ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Москва

10.10.2024

                  Дело № А40-114760/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 26.09.2024 

Полный текст постановления изготовлен  10.10.2024

Арбитражный суд Московского округа в составе: 

председательствующего-судьи Нагорной А.Н.,

судей Дербенева А.А., Гречишкина А.А., 

при участии в заседании:

от публичного акционерного общества «ОДК-Уфимское мотостроительноепроизводственное объединение» - ФИО1 по доверенности от05.05.2022, ФИО2 по доверенности от 05.05.2022, ФИО3 подоверенности от 05.05.2022,

от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы покрупнейшим налогоплательщикам № 4 – ФИО4 по доверенности от17.01.2024, ФИО5 по доверенности от 19.02.2024, 

рассмотрев 26.09.2024 в судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4

на решение Арбитражного суда города Москвы от 06.02.2024 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2024,

по заявлению публичного акционерного общества «ОДК-Уфимское мотостроительное производственное объединение»

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Публичное акционерное общество «ОДК - Уфимское мотостроительное производственное объединение» (далее - ПАО «ОДК-УМПО», Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд города Москвы к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 (далее - МИ ФНС по КН № 4, Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 23.06.2021 № 03-38/15.1-235 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: пункта 2.2.1 и мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения о начислении налога на добавленную стоимость в сумме 116 075 536 руб.; пункта 2.3.1 мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения о неуплате налога на прибыль организаций (с учетом решения ФНС РФ); пункта 2.3.2 мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения о неуплате налога на прибыль организаций (с учетом решения ФНС РФ); пункта 3.1 резолютивной части решения в отношении начисления пени за несвоевременную уплату налогов в соответствующей части, приходящейся на оспариваемые суммы налогов; пункта 3.2 резолютивной части в отношении предложения ПАО «ОДК-УМПО» уплатить сумму недоимки, штрафы, пени - в соответствующей части решения и в отношении предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета ПАО «ОДК-УМПО» в соответствующей части, приходящейся на оспариваемые суммы налогов (с учетом его уточнения в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 24.10.2022, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2023, в удовлетворении заявления ПАО «ОДК-УМПО» отказано.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 06.07.2023 решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.10.2022, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2023 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал, что суду надлежит полно и всесторонне исследовать и оценить имеющиеся в деле доказательства, принять меры к получению дополнительных доказательств и выяснению обстоятельств, проверить все заявленные лицами, участвующими в деле, доводы и принять судебный акт при правильном применении норм материального и соблюдении норм процессуального права принять законный и обоснованный судебный акт, в котором указать мотивы, по которым суд согласился с доводами и возражениями участвующих в деле лиц или отклонил их, со ссылкой на нормы права.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда города Москвы от 06.02.2024, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2024, заявление ПАО «ОДК-УМПО» удовлетворено: решение Инспекции от 17.12.2020 № 03-1-29/1/44 признано незаконным частично, а именно: в части пункта 2.2.1 и мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения о начислении налога на добавленную стоимость в сумме 116 075 536 руб.; пункта 2.3.1 мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения о неуплате налога на прибыль (с учетом Решения ФНС России); пункта 2.3.2 мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения о неуплате налога на прибыль (с учетом решения ФНС России); пункта 3.1 резолютивной части решения в отношении начисления пени за несвоевременную уплату налогов в соответствующей части, приходящейся на оспариваемые суммы налогов; пункта 3.2 резолютивной части в отношении предложения уплатить ПАО «ОДК-УМПО» сумму недоимки, штрафы, пени - в соответствующей части решения и в отношении предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета ПАО «ОДК-УМПО» в соответствующей части, приходящейся на оспариваемые суммы налогов.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, Инспекция  обратилась в Арбитражный суд Московского округа  с кассационной жалобой, в которой просит решение от 06.02.2024 и постановление от  16.05.2024 отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела. 

Определением Арбитражного суда Московского округа от 29.08.2024 судебное заседание по рассмотрению кассационной жалобы было отложено на 26.09.2024. 

В заседании суда кассационной инстанции представители Инспекции  поддержали доводы, изложенные в жалобе.

Представители Общества возражали против удовлетворения жалобы по доводам, изложенным в отзыве.

Изучив доводы кассационной жалобы, заявленных в отношении нее возражений, заслушав объяснения представителей сторон, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует и судами первой и апелляционной инстанций установлено, что Инспекцией в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в отношении ПАО «ОДК-УМПО» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов (за исключением страховых взносов), правильности исчисления, полноты удержания, полноты и своевременности представления сведений о доходах физических лиц за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, а также правильности исчисления и своевременности перечисления в бюджет страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.

По результатам налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 13.02.2020 № 03-1-29/27, дополнения к нему от 05.11.2020 и вынесено оспариваемое решение от 17.12.2020 № 03-1-29/1/44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение Инспекции).

Решением Федеральной налоговой службы от 15.03.2022 № КЧ-4-9/3133@ решение Инспекции было отменено в части: выводов о неправомерном включении в состав прочих расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций затрат на научные исследования и опытно-конструкторские разработки с применением повышающего коэффициента 1,5 на общую сумму 715 406 060 рублей, а также доначисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций, пени и штрафа и привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ с учетом выводов, изложенных в настоящем решении, в связи с наличием смягчающих налоговую ответственность обстоятельств; в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения, а апелляционную жалобу Общества - без удовлетворения, что послужило основанием для его обращения в суд с требованиями по настоящему делу.

Инспекцией во исполнение решения Федеральной налоговой службы от 15.03.2022 № КЧ-4-9/3133@ произведен перерасчет, по результатам которого в адрес Общества направлено письмо от 28.03.2022 № 16-06/03983@.

С учетом перерасчета: по пункту 2.3.1 мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения неуплата налога на прибыль организаций в сумме 13 981 936 руб.; по пункту 2.3.2 мотивировочной части и пункту 3.1 резолютивной части решения неуплата налога на прибыль организаций в сумме 3 982 183 руб.

По пункту 2.2.1 оспариваемого решения Инспекции.

Инспекция пришла к выводу о нарушении Обществом требований подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, невыполнении обязанности по восстановлению  сумм входного НДС, принятых к вычету в полном объеме, при реализации с применением освобождения от уплаты НДС, предусмотренного подпунктом 25 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2018), лома и отходов черных и цветных металлов, образовавшихся в процессе производства (переработки металлосодержащего сырья), в связи с чем начислила Обществу НДС в сумме 116 075 536 руб.

Основанием для доначисления НДС послужили следующие обстоятельства. 

ПАО «ОДК-УМПО» для изготовления продукции, реализация которой подлежит налогообложению НДС по ставке 18%, приобретало товары, содержащие в своем составе цветные и (или) черные металлы и (или) их сплавы (далее - полуфабрикаты), а суммы НДС, уплаченные при их приобретении, в полном размере включало в состав налоговых вычетов.

В процессе производства продукции с использованием полуфабрикатов из последних образовались возвратные отходы, которые принимались на складской учет в качестве материальных ценностей с определением в порядке пункта 111 Методических указаний стоимости металлических отходов и уменьшением на данную стоимость стоимости материалов (полуфабрикатов), отпущенных в производство.

В период 2015-2017 годов Общество реализовало часть металлических отходов в адрес третьих лиц с применением освобождения от налогообложения на основании подпункта 25 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2018 года) на общую сумму 1 613 950 017,88 руб.

Для целей налогообложения НДС к реализации металлических отходов на общую сумму 1 608 309 423 руб. Общество применило освобождение, предусмотренное подпунктом 25 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2018), а реализацию отразило в разделе 7 налоговых деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2015-2017 годов с кодом 1010274 «Реализация лома и отходов черных и цветных металлов».

Размер НДС, подлежащего восстановлению по пункту 2.2.1 оспариваемого решения, рассчитан Инспекцией путем применения действующей налоговой ставки (18%) к стоимости металлических отходов, определенной Обществом в порядке пункта 111 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 № 119н, по которой данные металлические отходы отражены Обществом в бухгалтерском учете.

При первом рассмотрении дела судебные акты в части выводов по пункту 2.2.1 оспариваемого решения Инспекции об отказе в удовлетворении требований Общества были отмены с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции для проверки и необходимой корректировки расчета доначисленного НДС и соответствующей суммы пени как в части методики восстановления с учетом особенностей хозяйственной деятельности Общества и соблюдения всех предусмотренных главой 21 НК РФ требований к восстановлению налога (в том числе положений абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ с учетом корректной методики расчета), исключения из расчета сумм налога, не подлежащих восстановлению, в частности в силу пункта 3 статьи 171.1 НК РФ. 

При направлении дела на новое рассмотрение в части данного эпизода суд кассационной инстанции указал, что доводы Общества о неправомерности решения Инспекции по пункту 2.2.1 мотивировочной части и отсутствия у него обязанности по восстановлению налога являются необоснованными, поскольку Общество из периода в период, соблюдая требования пункта 111 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, заменяло часть приобретенных материалов, по которым НДС принимало к вычету, на стоимость возвратных отходов производства, которые впоследствии реализовывало без обложения НДС, то вывод обжалуемого решения Инспекции о наличии у Общества обязанности, предусмотренной подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ по восстановлению сумм НДС, является правильным.

При реализации предлагаемого Обществом подхода оказываются нарушенными принципы нейтральности, последовательности и определенности налогообложения НДС. Общество, совершая как подлежащие налогообложению НДС операции, так и освобожденные от него, и определяя в своем учете результаты хозяйственных операций, которые подлежат налогообложению и освобождены от налогообложения, относило на облагаемые операции лишь часть приобретенных материалов (с учетом их уменьшения на стоимость учтенных отходов, реализация которых отнесена к необлагаемым операциям), при этом налог к вычету принимало в полном размере и размер налоговых вычетов не корректировало.

При этом, поскольку Обществом при реализации отходов производства был применен подпункт 25 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2018), согласно которому подлежат освобождению от налогообложения НДС операции по реализации лома и отходов черных и цветных металлов, то соответственно, восстановление налога должно быть произведено в той части, в которой соответствующие отходы заместили приобретенные материалы при их учете Обществом согласно требований пункта 111 вышеназванных Методических указаний.

Были признаны заслуживающими внимания доводы Общества о том, что судами первой и апелляционной инстанции не была проверена использованная Инспекцией методика доначислений, не соответствовавшая положениям п. 1 ст. 17, статей 52, 56, 149, 170 НК РФ, не учитывающая особенностей производства Общества, ввиду чего сумма восстановленного НДС превышает сумму принятого к вычету НДС, приходящуюся па металлолом, в 3-4 раза; не оценен его расчет, по которому сумма излишне восстановленного НДС составляет 83 574 386,35 руб. (116 075 536 руб. - 32 501 150,25 руб., рассчитанная Обществом сумма НДС, подлежащего восстановлению с учетом особенностей производства) заслуживают внимания и действительно не получили должной оценки судов. Инспекцией также была необоснованно учтена сумма 11 239 817 руб. – стоимость отходов, полученных в результате ликвидации/демонтажа полностью самортизированных основных средств, по которым отсутствует база для восстановления НДС в силу пункта 3 статьи 171.1 НК РФ, однако суды мер к исключению данной суммы не приняли, необоснованно отклонив доводы Общества со ссылкой на определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 21.12.2018г. № 306-КГ18-13567 по делу № А57-9401/2017 (подтверждающее позицию Общества), хотя полностью самортизированные объекты основных средств исключены из сферы действия статьи 171.1 НК РФ, принятый при их приобретении (создании) к вычету налог восстановлению не подлежит.

При новом рассмотрении дела суды полностью удовлетворили требования Общества по п. 2.2.1 мотивировочной части решения Инспекции, признав его недействительным в полной сумме начисленного НДС 116 075 536 руб., при этом во исполнение указаний суда округа суды оценили расчет восстановленного налога Инспекции и контррасчет Общества.   

Суды установили, что расчет Общества составлен по методике: сумма «входного» НДС, относящаяся к металлолому равна 18% x долю материальных затрат в себестоимости металлолома x себестоимость металлолома, реализованного покупателям, где доля материальных затрат в себестоимости металлолома равна доле материальных затрат в себестоимости остальных видов готовой продукции (в среднем 28% от общей себестоимости готовой продукции). Исходя из пунктов 1.2.1, 1.2.2, 1.2.3 учетной политики Общества, данных соответствующих субсчетов, специфики учета лома как готовой продукции с учетом технологического цикла, по результатам которого он получен, суды признали методику, предложенную Обществом, при которой доля входящего НДС, подлежащего восстановлению, определяется пропорционально доле материалов, покупных заготовок в любой готовой продукции, экономически обоснованной, учитывающей особенности производства и соответствующей  пункту 2 статьи 170, подпункту 2 пункту 3 статьи 170 НК РФ.

С учетом расчета Общества сумма излишне восстановленного НДС, составила 84 140 874 руб., в том числе 82 117 706 руб. в связи с применением неверной методики расчета; 2 023 168 руб. в связи с излишним восстановлением НДС со стоимости металлолома от полностью самортизированных основных средств. 

Расчеты Инспекции, приведенные в обжалуемом решении и графах 6 и 7 таблицы 1 письменных пояснений от 27.11.2023 № 06-13/11099 признаны судами неверными, как и ее вывод о том, что стоимость возвратных отходов полностью сформирована из материальных расходов, в связи с чем НДС подлежит восстановлению исходя из всей 100% стоимости возвратных отходов, реализованных на сторону. Доводы Общества о том, что стоимость возвратных отходов как и любой другой его готовой продукции, реализуемой на сторону, содержит лишь 28% материальных расходов, признана судами соответствующей материалам дела. При этом судами было учтено, что возвратные отходы «изготовлены» Обществом хозяйственным способом (то есть прошли стадии производственной обработки, как и иная готовая продукция), а не приобретены у поставщиков; их стоимость на счете 10-6 «Отходы производства» сформирована не исходя из затрат на их производство, а исходя из возможной цены их реализации, что не отражает затраты на их создание.

Однако, признавая расчет Общества соответствующим материалам дела, суды, тем не менее признали обжалуемое решение Инспекции недействительным в полной сумме доначислений по п. 2.2.1, что не соответствует выводам суда округа, изложенным в постановлении от 06.07.2023 по данному эпизоду, а также выводам судов при новом рассмотрении дела, изложенным в мотивировочной части судебных актов об обоснованности позиции Инспекции о восстановлении НДС, правильности расчета Общества и необоснованности расчета Инспекции. 

Основания для удовлетворения требований Общества в части суммы 31 934 662 руб., как правильно указывает Инспекция в кассационной жалобе, в судебных актах отсутствуют.   

В соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Так как фактические обстоятельства дела по п. 2.2.1 мотивировочной части решения установлены судами с достаточной полнотой, но допущено несоответствие выводов судов установленным обстоятельствам по результатам проверки расчетов доначисленного НДС, то судебная коллегия приходит к выводу о необходимости изменения судебных актов в данной части: решение Инспекции подлежит признанию недействительным в части выводов по пункту 2.2.1 мотивировочной части о начислении НДС в части суммы 84 140 874 руб. и соответствующих сумм пени, в удовлетворении требований Общества о признании п. 2.2.1 мотивировочной части решения Инспекции в остальной части доначисленного НДС и соответствующих сумм пени следует отказать.  

Доводы кассационной жалобы Инспекции в части указанного эпизода направлены на переоценку выводов судов, ввиду чего не могут являться основанием для полного удовлетворения жалобы. В судах нижестоящих инстанций Инспекцией не доказано соответствие приведенного в обжалуемом решении расчета доначисленного НДС особенностям хозяйственной деятельности Общества, формирования им стоимости лома в бухгалтерском учете,  не опровергнут расчет Общества по данному эпизоду, принятый судами.    

По пункту 2.3.1 оспариваемого решения.

Инспекция пришла к выводу о том, что Общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов за 2015 год убыток в сумме 100 889 429 рублей, возникший при ликвидации в результате процедуры банкротства ООО «ГТД Аналитик», участником которого являлось Общество. 

Направляя дело на новое рассмотрение в части выводов по пункту 2.3.1 оспариваемого решения Инспекции суд кассационной инстанции указал, что Общество в обоснование своей позиции по данному эпизоду оспариваемого решения приводило доводы о том, что до 01.01.2019 указанный вопрос был урегулирован судебной практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановление Президиума от 09.06.2009 № 2115/09 по делу № А05-1451/2008), что не получило надлежащей оценки судов, в связи с чем вывод решения Инспекции об изменении налогового законодательства за пределами проверяемого периода не может являться достаточным основанием для доначисления налога на прибыль. Судами не полностью были установлены обстоятельства, которые привели к образованию спорной суммы убытка, не была дана надлежащая оценка представленным в материалы дела доказательствам (судебным актам по делу № А07-19389/2013, соглашениям Общества с ООО «ГТД Аналитик», в том числе от 16.10.2014 об отступном), которые могут иметь значение для результата рассмотрения дела.

При новом рассмотрении дела судами было установлено, что Общество в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2015 год обоснованно включило в состав внереализационных расходов убыток в размере 100 889 429 рублей в виде стоимости вклада, внесенного в уставный капитал ООО «ГТД Аналитик». Суды опровергли ссылки Инспекции на положения подпункта 8 пункт 2 статьи 265 НК РФ, вступившего в силу с 01.01.2019, и письмо Министерства финансов РФ от 30.08.2019 N 03-03-06/1/66955, не являющееся актом законодательства о налогах и сборах.

Отклоняя доводы Инспекции, суды отметили, что законодательство Российской Федерации допускает участие юридических лиц в создании хозяйственных обществ (статьи 66-104 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), доли в уставном капитале общества удостоверяют обязательственные права участников общества, к числу которых статьей 58 Закона РФ от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» отнесено право участников общества на получение (распределение) имущества ликвидируемого общества, оставшегося после завершения расчетов с кредиторами. При формировании уставного капитала учредитель передает имущество, а взамен получает акции (доли, паи). В ходе осуществления данной операции не возникает прибыли (убытка) как у учредителя, передающего имущество, так и у организации-эмитента, получающей имущество (пункт 3 статьи 270 НК РФ, подпункт 4 пункта 1 статьи 251 НК РФ). При ликвидации организации участник получает часть имущества, которая осталась после завершения расчетов с кредиторами (пункт 1 статьи 67 ГК РФ). В целях налогообложения прибыли распределяемое имущество признается доходом участника. Такой доход определяется исходя из рыночной цены полученного имущества, за вычетом фактически оплаченной стоимости акций (долей, паев) (пункт 2 статьи 277 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 277 НК РФ при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков - акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (вне зависимости от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев).

При этом пункт 2 статьи 277 НК РФ не делает различий между налоговыми последствиями ликвидации акционерных обществ и обществ (товариществ) с ограниченной ответственностью, что прямо следует из его содержания, а также подтверждено Определением ВАС РФ от 18.12.2009, который отметил, что его позиция по спорному вопросу сформулирована в Постановлении от 09.06.2009 № 2115/09.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 251 НК РФ для целей налога на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками. Неполучение имущества при ликвидации организации, в уставный капитал которой внесен вклад, не лишает налогоплательщика права на учет понесенных расходов по приобретению доли в уставном капитале, поскольку такие расходы соответствуют признакам затрат, определенным статьей 252 НК РФ, то есть связаны с предпринимательской деятельностью, направлены на получение дохода, экономически оправданы.

Глава 25 НК РФ не содержит закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены им при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, установив в качестве одного из условий признания расходов их направленность на получение дохода.

Таким образом, если при распределении имущества ликвидируемого общества размер полученного организацией-участником дохода в виде имущества и (или) имущественных прав меньше ее вклада в уставный капитал, полученный убыток может быть включен в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

Суды установили, что понесенные Обществом расходы при формировании уставного капитала ООО «ГТД Аналитик» документально подтверждены, ранее для целей налогообложения не учитывались, при этом Общество не получило имущества при ликвидации ООО «ГТД Аналитик», что, по мнению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, не лишает Общество права учесть понесенные расходы, поскольку они соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ, и не отнесены к числу расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. При этом пункт 2 статьи 265 НК РФ не содержит закрытого перечня убытков, которые могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, что было подтверждено и Президиумом ВАС РФ (постановление от 09.06.2009 №2115/09).

Доводы кассационной жалобы Инспекции в части данного эпизода основаны на неправильном понимании норм материального права, являются формальными и направлены на опровержение примененной судами правовой позиции Президиума от 09.06.2009 № 2115/09 по делу № А05-1451/2008, с чем судебная коллегия не может согласиться. При новом рассмотрении дела не было установлено обстоятельств, которые могли бы являться основанием к отказу в удовлетворении требований Общества в части данного эпизода. 

С учетом изложенного судебные акты по делу в части выводов по пункту 2.3.1 оспариваемого решения Инспекции подлежат оставлению без изменения. 

По пункту 2.3.2 оспариваемого решения.

Инспекция пришла к выводу о неправомерном, в нарушении статей 265, 266 НК РФ включении Обществом в состав внереализационных расходов за 2015 год действительной стоимости доли в уставном капитале ООО «Юмагузинское водохранилище» в сумме 28 734 234 рубля при выходе из состава его участников.

Направляя дело на новое рассмотрение в части данного эпизода,  суд округа указал, что судами в полной мере не исследованы и не установлены (в том числе в части применения статьи 266 НК РФ) обстоятельства дела, в частности, не установлено, формировало ли Общество соответствующий резерв, осуществляло ли списание за счет резерва или нет), не производилась оценка заключения судебной экспертизы, на котором основаны выводы Арбитражного суда Республики Башкортостан с учетом доводов Общества, имеющиеся в материалах дела документы, касающиеся спорной задолженности, судами не исследовались (в том числе расчет оценки стоимости чистых активов, не решен вопрос в соответствии с каким порядком он должен был производиться - приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.03.2003 № 10н/03-6/пз или приказом Минфина России от 28.08.2014 № 84н), не была изучена имеющаяся судебная практика по вопросу выхода участников  ООО «Юмагузинское водохранилище» и оценки стоимости их долей, в том числе в целях налогообложения налогом на прибыль организаций, хотя вопрос действительной стоимости доли участников в уставном капитале ООО «Юмагузинское водохранилище» и соответствующих налоговых последствий выхода из состава участников данного общества неоднократно являлся предметом оценки судов, в частности по делу № А40-75451/2013 - постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 15.12.2014  и от 29.08.2016, по делу № А07-12938/2010 – постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25.04.2012 № Ф09-2359/2012 и другие, а позиция судов по настоящему делу в части данного эпизода не соответствует выводам приведенных судебных актов. 

При новом рассмотрении дела требования Общества по данному эпизоду были удовлетворены. Суды отметили, что доводы налогового органа являются ошибочными ввиду неправильного толкования им норм действующего законодательства РФ, а также решения Арбитражного суда Республики Башкортостан от 07.09.2015 по делу № А07-27893/2014.

Суды установили, что действительная стоимость доли ПАО «ОДК-УМПО» в ООО «Юмагузинское водохранилище» по состоянию на 31.10.2013 составила 28 734 234 руб., она была определена на основании данных бухгалтерской отчетности Общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, необходимые документы предоставлялись налоговому органу в ходе налоговой проверки.

Получив ответы ООО «Юмагузинское водохранилище» от 21.01.2014 № 001-06 и 28.10.2014 № 001-150, подтверждающие действительную стоимость доли в размере 28 734 233,85 руб., Общество в бухгалтерском учете за декабрь 2013 года списало фактическую стоимость вклада в размере 186 000 904 руб. в связи с выходом из состава участников общества и сформировал задолженность в размере 28 734 233,85 руб. действительной стоимости доли 28 734 233,85 руб.

В налоговом учете в составе косвенных расходов была также учтена сумма  фактической стоимости вклада в размере 186 000 904 руб. (пункт 2.4.11 Сводного регистра расходов, связанных с производством и реализацией) и одновременно признана в составе доходов от реализации действительная стоимость доли в размере 28 734 233,85 руб. (пункт 5 Сводного регистра доходов от реализации и пункт 1.3 Регистра «Выручка от реализации прочего имущества»).

Таким образом, в 2013 году в расходы была включена сумма фактически понесенных налогоплательщиком расходов, уменьшенная на действительную стоимость доли 28 734 234 руб., которая, по мнению Общества, должна была быть им получена в более поздний период. При этом проверка налогового органа не выявила каких-либо нарушений при учете данных операций, подтвердив обоснованность расходов в размере 186 000 904 руб.

При исключении в 2015 году из состава расходов Общества долга нереального к взысканию, налоговый орган не скорректировал сумму доходов предыдущего периода, не предложил включить данную сумму в состав расходов за 2013 год, что привело к ошибочному налогообложению: налогоплательщик не учел в расходах 2013 года фактически понесенные им как участником ООО «Юмагузинское водохранилище» расходы на сумму в размере 28 734 233,85 руб.

Удовлетворяя требования Общества, суды обоснованно руководствовались подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ, пунктом 2 статьи 14, пунктом 6.1 статьи 23, пунктом 2 статьи 30 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», пунктом 17.3 устава ООО «Юмагузинское водохранилище»,  пунктом 16 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 09.12.1999 № 90/14 «О некоторых вопросах применения Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью»,  постановлениями Президиума ВАС РФ от 07.06.2005 г. N 15787/04, от 06.09.2005 N 5261/05, от 14.10.2008 N 8115/08, от 17.04.2012 N 16191/11, материалами судебной практики, отметив, что Общество имеет право включить в расходы по налогу на прибыль за 2015 год сумму 28 734 233,85 руб., как убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном периоде, а выводы налогового органа с учетом решения Арбитражного суда Республики Башкортостан от 07.09.2015 по делу № А07-27893/2014 о том, что «рыночная стоимость доли ПАО «ОДК-УМПО» в уставном капитале ООО «Юмагузинское водохранилище» равна 0 (нулю)», ошибочен и не соответствует выводам суда, изложенным в вышеуказанном решении, в связи с чем доначисление налога на прибыль за 2015 год в размере 4 570  180 руб. правильно признано незаконным.

С учетом изложенного судебные акты по делу в части выводов по пункту 2.3.2 оспариваемого решения Инспекции подлежат оставлению без изменения. 

Доводы кассационной жалобы по п. 2.3.1, 2.3.2 мотивировочной части решения Инспекции изучены судом кассационной инстанции, однако они подлежат отклонению как основанные на неверном толковании норм права, с учетом установленных судами фактических обстоятельств дела. Приведенные в кассационной жалобе доводы являлись предметом рассмотрения и оценки судов  и были ими обоснованно отклонены. Доводы заявителя кассационной жалобы Инспекции в части указанных эпизодов направлены на несогласие с выводами судов, связаны с переоценкой имеющихся в материалах дела доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что находится за пределами компетенции и полномочий арбитражного суда кассационной инстанции, определенных положениями статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При повторном рассмотрении дела и вынесении обжалуемых судебных актов суды первой и апелляционной инстанций по п. 2.3.1 и п. 2.3.2 мотивировочной части решения Инспекции установили все существенные для дела обстоятельства и дали им надлежащую правовую оценку, выводы судов основаны на всестороннем и полном исследовании доказательств по делу в их совокупности и взаимной связи друг с другом, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, нормы материального права применены правильно.

Поскольку выводы судов первой и апелляционной инстанций по п. 2.3.1 и п. 2.3.2 мотивировочной части решения Инспекции соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, а нормы материального и процессуального права применены правильно, оснований для отмены (изменения) принятых по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы у суда кассационной инстанции в указанной части не имеется. Иная оценка заявителем жалобы установленных судом фактических обстоятельств дела и толкование положений закона не означает допущенной при рассмотрении дела судебной ошибки. 

Судебные акты в части п. 2.2.1 решения Инспекции, как указано судебной коллегией,  подлежат изменению с принятием судебного акта о частичном удовлетворении требований Общества. 

Таким образом, кассационная жалоба Инспекции удовлетворена судом округа в части выводов судов по п. 2.2.1 мотивировочной части решения налогового органа, в остальной части доводы жалобы отклонены как направленные на переоценку фактических обстоятельств, установленных судах, и основанные на неправильном применении норм материального права.      

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых решения суда первой инстанции и постановления суда апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 06.02.2024 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2024 по делу № А40-114760/2022 изменить, изложив абзац первый резолютивной части следующим образом: 

«Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 4 от 17.12.2020 г. № 03-1-29/1/44 в части выводов: по пункту 2.2.1 мотивировочной части о начислении налога на добавленную стоимость в сумме 84 140 874 руб.; пункту 2.3.1 мотивировочной части о начислении налога на прибыль (с учетом решения ФНС России); пункту 2.3.2 мотивировочной части о начислении налога на прибыль (с учетом решения ФНС России); пункту 3.1 резолютивной части в части соответствующих начислений налогов, пени и штрафа;  пункту 3.2 резолютивной части в отношении предложения уплатить соответствующие суммы недоимок, штрафа, пени и в отношении предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в соответствующей части.

В удовлетворении остальной части заявленных публичным акционерным обществом «ОДК-Уфимское мотостроительное производственное объединение» требований по делу № А40-114760/2022 – отказать». 

 

Председательствующий-судьяА.Н. Нагорная Судьи: А.А. Дербенев 

                                                                  А.А. Гречишкин