке паспорта гидротехнического сооружения, поскольку  в силу пункта 1 статьи 256 НК РФ эти работы подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств (здания), относятся к амортизируемому имуществу, и соответственно, на расходы в целях исчисления налога на прибыль переносится посредством амортизационных отчислений.

Отказывая Обществу в удовлетворении требований по указанному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций правомерно указали следующее. 

Из материалов дела следует, что  Обществом заключен договор подряда от 15.01.2016 № 1063/3, в соответствии с которым Общество (заказчик) поручает, а ЗАО «ГТ Морстрой» (подрядчик) принимает на себя обязанность по разработке паспорта гидротехнического сооружения на ВРПК.  

Расходы по разработке паспорта гидротехнического сооружения единовременно включены Обществом в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2016 год.

Первоначальная стоимость основного средства согласно статье 257 НК РФ определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом  8 статьи  250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Расходы, связанные с разработкой технической документации на объект основного средства формируют первоначальную стоимость объекта основных средств, стоимость которого списывается для целей налогообложения прибыли в порядке, установленном статьями  256 - 259 НК РФ, при условии, если техническая документация приобретена до момента ввода объекта основных средств в эксплуатацию.

При этом, если техническая документация приобретена после ввода объекта основных средств в эксплуатацию, то затраты на приобретение указанной документации не изменяют первоначальную стоимость объекта основных средств и подлежат учету для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подпункта  15 пункта  1 статьи  264 НК РФ и подпункта  7 пункта 1 статьи  264 НК РФ.

Судами на основании материалами дела установлено, что договор на разработку технической документации - паспорта гидротехнического сооружения, заключен Обществом 15.01.2016, то есть до ввода объекта в эксплуатацию.

Паспорт гидротехнического сооружения был разработан, утвержден директором ЗАО «ГТ Морстрой» Дворкиным И.Б. и согласован генеральным директором Общества  Артемовым Н.А. 18.01.2016, и в указанную дату передан  в ФГБУ «Администрация морских портов Западной Арктики» на рассмотрение.

Из материалов дела следует, что  ВРПК  введен в эксплуатацию 18.01.2016.

Установив, что  договор на разработку паспорта заключен до ввода объекта в техническую эксплуатацию, фактически паспорт изготовлен и принят Обществом  одновременно с вводом в эксплуатацию, стоимость работ по разработке паспорта сторонами сделки согласована, суды пришли  к  обоснованному  выводу о том, что произведенные затраты подлежали включению в первоначальную стоимость объекта.

Довод Общества о том, что акт сдачи приемки работ оформлен 01.02.2016, что исключает возможность  указанного учета произведенных расходов, был исследован судами и отклонен с указанием на то, что  факт окончания разработки паспорта и его утверждение в дату ввода объекта  в эксплуатацию подтвержден материалами дела.

При этом, суды правомерно указали, что  с учетом положений  статьи 7 Федерального закона от 21.07.1997 № 117-ФЗ «О безопасности гидротехнических сооружений», пункта 2 постановления Правительства Российской Федерации от 23.05.1998 № 490 «О порядке формирования и ведения Российского регистра гидротехнических сооружений», приказа Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 25.04.2016 № 159,  части 6 статьи 10 Федерального закона от 03.07.2016 № 255-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О безопасности гидротехнических сооружений»,  эксплуатация гидротехнического сооружения невозможна без разработки и утверждения паспорта гидротехнического сооружения.

На основании  изложенного, поскольку паспорт    гидротехнического сооружения  является необходимым условием для введения в эксплуатацию гидротехнического сооружения, вывод судов о том, что  затраты на  разработку паспорта гидротехнического сооружения  подлежат включению в первоначальную стоимость объекта, является правомерным.

Кассационная инстанция не находит оснований не согласится с указанным выводом  судов, в связи с чем считает, что судебные акты в  указанной части  являются законными  и обоснованными и отмене не подлежат. 

Из материалов дела   также следует, что  между Обществом (покупатель) и ООО «САИТ Марин» (продавец) заключен договор от 19.10.2015 № САИТ-НОРДМG01 на поставку продукции и оказание услуг, по условиям которого  продавец обязался передать в собственность и поставить покупателю принадлежащую продавцу на праве собственности грузовую систему, производства компании Honeywell Marine (товар) в срок до 16.11.2015, а также оказать услуги по его вводу в эксплуатацию на танкере «УМБА», порт Шанхай, Китайская Народная Республика. 

Оборудование «судовая грузовая система» принято Обществом по  товарной накладной от 30.11.2015 № 28  и  поставлено на учет в бухгалтерском учете Общества  как объект основного средства балансового счета 01 «основные средства»  стоимостью 9 952 530 руб., введен в эксплуатацию с 26.01.2016 со сроком полезного использования 96 месяцев.

Вместе с тем   в ходе проведения проверки  Инспекция пришла к выводу, что Обществом в нарушение статей 256, 272 НК РФ неправомерно в состав расходов, связанных с производством и реализацией включена сумма амортизационных отчислений по объекту основного средства «судовая грузовая система» в сумме 1 140 394 руб. 09 коп., поскольку Общество   неправомерно произвело учет приобретенной грузовой системы в качестве объекта основного средства, так как   грузовая система не предназначена для выполнения функций отдельно от объекта основного средства «плавучее нефтехранилище Умба», конструктивно связана с нефтехранилищем и  при приобретении и замене грузовой системы первоначальная стоимость основного средства танкер «УМБА» должна быть увеличена  на стоимость грузовой системы.

Судами установлено, что согласно данным бухгалтерского учета Обществом 30.11.2015 в качестве основного средства принят на учет танкер «УМБА» как единый объект основных средств, в состав которого входила система замера груза и предотвращения перелива в грузовых танках. Танкер - накопитель «УМБА» представляет собой рейдовый комплекс, предназначенный для перевалки нефти из танкеров-челноков на танкеры транспортировщики с промежуточным формированием судовой партии на судне.

Согласно акта освидетельствования судна от 26.01.2016 № 16.08801.150 Российским морским регистром судоходства по заявке судовладельца (Общества) в порту Мурманск проведено внеочередное освидетельствование танкера  «УМБА» по электрочасти в связи с заменой систем замера груза и предотвращения перелива в грузовых танках, которым установлено, что замена и настройка элементов входящих в состав замера груза и предотвращения перелива в грузовых танках произведена ООО «САИТ Марин» в соответствии с технической документацией, одобренной регистром судоходства. В  состав вновь установленных систем входят следующие элементы: система замера грузов, система предотвращения перелива (сигнализация о верхнем уровне - 95%, 98%). Вновь установленное оборудование систем замера груза и предотвращения перелива в грузовых танках соответствует применимым требованиям правил регистра судоходства.

Как следует из письма ООО «САИТ Марин» от 22.11.2018 № 1811/22-1,  установленная на танкере «УМБА» система контроля груза предназначена для контроля за технологическими (перегрузочными) операциями на танкере, выполнения расчетов (посадки, остойчивости, аварийной остойчивости и прочности судна) и является комплексом конструктивно-сочлененных элементов, представляющих единое целое для выполнения определенной работы.

Для проведения работ утверждена техническая документация состоящая из рабочего проекта по замене устаревших систем контроля груза на новые.

Из представленных в ходе проверки документов следует, что в результате проведения работ на объекте основного средства танкер - накопитель «УМБА», осуществлена замена устаревшей судовой грузовой системы на систему с улучшенными техническими характеристиками.

Отклоняя доводы Общества о неправомерности  решения  Инспекции от 07.03.2019 № 02.1-39/10086 по указанному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций правомерно указали следующее. 

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств и их переоценки регулируется  Положением  ПБУ 6/01  и  Приказом № 91н.

Согласно пункту 4 Положения  ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:  объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;  объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;  организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;  объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с пунктом 6 Положения ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основного средства признается либо объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, либо отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, либо обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.

Судами  указано, что в ходе проведения налоговой проверки Инспекцией установлено, что грузовая судовая система не может выполнять самостоятельных функций по перевалке груза (нефтепродуктов и нефти) и предназначена исключительно для эксплуатации плавучего нефтехранилища.

Судами отмечено, что ни при проведении проверки, ни при рассмотрении дела в суде,  Обществом в порядке статьи 65 АПК РФ не представлено доказательств того, что рассматриваемая судовая грузовая система может эксплуатироваться в качестве самостоятельного объекта, а не в составе единого объекта недвижимого имущества плавучего нефтехранилища «УМБА».

Суды пришли к выводу, что поскольку судовая грузовая система плавучего нефтехранилища «УМБА» представляет собой комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы, Инспекцией сделан обоснованный вывод о том, что стоимость системы подлежала включению в стоимость основного средства - танкера, и необоснованно учтена Обществом  в качестве отдельного инвентарного объекта основанного средства.

Кассационная инстанция не находит оснований не согласится с указанным выводом  судов, в связи с чем считает, что судебные акты в  указанной части  являются законными  и обоснованными и отмене не подлежат. 

Из материалов дела  следует, что  между Обществом (заказчик) и ООО «ОБТ Технология»  (подрядчик) заключен договор подряда от 08.08.2016  № 01-2016/ОБТ (в редакции дополнительного соглашения от 14.10.2016 N 2), по условиям которого подрядчик обязуется выполнить комплекс работ по зачистке топливного танка № 1 ЛБ, установке дополнительного парового обогрева топливного танка № 1 ЛБ и изготовлению змеевика дополнительного обогрева топливного танка № 1 ЛБ на объекте ПНХ «УМБА»,  стоимостью  4 687 713 руб. 24 коп. 

В подтверждение исполнения договора подряда от 08.08.2016 № 01-2016/ОБТ   Обществом  представлены  акт от 31.10.2016 № 18, счет-фактура от 31.10.2016 № 18,  произведенные затраты включены  Обществом в состав расходов, связанных с производством и реализацией, как прочие работы.

Вместе с тем в ходе проверки Инспекцией сделан вывод о необоснованном включении Обществом  в состав расходов стоимости работ по зачистке топливного танка № 1 ЛБ и установке дополнительного парового обогрева на объекте ПНХ «Умба» в сумме 4 120 917 руб.,  поскольку  стоимость работ   подлежала учету при формировании стоимости основного средства ПНХ «Умба», так как  проведенные работы относятся к модернизации объекта основного средства.

Отклоняя доводы Общества о неправомерности  решения  Инспекции от 07.03.2019 № 02.1-39/10086 по указанному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций правомерно указали следующее. 

Для целей налогообложения расходы на ремонт основных средств учитываются в соответствии со статьей 260 НК РФ: расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В соответствии с пунктом 5 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются, в том числе расходы в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.

Как указано в пункте 1 статьи 257 НК РФ, под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (в редакции Налогового кодекса  Российской Федерации, действующего за проверяемый период с 2013 по 2015). 

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом Российской  Федерации.

При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В соответствии со стандартом «Система технического обслуживания и ремонта техники. Термины и определения. ГОСТ 18322-78» (утвержден Постановлением Госстандарта СССР от 15.11.1978 № 2986) ремонт - комплекс операций по восстановлению исправности работоспособности изделий и восстановлению ресурсов изделий или их составных частей. Текущий ремонт - это ремонт, выполненный для обеспечения или восстановления работоспособности изделия, состоящий в замене и (или) восстановлении отдельных частей вещи. Капитальный ремонт выполняется для восстановления исправности и полного (близкого к полному) восстановлению ресурса изделия с заменой или восстановлением любых его частей, включая базовые.

Работы, которые проводятся в целях поддержания основного средства в рабочем состоянии, пригодном для его дальнейшего использования, относятся к ремонту.

При проведении реконструкции, модернизации, дооборудования основных средств целью является расширение или изменение их возможностей, результатом - новые качества и улучшенные характеристики основных средств, что, в отличие от ремонта, приводит к увеличению их первоначальной стоимости.

В силу подпункта  34 пункта  1 статьи 264 НК РФ к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов. Особенностью таких расходов является их связь с производством и реализацией готовой продукции, в связи, с чем эти расходы не влияют на стоимость используемого в каждом конкретном случае основного средства, а включаются в стоимость выпускаемой продукции.

Согласно пункту  27 Положения  ПБУ 6/01  модернизация (реконструкция) основного средства связана с улучшением его характеристик:  увеличивается срок полезного использования объекта;  возрастает мощность; повышается качество применения;  совершенствуются другие показатели.

Как установлено судами,  топливный танк № 1Р танкера «УМБА» используется для хранения тяжелого топлива и бункеровки танкеров-челноков. 

Как следует из письма Общества от 19.12.2017 № 871, направленного в адрес Мурманского филиала ФАУ «Российский морской регистр судоходства», в построечном варианте топливный танк № 1Р оборудован системой подогрева топлива, которая работает в штатном режиме; при минусовых температурах наружного воздуха, температура топлива в районе приемного патрубка опускалась до 16-18 градусов, в связи с чем возникали трудности при запуске топливоперекачивающего насоса. 

Обществом было принято решение установить в топливном танке дополнительный паровой змеевик для разогрева топлива в районе приемного 25 патрубка, в связи с чем Обществом  с ООО «ОБТ-Технология» был заключен договор на проведение работ по зачистке топливного танка № 1 ЛБ и установке дополнительного парового обогрева, изготовлению змеевика дополнительного обогрева топливного танка.

В материалы дела представлена техническая документация по проекту 1CS004 «Доработка судовой системы подогрева жидких грузов» на танкер «УМБА» (расчет параметров дополнительного змеевика на топливном танке № 1ЛБ ICS004.360251.001РР, а также пояснительная записка ICS004.360065.001ПЗ, из которой следует, что  техническая документация разработана в дополнение к построечной документации завода-строителя для обеспечения подогрева и поддержания необходимой температуры топлива топливного в районе приемного патрубка топливного танка № 1ЛБ и предусматривающая монтаж дополнительного змеевика обогрева топлива (введение); штатными змеевиками подогрева, установленными на танкере «УМБА», не обеспечивается подогрев грузов в районе приемного патрубка (пункт 1.2); для контроля температуры топлива в танке № 1ЛБ монтируется термопреобразователь сопротивления Pt.100 (пункт 4.1).

На основании изложенного, суды пришли к выводу, что  совокупность полученных Инспекцией в ходе проверки доказательств свидетельствует о том, что в результате проведенных ООО «ОБТ-Технология» работ на объекте Общества  имела место  модернизация.

При таких обстоятельствах,  оценив в порядке  статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, суды   обоснованно пришли к выводу  о том,  что в результате проведенных работ произошла модернизация объекта основного средства, в связи с чем в силу пункта 5 статьи 270 и пункта 2 статьи 257 НК РФ затраты в сумме 4 120 917 руб.  обоснованно не приняты Инспекцией  в состав расходов по налогу на прибыль за 2016 год.

Кассационная инстанция не находит оснований не согласится с указанным выводом  судов, в связи с чем считает, что судебные акты в  указанной части  являются законными  и обоснованными и отмене не подлежат. 

Довод  Общества  о том, что в нарушение положений статьи 100 НК РФ в решении Инспекции был заявлен новый довод, который отсутствовал в акте проверки, как основание для отмены принятых по делу судебных актов, отклоняется  судом  кассационной инстанции. 

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представлять объяснения. Основанием для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Суды первой и апелляционной инстанций, изучив материалы дела, пришли к выводу, что   в рассматриваемом случае существенных нарушений, указанных в абзаце 2 пункта 14 статьи 101 НК РФ, которые повлекли нарушение прав и законных интересов Общества, выразившихся в обеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечении возможности налогоплательщика представить объяснения, Инспекцией  допущено не было.

Иным нарушением,  являющимся  по мнению Общества, основанием для признания оспариваемого  им  решения Инспекции  недействительным,   является несоответствие акта проверки требованиям подпункта 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в части эпизода, связанного с расходами Общества на работы по зачистке топливного танка № 1 ЛБ и установке дополнительного парового обогрева, изготовлению змеевика дополнительного обогрева топливного танка, выполненные ООО «ОБТ-Технология».

Как верно отметили суды,  иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки могут являться основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправомерного решения (абзац 3 пункта 14 статьи 101 НК РФ).

Таким образом, из буквального толкования данной нормы следует, что не любое иное нарушение процедуры может быть основанием для отмены решения налогового органа, а лишь то, которое привело или могло привести к принятию неправильного решения.

Материалами дела установлено, что в акте выездной налоговой проверки факты необоснованного учета произведенных расходов по основанию проведения Обществом модернизации объекта основного средства не отражены.

Вместе с тем суды установили, что факт неотражения в акте проверки соответствующих выводов, не повлиял на правильность определения суммы неполной уплаты налога на прибыть по рассматриваемому эпизоду.

При этом, материалами дела подтверждено, что налогоплательщик в полном объеме был ознакомлен с материалами проверки, полученными также в ходе проведения дополнительных мероприятий, участвовал в рассмотрении материалов.

Суды верно указали, что поскольку нарушение Инспекцией подпункта 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ не привело к принятию неправильного решения, правовых  оснований для признания недействительным ненормативного акта налогового органа по основаниям, предусмотренным пунктом 14 статьи 101 НК РФ, не имеется. 

Доводы кассационной жалобы Общества повторяют его позицию по делу, которой суды дали надлежащую правовую оценку. Несогласие с выводами судов, иная оценка фактических обстоятельств дела и иное толкование положений закона не означает допущенной при рассмотрении дела судебной ошибки, не свидетельствует о  нарушениях судами норм права, повлиявших на исход дела, и не является достаточным основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

При рассмотрении дела и вынесении обжалуемых судебных актов суды установили все существенные для дела обстоятельства и дали им надлежащую правовую оценку, выводы судов основаны на всестороннем и полном исследовании доказательств по делу. Нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, которые могли явиться основанием для отмены обжалуемых судебных актов, кассационной инстанцией не установлено.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л:

решение Арбитражного суда Мурманской  области от 29.05.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.08.2020 по делу № А42-9852/2019 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «РПК Норд»   - без удовлетворения. 

 

Председательствующий

Е.С. Васильева

Судьи

Л.И. Корабухина

Ю.А. Родин