ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

№ 18АП-12147/2017

г. Челябинск

25 октября 2017 года

Дело № А76-10862/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 24 октября 2017 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 октября 2017 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малышева М.Б.,

судей Арямова А.А., Костина В.Ю., 

при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1, 

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Челябинской области  на решение Арбитражного суда Челябинской области от 18 августа 2017 года по делу № А76-10862/2017 (судья Свечников А.П).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "УралАспект" -  ФИО2 (доверенность от 01.10.2017), 

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Челябинской области – ФИО3 (доверенность от 09.01.2017 № 2).

Общество с ограниченной ответственностью "УралАспект" (далее – заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "УралАспект") обратилось в Арбитражный суд Челябинской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Челябинской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция, Межрайонная ИФНС России № 19 по Челябинской области) с заявлением о признании частично исполненной 12.01.2017 обязанности по уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) на сумму 26 739 776,07 руб. по инкассовому поручению от 12.01.2017 № 92 и обязании отразить в карточках лицевого счета ООО "УралАспект" частично исполненной 12.01.2017 обязанности по уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость на сумму 26 739 776,07 руб. 

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора привлечен Акционерный Челябинский инвестиционный банк "Челябинвестбанк" (Публичное акционерное общество) в лице Южноуральского филиала (далее – третье лицо, банк).

Решением арбитражного суда первой инстанции от 18.08.2017 по настоящему делу заявление налогоплательщика удовлетворено

В апелляционной жалобе инспекция просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, котором отказать обществу в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя апелляционной жалобы, арбитражным судом первой инстанции при принятии решения дана не надлежащая правовая оценка доказательствам, имеющимся в деле, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. В частности налоговый орган указывает на то, что очередность списания денежных средств не нарушена, денежные средства списаны в соответствии с действующим законодательством. По мнению подателя жалобы, Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) не предусмотрен запрет на принятие мер по взысканию пеней, начисленных за несвоевременную уплату определенного налога, и штрафов до того момента пока не будут взысканы имеющиеся у налогоплательщика недоимки по иным налогам.

В представленном отзыве на апелляционную жалобу общество просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения.

Третье лицо, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещенное надлежащим образом, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном Интернет-сайте, отзыв на апелляционную жалобу не представило и уполномоченных представителей в судебное заседание суда апелляционной инстанции  не направило.

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей третьего лица.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей заинтересованного лица и заявителя,  приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из имеющихся в деле доказательств, по итогам проведенной Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 19 по Челябинской области в отношении общества с ограниченной ответственностью "УралАспект" выездной налоговой проверки, заинтересованным лицом 31.08.2016 вынесено решение № 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, доходы физических лиц (далее – НДФЛ), пени по указанным налогам. а также налоговые санкции. 

С учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 05.12.2016, вынесенного по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО "УралАспект", и которым решение нижестоящего налогового органа изменено путем частичной отмены, налоговые обязательства налогоплательщика по результатам проведенной Межрайонной ИФНС России № 19 по Челябинской области выездной налоговой проверки составили: доначисленные суммы налога на добавленную стоимость налога на прибыль, налога на доходы физических лиц - всего 59 963 662 руб., начисленные пени по указанным налогам - в общей сумме 16 685 722,63 руб., налоговые санкции (штрафы) - в общей сумме 10 228 724,20 руб. 

На основании решения от 31.08.2016 № 9 налоговым органом налогоплательщику выставлено требование № 9138 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.12.2016, которым обществу с ограниченной ответственностью "УралАспект" предписывалось в срок 11.01.2017 уплатить: недоимку по налогам в общей сумме 59 963 662 руб., пени в общей сумме 16 685 722,63 руб., штрафы в общей сумме 10 228 724,20 руб.

Также налоговым органом в связи с наличествующей у ООО "УралАспект" общей задолженности по налогам в сумме 88 622 458,26 руб., заявителю на основании статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации были начислены пени по налогам, составившие в общей сумме 2 096 662,01 руб., и данное основание послужило для заинтересованного лица поводом для выставления налогоплательщику требования № 8353 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 15.12.2016, которым налогоплательщику предписывалось в срок 11.01.2017 соответствующую задолженность по пеням погасить.

Невыполнение налогоплательщиком выставленных в его адрес налоговым органом требований, послужило для Межрайонной ИФНС России № 19 по Челябинской области основанием для вынесения в порядке статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации 12.01.2017 решения № 58 о взыскании налогов за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банках, и выставления к расчетному счету общества инкассовых поручений.

В тот же день, 12.01.2017 часть инкассовых поручений была банком исполнена: с расчетного счета ООО "Ураласпект" списаны по инкассовым поручениям (всего на сумму 42 162 202,65 руб.): № 86 - недоимка на сумму 1 541 762 руб., № 89 - недоимка на сумму 13 875 851 руб., № 87 - пени на сумму 340 279,66 руб., № 90 - пени на сумму 3 084 731,07 руб., № 93 - пени на сумму 12 104 480,98 руб., № 88 - штраф на сумму 266 919,40 руб., № 91 - штраф на сумму 2 402 272,40 руб., № 94 - штраф на сумму 7 297 072 руб., № 96 - на сумму 87 789,64 руб.

Налогоплательщик обращался, как в Межрайонную ИФНС России № 19 по Челябинской области, так и в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области с заявлениями о признании неправомерными инкассовых поручений от 12.01.2017 №№ 88, 91, 94, 96; в удовлетворении обращения обществу с ограниченной ответственностью "УралАспект" отказано.

В силу условий пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога (п. 6 ст. 45 НК РФ).

Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов и распространяются на плательщиков сборов, налоговых агентов и ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков (п. 8 ст. 45 НК РФ).

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках и его электронные денежные средства, за исключением средств на специальных избирательных счетах, специальных счетах фондов референдума (п. 1 ст. 46 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации взыскание налога производится по решению налогового органа (далее в настоящей статье - решение о взыскании) путем направления на бумажном носителе или в электронной форме в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя.

Форма и порядок направления в банк поручения налогового органа на списание и перечисление денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, а также поручения налогового органа на перевод электронных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в бюджетную систему Российской Федерации на бумажном носителе устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Форматы указанных поручений утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по согласованию с Центральным банком Российской Федерации.

Порядок направления в банк поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, а также поручения налогового органа на перевод электронных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в электронной форме устанавливается Центральным банком Российской Федерации по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации поручение налогового органа на перечисление сумм налога в бюджетную систему Российской Федерации направляется в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, и подлежит безусловному исполнению банком в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.

Положения настоящей статьи применяются также при взыскании пеней за несвоевременную уплату налога, страховых взносов (п. 9 ст. 46 НК РФ).

Положения настоящей статьи применяются также при взыскании сбора, страховых взносов и штрафов в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом (п. 10 ст. 46 НК РФ).

Применительно к норме пункта 4 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации очередность исполнения поручения налогового органа на перечисление сумм налога в бюджетную систему Российской Федерации банком регулируется нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 855 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ, Кодекс) предусмотрено, что при наличии на счете денежных средств, сумма которых достаточна для удовлетворения всех требований, предъявленных к счету, списание этих средств со счета осуществляется в порядке поступления распоряжений клиента и других документов на списание (календарная очередность), если иное не предусмотрено законом.

В силу условий пункта 2 статьи 855 Гражданского кодекса Российской Федерации при недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в следующей очередности:

в первую очередь по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;

во вторую очередь по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими или работавшими по трудовому договору (контракту), по выплате вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности;

в третью очередь по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), поручениям налоговых органов на списание и перечисление задолженности по уплате налогов и сборов в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации, а также поручениям органов контроля за уплатой страховых взносов на списание и перечисление сумм страховых взносов в бюджеты государственных внебюджетных фондов;

в четвертую очередь по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;

в пятую очередь по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.

Налоговый орган в данном случае ссылается на правовую позицию, изложенную в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 21.03.2016 № 307-КГ16-960, согласно которой, из содержания пункта 2 статьи 855 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что очередность списания средств в уплату налогов зависит от того, списываются ли они в добровольном или принудительном порядке. При этом пунктами 1, 8 статьи 45 и пунктами 1, 8 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей на момент вынесения указанного постановления) установлено, что обязанность по уплате налогов и пеней исполняется налогоплательщиком либо самостоятельно, либо в принудительном порядке по решению налогового органа путем обращения взыскания на денежные средства на банковских счетах, а также на электронные денежные средства этого налогоплательщика. Из приведенных норм права следует, что платежи в бюджет, осуществляемые по поручениям налоговых органов (то есть в принудительном порядке), подлежат исполнению банком в третью очередь, а платежи по налоговым обязательствам, производимые на основании платежных распоряжений налогоплательщика, - в пятую очередь.

Правовая позиция, изложенная в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 21.03.2016 № 307-КГ16-960 послужила основанием для издания Минфином России и ФНС России писем, соответственно от 17.05.2016 № 03-02-07/2/28207 и от 11.07.2016 № ГД-4-8/12408, - которыми налоговым органом рекомендовано руководствоваться тем, что платежи в бюджет, осуществляемые по поручению налоговых органов (то есть в принудительном порядке) подлежат исполнению банком в третью очередь, а платежи по налоговым обязательствам, производимые на основании платежных распоряжений налогоплательщиков, - в пятую очередь.

В то же время, отнесение соответствующих платежей к третьей очереди (абз. 4 п. 2 ст. 855 ГК РФ) не означает, что на налогоплательщиков перестают распространяться определенные гарантии, установленные Налоговым кодексом Российской Федерации.

В данном случае также следует исходить из положений абзаца 7 пункта 2 статьи 855 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которым, списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.

Применительно к рассматриваемой ситуации все инкассовые поручения (на списание налогов, пеней, штрафов) выставлены Межрайонной ИФНС России № 19 по Челябинской области в одну дату - 12.01.2017.

При этом налоговым органом не отрицается (и на этом указано в апелляционной жалобе на решение арбитражного суда первой инстанции), что инкассовые поручения от 12.01.2017 №№ 88, 91, 94, 96, касающиеся штрафов, были предъявлены заинтересованным лицом к пятой очереди взыскания, однако были исполнены банком в третью очередь.

Суд апелляционной инстанции в данном случае исходит из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации  институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации недоимкой признается сумма налога, сумма сбора или сумма страховых взносов, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

В соответствии с пунктом 1 статьи 72 Налогового кодекса Российской Федерации  исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов может обеспечиваться следующими способами: залогом имущества, поручительством, пеней, приостановлением операций по счетам в банке и наложением ареста на имущество, банковской гарантией.

Пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (п. 1 ст. 75 НК РФ).

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 75 НК РФ).

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, если иное не предусмотрено настоящей статьей и главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса (п. 3 ст. 75 НК РФ).

Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме (п. 5 ст. 75 НК РФ).

Согласно пункту 6 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пени могут быть взысканы принудительно за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банке, а также за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьями 46 - 48 настоящего Кодекса.

Принудительное взыскание пеней с организаций и индивидуальных предпринимателей производится в порядке, предусмотренном статьями 46 и 47 настоящего Кодекса, а с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, - в порядке, предусмотренном статьей 48 настоящего Кодекса.

В силу условий пункта 1 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса (п. 2 ст. 114 НК РФ).

Сумма штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору, страховым взносам), подлежит перечислению со счетов соответственно налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации (п. 6 ст. 114 НК РФ).

Таким образом, на законодательном уровне четко установлена очередность списания со счета налогоплательщика (налогового агента, плательщика сборов), в том числе и в отношении инкассовых поручений, выставленных в одну дату, а именно: 1) налоги; 2) пени; 3) штрафы.

Возможность одновременного списания со счетов налогоплательщика сумм налогов и пеней в действительности имеет место быть, однако при том условии, что на счете налогоплательщика наличествует достаточное количество денежных средств, достаточных для единовременного погашения сумм налогов и сумм пеней.

Данное в равной степени следует из содержания нормы пункта 5 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме.

То, что при недостаточности на счетах налогоплательщика средств для единовременного погашения сумм налогов и пеней, в первую очередь подлежат списанию именно суммы в счет погашения обязательств по уплате налогов, следует из существа пеней, служащих одним из способов исполнения обязанности по уплате налогов (п. 1 ст. 72 НК РФ).

При этом списание пеней ранее списания сумм налогов влечет для налогоплательщика наступление неблагоприятных последствий, поскольку сумма обязательств по уплате налогов в данном случае остается неизменной, и на нее продолжают начисляться пени, что влечет за собой выставление налоговым органом налогоплательщику соответствующего требования, а в случае его неисполнения - также применения мер, предусмотренных статьей 46 Налогового кодекса Российской Федерации.

Списание сумм пеней ранее списания сумм налогов со счета налогоплательщика, таким образом влечет увеличение налогового бремени налогоплательщика, что является недопустимым.

В любом случае, к спорным правоотношениям применимы нормы пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Ссылки налогового органа на то, что банк в данном случае самостоятельно произвел списание средств со счета налогоплательщика, относящихся к пятой очереди, при наличии неисполненных обязательств, относящихся к третьей очереди, - не имеет значения в целях удовлетворения требований, заявленных обществом с ограниченной ответственностью "УралАспект".

В судебном заседании суда апелляционной инстанции 24.10.2017 представители налогоплательщика и налогового органа пояснили, что решение Межрайонной ИФНС России № 19 по Челябинской области от 31.08.2016 № 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в настоящее время оспаривается обществом с ограниченной ответственностью "УралАспект" в Арбитражном суде Челябинской области, при этом Арбитражным судом Челябинской области по заявлению налогоплательщика принята обеспечительная мера в виде приостановления действия оспариваемого решения до вступления в законную силу судебного акта по делу № А76-31358/2016 Арбитражного суда Челябинской области. Высказанный в связи с этим представителем налогового органа довод о том, что в период действия определения о приостановлении действия решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения пени на доначисленные суммы налогов не начисляются, - судом апелляционной инстанции отклоняется, как не относящийся к существу спора, рассмотренного в рамках дела № А76-10862/2017 Арбитражного суда Челябинской области. В том случае, если по итогам рассмотрения дела № А76-31358/2016 Арбитражного суда Челябинской области в удовлетворении заявленных требований обществу с ограниченной ответственностью "УралАспект" будет отказано, начисление пеней продолжится, в том числе и на период, в который действие решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было приостановлено в связи с принятием арбитражным судом первой инстанции обеспечительной меры.

При таких обстоятельствах заявление налогоплательщика удовлетворено арбитражным судом первой инстанции на законных основаниях.              

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 18 августа 2017 года по делу № А76-10862/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья     М.Б. Малышев

 

Судьи:     А.А. Арямов

                                                                                            В.Ю. Костин