АРБИТРАЖНЫЙ СУД

 ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. ТюменьДело № А70-2827/2021

Резолютивная часть постановления объявлена  15 июня 2022 года

Постановление изготовлено в полном объеме  21 июня 2022 года

 

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующегоБуровой А.А.

судейАлексеевой Н.А.

ФИО1

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств веб-конференции информационной системы «Картотека арбитражных дел» помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел кассационную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО2 на решение от 05.07.2021 Арбитражного суда Тюменской области (судья Сидорова О.В.) и постановление от 16.12.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Е., ФИО3, ФИО4) по делу № А70-2827/2021 по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО2 (ОГРНИП 304720503400032) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени № 1 (625009, 

<

...>, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) об обязании возвратить из бюджета излишне уплаченный налог по упрощенной системе налогообложения в сумме 9 352 256 руб., к государственному учреждению - Управлению Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Тюмени Тюменской области (625048, 

<

...> ВЛКС, дом 27, ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>) об обязании возвратить из бюджета излишне уплаченную сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 394 697 руб.

В заседании приняли участие представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени № 1 – ФИО5 по доверенности от 29.12.2021;

от государственного учреждения - Управления Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Тюмени Тюменской области – ФИО6 по доверенности от 01.10.2021.

В судебном заседании в онлайн-режиме посредством использования информационной системы «Картотека арбитражных дел» присутствовал представитель индивидуального предпринимателя ФИО2 – ФИО7 по доверенности от 15.02.2021, ФИО8 по доверенности от 15.02.2021.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени № 1 (далее – Инспекция, налоговый орган) об обязании возвратить из бюджета излишне уплаченный налог по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) в сумме 9 352 256 руб., к государственному учреждению - Управлению Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Тюмени Тюменской области (далее – Фонд) об обязании возвратить из бюджета излишне уплаченную сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 394 697 руб. 

Решением от 05.07.2021 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 16.12.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении требований предпринимателя отказано.

В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Инспекция и Управление возражают против доводов жалобы согласно отзывам.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзывов на нее, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по делу решения и постановления судов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении предпринимателя, по результатам которой принято решение от 26.11.2018 № 2.9-22/59/14 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначислении налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), налога на добавленную стоимость (далее – НДС), соответствующих сумм пени и штрафов. 

Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление) по результатам рассмотрении апелляционной жалобы предпринимателя частично отменило решение Инспекции, сохранив выводы о наличии оснований для доначисления налогов по общей системе налогообложения. 

Основанием для доначисления НДФЛ, НДС, пеней и штрафа послужили выводы налогового органа о том, что предприниматель применил схему уклонения от налогообложения путем «дробления бизнеса» с участием лиц, применяющих специальный режим налогообложения в виде УСН, что привело к неуплате НДФЛ и НДС в 2014–2015 годах. 

При этом в схему уклонения от налогообложения путем «дробления бизнеса», по мнению налогового органа, были вовлечены индивидуальные предприниматели ФИО2, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, Хвостик С.В., ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, применяющие УСН.

Не согласившись с решением налогового органа (в редакции решения Управления), предприниматель обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением о признании его незаконным. 

Решением от 25.11.2019 Арбитражного суда Тюменской области по делу № А70-6720/2019 в удовлетворении заявления предпринимателя отказано. 

Постановлением от 06.07.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда, оставленным без изменения постановлением от 25.11.2020 Арбитражного суд Западно-Сибирского округа, решение суда первой инстанции изменено, заявление предпринимателя удовлетворено частично. 

Принимая судебные акты, суды согласились с выводами налогового органа о том, что предприниматель с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, с вовлеченными индивидуальными предпринимателями (характеризующимися с позиции взаимозависимости по родству с заявителем и должностному положению) инициировал схему незаконного снижения собственных налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства за счет создания «искусственной» ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика, который осуществлял контроль за фактически единым бизнесом, в том числе через созданную организацию – общество с ограниченной ответственностью «Управляющая компания Норд». 

Из судебных актов по делу № А70-6720/2019 также следует, что перечисленные выше индивидуальные предприниматели (за исключением ФИО2), от имени которых осуществлялась торговая деятельность в магазинах «Норд», в действительности не принимали участия в ведении финансово-хозяйственной деятельности, смена предпринимателей в магазинах «Норд» производилась формально, в связи с чем Инспекция за период 2014-2015 годов объединила все доходы предпринимателей и вменила их в выручку заявителю, переведя его на общую систему налогообложения. 

20.07.2020 предприниматель, полагая, что в связи с вышеупомянутыми обстоятельствами у него возникло право на возврат из бюджета излишне уплаченного налога по УСН в сумме 9 352 256 руб. и право на возврат из бюджета излишне уплаченной суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 394 697 руб., обратился в Инспекцию с заявлением о зачете суммы необоснованно уплаченного налога по УСН за 2014, 2015 годы налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями, поименованными в заявлении, и самим предпринимателем в счет доначислений по НДС и НДФЛ. При невозможности проведения зачета заявитель просил осуществить возврат налога по УСН, излишне уплаченного указанными в заявлении налогоплательщиками на расчетный счет заявителя. 

Письмом Инспекции от 30.07.2020 № 16-23/032856@ предпринимателю отказано в зачете/возврате излишне уплаченного налога по УСН в связи с отсутствием переплаты и поступлением заявления на возврат от иного лица. 

13.01.2021 предприниматель обратился в Инспекцию с заявлением о возврате страховых взносов, излишне уплаченных страхователями, указанными в заявлении. 

Основанием для отказа в возврате излишне уплаченных страховых взносов, изложенным в письме от 02.02.2021 № 16-23/003587@, послужил факт подачи заявления лицом, которое не являлось плательщиком страховых взносов. 

По данным Инспекции и Фонда за предпринимателем переплата не числится. Плательщиками спорных сумм налога и страховых взносов являются иные лица. 

Ссылаясь на наличие переплаты по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, и страховым взносам за 2014-2015 годы, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим исковым заявлением. 

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 8, 21, 45, 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), статей 196, 200 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.02.2009 № 12882/08, пришли к выводам о несоблюдении предпринимателем порядка подачи заявления на возврат излишне уплаченного налога, страховых взносов; об отсутствии переплаты по страховым взносам; о пропуске предпринимателем на момент подачи заявления в суд трехлетнего срока на обращение с соответствующим требованием.

Оставляя обжалуемые судебные акты без изменения, суд кассационной инстанции исходит из доводов жалобы и конкретных обстоятельств рассматриваемого дела.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 и подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ налогоплательщики имеют право на возврат сумм излишне уплаченных налогов, пени, а налоговые органы обязаны осуществлять возврат излишне уплаченных сумм налогов и пени в порядке, предусмотренном в НК РФ.

Порядок возврата излишне уплаченных сумм налогов и штрафа регламентирован статьей 78 НК РФ.

В пункте 2 статьи 78 НК РФ предусмотрено, что зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится, если иное не установлено НК РФ, налоговым органом по месту учета налогоплательщика.

Согласно пункту 6 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления.

Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности по пеням) (абзац 2 пункта 6 статьи 78 НК РФ).

Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (пункт 7 статьи 78 НК РФ).

В случае пропуска установленного статьей 78 НК РФ срока налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 21.06.2001 № 173-О).

Вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, суд должен разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности: установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания непропущенным срока на возврат налога (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 № 12882/08). 

Из содержания приведенных норм права следует, что условиями возврата налога в судебном порядке являются наличие переплаты по нему, отсутствие недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, штрафам, подлежащим взысканию, соблюдение налогоплательщиком трехлетнего срока, исчисляемого с того момента, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога, штрафа.

Как следует из материалов дела, вступившими в законную силу судебными актами по делу № А70-6720/2019 установлено, что предпринимателю надлежит уплатить в бюджет НДС и НДФЛ в размере 12 314 055,39 руб., соответствующие суммы пени и штрафа, доначисленные по решению налогового органа.

При этом из решения налогового органа от 26.11.2018 № 2.9-22/59/14 (в редакции решения Управления) следует, что при начислении предпринимателю пени, а также штрафных санкций по НДФЛ учтен уплаченный предпринимателем и его взаимозависимыми лицами налог по УСН.

Обращаясь в арбитражный суд с настоящим заявлением, предприниматель ссылается на наличие неучтенной переплаты по налогу по УСН в сумме 9 352 256 руб., образовавшейся у него и у подконтрольных ему лиц, а также переплаты по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 394 697 руб.

Согласно правовой позиции, выраженной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 16.07.2004 № 14-П, в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации, механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.

Как отмечено Конституционным Судом Российской Федерации, НК РФ исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо.

С учетом изложенного и исходя из положений пункта 2 статьи 22 НК РФ, устанавливающих обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

По общему правилу указание в решении налогового органа на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным, поскольку названные переплаты подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности путем вынесения решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате недоимки (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 № 4050/12 и от 16.04.2013 № 15638/12).

В соответствии с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713, в случае совершения налогоплательщиком правонарушения, связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).

С учетом изложенного суд округа считает, что вывод судов первой и апелляционной инстанций об отсутствии у предпринимателя права на обращение в суд с заявлением о возврате налога по УСН, фактически уплаченного иными лицами, является ошибочным.

Вместе с тем, оставляя без изменения судебные акты в указанной части, суд кассационной инстанций учитывает пояснения налогового органа, не опровергнутые предпринимателем, о том, что по состоянию на 08.06.2022 у предпринимателя перед бюджетом имеется непогашенная задолженность по налогам (пени, штрафа) в общем размере 14 086 588,68 руб., доначисленная на основании решения налогового органа                  от 26.11.2018 № 2.9-22/59/14 (в редакции решения Управления), являвшегося предметом судебного обжалования по делу № А70-6720/2019.

Поскольку в рассматриваемом случае ущерб, причиненный бюджетам публично-правовых образований в результате совместных действий участников группы, в том числе предпринимателя, остается не возмещенным в полном объеме, заявитель не вправе требовать возврата упомянутых сумм налога, в связи с чем суды обоснованно отказали в удовлетворении требования заявителя в указанной части. 

В то же время, то обстоятельство, что уплаченная предпринимателем и подконтрольными ему лицами сумма налога по УСН в общем размере 9 352 256 руб. первоначально не была учтена Инспекцией при определении недоимки заявителя, не исключает необходимость ее учета, в том числе на стадии принудительного исполнения решения налогового органа, имея в виду общеобязательность судебного акта, которым спор разрешен по существу (часть 1 статьи 16 и часть 1 статьи 181 АПК РФ), и наличие у налогового органа полномочий по изменению решения, принятого по результатам рассмотрения мероприятий налогового контроля в сторону, улучшающую положение лица, привлеченного к налоговой ответственности, что влечет за собой перерасчет сумм недоимки (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 № 4050/12, определение Верховного суда Российской Федерации от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713).

Поддерживая выводы судов в части отказа в удовлетворении требования заявителя о возврате излишне уплаченных страховых взносов, суд кассационной инстанции исходит из следующего.

Согласно пункту 3 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование признаются обязательные платежи, которые уплачиваются в Пенсионный фонд Российской Федерации и целевым назначением которых является обеспечение прав граждан на получение обязательного страхового обеспечения по обязательному пенсионному страхованию.

Как неоднократно отмечал Конституционный Суд Российской Федерации, в отличие от налогов, страховые взносы имеют свою правовую специфику, которая проявляется, в частности, в том, что для застрахованных лиц они выступают материальной гарантией пенсионного обеспечения в случаях, когда они лишены возможности иметь заработок (доход) или утрачивают его в силу возраста, состояния здоровья и по другим причинам. При этом уплатой страховых взносов обеспечиваются не только частные интересы застрахованных, но и публичные интересы, связанные с реализацией принципа социальной солидарности поколений (постановления от 24.02.1998 № 7-П, от 10.07.2007 № 9-П, от 30.11.2016 № 27-П и др.).

Судами установлено и следует из материалов дела, проверка правильности начисления и уплаты страховых взносов в отношении предпринимателя за спорные периоды не производилась, за 2014-2015 годы страховые взносы предпринимателю не были доначислены; в рамках дела № А70-6720/2019 вопрос об уплате страховых взносов предпринимателем и взаимозависимыми с ним лицами                              не исследовался; по данным Фонда переплата по страховым взносам у заявителя и его подконтрольных лиц отсутствует.

Кроме того, из пояснений Фонда следует, что участвующие в схеме «дробления бизнеса» индивидуальные предприниматели ФИО20, ФИО17, ФИО18 являются пенсионерами, которым при назначении пенсии и последующих ее перерасчетах учтены начисленные и уплаченные ими страховые взносы.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 31.10.2019 № 32-П отмечено, что по состоянию на день, в который органом, осуществляющим пенсионное обеспечение, выносится решение об установлении выплат, суммы страховых взносов, уплаченные страхователем и учтенные в общей и специальной частях индивидуального лицевого счета застрахованного лица, преобразуются в пенсионные права и тем самым перестают существовать в прежнем качестве, что лишает притязание страхователя на возврат излишне уплаченных сумм экономических и правовых оснований.

При этом в Постановлении от 31.10.2019 № 32-П Конституционный Суд Российской Федерации указал на допустимость возврата излишне уплаченных страховых взносов в случае распределения ранее уплаченных страховых взносов на индивидуальные лицевые счета каждого из застрахованных лиц, если по данным застрахованным лицам не наступил страховой случай, под которым понимается начало выплаты страховой или иной пенсии.

С учетом изложенного изъятие излишне начисленных сумм страховых взносов по требованию предпринимателя в данном случае может привести к уменьшению страхового обеспечения и нарушению прав застрахованных лиц.

Принимая во внимание не опровергнутый заявителем факт наличия у предпринимателя подтвержденной вступившими в законную силу судебными актами арбитражных судов задолженности по налогам перед бюджетом, учитывая непредставление заявителем доказательств наличия переплаты по страховым взносам, выводы судов об отсутствии оснований для удовлетворения настоящих требований заявителя суд кассационной инстанции считает правильными.

Кроме того, суд кассационной инстанции, принимая во внимание правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 № 17750/10, определениях Верховного Суда Российской Федерации от 03.09.2015 № 306-КГ15-6527, от 11.10.2017 № 305-КГ17-6968, поддерживает выводы судов о пропуске предпринимателем трехлетнего срока на обращение в суд с требованием о возврате излишне уплаченных страховых взносов, что является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении требований заявителя. 

Изложенные в кассационной жалобе доводы предпринимателя направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых доказательств, что недопустимо в силу требований, предусмотренных статьей 286 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 05.07.2021 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 16.12.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А70-2827/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

 

ПредседательствующийА.А. ФИО21

СудьиН.А. ФИО22

ФИО1