ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

 

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

Дело №

А74-6112/2023

г. Красноярск

19 марта 2025 года

Резолютивная часть постановления объявлена «05» марта 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен         «19» марта 2025 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Иванцовой О.А.,

судей: Барыкина М.Ю., Юдина Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1,

при участии:

от индивидуального предпринимателя ФИО2: ФИО3, представителя на основании доверенности от 11.10.2023 серии 19 АА 0857089 (диплом о высшем юридическом образовании), паспорта;

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия: ФИО4, представителя на основании доверенности от 09.01.2025 № 00-21/ (диплом о высшем юридическом образовании, свидетельство о заключении брака), паспорта; ФИО5, представителя на основании доверенности от 22.01.2025 № 05-21/ (диплом о высшем юридическом образовании), паспорта,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Губасаряна Рафика Сократовича

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от «02» апреля 2024 года по делу № А74-6112/2023,

установил:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, далее – заявитель, предприниматель, ИП ФИО2) обратился в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>, далее – налоговый орган, Управление, УФНС по РХ) о признании незаконным решения от 18.05.2023 № 19-19ют/1696 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от «02» апреля 2024 года по делу № А74-6112/2023 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, ИП ФИО2 обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции, отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявления. В обоснование апелляционной жалобы заявитель приводит следующие доводы:

- суд первой инстанции необоснованно указал, что предпринимателем не доказано получение дохода не в 2019 году; судом в нарушение статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания возложено на налогоплательщика; материалами дела не подтверждается занижение дохода в налоговом периоде 2019 года;

- допущено нарушение положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации; судом указано, что течение срока, установленного названной нормой, началось с 01.01.2021 (следующий день после окончания налогового периода, в котором совершено налоговое правонарушение); в случае, если за период 2019 года допущено занижение налоговой базы, исчисление срока давности привлечения к ответственности осуществляется с 01.01.2020; если на 28.04.2020 не произошла уплата налога не в результате занижения, то исчисление начинается с 01.01.2021; имеет значение, за какое нарушение привлекается к ответственности налогоплательщик: за занижение или за неуплату налога;

- земельный участок, проданный ИП ФИО2 ФИО7 по договору от 15.04.2019, не являлся товаром в целях осуществления предпринимательской деятельности; земельный участок ошибочно отнесен к категории товара (статья 38 Налогового кодекса Российской Федерации); земельный участок как средство производства относится к основным средствам, а основное средство не является товаром;

- ни налоговым органом, ни судом первой инстанции не рассматривался вопрос о применении пункта 4 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

УФНС по РХ представлен отзыв на апелляционную жалобу, дополнения к нему, в которых выражено несогласие с доводами предпринимателя, приведенными в жалобе. Налоговый орган просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представитель предпринимателя поддержал позицию, изложенную в апелляционной жалобе.

Представители налогового органа в судебном заседании возражали относительно удовлетворения апелляционной жалобы. 

В материалы дела 27.08.2024 через «Мой арбитр» от налогового органа поступили дополнения к отзыву на апелляционную жалобу с приложенными документами (в копиях), а именно: КРСБ УСН доходы-расходы; КРСБ УСН доходы; КРСБ УСН открытая; КРСБ УСН закрытая; КРСБ общая информация; история сальдо ЕНС; итоговое сальдо ЕНС по состоянию на 18.05.2023.

В судебном заседании 18.09.2024 представители налогового органа ходатайствовали о приобщении дополнительных документов к материалам дела.

Представитель предпринимателя не возразил относительно приобщения к материалам дела документов, представленных налоговым органом.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьями 159, 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вынес протокольное определение о приобщении к материалам дела дополнительных документов, представленных налоговым органом в обоснование возражений по доводу, заявленному в апелляционной жалобе.

Также в суд апелляционной инстанции от налогового органа к судебному заседанию 15.10.2024 поступили дополнительные доказательства, а именно копии: истории ЕНС; КРСБ УСН доходы - расходы; КРСБ УСН доходы - расходы технолог. карта; декларации от 30.12.2022. Налоговый орган ходатайствовал об их приобщении к материалам дела; предприниматель оставил вопрос об их приобщении на усмотрение суда.

Апелляционный суд, руководствуясь статьями 159, 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вынес протокольное определение о приобщении к материалам дела дополнительных документов (копий: истории ЕНС; КРСБ УСН доходы - расходы; КРСБ УСН доходы - расходы технолог. карта; декларации от 30.12.2022), так как перечисленные документы представлены в обоснование возражений по доводам жалобы.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела арбитражным апелляционным судом установлены следующие обстоятельства. 

ИП ФИО2 применял две системы налогообложения: 

1) на основании пункта 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенную систему налогообложения (далее - УСН): с 01.01.2016 - объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», с 01.01.2022 объект налогообложения «доходы»;

2) на основании статьи 346.44 Налогового кодекса Российской Федерации - патентную систему налогообложения (далее - ПСН):

а) за периоды 2014-2021 годы в Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Тыва и УФНС по Республике Тыва по виду деятельности: «Сдача в аренду (наем) нежилых помещений, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности с каждого обособленного объекта» и «Сдача в аренду (наем) жилого помещения, дачи, принадлежащего индивидуальному предпринимателю на праве собственности с каждого обособленного объекта»;

б) за периоды 2014-2019 годы в Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Хакасия по виду деятельности: «Сдача в аренду (наем) нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих на праве собственности».

Предпринимателем 04.05.2020 в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС) представлена первичная налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2019 год. Сумма полученных доходов 0 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за указанный налоговый период, составляет 0 руб.

03.08.2020 предпринимателем в налоговый орган по ТКС представлена уточненная налоговая декларация по УСН за 2019 год (корректировка № 1). Сумма полученных доходов 0 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за указанный налоговый период - 0 руб.

30.12.2022 предпринимателем в налоговый орган по ТКС представлена уточненная налоговая декларация по УСН за 2019 год (корректировка № 2). Сумма полученных доходов отражена в размере 240 000 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за указанный налоговый период, указана - 36 000 руб. (представлена в дело в электронном виде 25.09.2023).

В период с 30.12.2022 по 30.03.2023 налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по УСН за 2019 год (корректировка № 2), по результатам которой установлено и в акте проверки от 11.04.2023 № 1685 зафиксировано, что в нарушение статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик в соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации за 2019 год неправомерно занизил доходы сумме            8 000 000 руб., полученные от реализации земельного участка, расположенного по адресу: 

<

...>. Акт проверки направлен налогоплательщику по ТКС и получен им 11.04.2023.

25.04.2023 предпринимателем представлены возражения на акт камеральной налоговой проверки.

Решением Управления от 18.05.2023 № 19-19ют/1696 налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 118 458 руб. 60 коп. Также данным решением предпринимателю доначислен налог по УСН в размере                   1 184 586 руб.

Решением вышестоящего налогового органа – Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Сибирскому федеральному округу от 24.07.2023 № 08-11/1230@ решение Управления от 18.05.2023 № 19-19ют/1696 оставлено без изменения, апелляционная жалоба предпринимателя – без удовлетворения. 

Полагая, что решение Управления противоречит нормам действующего законодательства и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, ИП ФИО2 обратился в арбитражный суд.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы заявителя и налогового органа, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта в силу следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя. 

Процедура проведения налоговым органом камеральной налоговой проверки соблюдена, существенных нарушений судом апелляционной инстанции не установлено.

Пунктом 1 статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов: 1) камеральный налоговые проверки; 2) выездные налоговые проверки.

Целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах (пункт 2 статьи 8 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) или заявления, указанного в пункте 2 статьи 221.1 Кодекса, и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, если иное не предусмотрено главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации. 

Как отражено в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2010 № 441-О, от 10.03.2016 № 571-О камеральная налоговая проверка, по смыслу пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Она, в отличие от выездной налоговой проверки, нацелена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения, что позволяет смягчить для налогоплательщиков последствия неправильного применения ими законодательства о налогах и сборах. 

Как следует из материалов дела, налоговым органом при проведении камеральной проверки установлено нарушение предпринимателем статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налогоплательщик за 2019 год неправомерно занизил доходы сумме 8 000 000 руб., полученные от реализации земельного участка, расположенного по адресу: 

<

...>. Нарушение привело к занижению суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, на 1 184 586 руб.

Налогоплательщик полагает, что материалами дела не подтверждается занижение дохода в налоговом периоде 2019 года. По мнению предпринимателя, земельный участок, проданный ИП ФИО2 по договору от 15.04.2019, не являлся товаром в целях осуществления предпринимательской деятельности. Земельный участок ошибочно отнесен к категории товара (статья 38 Налогового кодекса Российской Федерации), поскольку земельный участок как средство производства относится к основным средствам, а основное средство, в свою очередь, не является товаром. 

В соответствии с подпунктами 1, 4 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) закреплены обязанности налогоплательщика: уплачивать законно установленные налоги; представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. 

В силу пункта 1 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. 

Объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов (пункт 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации). 

В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (пункт 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации).  

Согласно пункту 2 статьи 346.20 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая ставка устанавливается в размере 15 процентов в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, и иное не установлено настоящим пунктом и пунктами 2.1, 3 и 4 данной статьи. 

В силу пункта 7 статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее сроков, установленных для подачи налоговой декларации статьёй 346.23 Налогового кодекса Российской Федерации. 

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 346.23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики - индивидуальные предприниматели по итогам налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.  

Из пункта 3 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности.  

Как отражено в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 11.03.2020 № 301-ЭС20-1191 по делу № А17-1151/2018, от 14.08.2017 № 304-КГ17-10687 по делу № А70-8178/2016, доход, полученный индивидуальным предпринимателем от реализации объектов недвижимости, которые по своим потребительским свойствам не предназначены для использования в личных или семейных целях, является доходом от предпринимательской деятельности и подлежит отражению в декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН; неполучение прибыли от реализации помещений не имеет определяющего значения для оценки деятельности в качестве предпринимательской, поскольку извлечение прибыли не является обязательным результатом такой деятельности.

Налогоплательщик должен использовать принадлежащий ему земельный участок в соответствии с тем видом разрешенного использования, который в установленном порядке определен и отражен в ЕГРН (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 08.11.2018 № 2725-О, Определение Верховного Суда от 10.10.2023 № 309-ЭС23-19185 по делу № А07-2676/2022, Письмо ФНС России от 07.02.2024 № БС-4-21/1311@). 

По распоряжению Министерства земельных и имущественных отношений Республики Тыва от 02.11.2009 № 713-р на основании свидетельства о государственной регистрации от 05.06.2009 № 17-АВ 021667 ФИО2 предоставлен в собственность земельный участок общей площадью 14 715 кв. м., находящийся по адресу: 

<

...>, кадастровый номер 17:18:0105049:1321, для использования под производственную базу (договор купли-продажи от 18.11.2009 № 56-д, запись ЕГРН за № 17-17-01/113/2009-343).

За период с 2014 по 2019 годы УФНС России по Республике Тыва в отношении земельного участка, расположенного по адресу: 

<

...>, кадастровый номер 17:18:0105049:2510 в соответствии с решением Кызылского городского хурала представителей от 20.10.2005 № 77 «Об установлении и введении земельного налога» предпринимателем применялась ставка земельного налога в размере 1,5 %, то есть как для прочих земельных участков, не предназначенных для использования в личных, семейных или иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью. Обязательства по уплате земельного налога исполнены в полном объеме в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах.

12.11.2014 ФИО2 в Управление Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Республике Тыва представлено заявление на основании которого, земельный участок с кадастровым номером 17:18:0105049:1321 ликвидирован (снят с учета) путем разделения на 4 земельных участка: с разрешенным использованием – для размещения производственных зданий (кадастровый номер 17:18:0105049:2513 площадью 3811 кв.м, 17:18:0105049:2512 – 3638 кв.м, 17:18:0105049:2511 – 3185 кв.м, 17:18:0105049:2510 – 4081 кв.м (27,7% от общей площади объекта недвижимости (4081/14715 х 100%).

ИП ФИО2 (продавец) и ФИО7 (покупатель) 15.04.2019 подписан договор купли-продажи (далее – договор) согласно которому продавец реализовал земельный участок с видом разрешенного использования – под производственную базу, в границах кадастрового плана за кадастровым номером 17:18:0105049:2510 по цене 8 000 000 руб.

В соответствии с пунктом 3 договора 5 000 000 руб. были оплачены покупателем продавцу до подписания договора. Оставшиеся 3 000 000 руб. планировались к оплате после подписания договора не позднее 01.09.2019.

Согласно пояснениям ФИО7 земельный участок с кадастровым номером 17:18:0105049:2510 приобретен для личных целей, зданий, сооружений на указанном участке не имелось.

Денежные средства в размере 3 000 000 руб. переданы ФИО7 ФИО8 согласно расписке, датированной 18.09.2018.

ФИО7 в пояснениях от 17.05.2022 сообщила, что при подаче договора купли-продажи земельного участка на регистрацию права собственности в МФЦ г. Кызыла был произведён расчет на месте, сумма передачи денежных средств составила 5 000 000 руб. наличными.

В силу пункта 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Согласно пункту 3 названной статьи товаром для целей Налогового кодекса Российской Федерации признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

С учетом приведенного определения понятия «товар», используемого в налоговом законодательстве, отклоняется довод предпринимателя о том, что спорный земельный участок нельзя отнести к товарам.

Судом первой инстанции обоснованно отмечено, что спорный земельный участок по своему характеру и потребительским свойствам не был предназначен для использования в личных, семейных и иных не связанных с предпринимательской деятельностью целях, доказательств, свидетельствующих об обратном не представлено.

Исходя из пояснений покупателя земельного участка ФИО7, расписки о получении денежных средств, условий договора купли-продажи земельного участка от 15.04.2019, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции и налогового органа о том, что денежные средства в общей сумме 8 000 000 руб. за проданный земельный участок были получены заявителем в 2019 году. 

С учетом изложенных обстоятельств у налогового органа имелись основания для доначисления НДС. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов). 

Оспариваемым решением налогового органа заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 118 458 руб. 60 коп. (с учетом применения положений пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации). Размер штрафа верно исчислен налоговым органом.

Доводу заявителя о привлечении его к ответственности за пределом срока давности судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки выводов суда в данной части.

Налогоплательщиком в суде апелляционной инстанции заявлен довод о том, что ни налоговым органом, ни судом первой инстанции не рассмотрен вопрос о применении пункта 4 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Институт единого налогового счета введен Федеральным законом от 14.07.2022 № 263-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Закон № 263-ФЗ). 

Единым налоговым счетом признается форма учета налоговыми органами: 1) денежного выражения совокупной обязанности; 2) денежных средств, перечисленных в качестве единого налогового платежа и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа (пункт 2 статьи 11.3 Налогового кодекса Российской Федерации).  

В силу пункта 1 статьи 4 Закона № 263-ФЗ сальдо единого налогового счета организации или физического лица (далее в настоящей статье - сальдо единого налогового счета) формируется 1 января 2023 года с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, в порядке, аналогичном установленному статьей 11.3 Налогового кодекса Российской Федерации, на основании имеющихся у налоговых органов по состоянию на 31 декабря 2022 года сведений о суммах: 

1) неисполненных обязанностей организации или физического лица, являющихся налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов и (или) налоговыми агентами, по уплате налогов, авансовых платежей, государственной пошлины, в отношении уплаты которой налоговому органу выдан исполнительный документ, иных сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации процентов (далее в настоящей статье - суммы неисполненных обязанностей);

2) излишне уплаченных и излишне взысканных налогов, авансовых платежей, государственной пошлины, в отношении уплаты которой выдан исполнительный документ, иных сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации процентов, а также о суммах денежных средств, перечисленных в качестве единого налогового платежа физического лица, организации, индивидуального предпринимателя и не зачтенных в счет исполнения соответствующей обязанности по уплате налогов, авансовых платежей, государственной пошлины, в отношении уплаты которой налоговому органу выдан исполнительный документ, иных сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов (далее в настоящей статье - излишне перечисленные денежные средства). 

Согласно пункту 3 статьи 11.3 Налогового кодекса Российской Федерации сальдо единого налогового счета представляет собой разницу между общей суммой денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа, и денежным выражением совокупной обязанности. Отрицательное сальдо единого налогового счета формируется, если общая сумма денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа, меньше денежного выражения совокупной обязанности. 

Согласно пункту 4 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Закона № 263-ФЗ) не признается правонарушением неуплата или неполная уплата налога (сбора, страховых взносов) в случае, если у налогоплательщика (плательщика сбора, страховых взносов) со дня, на который приходится установленный данным Кодексом срок уплаты налога (сбора, страховых взносов), до дня вынесения решения о привлечении к ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 настоящей статьи, непрерывно имелось положительное сальдо единого налогового счета в размере, достаточном для полной или частичной уплаты налога. В этом случае налогоплательщик (плательщик сбора, страховых взносов) освобождается от предусмотренной настоящей статьей ответственности в части, соответствующей указанному положительному сальдо единого налогового счета. 

Согласно разъяснениям, приведенным в пункте 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление Пленума ВАС РФ № 57), в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

В отношении недоимок, возникших по конкретному налогу в связи с представлением уточненных налоговых деклараций за налоговые периоды до 01.01.2023 (до внедрения института единого налогового счета), при применении положений пункта 4 статьи 122 Налогового кодекса необходимо учитывать переплату соответствующего налога, непрерывно существовавшую со срока уплаты налога и до 01.01.2023, руководствуясь пунктом 20 Постановления Пленума ВАС РФ № 57, а с 01.01.2023 учитывается непрерывное положительное сальдо единого налогового счета. В случае совершения налогоплательщиком умышленного правонарушения, подпадающего под положения пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса, основания не признавать такое деяние правонарушением в связи с наличием положительного сальдо по пункту 4 статьи 122 Налогового кодекса отсутствуют (письмо ФНС России от 27.12.2023 № БВ-4-7/16343@ «О применении положений статьи 122 НК РФ при предоставлении уточненных налоговых деклараций в порядке статьи 81 НК РФ»). 

В рассматриваемом случае начисление налога произведено до введения института ЕНС, при этом у налогоплательщика отсутствовала переплата, непрерывно существовавшая со срока уплаты налога до вынесения оспариваемого решения налогового органа, в связи с чем не усматривается оснований для применения пункта 4 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку не соблюдены соответствующие условия. 

С учетом вышеизложенного, оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным, права и интересы заявителя не нарушает.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, изучены и проверены судом апелляционной инстанции, однако не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются апелляционным судом несостоятельными, следовательно, не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

При указанных обстоятельствах, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют. Согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы по уплате государственной пошлины, связанные с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.

В соответствии с подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей на дату обращения с апелляционной жалобой) при подаче апелляционной жалобы по данной категории дел размер государственной пошлины для физических лиц, в том числе, индивидуальных предпринимателей составлял 150 руб. 

Платежным поручением от 24.04.2024 № 3 ИП ФИО2 уплатил 3000 руб. государственной пошлины, следовательно, 2850 руб. излишне уплаченной государственной пошлины подлежат возврату предпринимателю в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации. 

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от «02» апреля 2024 года по делу № А74-6112/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО2 (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) из федерального бюджета 2850 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 24.04.2024 № 3.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

О.А. Иванцова

Судьи:

М.Ю. Барыкин

Д.В. Юдин