АРБИТРАЖНЫЙ  СУД  СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО  ОКРУГА

Именем Российской Федерации

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

арбитражного суда кассационной инстанции

Дело № А32-46117/2016

г. Краснодар

30 ноября 2017 года

Резолютивная часть постановления объявлена 27 ноября 2017 г.

Постановление изготовлено в полном объеме  30 ноября 2017 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Драбо Т.Н., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица – Межрайонной Инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) – ФИО1  (доверенность от 29.03.2016), в отсутствие в судебном заседании  заявителя – общества с ограниченной ответственностью «Агропромсервис» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>), третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, – общества с ограниченной ответственностью «Простор» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>), извещенных о месте и времени судебного разбирательства (уведомления № 00549 1, 00552 1, 00551 4, отчет о публикации судебных актов на сайте в сети Интернет), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Агропромсервис» на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.04.2017 (судья Руденко Ф.Г.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2017 (судьи Емельянов Д.В., Николаев Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу № А32-46117/2016, установил следующее. 

ООО «Агропромсервис» (далее – общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной Инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Краснодарскому краю (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 05.09.2016 № 19.

Определением суда от 26.01.2017 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечено ООО «Простор».

Решением суда от 05.04.2017, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 03.08.2017, обществу отказано в удовлетворении требования.

Судебные акты мотивированы тем, что денежные средства, полученные обществом в результате прощения долга, в силу положений пункта 8 статьи 250, пункта 18 статьи 250, подпункта 2 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) как не связанные с реализацией сельскохозяйственной продукции учитываются в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу в общем порядке и подлежат налогообложению по ставке 20%, установленной пунктом 1 статьи 284 Кодекса.

В кассационной жалобе общество просит решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Заявитель кассационной жалобы указывает, что судебные инстанции ошибочно сочли, что ООО «Простор» на момент предоставления займов являлось участником общества, предоставляло их с целью увеличения чистых активов и соответственно подпадало под действие подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 Кодекса. Соответственно, суд сделал ошибочный вывод о занижении обществом внереализационных доходов. Судебные инстанции не приняли во внимание возражения общества об истечении  сроков давности привлечения к налоговой ответственности.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал возражения, изложенные в отзыве на жалобу.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителя налогового органа, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям. 

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов за период деятельности с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составила акт от 22.07.2016 № 17 и приняла решение от 05.09.2016 № 19 о начислении 4 523 441 рубля налога на прибыль за 2012 год, 1 959 584 рублей пеней и 452 344 штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 1056 рублей налога на землю, 23 рублей пеней и 106 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса; 126 776 рублей 12 копеек налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), 61 373 рублей пеней и 17 148 рублей штрафа по статье 123 Кодекса; 3 тыс. рублей штрафа по пункту 1 статьи 119 Кодекса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 05.12.2016 № 22-12-1312 решение инспекции от 05.09.2016 № 19 оставлено без изменения.

Общество обжаловало решение налогового органа в арбитражный суд.

С учетом части 1  статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов  проверяется исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно нее.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что общество в проверяемом периоде являлось сельскохозяйственным производителем с основным видом деятельности выращивание и реализация сельскохозяйственной продукции (овощей, зерновых, фруктов).

В декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год в составе внереализационных доходов налогоплательщик указал 22 617 205 рублей 72 копеек прощенной задолженности по договору займа с ООО «Простор», участвующей в формировании налоговой базы, с которой налог на прибыль организаций исчислен по ставке 0%.

Пунктом 2 статьи 346.2 Кодекса установлено, что в числе сельскохозяйственных товаропроизводителей признаются организации, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в подпункте 2 настоящего пункта, составляет не менее 70%.

Согласно пункту 1.3 статьи 284 Кодекса для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0%.

Согласно части 1 статьи 4 Федерального закона от 29.12.2006 № 264-ФЗ «О развитии сельского хозяйства» под сельскохозяйственным производством признается совокупность видов экономической деятельности по выращиванию, производству и переработке соответственно сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия, в том числе оказание соответствующих услуг.

Таким образом, ставка 0% применяется для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающим критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 Кодекса, и не перешедшим на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции.

Суд обоснованно указал, что при формировании налоговой базы по налогу на прибыль по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции, по которой ставка налога на прибыль устанавливается в размере 0%, сельскохозяйственными товаропроизводителями, учитываются только доходы, связанные с этой деятельностью. 

В отношении доходов (как доходов от реализации, так и внереализационных доходов) сельскохозяйственных товаропроизводителей по деятельности, не связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, применяется ставка налога на прибыль в размере 20%, установленная пунктом 1 статьи 284 Кодекса.

Таким образом, денежные средства, полученные обществом в результате прощения долга, как не связанные с реализацией сельскохозяйственной продукции должны учитываться в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль в общем порядке и подлежат налогообложению по ставке 20%.

При этом общество, не оспаривая, что данная хозяйственная операция не связана с реализацией сельскохозяйственной продукции, указывает, что на дату заключения договоров займа в 2005 – 2010 годах ООО «Простор» владело 50% долей в уставном капитале общества, что в силу подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса предусматривает возможность при определении налоговой базы не учитывать доходы в виде имущества, полученного безвозмездно. Ссылается также на подпункт 3.4 пункта 1 статьи 251 Кодекса, предусматривающий возможность не учитывать доходы в виде имущества, имущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу в целях увеличения чистых активов, в том числе в связи с прекращением обязательств хозяйственного общества перед учредителем.

Признавая выводы общества не основанными на правильном толковании норм материального права, суд обоснованно руководствовался следующим. 

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с налоговым законодательством. К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (статья 248 Кодекса).

Согласно пункту 8 статьи 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Не учитываемые при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль доходы определены статьей 251 Кодекса.

С учетом подпункта 3.4 пункта 1 статьи 151 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками. Данное правило распространяется также на случаи увеличения чистых активов хозяйственного общества или товарищества с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства хозяйственного общества или товарищества перед соответствующими акционерами или участниками, если такое увеличение чистых активов происходит в соответствии с положениями, предусмотренными законодательством Российской Федерации или положениями учредительных документов хозяйственного общества или товарищества, либо явилось следствием волеизъявления акционера или участника хозяйственного общества, товарищества, и на случаи восстановления в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества невостребованных акционерами или участниками хозяйственного общества, товарищества дивидендов либо части распределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества

Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации.

Таким образом, увеличение чистых активов хозяйственного общества или товарищества при уменьшении или прекращении их обязательств перед участником является обязательным условием для невключения доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что общество, выступающее в качестве заемщика, в период с 24.11.2005 по 04.06.2010 заключило с ООО «Простор» (заимодавец) договоры займов. При этом в указанном периоде заключения договоров займа доля ООО «Простор» в уставном капитале общества составляла 50%. 

Исходя из договора купли-продажи доли в уставном капитале от 07.09.2010 ООО «Простор» продало принадлежащую ему долю в уставном капитале общества в размере 50% ФИО2 

На основании представленных в суд уведомления о прощении долга от 21.06.2012 № 32 и соглашения о прощении долга от 21.06.2012 заимодавец прощает заемщику задолженность по возврату займа в размере 22 617 205 рублей 72 копеек.

При этом в соглашении о прощении долга от 21.06.2012 отсутствует предусмотренное подпунктом 3.4 пункта 1 статьи 251 Кодекса необходимое условие – направление суммы прощенного долга на увеличение чистых активов общества.

Заимодавец (ООО «Простор») на момент заключения соглашения о прощении долга по договорам займа (21.06.2012) не являлся учредителем общества, что исключает применение подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Кодекса. Кроме того, бывший учредитель не обладал долей в уставном капитале общества в размере, превышающем 50%, что из буквального толкования нормы права также является необходимым условием применения ставки 0%.

Действие подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 Кодекса по замыслу законодателя распространяется исключительно на ситуации, когда увеличение чистых активов вследствие прекращения обязательства инициирует действующий, а не бывший участник (акционер) хозяйственного общества.

Таким образом, установленные судом обстоятельства исключают возможность применения подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 Кодекса.

Данная позиция соответствует письму Министерства финансов Российской Федерации в письме от 24.02.2015 № 03-11-06/2/9035.

Суд также учел, что договоры займов 2005 – 2010 годов и дополнительные соглашения к ним общество не представило ни в период проведения проверки, ни к возражениям на акт выездной налоговой проверки; указанные документы представлены только в суд первой инстанции с отсутствием обоснования причин их непредставления ранее.

Кроме того, указанные документы не указывают целью прощения долга увеличение чистых активов общества. 

Сумму прощенного долга в размере перед бывшим участником ООО «Простор» согласно протоколу № 7 общего собрания участников общества решено направить на увеличение чистых активов только 21.06.2012.

Суд правильно учел непредставление обществом расчета чистых активов; необходимость определения стоимости чистых активов по данным бухгалтерского учета;  из анализа имеющихся в деле документов и бухгалтерских балансов за 2012 – 2014 годы следует, что общество не отразило в бухгалтерском учете операции по увеличению чистых активов; уставный капитал общества сформирован в полном объеме и с момента постановки на налоговый учет (19.05.2003) и на момент окончания налоговой проверки (01.07.2016) составлял 30 тыс. рублей. Бухгалтерские балансы за 2013 – 2014 годы свидетельствуют о том, что чистые активы налогоплательщика равны 0 рублей (на 31.12.2014, 31.12.2013, 31.12.2012, 31.12.2011).

Таким образом, в действительности общество не увеличивало чистые активы.

С учетом изложенного является обоснованным вывод суда о том, что денежные средства, полученные обществом в результате прощения долга, не связаны с реализацией сельскохозяйственной продукции, учитываются в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу в общем порядке и подлежат налогообложению по ставке 20%, установленной пунктом 1 статьи 284 Кодекса.

Соответственно  правомерным является и вывод  о занижении обществом внереализационных доходов на величину прощенной задолженности по займам (22 617 205 рублей 72 копейки).

Отклоняя довод общества об истечения сроков давности привлечения к ответственности, суд правильно учел  пункт 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», посчитав предельным сроком уплаты налога на прибыль за 2012 год  28.03.2013.  Поскольку  правонарушение, предусмотренное статьей 122 Кодекса (неуплата налога за 2012 год), совершено обществом 29.03.2013, началом течения срока давности привлечения к ответственности в данном случае является 01.01.2014, окончание срока приходится на дату – 01.01.2017 (2014, 2015, 2016). Обжалуемое решение инспекции вынесено 05.09.2016, т.е. в пределах установленного законом срока.

Выводы суда основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Фактически доводы жалобы сводятся к переоценке исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены. 

Руководствуясь статьями 274, 286 – 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.04.2017 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.08.2017 по делу № А32-46117/2016  оставить без изменения, а кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий                                                                                          Л.А. Черных

Судьи                                                                                                                         Л.Н. Воловик

                                                                                                                                    Т.Н. Драбо