СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД 

ул. Набережная реки Ушайки, дом 24, Томск, 634050, https://7aas.arbitr.ru

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. Томск                                                                                                             Дело № А27-7099/2025

Резолютивная часть постановления оглашена 14 августа 2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 25 августа 2025 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе: 

председательствующего  

Иващенко А.П., 

судей

Зайцевой О.О.,

ФИО1

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Калининой О.Д. с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Профессиональная коллекторская организация «ВЕРНЁМ» (№ 07АП-4566/2025(1)) на решение от 27.06.2025 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-7099/2025 (судья Потапов А.Л.), принятое по заявлению ООО Профессиональная коллекторская организация «ВЕРНЁМ» (ИНН 

<

***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области - Кузбассу (ИНН 

<

***>) о признании недействительным решения.

В судебном заседании приняли участие: согласно протокола.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью Профессиональная коллекторская организация «ВЕРНЁМ» (далее - ООО ПКО «Вернём», заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании незаконными решения от 10.01.2025 № 165 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области – Кузбассу (далее – Инспекция, заинтересованное лицо) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (требования уточнены в порядке ст.49 АПК РФ).

Решением суда от 27.06.2025 требования оставлены без удовлетворения. Судом отменены принятые по делу обеспечительные меры (определение от 10.04.2025) после вступления решения суда в законную силу.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ООО ПКО «Вернём» (апеллянт) обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда от 27.06.2025 отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом необоснованно не применены положения пункта 2 части 1 статьи 24.5 КоАП РФ (прекращение производства по делу об административном правонарушении в связи с отсутствием вины). Общество действовало в соответствии с выводами налогового органа по результатам камеральной налоговой проверки, исходило из правомерности исчисления и уплаты налога самозанятыми самостоятельно от прибыли в виде процентов, полученных от заявителя. 

Суд не учел, что до 24.10.2024 устойчивая правоприменительная практика противоречила пп.1 п.1 ст. 208 Налогового кодекса РФ. Вывод суда о неприменимости разъяснений Министерства финансов РФ, изложенных в письмах от 20.02.2021 и от 25.02.2019, являются неправомерными. Судом применена обратная сила судебных постановлений в нарушение закона и позиций Конституционного Суда РФ. 

Применение судом понятия «пассивный доход», отсутствующего в законодательстве, свидетельствует о грубом нарушении конституционных норм и гарантий, прав заявителя. Судом искажено содержание Федерального закона № 422-ФЗ, а также не приведены выводы о невозможности учета существующих отношений сторон в качестве деятельности по предоставлению услуг. Подробнее доводы изложены в апелляционной жалобе.

В порядке статьи 262 АПК РФ Инспекция предоставила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит обжалуемый судебный акт оставить без изменений. Подробнее позиция изложена в отзыве.

В судебном заседании представители заявителя и заинтересованного лица поддержали свои позиции в полном объеме.

Заслушав участников процесса, проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта в порядке, установленном статьями 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как следует из материалов дела, в отношении Общества в период с 18.07.2024 по 18.10.2024 была проведена камеральная налоговая проверка в отношении расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом за 6 месяцев 2024 года. 

По результатам камеральной проверки составлен акт проверки, принято решение №165 от 10.01.2025 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ.

Из текста решения от 10.01.2025 следует, что 18.07.2024 Обществом представлен первичный расчет сумм налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) за полугодие 2024 года. Расчет представлен по ТКС. 

Согласно данным расчета сумм НДФЛ, количество физических лиц, получивших доход в отчетном периоде – 308. Сумма начисленного дохода составляет 98 552 698,15 руб. Сумма исчисленного налога составила 12 833 468 руб.

Камеральной налоговой проверкой установлено, что Общество за полугодие 2024 года не исполнило обязанность по правильному исчислению и своевременной уплате НДФЛ, в результате занижения базы для исчисления НДФЛ. Общество не исчисляло, не удерживало и не перечисляло НДФЛ с выплаченных в адрес физических лиц, зарегистрированных в качестве налогоплательщиков налога на профессиональный доход, процентов по договорам займов в отношении 119 физических лиц – плательщиков налога на профессиональный доход (далее – НПД) (статьи 24, 210, 226 Налогового кодекса РФ).

За период с 01.04.2024 по 30.06.2024 зарегистрировано 464 чека 119 плательщиками НПД, в качестве клиента которых указано Общество, на общую сумму 24 154 786 руб., с которых Обществом не исчислен, не удержан и не перечислен НДФЛ в сумме 1 698 664 руб.

На основании установленных фактов Инспекцией 01.11.2024 составлен акт налоговой проверки № 14360, в соответствии с которым Обществу предложено уплатить НДФЛ в сумме 3 127 146 руб. в связи с выплатой доходов в виде процентов по договорам займа в адрес физических лиц – в отношении 119 плательщиков НПД на общую сумму 24 054 974 руб.

Акт направлен Обществу по телекоммуникационным каналам связи, получен Обществом 18.11.2024.

Общество представило возражения на акт налоговой проверки от 01.11.2024 № 14360, которые Инспекцией признаны частично обоснованными. 

Решением №165 от 10.01.2025 налогового органа Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса РФ; Обществу предложено уплатить штраф в размере 42 466,6 руб. и недоимку в размере 1 698 664 руб.

Не согласившись с вынесенным решением, Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области-Кузбассу с апелляционной жалобой на указанное решение. 

Управлением по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества вынесено решение от 19.03.2025 № 4200-2025/000109/И об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения. 

Не согласившись с указанным решением, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции исходил из отсутствия в действиях налогового органа нарушений действующего законодательства, приведших к нарушению прав и законных интересов заявителя.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного правового акта, решения, действий, бездействия госоргана недействительным (незаконным) необходимо наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие данных акта, решения, действий, бездействия закону и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов заявителя.

При этом, согласно части 5 статьи 200 АПК РФ с учетом части 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Согласно пункту 1 статьи 52 Налогового кодекса РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента (пункт 2 статьи 52 Налогового кодекса РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В силу пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Частью 1 статьи 210 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми, у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой, в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ.

Согласно статьям 24, 226 Налогового кодекса РФ Общество является налоговым агентом в отношении доходов, выплачиваемых физическим лицам, и в связи с этим обязано исчислять, удерживать у налогоплательщика и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц. Удержание у налогоплательщика исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога, налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.

При этом, в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 1 Закона № 422-ФЗ начато проведение эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход».

Согласно части 1 статьи 2 Закона № 422-ФЗ применять специальный налоговый режим вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели.

Физические лица при применении специального налогового режима вправе вести виды деятельности, доходы от которых облагаются налогом на профессиональный доход, без государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, за исключением видов деятельности, ведение которых требует обязательной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с федеральными законами, регулирующими ведение соответствующих видов деятельности (часть 6 статьи 2 Закона № 422-ФЗ).

Согласно части 7 статьи 2 Закона № 422-ФЗ, профессиональный доход - это доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.

В силу пункта 8 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ не признаются объектом налогообложения доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад.

Из приведенных положений законодательства в их взаимосвязи следует, что налогоплательщик, осуществляющий работу с привлечением плательщиков НПД, не производит в отношении них исчисление и уплату НДФЛ. При этом физические лица, оказывающие услуги (выполняющие работы), вправе применять специальный налоговый режим в виде уплаты НПД, если отношения с заказчиком не имеют признаков трудовых отношений в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации (далее - ТК РФ).

Оценивая доводы апеллянта по существу спора, апелляционный суд принимает во внимание правовую позицию, изложенную в Определении Верховного Суда РФ от 24.10.2024 № 305-ЭС24-14436.

Объект НПД определен в части 1 статьи 6 Федерального закона № 422-ФЗ как доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Часть 2 указанной статьи содержит перечень доходов, которые для целей настоящего Федерального закона не признаются объектом налогообложения.

Таким образом, из взаимосвязанных положений частей 1 и 2 статьи 6 данного Закона, учитывая цель вводимого эксперимента по установлению специального налогового режима, следует, что объектом НПД может быть признан не любой доход, который не указан в части 2 статьи 6 Федерального закона № 422-ФЗ, но лишь тот, который получен исключительно от деятельности, поименованной в части 1 той же статьи.

Следовательно, при разрешении вопроса об уплате налога на профессиональный доход необходимо установить правовую природу дохода от действий, квалифицированных налоговым агентом и непосредственно налогоплательщиком как реализация товаров (работ, услуг, имущественных прав). Иной подход приведет к игнорированию указанных выше норм Федерального закона № 422-ФЗ, целей его принятия, а также к недопустимому смешению нормативного регулирования налога на профессиональный доход и налога на доходы физических лиц.

В рассматриваемом деле спор связан с правовой квалификацией процентов, полученных по договорам займа, в рамках отношений по уплате НПД.

Договор займа в силу положений статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации предполагает, что одна сторона (заимодавец) передает или обязуется передать в собственность другой стороне (заемщику) деньги, вещи, определенные родовыми признаками, или ценные бумаги, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество полученных им вещей того же рода и качества либо таких же ценных бумаг. За пользование займом заимодавец вправе получить от заимодавца проценты.

В законодательстве о налогах и сборах понятие дохода в виде процентов приведено в пункте 3 статьи 43 Налогового кодекса: процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Из данного определения следует, что доходы в виде процентов по займу подлежат отнесению к пассивному доходу - они не связаны с активной деятельностью лица, получающего доход, в том понимании, в каком определение такой деятельности содержится в нормах Налогового кодекса (такая классификация доходов находит отражение и в практике Верховного Суда Российской Федерации, например, в определении от 07 сентября 2018 г. № 309-КГ18-6366 и др.).

Следовательно, правоотношения, основанные на договорах займа, не имеют признаков оказания услуг либо передачи имущественных прав. Указанный вывод согласуется с определением понятия услуги, закрепленным в пункте 5 статьи 38 Налогового кодекса, в соответствии с которым услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Ранее аналогичная правовая позиция была закреплена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03 августа 2004 г. № 3009/04.

Таким образом, поскольку при передаче денежных средств по договору займа не происходит реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав, то проценты, полученные заимодавцем, не могут быть квалифицированы в качестве дохода от реализации и, следовательно, не являются объектом НПД, определенным в части 1 статьи 6 Федерального закона № 422-ФЗ.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса проценты, полученные от российской организации, признаются доходом от источников в Российской Федерации для целей обложения налогом на доходы физических лиц. Организация-заемщик, производящая выплату дохода в виде процентов по займу в пользу физического лица - заимодавца, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ.

Следовательно, является верным вывод Инспекции и суда первой инстанции, в соответствии с которым Общество в проверяемом периоде являлось налоговым агентом и несло бремя обязанности по удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ за 119 физических лиц с сумм полученного ими дохода по договорам займа.

Доводы апеллянта об обратном направлены на искажение сформированной судебной практики по данному вопросу, не учитывают изложенную выше правовую позицию Верховного Суда РФ (в том числе, использовавшего словосочетание «пассивный доход», а также разъяснившего цель принятия Закона № 422-ФЗ).

Ссылка апеллянта на то, что до 24.10.2024 судебная практика складывалась по иному пути рассмотрения аналогичных споров, подлежит отклонению, поскольку, как указывалось выше, ранее аналогичная правовая позиция была закреплена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03 августа 2004 г. № 3009/04, и Общество могло и должно было знать о таких разъяснениях суда вышестоящей инстанции.

При любых обстоятельствах правовое регулирование спорных правоотношений основано на нормах права, а именно, положениях Налогового кодекса РФ, положениях Федерального закона №422-ФЗ от 27.11.2018, которые никаких изменений не претерпели.

Поскольку никакого изменения положений законодательства о налогах и сборах в части установления самого режима налогообложения НПД, определения объекта налогообложения НПД не происходило, то не имеется оснований для утверждения Общества о незаконном придании обратной силы каким-либо положениям нормативных актов.

Позиция налогового органа, изложенная в оспариваемом решении, обоснована исключительно нормами права, судебными  актами  Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ. В связи с этим ссылки апеллянта на позиции судов, их изменение и последствия таких изменений, не имеют правового значения для рассмотрения настоящего дела.

Официальные письма финансового ведомства не содержат правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не являются нормативным правовым актом. 

Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в них.

Ссылка на решения №№37, 39 от 11.01.2024 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения также подлежат отклонению, поскольку, несмотря на то, что уже в августе 2024 года (дата составления акта налоговой проверки №135 02.08.2024, составлен по результатам проверки расчета по форме 6-11ДФЛ за 12 месяцев 2023 г.), налоговый орган сформулировал и довел до ООО «ПКО «Вернем» вывод о недопустимости неисполнения обязанностей налогового агента при выплате процентов по займам, общество никаких действий по устранению нарушений не предпринимало, что означает, что в основу его поведения при определении налоговой обязанности не была положена позиция Инспекции.

Точно также, указывая на то, что Общество руководствовалось толкованием положений Федерального закона №422-ФЗ, выявленного сложившейся судебной практикой, заявитель не учитывает, что Верховный Суд РФ 24.10.2024 при принятии Определения №305-ЭС24-14436 окончательно закрепил правовую позицию о недопустимости применения НПД к доходам в виде процентов. Однако и после этого Общество никаких попыток устранить допущенные нарушения не предпринимало, более того, до настоящего времени исходит из того, что закон не запрещает применение специального налогового режима НПД к доходам в виде процентов по договорам займа денежных средств.

Следовательно, позиция общества по вопросу об исполнении обязанностей налогового агента основана не на письмах, решениях и судебной практике, а на его ошибочном толковании правовых норм, что не может исключать ответственности за неисполнение правовых предписаний.

Ссылка апеллянта на необоснованное неприменение судом первой инстанции положений пункта 2 части 1 статьи 24.5 КоАП РФ (прекращение производства по делу об административном правонарушении в связи с отсутствием вины) подлежит отклонению за не относимостью, поскольку в данном случае нормы Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях не подлежали применению, учитывая рассмотрение спора о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, ответственность за которое (как и порядок привлечения к такой ответственности) установлен Налоговым кодексом РФ.

При таких обстоятельствах, налоговый орган верно установил факт совершения Обществом налогового правонарушения, осуществил расчет размера неуплаченного НДФЛ и штрафных санкций, частично принял во внимание возражения Общества и привлек Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, с чем обоснованно согласился суд первой инстанции.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно отказал в признании недействительным решения Инспекции, поскольку оно принято в соответствии с требованиями законодательства.

Оснований для иных выводов у суда апелляционной инстанции не имеется.

Доводы апеллянта не опровергают выводы суда первой инстанции, а выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, суд апелляционной инстанции не установил.

Руководствуясь статьей 156, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд 

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 27.06.2025 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-7099/2025 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Профессиональная коллекторская организация «ВЕРНЁМ» – без удовлетворения. 

            Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.                                                                                                                        

            Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».   

Председательствующий                                                                                       А.П. Иващенко

Судьи                                                                                                                     О.О. Зайцева 

                                                                                                                                ФИО1