ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Староникитская ул., 1, 

<

...>, тел.: 

<

***>, факс 

<

***>

e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тула

Дело № А62-8000/2022

20АП-7528/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 22 сентября 2025 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 октября 2025 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Большакова Д.В. и Девониной И.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Полынкиной И.Ю., при участии в судебном заседании от общества с ограниченной ответственностью «Трансснаб»: ФИО1 (доверенность от 27.09.2024, диплом), ФИО2 (доверенность от 09.01.2024), от управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области:  ФИО3 (доверенность от 23.05.2025, диплом), рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования информационной системы «Картотека арбитражных дел» (веб-конференция), апелляционную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области на решение Арбитражного суда Смоленской области от 28.08.2023 по делу № А62-8000/2022, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Трансснаб» (г. Смоленск,                                 ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) к управлению Федеральной налоговой службы по Смоленской области (г. Смоленск, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) о признании недействительным решения  от 26.05.2022 № 14/23, о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, 

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Трансснаб» обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Смоленску (правопреемник – управление Федеральной налоговой службы по Смоленской области) от 26.05.2022 № 14/23 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 955 722руб., пени в сумме                       2 575 074 руб., налога на прибыль в сумме 4 334 075руб., пени в сумме                                    2 508 653 руб. 54коп., применения штрафа в сумме 119 075 руб. (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 28.08.2023 заявленные требования удовлетворены. Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2024 решение суда отменено. В удовлетворении заявленных требований отказано. 

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 03.12.2024 Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2024 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Двадцатый арбитражный апелляционный суд.

Отменяя постановление суда апелляционной инстанции и направляя дело на новое рассмотрение в Двадцатый арбитражный апелляционный суд, суд кассационной инстанции указал, что вывод суда апелляционной инстанции о включении налогоплательщиком в целях минимизации налоговых обязательств и завышения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль в «цепочку» сделок по услугам аренды спецтехники «технических» звеньев, в том числе, взаимосвязанных с требований ООО «Трансснаб» и подконтрольных ему организаций, и создании заявителем формального документооборота является правомерным, соответствующим материалам дела. 

Вместе с тем вывод о том, что обществом не были раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить, на каких именно объектах и какая именно арендованная спецтехника работала в интересах общества и какая часть денежных средств из перечисленных на счета спорных контрагентов по цепочке имела отношение к оплате, осуществленной в интересах общества, и сформировала облагаемый налогами доход реальных владельцев спецтехники сделан без исследования и оценки всех доводов сторон и представленных ими в материалы дела доказательств, а также противоречит выводам управления, изложенным в решении от 08.09.2022 № 189, в котором по результатам рассмотрения жалобы налоговый орган частично учел расходы налогоплательщика, относительно размера которых обществом заявлены возражения.

Согласно указаниям Арбитражного суда Центрального округа при новом рассмотрении дела необходимо проверить расчеты налоговых обязательств с учетом правовой позиции отраженной в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2022 №302-ЭС21-22323, от 15.12.2021 № 305-ЭС21-18005, как налогов, так и пени, с учетом решений управления от 08.09.2022 № 189 и  от 26.05.2022 № 14/23, отразив в судебном акте исходя из анализа содержаний договоров и документов, подтверждающих их исполнение, какие именно хозяйственные операции, с использованием какой конкретно техники (с идентифицирующими машины сведениями, договором, указанием реального арендодателя) являются реальными, а какие - нет, исследовать и оценить обстоятельства наличия или отсутствия у поставщиков товаров условий для осуществления хозяйственной деятельности и (или) отсутствия доказательств приобретения ими товаров у своих контрагентов, заявленных обществом как приобретенных у спорных контрагентов.

Не соглашаясь с решением Арбитражного суда Смоленской области от 28.08.2023, управление в апелляционной жалобе просило принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований ООО «Трансснаб» отказать в полном объеме. Доводы апеллянта мотивированы тем, что судом первой инстанции обстоятельства реальности взаимоотношений со спорными контрагентами ООО «ГРАНД-227»,                      ООО «Лабиринт», ООО «ТД Поревит», ООО «Стройторг» установлены как подтвержденные на основе анализа, проведенного обществом, а также документов, представленных в приложение к данному анализу. При этом доводы налогового органа о том, что сведения, представленные обществом в рамках проведения мероприятий дополнительного налогового контроля, противоречат информации, содержащейся в документах, представленных им же в рамках проведения выездной налоговой проверки, судом первой инстанции проигнорированы. В то время как налоговым органом при решении вопроса о квалификации взаимоотношений ООО «Трансснаб» и спорных контрагентов  учитывались сведения, характеризующие как собственно спорных контрагентов, так и обстоятельства исполнения (оформления) с ними спорных сделок. Таким образом, судом первой инстанции не в полном объеме исследованы все обстоятельства дела в их совокупности и взаимосвязи, не дана оценка доводам и доказательствам налогового органа о том, что ООО «Трансснаб» целенаправленно совершены действия по созданию формального документооборота с целью неправомерного применения налоговых вычетов, с отнесением в состав расходов материальных затрат, являющихся следствием получения необоснованной налоговой выгоды со спорными контрагентами ООО «Гранд-227», ООО «Лабиринт»,                                       ООО «ТД Поревит», ООО «Стройторг». 

Управлением в ходе повторного рассмотрения настоящего дела с учетом Постановления Арбитражного суда Центрального округа от 03.12.2024, а также доводов  ООО «Трансснаб», налоговые обязательства общества скорректированы решениями от 02.07.2025  № 22/7 и от 05.09.2025 № 22/8 о внесении изменений, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового  правонарушения от  26.05.2022 № 14/23 отменено в части. В результате применения механизма налоговой реконструкции, а также с учетом доводов налогоплательщика в части сделки с ООО «ВПК-ЭКСПЕДИЦИЯ» уменьшена сумма доначислений по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость, а также скорректированы соответствующие суммы пеней и штрафные санкции. Более подробно позиция управления отражена в апелляционной жалобе, дополнительных пояснениях по делу и поддержана представителями в судебном заседании.

ООО «Трансснаб» в отзыве на апелляционную жалобу, а также в дополнениях по делу просило решение суда первой инстанции от 28.08.2023 оставить без изменения, а апелляционную жалобу управления - без удовлетворения. Кроме того, выразило несогласие относительно размера и способов произведенного управлением расчета налоговой реконструкции.

Проверив в порядке, установленном ст. 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), законность обжалуемого судебного акта с учетом позиции суда кассационной инстанции, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о наличии оснований для его отмены в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 01.01.2016 по 31.12.2018. 

В рамках проверки установлено несоблюдение обществом условий, установленных пунктом  статьей 54.1 НК РФ по сделкам (операциям), оформленным между налогоплательщиком и его контрагентами ООО «Гранд-227», ООО «Лабиринт»,                          ООО «ТД Поревит», ООО «ВПК-Экспедиция», ООО «Стройторг». По результатам проверки инспекцией сделан вывод о совершении обществом и указанными контрагентами умышленных согласованных действий, направленных на создание формального документооборота с целью неправомерного применения налоговых вычетов, с отнесением в состав расходов материальных затрат, являющихся следствием получения необоснованной налоговой выгоды.

На основании изложенного налоговым органом не приняты заявленные обществом вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль в полном объеме по взаимоотношениям со спорными  контрагентами.

Полагая, что решение инспекции нарушает права и законные интересы общества, последнее обратилось в Арбитражный суд Смоленской области.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о реальности сделок и их документальном подтверждении.

Между тем судом первой инстанции не принято во внимание включение налогоплательщиком в целях минимизации налоговых обязательств и завышения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль в «цепочку» сделок по услугам аренды спецтехники «технических» звеньев, в том числе, взаимосвязанных с ООО «Трансснаб» и подконтрольных ему организаций, и создание заявителем формального документооборота, с чем также согласился суд округа.

Одновременно в части применения механизма налоговой реконструкции судебная коллегия считает необходимым отметить следующее.

Право на вычет сумм НДС и право на учет расходов по налогу на прибыль организаций могут быть реализованы налогоплательщиком, представившим документы, которые позволяют установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, поскольку обязанность подтвердить указанные права лежит на налогоплательщике (пункт 5 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 08.04.2004 №169-О и от 04.11.2004 №324-О, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. При этом, исходя из правоприменительной практики, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений налогового законодательства.

Судом установлено, что формальный документооборот с участием обществ организован самим налогоплательщиком, приобретавшим услуги аренды спецтехники у контрагентов, которые данные услуги не оказывали, фактически обналичивая полученные денежные средства через цепочку взаимозависимых лиц.

Налогоплательщиком в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов, а равно при рассмотрении дела в суде не были раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить, на каких именно объектах и какая именно арендованная спецтехника работала в интересах общества и какая часть денежных средств из перечисленных на счета спорных контрагентов по цепочке имела отношение к оплате, осуществленной в интересах общества, и была осуществлена на легальном основании. С учетом изложенного определение недоимки путем установления величины расходов налогоплательщика расчетным способом в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и применение механизма налоговой реконструкции  не может быть признано правомерным.

Вместе с тем в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2022 №302-ЭС21-22323, от 15.12.2021 №305-ЭС21-18005 указано, что если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены «технические» компании, и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную «техническими» компаниями.

Верховный Суд Российской Федерации неоднократно указывал на то, что возможность применения «налоговой реконструкции», в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

ООО «Трансснаб» в ходе повторного рассмотрения настоящего дела представлены дополнения по делу, содержащие позицию общества относительно способа  применения механизма применения налоговой реконструкции и расчета действительных налоговых обязательств.

Согласно позиции ООО «Трансснаб» в части взаимоотношений с контрагентом ООО «Стройторг» (услуги экскаватора Hitachi ZX200LG-3G) при применении механизма налоговой реконструкции  расходы общества должны быть учтены в полном объеме исходя из стоимости приобретения услуг, отраженной в документах, оформленных от имени «спорного» контрагента». Общество не согласно с применением цены                           ООО «Монолитстрой» поскольку установлен поставщик 2-го звена –                                      ООО «Энергостроймонтаж», единицей измерения услуги по документам, составленным между ООО «Трансснаб» и ООО «Стройторг» является смена, а в ходе применения механизма налоговой реконструкции налоговым органом учтена цена услуги аренды экскаватора за месяц. 

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом правомерно определен размер расходов при исчислении налога на прибыль организаций с применением цены ООО «Монолитстрой» ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, ООО «Энергостроймонтаж» не являлось собственником экскаватора. Кроме того, установлены факты, свидетельствующие о том, что ООО «Энергостроймонтаж» являлось «технической» компанией и использовалось для создания многоступенчатой схемы формирования вычетов, на конечном звене которой фактически отсутствует источник для формирования вычета. В то же время в материалах проверки имеются сведения о стоимости услуг аренды экскаватора той же марки, предоставляемых собственником транспортного средства, а именно                                          ООО «Монолитстрой». 

В части довода общества о том, что единицей измерения услуги по документам, составленным между ООО «Трансснаб» и ООО «Стройторг» является смена, а в ходе применения механизма налоговой реконструкции налоговым органом учтена цена услуги аренды экскаватора за месяц, судом апелляционной инстанции учитывается, что установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют об отсутствии реального характера осуществляемых хозяйственных операций по взаимоотношениям с ООО «Стройторг». 

Налоговым органом использованы сведения о ценах услуг, оказываемых именно собственниками транспортных средств, имеющиеся в материалах проверки и действующие в проверяемом периоде. Количество отраженных смен в документах, составленным между ООО «Трансснаб» и ООО «Стройторг» меньше количества смен, возможных к выполнению в случае предоставления экскаватора в аренду на месяц. На основании чего предложенная налоговым органом для принятия в расходы стоимость аренды транспортного средства выше. Кроме того, сведения об иных ценах для определения возможных расходов услуг экскаватора, имеющих место у ООО «Трансснаб» в проверяемом периоде налогоплательщиком не представлены.

Согласно позиции ООО «ТРАНССНАБ» в части взаимоотношений с контрагентом ООО «Гранд-227» (услуги грузового самосвала объем 20 м3, экскаватора-погрузчика, бульдозера) при применении механизма налоговой реконструкции  расходы общества должны быть учтены в полном объеме, исходя из стоимости приобретения услуг, отраженной в документах, оформленных от имени «спорного» контрагента». 

Меду тем документы, представленные ИП ФИО4, ИП ФИО5, ИП ФИО6,                   ООО «Глобус», ИП ФИО7, ИП ФИО8 не подтвердили принадлежность техники, указанной в путевых листах ООО «Гранд-227» и ООО «Лабиринт» данным лицам.

Также общество указывает на несопоставимость аналога с договором между                                ООО «Гранд-227» и ООО «Транснаб». Налогоплательщиком в материалы дела представлено свидетельство о регистрации ТС, а именно самосвала Шахман – Е534НА77, собственник ФИО9  ФИО10 самосвал по аналогу имеет объем 16 м3, в то время как по составленным документам со «спорным» контрагентом использовался самосвал объемом 20 м3.

Однако, как верно указано налоговым органом, поскольку не установлено перечисление денежных в адрес ФИО9, справки о доходах по форме 2-НДФЛ в отношении ФИО9 за аренду транспортных средств не предоставлялись, соответственно, определить стоимость услуг аренды, оказываемых ФИО9, а также оказывались ли данные услуги собственником, не представляется возможным. 

Относительно неправомерного принятия цены в части разного объема самосвала управление обоснованно указало, что в материалах дела имеются документы на сдачу в аренду ФИО11 в адрес ООО «Трансснаб» самосвала КАМАЗ 6520-63, объем кузова которого также составляет 20м3. Цена аренды указанного транспортного средства составляет 1 000 руб. в месяц. Соответственно, управлением при применении налоговой реконструкции для расчета применена наибольшая цена.

Общество не согласно с применением цены аренды между ИП с одной стороны и ООО «Трансснаб», ФИО12, ООО «Лира», ООО «СПЕЦРЕМОНТ» с другой стороны, поскольку в аналоге применена цена оказания услуги без экипажа и без обеспечения ГСМ, по документам со спорным контрагентом услуга с персоналом, с ГСМ, с обеспечением технически исправного состояния. 

Налогоплательщиком в материалы дела представлено свидетельство о регистрации ТС, а именно экскаватора Hundai 170 W7, собственник ФИО13  При анализе выписок расчетных счетов контрагентов не установлено перечисление денежных средств в адрес                ФИО13, справки о доходах по форме 2-НДФЛ в отношении ФИО13 за аренду транспортных средств не предоставлялись. Определить стоимость услуг аренды, оказываемых ФИО13, а также оказывались ли они собственником, не представляется возможным. 

Установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют об отсутствии реального характера осуществляемых хозяйственных операций по взаимоотношениям с ООО «Лабиринт». Налоговым органом использованы сведения о ценах услуг, оказываемых именно собственниками транспортных средств, имеющиеся в материалах проверки и действующие в проверяемом периоде.

Ненаправление налоговым органом запросов о собственнике само по себе не свидетельствует о неправомерном применении цены аналогичной услуги в целях налоговой реконструкции. 

Вместе с тем в материалах дела имеется свидетельство о регистрации транспортного средства, согласно которому собственником является ФИО14 При анализе выписок расчетных счетов контрагентов не установлено перечисление денежных в адрес ФИО14, справки о доходах по форме 2-НДФЛ в отношении ФИО14 за аренду транспортных средств не предоставлялись. Определить стоимость услуг аренды, оказываемых ФИО14, а также оказывались ли они собственником, не представляется возможным.

Относительно доводов общества о том, что приведенный налоговым органом аналог договора аренды (аренда за месяц) не сопоставим с договором оказания услуг (аренда за маш/час) поскольку  автокран ФИО15 – 1993 года выпуска, не мог эксплуатироваться на объектах строительства ввиду технической непригодности, суд апелляционной инстанции указывает, что налоговым органом правомерно определен размер расходов при исчислении налога на прибыль организаций с применением цены аналогов ввиду того, что документов, в которых отражены какие-либо индивидуальные характеристики крана (в том числе данные о годе выпуска), который согласно имеющимся документам предоставлен ООО «Лабиринт», не представлено, равно как не представлено документов, свидетельствующих о техническом состоянии и пригодности либо непригодности конкретных автокранов на тех или иных объектах.

Согласно позиции ООО «Трансснаб» в части взаимоотношений с контрагентом ООО «ТД Поревит» (аренда Mercedec Benz, автокранов, КАМАЗ 55111 самосвала, автобетоносмесителя, бетононасоса, услуги экскаватора-погрузчика, самосвала) при применении механизма налоговой реконструкции  расходы общества должны быть учтены в полном объеме исходя из стоимости приобретения услуг, отраженной в документах, оформленных от имени «спорного» контрагента». Общество указывает на несопоставимость аналогов, считает, что ни запросы касательно обстоятельств сделки, ни запросы в органы ГИБДД для установления собственников не направлялись. 

В указанном случае собственником транспортных средств Mercedec Benz 1722К, гос номер 

<

***> и Mercedec Benz 1722К, гос номер 

<

***> являлось                              ООО «Энергопромэксперт». Расчет понесенных расходов произведен исходя из цены аренды ООО «Энергопромэксперт» и ИП ФИО16 На основании того, что  собственником МАЗ 5337 (КС35715, г/н 

<

***>) и МАЗ 5337 (КС 3577, г/н 

<

***>) являлся ФИО17 налоговая реконструкция применена в части сумм отраженных в справке 2-НДФЛ в качестве дохода ФИО17 от сдачи в аренду техники                          ООО «ТД Поревит». Указанный довод принят в рамках рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом на этапе досудебного обжалования                                            (п.8 стр. 14 решения ВНО). 

Также суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что на основании того, что собственниками техники являлись ФИО18, ФИО11, налоговая реконструкция применена в части сумм отраженных в справках 2-НДФЛ в качестве дохода от сдачи в аренду техники ООО «ТД Поревит» (п.6-7 стр. 14 решения ВНО). Суммы, отраженные в справке по форме 2-НДФЛ от сдачи в аренду соответствуют ценам на аренду этих же транспортных средств, отраженным в документах между заявителем и собственниками.

В части аренды каналопромывочной машины Mercedec Benz 914 АК, комбинированойя каналопромывочной машина Mercedec Benz 3535 и вакумно-илососной машины ISUZU согласно представленным документам указанная спецтехника сдана в аренду ООО «Энергоэксперт» в адрес ИП ФИО16 на срок с 01.07.2018 по 31.08.2018 по цене за весь срок аренды 100 000 руб. 

Следует отметить, что транспортные средства имеют те же регистрационные знаки, что и транспортные средства в рамках договора, заключенного между  ИП ФИО16 и ООО «ТД Поревит». Таким образом, в порядке реконструкции налоговым органом обоснованно приняты достоверно установленная и документально подтвержденная цена аренды. 

Относительно доводов общества о необоснованном доначислении НДС по контрагенту ООО «Гранд-227» и возможности проведения налоговой реконструкции в части НДС суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

По своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг (Постановление Конституционного суда РФ от 30.06.2020 № 31-П, определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ от 03.10.2017 № 305-КГ14-4111. От 13.09.2018 №309-КГ18-7790, от 13.12.2019 №301-ЭС19-14748 и др.). 

В процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) расходы поставщика по уплате налога в бюджет фактически перекладываются на покупателя, который, осуществляя в свою очередь, реализацию полученного товара как поставщик, также получает компенсацию, но уже от последующего покупателя. Цепь переложения налога завершается тогда, когда имеет место реализация товаров (работ, услуг) их потребителю, который и несет фактическое налоговое бремя налога на добавленную стоимость. С этой целью законодателем предусмотрен механизм определения суммы налога к уплате с учетом налоговых вычетов (суммы налога, перечисленные налогоплательщиком своим поставщикам товаров (работ, услуг), которые уменьшают ее налоговую базу по НДС (ст.171 НК РФ). 

Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога в процессе производства и коммерческой реализации товаров (работ, услуг) предполагает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (п.1 ст.168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (п.1 ст.173 НК РФ). Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в Определении Конституционного суда РФ от 04.11.2004 №324-О. 

Источник формирования НДС в бюджете не создан ни спорными контрагентами, ни контрагентами последующих звеньев, что при доказанности привлечения технических компаний исключает проведение налоговой реконструкции по налогу (НДС), так как произвольное, немотивированное и не основанное на письменных доказательствах предоставление налогоплательщику возможности налоговой реконструкции будет противоречить как налоговому законодательству, так и правовой позиции, изложенной в определении Верховного суда РФ от 19.05.2021 №309-ЭС220-23981.    

Таким образом, поскольку применение налогоплательщиками – покупателями вычетов НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения (определение Верховного суда РФ от 25.01.2021 №309-ЭС20-17277).                   

В рассматриваемом деле источник налогового вычета по НДС не сформирован, и, соответственно, налог неправомерно заявлен к вычету.  Как указывает заявитель согласно выпискам с расчетного счета ООО «Гранд-227» оказывало услуги по предоставлению спецтехники силами многочисленных организаций, установленных самим налоговым органом, в том числе ООО «Лира», которое также отразило соответствующие сделки с ООО «Гранд-227» в отчетности и т.д. Как указано в решении налогового органа установленные контрагенты, предоставившие услуги спецтехники, в том числе                      ООО «Лира» применяли специальные режимы налогообложения и оказывали услуги без НДС.    

Таким образом, доводы налогоплательщика в части неправомерного неопределения налоговым органом размера действительной налоговой обязанности налогоплательщика путем применения расчетного метода по НДС, являются необоснованными.

При этом апелляционная коллегия учитывает, что с учетом проведенной управлением в ходе повторного рассмотрения настоящего дела налоговой реконструкции, а также принятием решений от 02.07.2025 № 22/7 и от 05.09.2025 № 22/8 о внесении изменений, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.05.2022 № 14/23 отменено в части, которыми уменьшена сумма доначислений по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость, а также скорректированы соответствующие суммы пеней и штрафные санкции.

Таким образом, решение суда первой инстанции подлежит отмене, а в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Трансснаб» надлежит отказать.

В соответствии с частью 3 статьи 271 АПК РФ в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

Расходы по государственной пошлине за подачу заявления относятся на общество в силу статьи 110 АПК РФ.

Вопрос о распределении судебных расходов за рассмотрение апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции не рассматривается, так как ее податели в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины освобождены.

Руководствуясь статьями 269, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 28.08.2023 по делу № А62-8000/2022 отменить. 

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Трансснаб» отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.                                  В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий 

Судьи                                                                              

Е.В. Мордасов

Д.В. Большаков

И.В. Девонина