﻿

ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А

http://13aas.arbitr.ru

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Дело №А42-9852/2019

20 августа 2020 года

г. Санкт-Петербург

 

Резолютивная часть постановления объявлена     11 августа 2020 года

Постановление изготовлено в полном объеме  20 августа 2020 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего  Горбачевой О.В.

судей  Згурской М.Л., Третьяковой Н.О.

при ведении протокола судебного заседания:  секретарем судебного заседания Борисенко Т.Э.

при участии:  

от истца (заявителя): Братищев В.Ю. – доверенность от 09.01.2020 № 3 (посредством сервиса онлайн-заседаний)

от ответчика (должника): Рожаев В.А. – доверенность от 24.07.2020 № 14-11/023056 (посредством сервиса онлайн-заседаний)

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер  13АП-19480/2020, 13АП-19482/2020)  ООО "РПК НОРД" и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.05.2020 по делу № А42-9852/2019 (судья Копылова Ю.В.), принятое

по иску (заявлению)  ООО "РПК НОРД"

к  Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску

о признании недействительным решения

установил:

общество с ограниченной ответственностью «РПК Норд» (адрес: пр-кт Ленина, д. 82, этаж 17, оф. 1701, г. Мурманск, ИНН 5190045920, ОГРН 1155190003165, далее – Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску (адрес: ул. Комсомольская, д. 4, г. Мурманск, ИНН 5190100360, ОГРН 1045100223850, далее – Инспекция, налоговый	 орган) о признании недействительным решения от 07.03.2019 №02.1-39/10086 о привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налога на прибыль за 2016 года в размере 3 996 448 руб., пеней в размере 642 457 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 199 822 руб. 50 коп.

Решением суда первой инстанции от 29.05.2020 заявленные требования удовлетворены частично. Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску от 07.03.2019 № 02.1-39/10086 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2016 год в сумме 2 881 568 руб. с соответствующими суммами пени и налоговых санкций, начисленных по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, по эпизоду, связанному с включением в состав расходов работ, связанных с монтажом концевых цепей якорно-швартовых связей в штатные швартовые устройства танкера «УМБА»;  привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль за 2016 год в виде штрафа в сумме, превышающей 10 000 руб. 00 коп. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе налогоплательщик, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований и признать недействительным решение инспекции в обжалуемой части. По мнению   Общества, судом первой инстанции  не учтено нарушение   налоговым органом  порядка рассмотрения материалов проверки,  что является самостоятельным основанием для признания недействительным  ненормативного акта инспекции.

В апелляционной жалобе  Инспекция,  просит отменить решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения.  

В судебном заседании представители инспекции и Общества поддержали доводы своих жалоб, возражали против удовлетворения жалоб друг друга.

Законность и обоснованность проверены в апелляционном порядке и обоснованность решения суда первой инстанции  проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 19.03.2015 по 31.12.2016. По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 17.10.2018 №02.1-39/369.

На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения.

По  результатам рассмотрения материалов проверки, возражений Общества, инспекцией  вынесено решение от 07.03.2019 № 02.1-39/10086 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, котором налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной  п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 399 645 руб. Указанным решением  Обществу доначислен налога на прибыль за 2016 год в сумме 3 996 448 руб., пени в сумме 643 698 руб. 

Основанием для доначисления налога на прибыль явились выводы налогового органа о неправомерном отражении в составе расходов

затрат по разработке паспорта гидротехнического сооружения временного рейдового перезагрузочного  комплекса (доначислен налог на прибыль в сумме 62 617,60 рублей);

затрат по монтажу концевых цепей якорно-швартовых связей в штатные швартовые устройства танкера «УМБА» (доначислен налог на прибыль в сумме 2 881 567,80 рублей);

амортизационных отчислений по объекту «Судовая Грузовая система» ПНХ «УМБА» (доначислен налог на прибыль в сумме 228 078,80 рублей);

затрат по договору подряда от 08.08.2016 № 01-2016/ОБТ, заключенному  с контрагентом ООО «ОБТ-Технология» (доначислен налог на прибыль в сумме 824 183,40 рублей).

Апелляционная жалоба налогоплательщика Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 18.06.2019 №260  удовлетворена частично. Решение Инспекции от 07.03.2019 № 02.1-39/10086 отменено в части взыскания налоговой санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере, превышающем 199 822 руб. 50 коп., в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения. 

Полагая, что  решение инспекции не соответствует требованиям налогового законодательства и нарушает права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявление об оспаривании ненормативного акта налогового органа.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования о   признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 881 567,80 рублей, соответствующих пеней и санкций, признал правомерным  учет Обществом расходов по монтажу концевых цепей якорно-швартовых связей в штатные швартовые устройства танкера «УМБА». Кроме того, судом первой инстанции  признано недействительным решение инспекции в части  размена налоговых санкций.

Отказывая в удовлетворении  требований в остальной части  суд первой инстанции признал выводы налогового органа соответствующими требованиям налогового законодательства.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционных жалоб не находит оснований для отмены  решения суда первой инстанции.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество в нарушение статей 256, 257 НК РФ неправомерно учло в составе расходов, уменьшающих налоговую базу для исчисления налога на прибыль за 2016 год, 15 483 050,85 руб.  затрат на монтаж концевых цепей якорно-швартовых связей в штатные швартовые устройства танкера «УМБА».

Налоговый орган считает, что в силу пункта 1 статьи 256 НК РФ эти работы подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств (здания), относятся к амортизируемому имуществу, и соответственно, на расходы в целях исчисления налога на прибыль переносится посредством амортизационных отчислений.

Признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. Расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены вне зависимости от их оплаты, в размере фактических затрат (подпункт 2 пункта 1 статьи 253, пункт 5 статьи 272 и пункт 1 статьи 260 НК РФ).

При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов по приобретению или созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств (пункт 5 статьи 270 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Как следует из материалов дела Обществом  в производственной деятельности используется временный рейдовый перегрузочный комплекс (ВРПК), расположенный в акватории Среднего колена Кольского залива, между мысом Тухмачкин и мысом Краснощелье в морском порту «Мурманск». 

В бухгалтерском учете Общества ВРПК, как объект основного средства, поставлен на учет балансового счета 01 «Основные средства» стоимостью 247 154 621,68 руб. и введен в эксплуатацию с 18.01.2016 со сроком полезного использования 144 месяца (приказ о принятии на баланс ВРПК от 18.01.2016 № 8, акт о приеме-передаче здания (сооружения) от 18.01.2016 № РН00-000005, акт от 18.01.2016 об определении срока полезного использования ВРПК, инвентарные карточки).

Приказом заместителя генерального директора ООО «РПК «Норд» от 01.09.2018 № 29 «О переименовании основного средства» объект основного средства «Временный рейдовый перегрузочный комплекс» (ВРПК) инвентарный номер 00-000091 переименовано в «Рейдовый причал временного рейдового перегрузочного комплекса» (ВРПК).

Согласно представленному в материалы дела письму ЗАО «ГТ Морстрой» от 06.02.2020 № Т-145 «временный рейдовый перегрузочный комплекс» состоит из трех объектов: рейдового причала, танкера-накопителя и операционной акватории. В паспорте гидротехнического сооружения «Рейдовый причал» отражено, что  «рейдовый причал временного рейдового перегрузочного комплекса» (далее – ВРПК, «рейдовый причал») представляет собой комплекс из 12 якорношвартовых связей (ЯШС), заведенных на борт танкера-накопителя «УМБА», обеспечивающего перевалку нефти из танкеров-челноков на танкерытранспортировщики. 

14.01.2016 между Обществом (заказчик) и АО «Межрегионтрубопроводстрой» (подрядчик) заключен договор на монтаж концевых цепей ЯШС в штатные швартовые устройства № 01-01/3/АФ/2016, согласно которому заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательства по выполнению работ и услуг по монтажу концевых цепей (12) якорно-швартовых связей в штатные швартовые устройства танкера «УМБА», ИМО № 9196620, временного рейдового перегрузочного комплекса ООО «РПК Норд» в Кольском заливе, в соответствии с Планом проведения работ по закреплению танкера «УМБА» на якорно-швартовых связях. Цена работ по договору составляет 18 270 000 руб., в том числе НДС - 2 786 949,15 руб. 

В подтверждение исполнения договора от 14.01.2016 №01-01/3/АФ/2016 Обществом представлены акт приема-передачи выполненных работ от 03.02.2016, счет-фактура от 03.02.2016 № 1000000003/1. 

Затраты, связанные с монтажом концевых цепей ЯШС, единовременно включены ООО «РПК Норд» в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2016 год.

«Рейдовый причал» как гидротехническое сооружение введен в эксплуатацию 18.01.2016. Работы по монтажу концевых цепей ЯШС в штатные швартовые устройства танкера «УМБА» произведены 03.02.2016, то есть после ввода в эксплуатацию объекта основных средств. 

Согласно заключения о техническом состоянии портового гидротехнического сооружения «Рейдовый причал (временный рейдовый перегрузочный комплекс (ВРПК)» от 18.01.2016  на момент проведения освидетельствования на борт танкера-накопителя не были заведены 2 ЯШС, что также подтверждает, что по состоянию на 18.01.2016 работы по заведению ЯШС на танкер «УМБА» не были ещё выполнены в полном объеме.

Монтаж концевых цепей ЯШС осуществлен для надежной швартовки танкера-накопителя «УМБА» у рейдового причала с целью его фиксации при осуществлении операций по перевалке нефти и нефтепродуктов с танкеровчелноков на танкера-отвозчики, и не относятся к работам капитального характера.

В силу абзаца второго пункта 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Основным критерием отнесения затрат к числу расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость основного средства, является их направленность на формирование конкретного основного средства и его последующее доведение до состояния пригодности для использования.

В соответствии с пунктом 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/1, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - Положение ПБУ 6/1) основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и данным Положением. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (пункт 14).

Пункт 41 Приказа Минфина РФ от 13.10.2003 года N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств" устанавливает, что изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат (пункт 42 Приказа Минфина РФ от 13.10.2003 года N 91н).

В первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются затраты на проведение работ, если до выполнения таких работ объект признан во всех существенных аспектах пригодным к эксплуатации (введен в промышленную эксплуатацию). 

В этом случае первоначальная стоимость объекта уже сформирована и не может быть изменена на стоимость ПНР (абз. 2 п. 14 ПБУ 6/01). 

При сформированной первоначальной стоимости  объекта основного средства стоимость выполненных работ  единовременно учитывается в составе расходов на обычные виды деятельности как расходы на содержание и эксплуатацию основных средств, а также на поддержание их в исправном состоянии (п. п. 5, 7, 16, 17, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Как следует из материалов дела «Рейдовый причал временного рейдового перегрузочного комплекса» (ВРПК) введен в эксплуатацию  18.06.2016. На указанную дату  первоначальная стоимость объекта основного средства  была полностью сформирована.

На момент ввода объекта в эксплуатацию  работы по  монтажу концевых цепей ЯШС выполнены не были.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Вместе с тем, монтаж концевых цепей не может быть признан изменением технологического или служебного назначения объекта, наделение объекта новыми качествами.

Поскольку налоговым органом  при рассмотрении дела не доказан факт того, что работы по монтажу концевых цепей рейдового причала в швартовые устройства танкера «УМБА» относятся к модернизации, достройке, дооборудованию, реконструкции,   правовые основания для увеличения сформированной первоначальной стоимости  объекта основных средств «Рейдовый причал временного рейдового перегрузочного комплекса» (ВРПК) в силу  положений  п. 14 ПБУ 6/01 отсутствуют.

При таких обстоятельствах Общество  правомерно учло стоимость работ по монтажу концевых цепей рейдового причала в швартовые устройства танкера «УМБА» единовременно в составе расходов при исчислении налога на прибыль за 2016 год.

На основании изложенного  решение суда первой инстанции по данному эпизоду изменению или отмене не подлежит.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа являлись предметом исследования  судом первой инстанции и получили надлежащую оценку.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество в нарушение статей 256, 257 НК РФ неправомерно учло в составе расходов, уменьшающих налоговую базу для исчисления налога на прибыль за 2016 год, 313 088 руб.  затрат по разработке паспорта гидротехнического сооружения.

Налоговый орган считает, что в силу пункта 1 статьи 256 НК РФ эти работы подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств (здания), относятся к амортизируемому имуществу, и соответственно, на расходы в целях исчисления налога на прибыль переносится посредством амортизационных отчислений.

Суд первой инстанции,  отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика  по данному эпизоду обоснованно  исходил из следующего.

«Рейдовый причал временного рейдового перегрузочного комплекса» (первончальное наименование -  временный рейдовый перегрузочный комплекс) как объект основного средства, поставлен на учет балансового счета 01 «Основные средства» стоимостью 247 154 621,68 руб. и введен в эксплуатацию с 18.01.2016, инвентарный номер 00-000091.

Как следует из материалов дела, Обществом  заключен договор подряда от 15.01.2016 № 1063/3, в соответствии с которым налогоплательщик (заказчик) поручает, а ЗАО «ГТ Морстрой» (подрядчик) принимает на себя обязанность по разработке паспорта гидротехнического сооружения на Временный рейдовый перегрузочный комплекс, расположенный на акватории Среднего колена Кольского залива между мысом Тухмачкин и мысом Краснощелье. Цена работ по договору составляет 400 000 руб., в том числе НДС - 61 016,95 руб. 

По завершению работ подрядчик передает заказчику разработанную документацию, а также акт сдачи - приемки выполненных работ; документация считается принятой после подписания акта сдачи-приемки работ. Акт сдачи выполненных работ по договору оформлен  от 01.02.2016.

Расходы  по разработке паспорта гидротехнического сооружения единовременно включены Обществом  в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2016 год.

Первоначальная стоимость основного средства согласно ст. 257 НК РФ определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Расходы, связанные с разработкой технической документации на объект основного средства  формируют первоначальную стоимость объекта основных средств, стоимость которого списывается для целей налогообложения прибыли в порядке, установленном ст. ст. 256 - 259 Кодекса, при условии, если техническая документация приобретена до момента ввода объекта основных средств в эксплуатацию.

При этом, если техническая документация приобретена после ввода объекта основных средств в эксплуатацию, то затраты на приобретение указанной документации не изменяют первоначальную стоимость объекта основных средств и подлежат учету для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ и пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

	Материалами дела установлено, что договор на разработку технической документации - паспорта гидротехнического сооружения, заключен Обществом 15.01.2016, то есть до ввода объекта в эксплуатацию.

Паспорт гидротехнического сооружения был разработан, утвержден директором ЗАО «ГТ Морстрой» Дворкиным И.Б. и согласован генеральным директором налогоплательщика Артемовым Н.А. 18.01.2016, и в указанную дату в ФГБУ «Администрация морских портов Западной Арктики» на рассмотрение.

	Объект введен в эксплуатацию 18.01.2016.

	Таким образом, учитывая то обстоятельство, что договор на разработку паспорта заключен до ввода объекта в техническую эксплуатацию, фактически паспорт изготовлен  и принят налогоплательщиком  одновременно  с вводом в эксплуатацию, стоимость работ по разработке паспорта сторонами сделки согласован, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что произведенные затраты подлежали включению в первоначальную стоимость объекта.

	Доводы налогоплательщика о том, что акт  сдачи приемки работ  оформлен 01.02.2016, что исключает возможность учета произведенных расходов, отклоняется  апелляционным судом, поскольку факт окончания разработки паспорта   и его утверждение  в дату ввода  ГТС в эксплуатацию подтвержден материалами дела.  

Частью 1 статьи 7 Федерального закона от 21.07.1997 N 117-ФЗ "О безопасности гидротехнических сооружений" (далее - Федеральный закон N 117-ФЗ) предусмотрено, что сведения о гидротехническом сооружении вносятся в Российский регистр гидротехнических сооружений (далее - Регистр) и (или) обновляются в Регистре после утверждения федеральными органами исполнительной власти, уполномоченными на проведение федерального государственного надзора в области безопасности гидротехнических сооружений, декларации безопасности гидротехнического сооружения.

Пунктом 2 постановления Правительства Российской Федерации от 23.05.1998 N 490 "О порядке формирования и ведения Российского регистра гидротехнических сооружений" (далее - Постановление N 490) установлено, что Российский регистр гидротехнических сооружений ведется в целях государственной регистрации и учета гидротехнических сооружений.

Состав, форма представления сведений о гидротехническом сооружении, необходимых для формирования и ведения Российского регистра гидротехнических сооружений, и правила ее заполнения, утверждены приказом Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 25.04.2016 N 159 (далее по тексту - Приказ),  в соответствии с которым технические характеристики гидротехнического сооружения  отражаются на основании паспорта ГТС.

Согласно часть 6 статьи 10 Федерального закона от 03.07.2016 N 255-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О безопасности гидротехнических сооружений" (далее - Закон N 255-ФЗ) внесение в Регистр сведений о гидротехническом сооружении, является основанием для выдачи разрешения на эксплуатацию такого гидротехнического сооружения.

Указанные нормы материального права  подтверждают тот факт, что  эксплуатация гидротехнического сооружения невозможна без  разработки и утверждения паспорта ГТС.

Поскольку  паспорт ГТС является необходимым условием для введения в эксплуатацию гидротехнического сооружения, затраты на его разработку  подлежат включению в первоначальную стоимость  объекта.

Как следует из материалов дела, между Обществом (покупатель) и ООО «САИТ Марин» (продавец) заключен договор от 19.10.2015 № САИТ-НОРДМG01 на поставку продукции и оказание услуг. По условиям заключенного договора ООО«САИТ Марин» обязалось передать в собственность и поставить покупателю принадлежащую продавцу на праве собственности грузовую систему, производства компании Honeywell Marine (товар) в срок до 16.11.2015, а также оказать услуги по его вводу в эксплуатацию на танкере «УМБА», порт Шанхай, Китайская Народная Республика (пункты 1.1., 2.1., 2.2. договора). В соответствии с товарной накладной от 30.11.2015 № 28 оборудование принято покупателем.

В бухгалтерском учете Общества объект «Судовая грузовая система» как объект основного средства поставлен на учет балансового счета 01 «Основные средства» стоимостью 9 952 530 руб. и введен в эксплуатацию с 26.01.2016 со сроком полезного использования 96 месяцев.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество в нарушение статей 256, 272 НК РФ неправомерно  в состав расходов,  связанных с производством и реализацией  включена сумма  амортизационных  отчислений  по объекту  основного средства «Судовая грузовая система»  в сумме  1 140 394,09 рублей.

По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно произвел учет приобретенной грузовой системы в качестве объекта основного средства. Поскольку  грузовая система  не предназначена для выполнения функций отдельно от объекта основного средства  «плавучее нефтехранилище Умба», конструктивно связана  с нефтехранилищем, при  приобретении и замене грузовой системы    первоначальная стоимость  основного средства «Танкер Умба» должна быть увеличена за на стоимость  грузовой системы.

	Отказывая Обществу в удовлетворении требований по данному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно данным бухгалтерского учета Обществом 30.11.2015 в качестве основного средства принят на учет танкер «УМБА» как единый объект основных средств, в состав которого входила система замера груза и предотвращения перелива в грузовых танках. 

Танкер - накопитель «УМБА» представляет собой рейдовый комплекс, предназначенный для перевалки нефти из танкеров-челноков на танкеры транспортировщики с промежуточным формированием судовой партии на судне. 

Согласно  акта освидетельствования судна от 26.01.2016 № 16.08801.150 Российским морским регистром судоходства по заявке судовладельца ООО «РПК Норд» в порту Мурманск проведено внеочередное освидетельствование судна «УМБА» по электрочасти в связи с заменой систем замера груза и предотвращения перелива в грузовых танках. 

Указанным освидетельствованием установлено, что замена и настройка элементов входящих в состав замера груза и предотвращения перелива в грузовых танках произведена ООО «САИТ Марин» в соответствии с технической документацией, одобренной регистром судоходства; в состав вновь установленных систем входят следующие элементы: система замера грузов, система предотвращения перелива (сигнализация о верхнем уровне – 95%, 98%). Вновь установленное оборудование систем замера груза и предотвращения перелива в грузовых танках соответствует применимым требованиям правил регистра судоходства.

Из письма ООО «САИТ Марин» от 22.11.2018 № 1811/22-1  следует, что установленная на танкере «УМБА» система контроля груза предназначена для контроля за технологическими (перегрузочными) операциями на танкере, выполнения расчетов (посадки, остойчивости, аварийной остойчивости и прочности судна) и является комплексом конструктивно-сочлененных элементов, представляющих единое целое для выполнения определенной работы.

Для проведения работ  утверждена техническая документация состоящая  из  рабочего проекта по замене  устаревших систем  контроля  груза на новые.

Из представленных в ходе проверки документов следует, что  в результате проведения работ на объекте основного средства Танкер - накопитель «УМБА»   осуществлена замена устаревшей судовой грузовой системы на  систему  с улучшенными  техническими характеристиками.

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств и их переоценки регулируется приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (далее - ПБУ 6/01) и от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств".

Согласно пункту 4 ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с пунктом 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основного средства признается либо объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, либо отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, либо обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.

В ходе проведения налоговой проверки Инспекцией установлено, что грузовая судовая система  не может выполнять самостоятельных функций  по перевалке  груза (нефтепродуктов и нефти) и предназначена исключительно для  эксплуатации  плавучего нефтехранилища.

Ни при проведении проверки, ни при рассмотрении дела в судах Обществом  не представлено доказательств того, что рассматриваемая  судовая грузовая система  может эксплуатироваться в качестве самостоятельного объекта, а не в составе единого объекта недвижимого имущества плавучего нефтехранилища «УМБА».

Поскольку судовая грузовая система плавучего нефтехранилища «УМБА» представляет собой комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы, инспекцией сделан обоснованный вывод о том, что стоимость  системы подлежала включению  в стоимость основного средства – танкера, и  необоснованно учтена в качестве отдельного инвентарного объекта основанного средства.

	Танкер  «УМБА»  зарегистрировано  в Российском  морском регистре судоходства.

	Согласно абз. 5 п. 3 ст. 256 Налогового кодекса РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2019, суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов, были исключены из состава амортизируемого имущества на период нахождения их в Российском международном реестре судов (далее - РМРС). 

При таких обстоятельствах, правовые основания для начисления амортизации  и учета  ее в составе расходов по налогу на прибыль  в 2016 году отсутствовали.

08.08.2016 между Обществом  (заказчик) и ООО «ОБТ Технология» (подрядчик) заключен договор подряда № 01-2016/ОБТ (в редакции дополнительного соглашения от 14.10.2016 № 2), по условиям которого подрядчик обязуется выполнить комплекс работ по зачистке топливного танка № 1 ЛБ, установке дополнительного парового обогрева топливного танка № 1 ЛБ и изготовлению змеевика дополнительного обогрева топливного танка № 1 ЛБ на объекте ПНХ «УМБА». Стоимость работ по договору составила 4 687 713 руб. 24 коп., в том числе НДС (18%).

В подтверждение исполнения договора подряда от 08.08.2016 № 01-2016/ОБТ ООО «РПК Норд» представлены, в том числе акт от 31.10.2016 № 18, счет - фактура от 31.10.2016 № 18. 

Налогоплательщиком произведенные затраты  включены в состав расходов, связанных с производством и реализацией, как прочие работы. 

В ходе проверки инспекцией сделан вывод о необоснованном  включении в состав расходов  стоимости работ  по зачистке топливного танка № 1 ЛБ и  установке дополнительного  парового  обогрева на объекте  ПНХ «Умба»в сумме 4 120 917 рублей подлежала учету при формировании  стоимости основного  средства ПНХ «Умба», поскольку проведенные работы относятся к модернизации  объекта основного средства.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Общества обоснованно исходил из следующего.

Для целей налогообложения расходы на ремонт основных средств учитываются в соответствии со статьей 260 НК РФ: расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В соответствии с пунктом 5 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются, в том числе расходы в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.

Как указано в пункте 1 статьи 257 НК РФ, под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 ООО руб. (в редакции НК РФ, действующего за проверяемый период с 2013 по 2015 гг.). Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

В соответствии со Стандартом "Система технического обслуживания и ремонта техники. Термины и определения. ГОСТ 18322-78" (утвержден Постановлением Госстандарта СССР от 15.11.1978 N 2986) ремонт - комплекс операций по восстановлению исправности работоспособности изделий и восстановлению ресурсов изделий или их составных частей. Текущий ремонт - это ремонт, выполненный для обеспечения или восстановления работоспособности изделия, состоящий в замене и (или) восстановлении отдельных частей вещи. Капитальный ремонт выполняется для восстановления исправности и полного (близкого к полному) восстановлению ресурса изделия с заменой или восстановлением любых его частей, включая базовые.

Работы, которые проводятся в целях поддержания основного средства в рабочем состоянии, пригодном для его дальнейшего использования, относятся к ремонту.

При проведении реконструкции, модернизации, дооборудования основных средств целью является расширение или изменение их возможностей, результатом - новые качества и улучшенные характеристики основных средств, что, в отличие от ремонта, приводит к увеличению их первоначальной стоимости.

В силу п. п. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов. Особенностью таких расходов является их связь с производством и реализацией готовой продукции, в связи, с чем эти расходы не влияют на стоимость используемого в каждом конкретном случае основного средства, а включаются в стоимость выпускаемой продукции.

Согласно п. 27 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" модернизация (реконструкция) основного средства связана с улучшением его характеристик:

- увеличивается срок полезного использования объекта; - возрастает мощность;

- повышается качество применения; - совершенствуются другие показатели.

Судом установлено, что топливный танк № 1Р танкера «УМБА» используется для хранения тяжелого топлива и бункеровки танкеров-челноков. Как следует из письма ООО «РПК Норд» от 19.12.2017 № 871, направленного в адрес Мурманского филиала ФАУ «Российский морской регистр судоходства», в построечном варианте топливный танк № 1Р оборудован системой подогрева топлива, которая работает в штатном режиме; при минусовых температурах наружного воздуха, температура топлива в районе приемного патрубка опускалась до 16-18 градусов, в связи с чем возникали трудности при запуске топливоперекачивающего насоса. Обществом было принято решение установить в топливном танке дополнительный паровой змеевик для разогрева топлива в районе приемного 25 патрубка, в связи с чем, налогоплательщиком  с ООО «ОБТ-Технология» был заключен договор на проведение работ по зачистке топливного танка № 1 ЛБ и установке дополнительного  парового обогрева, изготовлению  змеевика  дополнительного обогрева топливного танка.

В материалы дела представлена техническая документация по проекту 1СS004 «Доработка судовой системы подогрева жидких грузов» на т/х «Умба» (расчет параметров дополнительного змеевика на топливном танке № 1ЛБ ICS004.360251.001РР, а также пояснительная записка ICS004.360065.001ПЗ (далее – пояснительная записка). Как следует из пояснительной записки,  техническая документация разработана в дополнение к построечной документации завода-строителя для обеспечения подогрева и поддержания необходимой температуры топлива топливного в районе приемного патрубка топливного танка № 1ЛБ и предусматривающая монтаж дополнительного змеевика обогрева топлива (введение); штатными змеевиками подогрева, установленными на танкере «УМБА», не обеспечивается подогрев грузов в районе приемного патрубка (пункт 1.2); для контроля температуры топлива в танке № 1ЛБ монтируется термопреобразователь сопротивления Рt.100 (пункт 4.1).

Таким образом, как верно отмечено судом первой инстанции, совокупность полученных инспекцией в ходе проверки доказательств свидетельствует о том, что в результате проведенных ООО «ОБТ-Технология» работ на объекте общества произошла модернизация.

Таким образом, исходя из имеющихся в деле доказательств, на основании из всесторонней и полной оценки в порядке статьи 71 АПК РФ, суд правомерно согласился с выводами налогового органа о наличии в деле достаточных доказательств того, что в результате проведенных работ произошла модернизация объекта основного средства, в связи с чем в силу пункта 5 статьи 270 и пункта 2 статьи 257 НК РФ затраты в сумме 4 120 917 рублей обоснованно не приняты налоговым органом в состав расходов по налогу на прибыль за 2016 год.

Апелляционным судом отклоняются доводы  Общества о допущенном налоговым органом существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющимся  самостоятельным  основанием для признания недействительным решения  инспекции.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представлять объяснения. Основанием для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 08.11.2011 N 15726/10, право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках налоговых проверок, является его неотъемлемым правом. Однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. При этом необходимо выяснить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на выводы налогового органа, зафиксированные в акте налоговой проверки.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Данная норма ориентирует на то, что в налоговых правоотношениях существенными нарушениями проверки являются те, которые повлекли нарушение прав и законных интересов налогоплательщика, выразившихся в обеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечении возможности налогоплательщика представить объяснения.

Как следует из акта выездной  налоговой проверки основанием  для  отказа  в включении в состав расходов  затрат  Общества на  стоимость работ по зачистке топливного танка № 1 ЛБ и установке дополнительного  парового обогрева, изготовлению  змеевика  дополнительного обогрева топливного танка, явился вывод налогового органа о нереальности хозяйственных операций с ООО «ОБТ-Технология». 

На акт  выездной проверки, в том числе  по данному эпизоду обществом представлены  возражения и дополнительные документы.

По результатам рассмотрения  материалов проверки  налоговым органом 10.12.2018 вынесено решение  № 02.1-39/208 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В ходе проведения дополнительных мероприятий  инспекцией налогоплательщику выставлены требования о предоставлении дополнительных документов,  произведены опросы свидетелей, направлены требования  контрагентам  и иным лицам,  направлены поручения об истребовании документов (информации), направлены запросы.

Представитель Общества ознакомлен  с материалами, прилученными в  ходе проведения  дополнительных мероприятий налогового контроля,  копии полученных материалов вручены  Обществу 10.01.2019, 16.01.2019, 23.01.2019, 28.01.2019.  

Инспекцией  по результатам  проведения дополнительных мероприятий составлена справка от 31.01.2019 № 02.1-39/1 о результатах дополнительных мероприятий  налогового контроля по выездной  налоговой проверки в части эпизоду взаимоотношений налогоплательщика с ООО «ОБТ-Технология». Справка получена  представителем  Общества 31.01.2019.

В целях  обеспечения возможности  ознакомления  Общества со всеми  материалами проверки инспекцией вынесено  решение  от 31.01.2019 № 02.1-39/33 о продлении срока рассмотрения материалов  налоговой проверки на один месяц.

Материалы проверки  рассмотрены  28.02.2019 в присутствии  представителя Общества, что подтверждается  протоколом  рассмотрения материалов проверки.

Таким образом, в рассматриваемом случае существенных нарушений, указанных в абзаце 2 пункта 14 статьи 101 НК РФ, которые повлекли нарушение прав и законных интересов налогоплательщика, выразившихся в обеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечении возможности налогоплательщика представить объяснения, налоговым органогм допущено не было.

Иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки могут являться основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправомерного решения (абзац 3 пункта 14 статьи 101 НК РФ).

Таким образом, из буквального толкования данной нормы следует, что не любое иное нарушение процедуры может быть основанием для отмены решения налогового органа, а лишь то, которое привело или могло привести к принятию неправильного решения.

Иным нарушением по мнению налогоплательщика является  несоответствие акта проверки требованиям подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в части эпизода, связанного с  расходами  Общества на работы по зачистке топливного танка № 1 ЛБ и установке дополнительного  парового обогрева, изготовлению  змеевика  дополнительного обогрева топливного танка,  выполненные ООО «ОБТ-Технология». 

В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки отражаются документально подтвержденные факты выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, достоверность которых в соответствии со статьей 101 Кодекса (с учетом возражений налогоплательщика) оценивается налоговым органом в ходе рассмотрения материалов проверки.

Материалами дела установлено, что  в акте выездной налоговой проверки факты  необоснованного учета произведенных расходов  по основанию проведения Обществом модернизации  объекта основного средства не  отражены.

Вместе с тем, факт неотражения в акте проверки  соответствующих выводов, не повлиял на правильность определения суммы неполной уплаты налога на прибыть по рассматриваемому эпизоду. При этом, материалами дела подтверждено, что  налогоплательщик  в полном объеме был  ознакомлен с  материалами проверки, полученными также в ходе проведения дополнительных мероприятий, участвовал в рассмотрении материалов.

Поскольку  нарушение инспекцией подпункта 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ не  привело  к принятию неправильного решения, правовые основания для признания недействительным  ненормативного акта  налогового органа по основаниям, предусмотренным пунктом 14 стат. 101 НК РФ отсутствуют.

Поскольку  вывод арбитражного суда  о  признании недействительным решения инспекции в части размера штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ сторонами не оспаривается, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.

Арбитражный апелляционный суд полагает, что доводы апелляционных жалоб не содержат достаточных фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения.

Суд первой инстанции  полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для дела, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, правильно применив нормы  материального и процессуального права принял законное и обоснованное решение. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции  апелляционным судом не установлено.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 16549/12 сформулирована правовая позиция, согласно которой из принципа правовой определенности следует, что решение суда первой инстанции, основанное на полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела, не может быть отменено исключительно по мотиву несогласия с оценкой указанных обстоятельств, данной судом первой инстанции.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение  Арбитражного суда Мурманской  области от 29.05.2020 по делу N А42-9852/2019 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа  в срок, не превышающий двух  месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

 

Судьи

М.Л. Згурская

 Н.О. Третьякова