Р Е Ш Е Н И Е

Именем Российской Федерации

Дело № А40-61041/19-120-532

г. Москва

18 января 2021 г.

Резолютивная часть решения объявлена 17 сентября 2020 года

Полный текст решения изготовлен 18 января 2021года

Арбитражный суд в составе судьи Нагорная А. Н., 

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания  ФИО1, с использованием средств аудиофиксации,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по исковому заявлению (заявлению) Акционерного общества «АТОМЭНЕРГОПРОМ» (зарегистрированному по адресу: 119017, 

<

...>; ОГРН: 

<

***>; ИНН: 

<

***>; дата регистрации: 19.07.2007 г.)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (зарегистрированному по адресу: 129626, 

<

...>; ОГРН: 

<

***>, ИНН: 

<

***>, дата регистрации: 22.12.2004 г.)

третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований на предмет спора:  Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (зарегистрированную по адресу: 125239, 

<

...>).

Акционерное общество «Атомстройэкспорт» (зарегистрированного по адресу: 603006, 

<

...>; ОГРН: 

<

***>; ИНН: 

<

***>; дата регистрации: 01.11.2002 г.) 

о признании недействительным решения от 03.09.2018 г. № 77 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии представителей 

от заявителя – ФИО2 по доверенности от 28.12.2018 № 5/181/2018-ДОВ; ФИО3 по доверенности от 12.04.2019 № 5/44/2019-ДОВ,

от ответчика – ФИО4 по доверенности от 16.09.2020 г. №06-13/12717, ФИО5 по доверенности от 26.06.220№06-13/08160,

от третьих лиц – ФИО3 по доверенности от 19.12.2019 № 52АА4643111, и ФИО6 по доверенности от 11.12.2019 № 52АА4278276 (от Акционерного общества «Атомстройэкспорт»);  ФИО7 по доверенности от 09.01.2020 №06-18/00017ВП@ (от Межрегиональной ИФНС России по КН № 6);

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество «АТОМЭНЕРГОПРОМ» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (далее – ответчик, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 03.09.2018 г. № 77 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования на предмет спора определениями от 15.05.2020 г., 18.06.2020 г. привлечены:  Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 (МИНФС России по КН № 6) и Акционерное общество «Атомстройэкспорт» (АО «Атомстройэкспорт», АО «АСЭ»). 

В судебном заседании в порядке ст. 163 АПК РФ объявлялся перерыв.

В ходе рассмотрения дела представители заявителя поддержали требования по доводам заявления, возражений на отзыв, дополнений и письменных объяснений; представители ответчика возражали по доводам оспариваемого решения, отзыва на заявление и письменных объяснений; представитель Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 6 поддержал позицию ответчика по доводам письменных объяснений; представители Акционерного общества «Атомстройэкспорт» полагали обоснованными и подлежащими удовлетворению требования заявителя.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, суд счел не подлежащими удовлетворению требования Общества ввиду следующего.

Общество является ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков (КГН), созданной на основании договора от 10.10.2012 г. (т. 2 л.д. 128-150, т. 3 л.д. 1-39). Участником данной КГН также является АО «Атомстройэкспорт» внешнеэкономическая инжиниринговая компания Госкорпорации «Росатом» по строительству объектов ядерной энергетики за рубежом.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 (корректировка № 5), представленной Обществом в Инспекцию 15.12.2017 г. как ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков (КГН). 

По результатам проверки Инспекцией составлен акт камеральной налоговой проверки от 29.03.2018 № 15 и с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля принято оспариваемое решение от 03.09.2018 № 77 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым Обществу предложено уплатить налог на прибыль организаций за 2016 год в сумме 99 785 938 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. 

Общество, полагая, что данное решение принято с нарушением норм Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) и нарушает его права и законные интересы, обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу (далее – ФНС России), решением которой от 05.12.2018 г. № СА-4-9/23619@ она была оставлена без удовлетворения, что послужило основанием к его обращению в суд с требованиями по настоящему делу.  

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 99 785 938 руб. за 2016 год послужил вывод Инспекции о том, что Общество как ответственный участник КГН при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2016 года, не включило в состав внереализационных доходов сумму 501 150 940 руб., полученную участником КГН АО «Атомстройэкспорт» на основании решения Международного арбитражного суда от 14.06.2016 г. № 18086/GZ/MHM. 

В обоснование заявленных требований Общество указало, что сумма денежных средств, полученная АО «Атомстройэкспорт» от Национальной энергетической компании ЕАД (Болгария) (далее - НЭК) является авансом в рамках Соглашения о поставке завершенного оборудования длительного цикла изготовления и на основании пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ налогообложению налогом на прибыль не подлежит; спорная сумма денежных средств должна учитываться в целях налогообложения налогом на прибыль только в периоде поставки оборудования и учтена для целей налогообложения в данном качестве в последующих налоговых периодах (2017-2018 г.г.); получение денежных средств на основании судебного решения не предрешает их налогообложения; при вынесении оспариваемого решения налоговый орган не учел информацию из представленных контрактов и первичных документов, данных учетных регистров, подтверждающих включение в состав налогооблагаемой базы выручки от реализации оборудования по Соглашению о поставке в размере 19 902 819 458,49 рублей (что соответствует 303 489 257,08 евро с учетом ранее полученных авансовых платежей), в связи с чем включение в состав доходов суммы 501 150 940 руб. приводит к повторному налогообложению указанных доходов в нарушение абзаца 4 пункта 3 статьи 248 НК РФ; при этом иные присужденные Международным арбитражным судом суммы (штрафные санкции) отражены Обществом в составе внереализационных доходов в полном объеме.

Позиция налогового органа мотивирована положениями п. 3 ст. 250 НК  РФ, подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, согласно которым полученные АО «Атомстройэкспорт» в соответствии с решением Международного арбитражного суда от 14.06.2016 г. № 18086/GZ/MHM денежные средства являются возмещением ущерба, причиненного отказом Болгарской стороны от исполнения Соглашения о сотрудничестве в сооружении на территории Болгарии АЭС «Белене», в связи с чем подлежат налогообложению налогом на прибыль в периоде вступления в законную силу решения Международного арбитражного суда; последующее заключение и исполнение АО «АСЭ» и НЭК ЕАД Соглашения об окончательном урегулировании отношении сторон от 26.10.2016 г. не изменяет порядка налогообложения денежных средств, присужденных решением Международного арбитражного суда.  

Суд счел оспариваемое решение Инспекции соответствующим требованиям законодательства о налогах и сборах и фактическим обстоятельствам настоящего дела по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что между АО «Атомстройэкспорт» (победителем тендера на завершение проектирования, строительства и пуск в эксплуатацию Блоков 1 и 2 атомной электростанции "Белене") и Национальной электрической компанией ЕАД (Республика Болгария) было заключено Соглашение от 29.11.2006 «О сотрудничестве в сооружении на территории Болгарии АЭС «Белене» (далее - Соглашение от 29.11.2006), основной целью которого являлось определение понимания сторонами процесса достижения договоренности и подписания окончательного контракта и получения разрешения на выполнение определенных частей работ по окончательному контракту на инжиниринг, поставку и строительство (далее - Контракт ИПС).

18.01.2008 между НЭК (Наниматель) и АО "Атомстройэкспорт" (Подрядчик) было подписано Контрактное соглашение (далее - Контрактное соглашение от 18.01.2008), которым предусматривалось выполнение АО "Атомстройэкспорт" на условиях "под ключ" инжиниринг, поставки и строительство АЭС "Белене" (далее - работы), город Белене (Республика Болгария), состоящей из двух блоков, каждый электрической мощностью 1000 МВэ, на основе реактора типа ВВЭР-1000/В-466, проект станции А92.

Однако установленные Контрактным соглашением от 18.01.2008 г. условия вступления его в силу выполнены не были; согласование условий контракта и других документов Контракта ИПС не было завершено. В целях продолжения сотрудничества в рамках реализации проекта строительства АЭС «Белене» сторонами Соглашения было заключено дополнение № 5 к Соглашению от 29.11.2006 (подписано 05.11.2008), предусматривающее продолжение выполнения работ, связанных со строительством АЭС «Белене», а именно обязанность подрядчика по обеспечению выполнения работ по изготовлению оборудования длительного цикла изготовления (далее – оборудование ДЦИ, ОДЦИ) и работ по достижению ключевых событий по изготовлению данного оборудования, а также обязанность нанимателя по обеспечению их финансирования; определены базовая цена оборудования и работ по управлению проектом (673 932 836,44 евро); размер авансового платежа НЭК для размещения заказов на оборудование (67 393 283,64 евро). Пунктом 23 Дополнения № 5 было также предусмотрено, что если Контракт ИПС не вступит в силу, то стороны примут взаимоприемлемое решение по дальнейшему выполнению работ по изготовлению оборудования ДЦИ и подпишут соответствующее дополнение к Соглашению, если не будет согласовано иное. 

Последующими дополнениями к Соглашению от 29.11.2006 г. сторонами констатировалось наличие проблем с финансированием проекта, намерение продолжать проект на взаимоприемлемых условиях, при этом конкретных договоренностей о его продолжении достигнуто не было.  

В 2011 году АО «Атомстройэкспорт» обратилось с иском к НЭК в Международный арбитражный суд при Международной торговой палате (International Court of Arbitration of International Chamber of Commerce), а НЭК со встречным иском  к АО «Атомстройэкспорт».   

НЭК письмом от 12.04.2012 г. № 99-03-92 уведомила АО «Атомстройэкспорт» о принятии 28 и 29 марта 2012 года государственными органами Республики Болгария решений о прекращении строительства АЭС "Белене". По данным Международного  агентства по атомной энергии (МАгАтЭ, сайт в сети Интернет https://www.iaea.org/) строительство АЭС «Белене» остановлено 28.03.2012 г.

14.06.2016 г. Международным арбитражным судом принято решение № 18086/GZ/MHM, которое уточнено дополнением от 30.11.2016 г. Согласно резолютивной части решения (с учетом уточнения) на НЭК возложены обязанности по выплате основных сумм задолженностей (с зачетом встречного иска), простых процентов, штрафов; при этом какие-либо обязанности на АО «Атомстройэкспорт» данным решением возложены не были. 

В связи с принятием решения от 14.06.2016 г. № 18086/GZ/MHM между АО «Атомстройэкспорт» и НЭК было заключено Соглашение от 26.10.2016 г. об окончательном урегулировании отношений по решению между сторонами дела № 18086/GZ/MHM арбитража МТП (далее – Соглашение от 26.10.2016г.) Данным Соглашением НЭК объявила о своем намерении соблюдать решение суда и произвести полную оплату по уточненному решению суда. При этом в части дат перечисления денежных средств Соглашением от 26.10.2016 г. был согласован следующий порядок: первый платеж на сумму 5 млн. евро (в дату подписания Соглашения), далее, если оплата основной суммы и процентов (за вычетом добровольного платежа 5 млн. евро) производится до 15.12.2016 г., то АО «Атомстройэкспорт» отказывается от оплаты последующих начисленных процентов, а НЭК считается исполнившей свои обязательства, за исключением оплаты расходов на хранение и обслуживание.  После полной оплаты со стороны НЭК (с учетом данного Соглашения) она будет иметь право по своему выбору: принять поставку завершенного ОДЦИ или хранить его в РФ перед доставкой, которая осуществится не позднее 31.12.2019 г. при выполнении ряда указанных в Соглашении условий.    

Исполняя решение Международного арбитражного суда № 18086/GZ/MHM и свои обязанности по Соглашению от 26.10.2016 г., НЭК согласно справок о валютных операциях от 07.11.2016, 12.12.2016 ПАО «Банк ВТБ» перечислила на счет АО «Атомстройэкспорт» следующие денежные средства: 

- 5 000 000 евро 27.10.2016 г. по паспорту сделки № 07021603/1000/0000/3/0, код валютной операции 20200 - "расчеты нерезидента за выполненные резидентом работы, оказанные услуги, переданные информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них, включая выполнение указанных обязательств по договору комиссии (агентскому договору, договору поручения) (отсрочка платежа)";

- 61 234 347,67 евро 08.12.2016 по паспорту сделки № 07021603/1000/0000/3/0, код валютной операции 20200 - «расчеты нерезидента за выполненные резидентом работы, оказанные услуги, переданные информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них, включая выполнение указанных обязательств по договору комиссии (агентскому договору, договору поручения) (отсрочка платежа)»;

- 129 732 939,23 евро 08.12.2016 по паспорту сделки № 07021603/1000/0000/3/0, код валютной операции 10100 - «расчеты нерезидента в виде предварительной оплаты резиденту товаров, вывозимых с территории Российской Федерации, в том числе по договору комиссии (агентскому договору, договору поручения) (авансовый платеж)»;

- 405 649 846,10 евро 08.12.2016 в счет исполнения решения суда № 18086/GZ/MHM, код валютной операции - 70120 «расчет нерезидента в пользу резидента, связанные с исполнением решений судебных органов».

Тем самым АО «Атомстройэкспорт» получило от НЭК 601 617 133 евро (5 000 000 + 596 617 133), что также следует из мемориальных ордеров №№ 10FFMG1U01402934, TFMI511039751027.

После получения присужденных решением Международного арбитражного суда № 18086/GZ/MHM денежных средств (с учетом частичного отказа АО «Атомстройэкспорт» от последующих начисленных процентов в соответствии с Соглашением от 26.10.2016 г.) и по результатам проведенной инспекции завершенного ОДЦИ на ПАО «Ижорские заводы» и ПАО «ЗиО-Подольск», АО «Атомстройэкспорт» и НЭК было заключено Соглашение от 16.01.2017 г. о поставке завершенного ОДЦИ № 17ИД-Х19А006 (далее – Соглашение от 16.01.2017 г.).

 Соглашением от 16.01.2017 г. и приложениями к нему были согласованы порядок, условия и график поставки завершенного ОДЦИ, его попозиционные цены на условиях поставки DDU-АЭС Белене, а также установлено, что цена завершенного ижорского ОДЦИ выплачивается за счет платежей, перечисленных НЭК в счет исполнения решения Международного арбитражного суда № 18086/GZ/MHM (п. 3, п. Е, F преамбулы). Согласно приложения № 1 к Соглашению от 16.01.2017 г. стоимость оборудования составила 143 555 601 евро, а по приложению № 2 к Дополнению № 1 к Соглашению от 16.01.2017 г. – 161 681 659 евро.     

Согласно представленных в материалы дела документов подтверждение ставки ноль процентов по налогу на добавленную стоимость в связи с отгрузкой завершенного ОДЦИ в адрес НЭК произведено АО «Атомстройэкспорт»: за 1 квартал 2017 г. на сумму 109 293 747 евро, за 3 квартал 2017 г. – 34 261 850 евро, за 1 квартал 2018 г. – 121 565 547 евро, за 3 квартал 2018 г. – 38 368 114 евро, за 4 квартал 2018 г. – 1 747 998 евро; всего на сумму 305 237 356 евро.  

В части распределения полученных от НЭК сумм и их налогообложения налогом на прибыль АО «Атомстройэкспорт» даны следующие пояснения (приведены в письме от 17.05.2017 Обществу как ответственному участнику КГН): из полученных от НЭК платежей на сумму 601 617 133 евро (41 208 019 434 руб.) в состав внереализационных доходов включена сумма в размере 19 851 620 422,30 руб. (326 715 062,44 евро), в том числе:

- 994 457 844,40 руб. - доход от возмещенных убытков в размере 13 173 907 евро (на основании Соглашения от 26.10.2016 г. НЭК согласился оплатить ранее не принятые проектные работы стоимостью 15 808 693 евро; после зачета авансового платежа НЭК погасила задолженность 13 173 907 евро); учтен в составе внереализационных доходов в 2016 году;

- 304 418 141,95 руб. доход от возмещенных убытков в размере 4 534 570 евро  (по Соглашению от 26.10.2016 г. НЭК оплатил ранее не принятые проектные работы стоимостью 4 534 570 евро; после зачета авансового платежа погашена задолженность 4 303 807,35 евро); учтен в составе внереализационных доходов в 2016 году;

- 5 103 040 698,85 руб. возмещение расходов по остановленному производству оборудования в размере 74 496 727 евро; на основании п. 3 ст. 250 НК РФ данная сумма включена в состав внереализационных доходов в целях налогообложения налогом на прибыль за 2016 год);

- 157 284 704,57 руб. доход от возмещенных убытков в размере 2 296 120,37 евро (по Соглашению от 26.10.2016 г. НЭК оплатила незавершенные проектные работы, остановленные в связи с прекращением проекта, стоимостью 2 296 120,37 евро);

- 132 178 842,65 руб. доход от возмещенных убытков в размере 1 760 902 евро (по Соглашению от 26.10.2016 г. НЭК оплатила незавершенные проектные работы, остановленные в связи с прекращением проекта, стоимостью 1 956 558 евро; после зачета авансового платежа НЭК погасила задолженность в размере 1 760 902 евро);

- 233 387 960,28 руб. возмещение расходов по хранению и переконсервации оборудования на общую сумму 3 407 113,56 евро; учтено в составе внереализационных доходов в 2016 году;

- 1 723 710 057,22 руб. упущенная выгода в связи с прекращением проекта строительства по инициативе НЭК в размере 25 163 577 евро, учтена в составе внереализационных доходов в 2016 году;

- 57 468 017,68 руб. за ранее не принятые проектные работы стоимостью 872 000 евро (после зачета авансового платежа НЭК погасил задолженность в размере 784 800 евро) учтены в составе внереализационных доходов в 2016 году;

- 9 707 387 737,43 руб. процентов, признанных НЭК, за несвоевременное исполнение обязательств по оплате в общем размере 141 705 381,89 евро; учтены в составе внереализационных доходов в 2016 году;

- 453 710 860,73 руб. процентов за несвоевременное исполнение обязательств учтено в составе внереализационных доходов в 2016 году (в пояснениях АО «Атомстройэкспорт» от 11.07.2017, представленных ответственным участником КГН, уточнены, что данные проценты представляют собой часть процентов из общей суммы 2 923 854 770,24 руб. (42 683 886,62 евро) за несвоевременное исполнение обязательств по оплате в соответствии с Дополнением № 10 к Соглашению от 29.11.2006 г., которая отражалась в составе внереализационных доходов за период 2011-2016 г.г., в частности за 2016 год - 453 710 860,73 руб.; за 2011-2015 годы - 2 470 143 909,51 руб.); 

- 984 575 556,63 руб. расходов, из которых: 221 274 794 руб. расходов по таможенному оформлению и 11 943 108 долларов США расходов на юридическое сопровождение процесса (всего 13 790 435 евро); учтены в составе внереализационных доходов в 2016 году на основании п. 3 ст. 250 НК РФ. 

Полученные от НЭК 5 000 000 евро по данным АО «Атомстройэкспорт» учтены в счет погашения задолженности по ранее принятым проектным работам и отражены для целей налогообложения еще в 2010 году.

Из пояснений АО «Атомстройэкспорт» также следует, что не были учтены в целях налогообложения следующие суммы: 

- 42 009 832,84 руб. (613 280,44 евро) компенсации налога на добавленную стоимость, предъявленного в адрес НЭК при возмещении расходов по хранению и переконсервации оборудования, исключаемой из доходов в целях исчисления налога на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ (предметом спора по делу не является);

- 272 437 194,75 евро оплата за оборудование, подлежащее передаче в адрес НЭК (в письме АО «Атомстройэкспорт» от 17.05.2017 Обществу как ответственному участнику КГН данная сумма складывается из трех позиций 31 897 497,33 евро + 168 889 702,61 евро + 71 649 994,81 евро, пункты 1, 4, 12 письма). 

Неучет данной суммы в составе доходов для целей исчисления налога на прибыль в периоде получения денежных средств от НЭК мотивирован Обществом п. 7 Соглашения об окончательном урегулировании отношений по решению Арбитража МТП № 18086/GZ/MHM и пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ.

С учетом позиции Общества о возникновении обязанности по уплате налога на прибыль в момент отгрузки (реализации) оборудования НЭК в материалы дела были представлены документы об отгрузке ОДЦИ в адрес НЭК и подтверждении ставки ноль процентов по налогу на добавленную стоимость в связи с отгрузкой: в 1 квартале 2017 г. на сумму 109 293 747 евро, в 3 квартале 2017 г. – 34 261 850 евро, в 1 квартале 2018 г. – 121 565 547 евро, в 3 квартале 2018 г. – 38 368 114 евро, 4 квартале 2018 г. – 1 747 998 евро; всего на сумму 305 237 356 евро. Факт отгрузки и правомерность применения ставки ноль процентов при экспорте оборудования в Республику Болгария подтверждены третьим лицом МИФНС России по КН № 6. 

Общество с учетом произведенного АО «Атомстройэкспорт» распределения полученных от НЭК денежных средств указывало, что полная стоимость оборудования 305 237 356 евро оплачена: в части суммы 32 800 061 евро до 2016 года, а 272 437 194 евро в 2016 году (вследствие исполнения решения Международного арбитражного суда от 14.06.2016 г. № 18086/GZ/MHM). 

Инспекцией при проведении камеральной налоговой проверки по налогу на прибыль организаций Общества как ответственного участника КГН за 2016 год было установлено, что из 272 437 194,75 евро, перечисленных НЭК в счет исполнения решения Международного арбитражного суда от 14.06.2016 г. № 18086/GZ/MHM и учтенных АО «Атомстройэкспорт» в качестве оплаты оборудования, в последующих периодах были учтены для целей налогообложения налогом на прибыль только 143 555 597 евро.

Указанная сумма 143 555 597 евро (что составляет 8 947 331 722 руб.) была включена в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2017 года по факту передачи оборудования НЭК за 1-3 кварталы 2017 года. В Инспекцию были представлены карточки счета 90 «Продажи» сопроводительными письмами от 25.05.2017 № 007/04-04/08/68, от 21.08.2017 № 007/04-04/08/5173, от 22.11.2017 № 007/04-04/08/9005; сопроводительными письмами от 25.04.2017 № 007/04-04/04/3, от 18.10.2017 № 007/04-04/04/7530 АО «Атомстройэкспорт» третьему лицу МИФНС России по КН № 6 представлены документы в подтверждение обоснованности применения налоговой ставки ноль процентов, заявленной в разделе 4 декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2017 года на сумму 109 293 747 евро; за 3 квартал 2017 на сумму 34 261 850 евро.

С письменными возражениями от 14.05.2018 № 5-Д2/01/441 на акт камеральной налоговой проверки Обществом представлены Инспекции Соглашение между АО «Атомстройэкспорт» и НЭК от 16.01.2017 № 17ИД-Х19А006 о поставке завершенного ОДЦИ с приложением № 2 к дополнению б/н от 13.10.2017 г., из которых следовало, что АО «Атомстройэкспорт» должно было поставить НЭК оставшееся завершенное ОДЦИ на общую сумму 161 681 659 евро в 1 квартале 2018 года.

Однако из карточек счета 90, протоколов приемки-передачи оборудования, отчетов по экспортным отгрузкам за 1 квартал 2018 года Инспекцией было установлено, что в 1 квартале 2018 года АО «Атомстройэкспорт» во исполнение дополнения № 1 от 13.10.2017 к Соглашению о поставке ОДЦИ №17ИД-Х19А006 от 16.01.2017 поставило оборудование на меньшую, чем было предусмотрено сумму, а именно на сумму 121 565 547 евро (что составило 98 437 935 445 руб.) 

В налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2018 года, представленной АО «Атомстройэкспорт» 25.04.2018 г. в  МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 6, с реестром документов (сведений), подтверждающих применение ставки 0 процентов в отношении поставки в адрес НЭК оборудования, указанного в дополнении № 1 от 13.10.2017 к Соглашению о поставке ОДЦИ № 17ИД-Х19А006 от 16.01.2017, также была отражена сумма 121 565 547 евро (8 437 935 445 руб.). В ходе сопоставления показателей налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2018 года и реестров представленных сведений, расхождений и несоответствий выявлено не было, о чем МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 6 сообщила Инспекции письмом от 13.06.2018 № 13-08/06300@.

Также было установлено, что в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2018 года АО «Атомстройэкспорт» не заявило экспортную реализацию в рамках исполнения Соглашения с НЭК № 17ИД-Х19А006 от 16.01.2017 (дополнения №1 от 13.10.2017), о чем МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 6 сообщила Инспекции письмом от 02.08.2018 № 13-08/08781@.

Данные обстоятельства были учтены Инспекцией при принятии оспариваемого решения, сумма подлежащего налогообложению налогом на прибыль внереализационного дохода Общества определена за вычетом подтвержденных на момент принятия решения от 03.09.2018 г. № 77 отгрузок оборудования, а именно: 7 316 050,75 евро = 272 437 194,75 евро – 265 121 144 евро (109 293 747 евро за 1 квартал 2017 г. + 34 261 850 евро за 3 квартал 2017 г. + 121 565 547 евро за 1 квартал 2018 г.) Х 68,5002 (курс евро на 08.12.2016 г. дата поступления платежей – дата признания внереализационных доходов) (расчет на стр. 18 оспариваемого решения).  

Так как полная стоимость оборудования составляла 305 237 255 евро и в части суммы 32 800 061 евро была оплачена до 2016 года (что не учтено в расчете, приведенном в оспариваемом решении, вследствие отсутствия у Инспекции данной информации), то фактически сумма 7 316 050,75 евро, включенная Инспекцией в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2016 год как внереализационный доход, эквивалентна лишь части суммы остатка поставок АО «Атомстройэкспорт» в адрес НЭК, обоснованность применения ставки ноль процентов по налогу на добавленную стоимость которых подтверждена после принятия оспариваемого решения. 

Всего за 3 и 4 кварталы 2018 года реализация АО «Атомстройэкспорт» в адрес НЭК подтверждена по ставке ноль процентов по налогу на добавленную стоимость на сумму 40 116 112 евро (38 368 114 евро за 3 квартал и 1 747 998 евро за 4 квартал), а в состав внереализационных доходов для целей налогообложения налогом на прибыль за 2016 год Инспекцией включена сумма 7 316 050,75 евро (менее одной пятой от указанной выше суммы). 

Именно сумма 7 316 050,75 евро является предметом спора по настоящему делу.    

Уменьшение Инспекцией суммы внереализационного дохода, полученного АО «Атомстройэкспорт» в связи с исполнением НЭК решения Международного арбитражного суда № 18086/GZ/MHM, для целей налогообложения налогом на прибыль организаций в 2016 году на стоимость оборудования, отгруженного в адрес НЭК, по которому обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов подтверждена за 1, 3 кварталы 2017 г. и 1 квартал 2018 г., послужило основанием для заявления Обществом доводов о необоснованном неучете Инспекцией стоимости оборудования, обоснованность применения ставки ноль процентов по которому подтверждена за 3 и 4 кварталы 2018 г. (т.е обстоятельств, возникших уже после принятия оспариваемого решения).  

Однако, налоговый орган в ходе рассмотрения настоящего дела пояснил, что основанием для включения в налоговую базу по налогу на прибыль организаций денежных средств, полученных от НЭК в связи с исполнением решения Международного арбитражного суда № 18086/GZ/MHM, послужили положения п. 3 ст. 250 НК  РФ, подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ и оценка полученных средств как возмещения ущерба, причиненного отказом Болгарской стороны от исполнения Соглашения о сотрудничестве в сооружении на территории Болгарии АЭС «Белене», учет доводов Общества и частичное уменьшение суммы внереализационного дохода произведено в интересах Общества с учетом данных, имевшихся на момент принятия оспариваемого решения и сумм уплаченного с них налога на прибыль, и не отменяет позиции Инспекции, основанной на п. 3 ст. 250 НК  РФ, подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ и оценке всей спорной суммы как суммы возмещения ущерба. Доначисление налога на прибыль за 2016 год в меньшей сумме, чем следовало исходя из позиции Инспекции, не свидетельствует о неправомерности оспариваемого решения. 

В целях проверки доводов сторон судом в ходе рассмотрения дела у Общества и третьего лица АО «Атомстройэкспорт» в порядке ст. 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации было истребовано решение Международного арбитражного суда № 18086/GZ/MHM. Суду были представлены: текст данного документа от 14.06.2016 г. (391 стр.) и дополнение к нему от 30.11.2016 г. (26 стр.) на английском языке. Надлежащим образом заверенный перевод решения  представлен суду не был, вследствие объема решения его выполнение связано со значительными затратами, Общество дало понять суду, что в несении данных затрат оно не заинтересовано; также не были представлены и переводы отдельных частей решения, имеющие значение для рассматриваемого дела. Вследствие несоответствия текста представленного суду документа требованиям ст. 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации он был возвращен третьему лицу АО «Атомстройэкспорт», к материалам дела приобщены фотографии представленного документа и его отдельных страниц (содержание, резолютивная часть, выборочно анализ заявленных требований). 

В ходе рассмотрения дела суд также предлагал Обществу и третьему лицу АО «Атомстройэкспорт» представить рабочие материалы, использовавшиеся для подготовки позиции в Международном арбитражном суде, которые могли бы способствовать установлению содержания решения от 14.06.2016 г., требований АО «Атомстройэкспорт» и подтверждающих их доказательств. Но предложение суда выполнено не было, документы, положенные в обоснование требований АО «Атомстройэкспорт» в Международном арбитражном суде, не представлены. В материалы дела Обществом переданы лишь отдельные «извлечения» из решения Международного арбитражного суда (например, т. 8 л.д. 55-56, перевод отдельных пунктов решения представителями по делу), подтверждающие, по мнению Общества, его позицию по настоящему делу, а также второе заявление об уточнении требований (т. 4 л.д. 21-32). Общество утверждало, что назначение полученных от НЭК сумм денежных средств определяет не решение Международного арбитражного суда № 18086/GZ/MHM, а заключенные между АО «Атомстройэкспорт» и НЭК Соглашение от 26.10.2016 г. об окончательном урегулировании отношений и Соглашение от 16.01.2017 г. № 17ИД-Х19А006 о поставке завершенного ОДЦИ. 

С учетом изложенного, суд вынужденно руководствовался теми документами, которые были представлены в материалы настоящего дела: Инспекцией (материалы камеральной налоговой проверки по налогу на прибыль организаций за 2016 год), Обществом и АО «Атомстройэкспорт» (по взаимоотношениям с НЭК после решения Международного арбитражного суда № 18086/GZ/MHM), текстом данного решения на английском языке (выдержки из которого по результатам его изучения приобщены к материалам дела), МИФНС России по КН № 6 (материалы камеральных проверок по НДС в части подтверждения ставки ноль процентов при экспорте в Республику Болгария), а также судебными актами и материалами ранее рассмотренных дел по заявлениям АО «Атомстройэкспорт» о признании недействительными решений Инспекции, принятых по результатам камеральных налоговых проверок по налогу на добавленную стоимость по налоговым периодам, в которых к вычету был предъявлен налог по оборудованию длительного цикла изготовления, а также связанным с ним работам и услугам, в частности по делам №№ А40-184984/16-75-1640, А40-105183/16-115-937, А40-199881/16-115-1913, А40-193391/16-75-1715, А40-184970/2016-20-1634, А40-159098/16-75-1413 и рядом других.  

Пунктом 257.3 Соглашения от 29.11.2006 г. НЭК и АО «Атомстройэкспорт» предусмотрено, что любая сторона может инициировать официальную арбитражную процедуру, такой арбитраж должен проводиться по Правилам арбитража Международной торговой палаты в Париже (Франция), с применением Болгарского законодательства. В материалы дела заявителем и АО «Атомстройэкспорт» не были представлены документы, подтверждающие содержание норм болгарского законодательства. В связи с чем на основании ч. 3 ст. 14 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом при рассмотрении настоящего дела для оценки денежных средств, полученных АО «Атомстройэкспорт» от НЭК для целей налогообложения, применены соответствующие нормы российского права.   

При оценке обстоятельств дела суд руководствовался следующим. 

В соответствии с пунктом 3 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

В силу статьи 1064 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) вред, причиненный имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объеме лицом, которое причинило этот вред. При этом согласно статье 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода). Тем самым сумма убытков (ущерба), которую лицо, ответственное за причинение вреда, возмещает юридическому лицу, включается в состав внереализационных доходов организации для целей налогообложения прибыли. 

Подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ установлено, что для внереализационных доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) датой получения дохода является дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированной в постановлении от 03.04.2007 г. № 14715/06 по делу № А33-29391/2005, суммы возмещения ущерба, присужденные международным арбитражем в связи с нарушением соглашения, признаются налогоплательщиком в составе внереализационных доходов согласно пункта 3 статьи 250 Кодекса на момент придания решению международного арбитража законной силы либо на момент признания должником задолженности а активной форме. Аналогичные разъяснения даны Минфином России в письме от 08.12.2014 г. № 03-03-06/1/62816, а также письмом Федеральной налоговой службой от 24.08.2018 г. № СД-4-3/16391@ (в отношений решений иностранных судов). 

Согласно Арбитражного регламента Международного арбитражного суда при Международной торговой палате любое арбитражное решение является обязательным для сторон; передавая спор в арбитраж в соответствии c регламентом, стороны обязуются незамедлительно исполнить любое арбитражное решение и отказываются от его обжалования.

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций определен ст. 251 НК РФ и является закрытым. 

Подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ к числу таких доходов отнесены доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, полученных от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления. 

Решением Международного арбитражного суда от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM с учетом дополнения от 30.11.2016 г. АО «Атомстройэкспорт» присуждены 587 466 167 евро, 246 512 045 рублей, 11 943 108 долларов США, без учета расходов на хранение и обслуживание ОДЦИ в стадии завершения и приостановленного ОДЦИ, сумма которых присуждена, но не подсчитана (суммы приведены по тексту Соглашения от 26.10.2016 г. об окончательном урегулировании отношений).

Из п. 1542 решения Международного арбитражного суда от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM с учетом дополнения от 30.11.2016 г. следует, что сумма 306 020 987 евро и 221 274 794 руб. присуждены по требованиям АО «Атомстройэкспорт» 1, 2, 3 и частично 6, при этом из п. 1526 решения (с учетом дополнений) следует, что сумма 306 020 987 евро определена в решении как «total remaining principal amount» - общая оставшаяся основная сумма (долга) и является результатом зачета и удовлетворенных требований по встречному иску НЭК, ее расчет приведен в таблице в этом пункте. 

Сводный анализ требований АО «Атомстройэкспорт» содержится в п. 1524 решения Международного арбитражного суда от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM. Все удовлетворенные судом требования 1, 2, 3 и 6 (частично) определены в представленной в данном пункте таблице как «Losses» - убытки: требование 1 - «Losses from Unpaid Invoices» убытки от неоплаченных счетов; 2 – «Losses from Uninvoiced Works for which ASE has issued a Certificate of Completion» убытки по завершенным работам, по которым не приняты ключевые события (с учетом второго заявления об уточнении требований – т. 4 л.д. 21-32); 3 - «Losses from LTME Works under Addendum № 5 that ASE will complete» убытки по неоконченным работам (по ОДЦИ по приложению № 5); 6 - «Losses from Works Pending Signature of the EPS Contract» убытки по работам до подписания ЕПС-Контракта.

Тем самым присужденная решением Международного арбитражного суда от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM сумма основного долга однозначно определена им как убытки (потери), в связи с чем основания для какой-либо иной квалификации этой суммы в ходе рассмотрения настоящего дела отсутствуют. 

С учетом изложенного, у суда имеются основания для оценки непредставления Обществом в ходе рассмотрения настоящего дела перевода полного текста решения от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM как направленного на сокрытие квалификации присужденных Международным арбитражным судом сумм, с целью обоснования правомерности выбора более льготного варианта их налогообложения. 

Вопреки доводам Общества основания для оценки присужденных сумм основного долга как авансов в счет предстоящих поставок оборудования длительного цикла изготовления исходя из содержания решения от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM отсутствуют. 

Ссылки Общества на п. 544 решения Международного арбитражного суда в обоснование довода о квалификации присужденных сумм как причитающихся в счет предстоящей оплаты оборудования отклонены судом как необоснованные и не соответствующие выводам решения от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM.

В письменных объяснениях от 10.09.20 г. Общество приводит содержание п. 544 решения от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM следующим образом: Международный арбитражный суд указал, что после оплаты счетов за оборудование НЭК будет владеть оборудованием и может принять его доставку или просить АСЭ перепродать его, как подтвердит и согласится с этим истец. При этом АСЭ ни в коем случае не получит оплату дважды. Если суд присудит АСЭ закупочную стоимость, и НЭК оплатит ее, он становится владельцем ОДЦИ. Даже если АСЭ после этого удастся продать ОДЦИ от имени и по просьбе НЭК, АСЭ должен будет отнести выручку на счет НЭК. То же самое верно, если НЭК не произвел оплату, а АСЭ смог продать ОДЦИ для уменьшения своих убытков. 

Данный пункт решения от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM относится к его описательной части, свидетельствует о недопустимости неосновательного обогащения на стороне истца и также подтверждает квалификацию Международным арбитражным судом требований АО «Атомстройэкспорт» как направленных на возмещение убытков.   

Кроме того, изложенный в п. 544 решения Международного арбитражного суда подход является универсальным, и аналогичен существующему в российском законодательстве регулированию отношений подряда в случае их прекращения. 

Так, в частности ст. 729 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае прекращения договора подряда по основаниям, предусмотренным законом или договором, до приемки заказчиком результата работы, выполненной подрядчиком (пункт 1 статьи 720), заказчик вправе требовать передачи ему результата незавершенной работы с компенсацией подрядчику произведенных затрат (т.е. ущерба). 

Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 08.02.2007 № КГ-А40/12791-06 по делу № А40-16512/06-28-158 указал, что положения указанной статьи распространяются на все случаи досрочного прекращения договора подряда до приемки заказчиком результата работы, выполненной подрядчиком. При этом подрядчик с прекращением договора теряет правовые основания владения результатом незавершенной работы, которые были установлены договором подряда. Требование заказчика о передаче ему результата незавершенной работы по правовой природе есть не что иное, как виндикация, то есть истребование имущества из чужого незаконного владения согласно ст. 301 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Судом также учитывается, что как в соответствии с Соглашением от 29.11.2006 «О сотрудничестве в сооружении на территории Болгарии АЭС «Белене», так и в соответствии с Дополнением № 5 к данному Соглашению НЭК являлся нанимателем, а АО «Атомстройэкспорт» подрядчиком (т. 3 л.д. 44, 111), в обязанности которого входило обеспечение персонала подрядчика, надзор и управление, оборудование, изделия, расходные материалы и другие предметы и услуги временного или постоянного характера, требуемые для проекта, выполнение, осуществление работ по Соглашению в пределах согласованных сроков и др., а согласно Дополнения № 5 – обеспечение выполнения работ по изготовлению оборудования длительного цикла изготовления, как часть работ по контракту ИПС, выполнение работ по достижению ключевых событий по изготовлению оборудования ОДЦИ (т. 3 л.д. 63, 111).   

Тем самым при прекращении реализации проекта АЭС «Белене» АО «Атомстройэкспорт» как подрядчик обязан был передать заказчику НЭК результат работ, а НЭК как заказчик компенсировать произведенные затраты и возникшие вследствие отказа от реализации проекта убытки. 

Обстоятельства взаимоотношений АО «Атомстройэкспорт» с НЭК по исполнению Соглашения от 29.11.2006 г., в том числе в части изготовления ОДЦИ, были подробным образом проанализированы и установлены при рассмотрении судебных дел по заявлениям АО «Атомстройэкспорт» о признании недействительными решений Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4, принятых по результатам камеральных налоговых проверок по НДС по налоговым периодам, в которых АО «Атомстройэкспорт» к вычету был предъявлен налог по оборудованию длительного цикла изготовления, а также связанным с ним работам и услугам, в частности по делам №№ А40-184984/16-75-1640, А40-105183/16-115-937, А40-199881/16-115-1913, А40-193391/16-75-1715, А40-184970/2016-20-1634, А40-159098/16-75-1413 и ряду других. 

Судами по перечисленным делам подтверждено, что оборудование являлось уникальным, разработанным и изготовленным именно для проекта АЭС «Белене», под контролем болгарской стороны, возможность его использования для любого проекта строительства АЭС отсутствовала, результат работ подлежал передаче болгарской стороне, а, следовательно, присужденные решением от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM суммы основного долга являются убытками, возникшими в связи с неисполнением Соглашения от 29.11.2006. 

При рассмотрении перечисленных дел №№ А40-184984/16-75-1640, А40-105183/16-115-937, А40-199881/16-115-1913, А40-193391/16-75-1715, А40-184970/2016-20-1634, А40-159098/16-75-1413 также было установлено, что АО «Атомстройэкспорт» в рамках исполнения своих обязанностей подрядчика перед НЭК заключило агентский договор с ОАО «Атомный энергопромышленный комплекс» в лице ОАО «Дирекция единого заказчика оборудования» (Агент, ОАО «ДЕЗ») от 18.08.2008 № 7732/08018/48-ДЕЗ-08, которым предусмотрено, что Агент, принимая во внимание необходимость формирования единого заказа на изготовление и поставку монопольного и уникального оборудования длительного цикла изготовления для атомных электростанций (МО ДЦИ), необходимого для координации работы изготовителей МО ДЦИ, определения единой ценовой политики, равномерной загрузки промышленности и обеспечения необходимых сроков поставки, обязуется за вознаграждение по поручению АО «Атомстройэкспорт» (Принципал) от своего имени и за счет Принципала совершать действия, связанные с исполнением Соглашения от 29.11.2006 года и Контрактного соглашения от 18.01.2008 (так и не вступившего в силу, как впоследствии оказалось).

С целью изготовления оборудования для АЭС «Белене», и во исполнение перечисленных соглашений были заключены договоры: с ОАО "Ижорские заводы" от 19.12.2008 № IZ/07000/22-70/180-ДЕЗ, с ОАО «Объединенные машиностроительные заводы» от 18.01.2010 № 7740/09620-KOMZ/1801/19/415-09, а также договоры с ОАО "Ижорские заводы" от 27.12.2012 № IZ/42000/19-339/2224-7740/12695 (прекратил действие - 31.09.2013), от 01.10.2013 № IZ/42000/19-351/2541-7740/13604, от 17.11.2014 № IZ42000/19-362/2705, с ОАО "Машиностроительный завод "ЗиО-Подольск" от 06.05.2014 № 7740/14410 на ответственное хранение и переконсервацию оборудования, предназначенного для АЭС "Белене".   

После уведомления НЭК письмом от 12.04.2012 № 99-03-92 о принятии 28 и 29 марта 2012 года государственными органами Республики Болгарии решений о прекращении строительства АЭС «Белене», АО «Атомстройэкспорт» не приостановило работы по указанным договорам, приобретало и оприходовало готовое оборудование, которое помещалось на ответственное хранение до разрешения спорной ситуации с НЭК.  

Тем самым, доводы Общества, заявленные в ходе рассмотрения настоящего дела о том, что спорные суммы денежных средств, полученные им в соответствии с решением Международного арбитражного суда от 14.06.2016 г. № 18086/GZ/MHM являются авансами в счет поставки оборудования длительного цикла изготовления (оборудования ОДЦИ), не соответствуют его позиции и обстоятельствам, установленным судами при рассмотрении дел №№ А40-184984/16-75-1640, А40-105183/16-115-937, А40-199881/16-115-1913, А40-193391/16-75-1715, А40-184970/2016-20-1634, А40-159098/16-75-1413.  

Из судебных актов и материалов перечисленных дел следует, что АО «Атомстройэкспорт» был получен убыток (ущерб) от исполнения Соглашения с НЭК от 29.11.2006 г. и заключенных в соответствии с ним договоров. Из-за отказа Болгарской стороны от проекта строительства АЭС «Белене» реализация изготовленного оборудования ОДЦИ не произошла, а понесенные при изготовлении оборудования, производстве работ, оказании связанных с ним услуг затраты компенсированы не были. Данное обстоятельство и явилось основанием для обращения АО «Атомстройэкспорт» в Международный арбитражный суд.

При оценке обстоятельств, связанных с исполнением АО «Атомстройэкспорт» Соглашения с НЭК от 29.11.2006 г. и заключенных в соответствии с ним договоров с агентом и субподрядчиками с учетом положений российского законодательства о подряде (согласно ч. 3 ст. 14 АПК РФ и Российской Федерации как места изготовления оборудования, выполнения работ и оказания услуг, стоимость которых и была присуждена решением Международного арбитражного суда) присужденные суммы также подлежат оценке как убытки (ущерб) подрядчика.    

Статьей 717 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что если иное не предусмотрено договором подряда, заказчик может в любое время до сдачи ему результата работы отказаться от исполнения договора, уплатив подрядчику часть установленной цены пропорционально части работы, выполненной до получения извещения об отказе заказчика от исполнения договора. Заказчик также обязан возместить подрядчику убытки, причиненные прекращением договора подряда, в пределах разницы между ценой, определенной за всю работу, и частью цены, выплаченной за выполненную работу.

Следовательно, исходя из положений ст.ст. 15, 717, 729 Гражданского кодекса Российской Федерации, установленных обстоятельств настоящего дела, ранее рассмотренных дел по заявлениям АО «Атомстройэкспорт», проанализированных положений решения Международного арбитражного суда от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM спорные суммы денежных средств являются убытками (ущербом) АО «Атомстройэкспорт».

Судом также принято во внимание, что заключенное в связи с принятием решения от 14.06.2016 г. № 18086/GZ/MHM между АО «Атомстройэкспорт» и НЭК Соглашение от 26.10.2016 г. об окончательном урегулировании их отношений констатировало намерение НЭК соблюдать решение суда и произвести полную оплату по уточненному решению суда; оно не было направлено на какое-либо изменение присужденных сумм или их назначения, за исключением отказа АО «Атомстройэкспорт» от оплаты последующих начисленных процентов, если оплата основной суммы и процентов (за вычетом добровольного платежа 5 млн. евро) производится до 15.12.2016 г.

Согласно справкам ПАО «Банк ВТБ» о валютных операциях от 07.11.2016 и от 12.12.2016, оформленным по факту перечисления НЭК АО «Атомстройэкспорт» денежных средств в счет исполнения решения суда № 18086/GZ/MHM: сумма 405 649 846,10 евро (67% от суммы долга) имеет код валютной операции - 70120 «расчеты нерезидента в пользу резидента, связанные с исполнением решений судебных органов»); остальная часть денежных средств 195 967 786,9 евро оформлена по паспорту сделки № 07021603/1000/0000/3/0, в том числе: в части суммы 66 234 347,67 евро (11% от суммы долга) с кодом валютной операции 20 200 – «расчеты нерезидента за выполненные резидентом работы, оказанные услуги, переданные информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них, включая выполнение указанных обязательств по договору комиссии (агентскому договору, договору поручения) (отсрочка платежа)»; 129 732 939,23 евро (22 % от суммы долга) с кодом валютной операции 10100 - «расчеты нерезидента в виде предварительной оплаты резиденту товаров, вывозимых с территории Российской Федерации, в том числе по договору комиссии (агентскому договору, договору поручения) (авансовый платеж)». 

При этом, как уже было отмечено судом, оспариваемым решением для целей налогообложения налогом на прибыль учтен внереализационный доход на сумму 7 316 050,75 евро из 272 437 194,75 евро, полученных АО «Атомстройэкспорт» от НЭК в 2016 году с кодом валютной операции - 70120 «расчеты нерезидента в пользу резидента, связанные с исполнением решений судебных органов», и учтенных в качестве оплаты оборудования (всего в счет оборудования 305 237 255 евро, но из них 32 800 061 евро оплачены до 2016 года). 

Тем самым документами об учете валютных операций также подтверждено, что спорная сумма денежных средств была получена в связи с добровольным исполнением НЭК решения Международного арбитражного суда от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM, в связи с чем согласно пункта 3 статьи 250 НК РФ она является внереализационным доходом АО «Атомстройэкспорт» и на основании подпункта 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ подлежит учету для целей налогообложения налогом на прибыль в 2016 году. 

Судом признаны необоснованными и не влияющими на момент и порядок налогообложения налогом на прибыль полученного АО «Атомстройэкспорт» от НЭК внереализационного дохода (компенсации ущерба) ссылки Общества на Соглашение от 16.01.2017 г. о поставке завершенного ОДЦИ № 17ИД-Х19А006.

Действительно, пунктом 3 Соглашения от 16.01.2017 г. установлено, что цена завершенного ижорского ОДЦИ выплачивается за счет платежей, перечисленных НЭК в счет исполнения решения Международного арбитражного суда № 18086/GZ/MHM (п. 3, п. Е, F преамбулы Соглашения). Однако, фактически данное положение предусматривает зачет уже полученных по решению Международного арбитражного суда сумм убытков (ущерба) в счет оплаты поставленного оборудования; т.е. регламентирует последующие отношения АО «Атомстройэкспорт» и НЭК. 

Судом учтено, что непосредственно решением Международного арбитражного суда от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM на АО «Атомстройэкспорт» не было возложено каких-либо обязанностей, в том числе по передаче ОДЦИ. При этом на момент исполнения решения Международного арбитражного суда передача завершенного ОДЦИ не производилась; она требовала совершения от НЭК и АО «Атомстройэкспорт» дополнительных действий (расконсервации, проведения инспекций, получение разрешений и др.) и дополнительного времени, которое в части средств, которые и были подвергнуты Инспекцией налогообложению в качестве внереализационного дохода, было значительным. 

Зачет полученных в счет возмещения убытков (ущерба) денежных средств является правом АО «Атомстройэкспорт» и НЭК, и соответствует проанализированным выше положениям статей 717, 729 Гражданского кодекса Российской Федерации, предусматривающим передачу подрядчиком результата работ заказчику, а заказчиком компенсацию убытков подрядчика, однако он не может влиять на порядок налогообложения дохода, полученного в предшествующем налоговом периоде и подлежащего налогообложению в периоде его получения. 

Последующие расчеты за поставленное оборудование являются самостоятельными хозяйственными операциями, которые не влияют на налогообложение полученной по решению Международного арбитражного суда суммы возмещения убытков (ущерба). 

Поскольку материалами дела подтверждено, что спорный внереализационный доход в сумме 7 316 050,75 евро получен АО «Атомстройэкспорт» в 2016 году, а отгрузка всего завершенного ОДЦИ закончена только в 4 квартале 2018 (последняя по времени оформления ГТД № 10013190/201118/0030332), с нарушением согласованных сроков, то выводы оспариваемого решения следует признать соответствующими фактическим обстоятельствам настоящего дела и требованиям законодательства.  

При отклонении доводов Общества, оценивавшего полученные от НЭК 08.12.2016 г. денежные средства для целей налогообложения как авансы в счет предстоящих поставок ОДЦИ в соответствии с  Соглашением от 16.01.2017 г. о поставке завершенного ОДЦИ № 17ИД-Х19А006, судом учтено, что его заключение является следствием исполнения решения Международного арбитражного суда от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM, а не наоборот. 

По результатам оценки обстоятельств дела суд пришел к выводу о том, что отношения  АО «Атомстройэкспорт» и НЭК при реализации проекта АЭС «Белене» подлежат оценке исходя из положений законодательства о подряде.    

Положениями статьи 711 Гражданского кодекса Российской Федерации возможность предварительной оплаты выполненной работы или отдельных ее этапов допускается только с согласия заказчика и в случаях и в размере, указанных в законе или договоре подряда.

Пунктом 37 Соглашения от 29.11.2006 г. предусматривался авансовый платеж подрядчику по данному соглашению (АО «Атомстройэкспорт») в сумме 32 198 212 евро за мобилизацию и начало работ (при согласованной цене работ 193 189 000 евро).

В части изготовления оборудования длительного цикла изготовления (ОДЦИ) Дополнением от 05.11.2008 г. № 5 к Соглашению от 29.11.2006 г. была согласована базовая цена оборудования с учетом работ по управлению проектом в сумме 673 932 836,44 евро (576 010 971 евро - базовая цена оборудования и 97 921 865,12 евро - работы по управлению проектом, п. 10 Дополнения), а также авансовый платеж по этому дополнению для размещения заказов на оборудование на заводах-изготовителях в сумме 67 393 283,64 евро (п. 15 Дополнения – т. 3 л.д. 112-113). 

При этом судебными актами по делам №№ А40-184984/16-75-1640, А40-105183/16-115-937, А40-199881/16-115-1913, А40-193391/16-75-1715, А40-184970/2016-20-1634, А40-159098/16-75-1413, подтверждено, что к моменту исполнения решения Международного арбитражного суда от 14.06.2016 № 18086/GZ/MHM заказы на изготовление оборудования ОДЦИ уже были давно размещены, а оборудование изготовлено и принято АО «Атомстройэкспорт». В связи с чем перечисленные НЭК 08.12.2016 г. денежные средства не могут быть квалифицированы как авансовые платежи в счет предстоящих поставок ОДЦИ.         

Кроме того, внимательное изучение данных по ГТД, оформленных в 2018 году, суммы отгрузок по которым были включены в налоговую базу по НДС по ставке 0% и по налогу на прибыль в 3 и 4 кварталах 2018 года, свидетельствует о том, что их основная часть приходится не собственно на оборудование, а на услуги сервисного обслуживания  (в частности по ГТД № 10013190/270418/0010632 на сумму 16 744 058 евро, по ГТД № 10013190/270418/0010624 на сумму 16 462 872 евро и др. – т. 8 л.д. 73), суммы по которым значительно превышают сумму внереализационного дохода, учтенную при налогообложении налогом на прибыль - 7 316 050,75 евро. Указанное обстоятельство тоже свидетельствует о необоснованности доводов Общества.  

Так как перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций определен ст. 251 НК РФ и является закрытым, а полученные 08.12.2016 г. от НЭК суммы денежных средств в счет исполнения решения Международного арбитражного суда с учетом подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ не могут быть расценены как предварительная оплата уже произведенного и полученного к тому моменту АО «Атомстройэкспорт» ОДЦИ, то выводы оспариваемого решения о том, что они являются внереализационным доходом для целей налогообложения налогом на прибыль соответствуют фактическим обстоятельствам настоящего дела и законодательству о налогах и сборах.

Довод Общества о том, что оспариваемое решение принято в нарушение абзаца 4 пункта 3 статьи 248 НК РФ и приводит к повторному налогообложению доходов, учтенных в целях налогообложения при реализации ОДЦИ в 3 и 4 кварталах 2018 года, также подлежит отклонению как не влияющий на законность оспариваемого решения Инспекции ввиду следующего. 

Решением от 03.09.2018 г. № 77 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» установлено занижение Обществом как ответственным участником КГН налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2016 год на сумму 501 150 940 руб., вследствие чего по сроку 28.03.2017 г.  образовалась недоимка в сумме 99 785 938 руб. Согласно примечанию к решению недоимка указана без учета состояния расчетов с бюджетами.    

Судом учтено, что фактически на момент принятия оспариваемого решения от 03.09.2018 г. № 77 оснований для иных выводов и оценки спорной суммы денежных средств у Инспекции не имелось, так как к этому моменту подтвержденные данные об учете спорной суммы для целей налогообложения у нее отсутствовали: налоговые декларации по НДС с отражением реализации ОДЦИ по ставке 0% за 3 и 4 кварталы 2018 года и по налогу на прибыль за отчетные периоды 2018 года еще не были представлены в налоговый орган по месту учета – в МИНФС России по КН № 6.  

В связи с чем оспариваемое решение не может быть признано нарушающим права и законные интересы Общества вследствие повторного налогообложения уже учтенного в целях налогообложения дохода   

Кроме того, решение Инспекции не может привести к повторному налогообложению, так как по существу им в полном соответствии с п. 3 ст. 250, подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ в более раннем налоговом периоде (по сравнению с Обществом) определен момент возникновения обязанности по уплате налога. При этом последующая передача НЭК оборудования ОДЦИ в соответствии с абзацем 4 пункта 3 статьи 248 НК РФ не приводит к возникновению нового объекта налогообложения налогом на прибыль в 2018 году, так как полученный доход, как подтверждено по результатам рассмотрения настоящего дела, подлежит учету как внереализационный именно в налоговом периоде 2016 года. 

Согласно второго абзаца п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Так как судом в ходе рассмотрения настоящего дела с учетом заявленных Обществом доводов и представленных в материалы дела доказательств было установлено, что допущенная им как ответственным участником КГН ошибка при определении налоговой базы по налогу на прибыль в 2018 году привела к возникновению недоимки за 2016 год, то с учетом абзаца второго п. 1 ст. 54 НК РФ данная ошибка подлежит исправлению в налоговом периоде совершения ошибки – в 2016 году.   

Следовательно, оспариваемое решение Инспекции соответствует также положениям п. 1 ст. 54 НК РФ. 

Вследствие того, что: решение от 03.09.2018 г. № 77 принято по результатам камеральной налоговой проверки по налогу на прибыль за 2016 год, и к моменту его принятия у Инспекции отсутствовали данные об учете самим Обществом данных сумм для целей налогообложения в ином, более позднем налоговом периоде; возражения Общества сводились к тому, что момент налогообложения еще не наступил; в силу специфики проверки налоговый орган лишен возможности откорректировать налоговую базу КГН за 2018 год (не являющийся проверяемым периодом), то изложенные обстоятельства могут являться основанием для самостоятельной корректировки Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2018 год согласно абзаца второго п. 1 ст. 54 НК РФ, а также подлежат учету при исполнении оспариваемого решения. 

Поскольку согласно п. 1 ст. 75 НК РФ уплата налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах сроки является основанием для доначисления пени, то отражение оспариваемого решения в лицевых счетах Общества может привести к доначислению пени до момента исполнения обязанности по уплате недоимки в сумме 99 785 938 руб. с учетом состояния расчетов с бюджетом.        

С учетом изложенного, вывод оспариваемого решения о том, что Обществом как ответственным участником КГН неправомерно занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2016 года в результате невключения в состав внереализационных доходов денежных средств, полученных участником КГН АО «Атомстройэкспорт» в соответствии с решением Международного арбитражного суда от 14.06.2016 г. № 18086/GZ/MHM в сумме 501 150 940 руб., что привело к неуплате налога на прибыль в 2016 году в размере 99 785 938 руб., соответствует фактическим обстоятельствам настоящего дела и требованиям законодательства о налогах и сборах.  

Таким образом, по итогам рассмотрения дела требования заявителя о признании недействительным решения от 03.09.2018 г. № 77 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», удовлетворению судом не подлежат. 

Расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя исходя из положений ст. 110 АПК РФ. 

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении требований Акционерного общества «АТОМЭНЕРГОПРОМ» (зарегистрированного по адресу: 119017, 

<

...>; ОГРН: 

<

***>; ИНН: 

<

***>; дата регистрации: 19.07.2007 г.) к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (зарегистрированной по адресу: 129626, 

<

...>; ОГРН: 

<

***>, ИНН: 

<

***>, дата регистрации: 22.12.2004 г.) о признании недействительным решения от 03.09.2018 г. № 77 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» – отказать. 

Решение может быть обжаловано в месячный срок с даты его принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд. 

Судья:

А.Н. Нагорная