АРБИТРАЖНЫЙ СУД НОВОСИБИРСКОЙ ОБЛАСТИ

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А45-30593/2021

17 апреля 2023  года

г. Новосибирск

Резолютивная часть решения объявлена 10 апреля 2023 года

Решение в полном объеме изготовлено 17 апреля 2023 года

      Арбитражный суд Новосибирской области в составе судьи  Рубекиной И.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Сибирские жилые кварталы» (630501, 

<

...> зд. БV-1, пом. 63-73; ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Новосибирской области (630110, 

<

...>; ОГРН 

<

***>, ИНН 

<

***>)

о признании недействительным решения от 11.03.2021 № 16-23/9 в части.

при участии представителей сторон:

от заявителя: ФИО2, доверенность от 12.12.2022 №8 , удостоверение адвоката.от заинтересованного лица: ФИО3,  доверенность от 13.01.2023,удостоверение, диплом, ФИО4, доверенность от 13.09.2022,удостоверение, диплом; ФИО5 доверенность от 03.10.2022,удостоверение

                                                              установил:

общество с ограниченной ответственностью «Сибирские жилые кварталы» (далее – Заявитель, Общество, ООО «СЖК», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Новосибирской области от 11.03.2021 №16-23/9 (правопреемник - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 23 по Новосибирской области, далее – заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган)  в части пункта 3.3, содержащего предложение об уменьшении убытков, исчисленных Обществом по налогу на прибыль организаций за 2015-2017 годы в завышенном размере, на 90 517 197 руб.; уменьшения остатка неперенесенного убытка на конец налогового периода 2015 года на 72 201 106 руб., на конец налогового периода 2016 года - на 132 787 187 руб., на конец налогового периода 2017 года - на 132 787 187 руб. 

Арбитражным судом Новосибирской области решением от 11.02.2022, оставленным без изменения постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2022, заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 31.10.2022  судебные акты отменены, настоящее дело направлено в суд первой и инстанции на новое рассмотрение.

Представитель Заявителя, поддержал заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении, письменные пояснения.

Представитель заинтересованного лица, требования не признал, поддержал доводы, изложенные в отзыве, объяснениях.

        Суд установил следующие фактические обстоятельства.

По результатам выездной налоговой проверки, проведённой Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 15 по Новосибирской области (правопредшественником Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Новосибирской области; в отношении общества с ограниченной ответственностью «Сибирские жилые кварталы» по всем налогам за 2015-2017 годы, составлен акт от 17.08.2020 № 16-23/9, принято решение от 11.03.2021 № 16-23/9 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение).

 Согласно решения в оспариваемой части, в 2015-2016 годах в нарушение пунктов 2, 3 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) ООО «СЖК» завысило свои внереализационные расходы на сумму 90 517 197 рублей процентов по контролируемой задолженности по договорам займа, заключённым с иностранной компанией Bubloni Management Limited (Республика Кипр; далее по тексту - Компания). При этом Обществу предложено уменьшить остаток неперенесённого убытка на конец 2017 года на сумму 132 787 187 рублей. 

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган. 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области от 23.09.2021 № 470 в удовлетворении апелляционной жалобы отказано. 

Считая решение незаконным и нарушающим права и законные интересы, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

 Исследовав материалы дела, заслушав в судебном заседании пояснения представителей заявителя, заинтересованного лиц, суд считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению ввиду следующего. 

Из положений статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ, пункта 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" следует, что основанием для принятия решения суда о признании оспариваемого ненормативного акта недействительным, решения, действий (бездействия) незаконными являются одновременно как их несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом, решением, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

 Таким образом, в круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, решений, действий (бездействия) органов и должностных лиц, входят проверка соответствия оспариваемого акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и проверка факта нарушения оспариваемым актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного) относятся к внереализационным расходам.

Внереализационные расходы, учитываемые для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, как и любые другие расходы, должны соответствовать общим условиям отнесения затрат к расходам, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, истолкованным применительно к разъяснениям, приведенным в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, то есть должны быть обоснованы, документально подтверждены, связаны с реальной предпринимательской (экономической) деятельностью.

Документы, подтверждающие несение расходов, должны отражать содержание и действительный экономический смысл того факта хозяйственной деятельности, в подтверждение которого они представлены.

Помимо общих требований, предъявляемых к расходам для целей налогообложения, в подпункте 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ определено, что расходы в виде процентов по долговым обязательствам признаются с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 269 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2017) при наличии у налогоплательщика - российской организации непогашенной задолженности по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, такая задолженность в целях обложения налогом на прибыль признается контролируемой задолженностью перед иностранной организацией.

По такой задолженности налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

В соответствии с абзацем первым пункта 3 статьи 269 НК РФ в состав расходов при исчислении налога на прибыль российской организации включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 данной статьи, но не более фактически начисленных процентов.

Указанной нормой права введено ограничение (нормирование процентов) для налогоплательщиков - российских организаций при учете ими процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика. Указанное ограничение вводится при таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга (контролируемая задолженность более чем в три раза превышает собственный капитал налогоплательщика), аффилированность заемщика и кредитора, длительное отсутствие факта погашения долгового обязательства. Данные признаки с точки зрения законодателя соответствуют особым (нерыночным) условиям совершения операций между ассоциированными предприятиями, при наличии которых допускается соответствующая корректировка налогооблагаемой прибыли.

Применение пункта 2 статьи 269 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2017) возможно не только в случае прямой, но и при косвенной связи между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, которая или через которую ему предоставляются денежные средства, где косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании, выдавшей заем, может выражаться, в том числе в подконтрольности обеих компаний единому центру - материнской компании, даже если между заимодавцем и заемщиком непосредственно отсутствуют отношения подчиненности и подконтрольности (владение акциями или долями в уставном капитале) (пункт 12 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017).

Приведенные положения статьи 269 НК РФ по своей природе являются специальными нормами, направленными на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях - они определяют порядок обложения налогом на прибыль организаций в случаях, содержащих признаки возможного злоупотребления своим положением со стороны налогоплательщика. Воля законодателя в данном случае состоит в исключении возможности вывода прибыли из-под налогообложения в иностранные юрисдикции в результате манипулирования способами привлечения капитала, а именно, в ситуациях, когда источником происхождения финансирования выступает иностранная организация, доминирующая в различных формах в деятельности российской организации - заемщика, и капитализация российской организации - заемщика признается недостаточной для привлечения долгового финансирования, то есть получение денежных средств в долг в отсутствие особых отношений между названными лицами оказалось бы невозможным. Ограничение вычета процентов в упомянутом случае по существу вводится для приведения облагаемой в Российской Федерации прибыли к уровню, который имел бы место в отсутствие злоупотребления правом (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 24.03.2015 N 695-О и от 17.07.2014 N 1578-О, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 N 8654/11, определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.09.2020 N 309-ЭС20-7376 по делу N А60-29234/2019).

Злоупотребление может быть допущено и при структурировании сделок, опосредующих предоставление финансирования российской организации со стороны иностранного лица.

Правовая природа пункта 2 статьи 269 НК РФ как нормы, направленной на противодействие злоупотреблению правом, предполагает необходимость достоверного (содержательного) установления фактов хозяйственной деятельности, которые образуют основания для отнесения задолженности налогоплательщика по долговым обязательствам к контролируемой задолженности перед соответствующим иностранным лицом.

Ограничение для налогоплательщиков - российских организаций, предусмотренное п. 2 ст. 269 НК РФ, по учету процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации, вводится при таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, отсутствие факта погашения долгового обязательства.

Ко всем без исключения российским организациям, подпадающим под действие п. 2 ст. 269 НК РФ, применяется порядок, установленный названными положениями НК РФ, который лишь вводит для российских налогоплательщиков дополнительное условие, которому необходимо соответствовать для получения возможности вычитать проценты без соответствующих ограничений.

Указанная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 № 8654/11 по делу № А27-7455/2010, согласно которому установление в п. 2 ст. 269 НК РФ правил, направленных на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях, нельзя рассматривать в качестве дискриминационных по отношению к российским организациям с существенным иностранным капиталом при наличии у них контролируемой задолженности перед иностранной организацией.

Как следует из материалов дела, руководителем и единственным учредителем Общества с 01.03.2013 по настоящее время является ФИО6

В ходе проверки установлено, что Заявителем заключены договоры займа с Компанией BUBLONI MANAGEMENT LIMITED (Республика Кипр, далее по тексту-Компания), где ФИО6 является учредителем заемщика - Заявителя и заимодавца -Компании с долей участия в капитале 100 %.

При исследовании условий договоров займа о возврате долга и выплате процентов, их изменения в процессе исполнения, направленности воли Общества и Компании при совершении данных сделок, действительный смысл и экономическое содержание отношений, оформленных договорами займа между Обществом и его "сестринской" иностранной Компанией, в рамках которых начислены спорные проценты,  судом установлено следующее.

 Сумма процентов, учтенная в составе внереализационных расходов заявителя в 2015-2016 годах, начислена на задолженность Общества перед иностранной «сестринской» Компанией по трем договорам процентных займов: от 27.03.2013 (с учетом дополнительного соглашения от 31.12.2013 № 1) на общую сумму 9 000 000 евро (срок возврата займа изначально установлен 12 месяцев, дополнительными соглашениями от 31.12.2013 № 1, от 16.12.2015 № 2 увеличен вначале до 30.12.2015, затем - до 31.12.2020); от 20.05.2015 -на сумму 3 000 000 евро (срок возврата займа - до 31.05.2018), от 03.02.2016-на сумму 500 000 евро (срок возврата займа - до 30.12.2020).

В соответствии с условиями договора от 05.10.2016 произошла новация заемных обязательств, Компания и Общество установили, что их отношения по договорам от 27.03.2013, от 20.05.2015, от 03.02.2016 прекращаются и заменяются указанным договором, согласно которому Компания предоставляет Обществу заем в сумме 12 500 000 евро под 5% годовых за период со дня получения займа (транша) до дня возврата. Срок предоставления займа - до 30.12.2020. 

Выплата процентов по условиям данного договора также предусмотрена единовременно, на следующий банковский день после истечения указанного в договоре срока (30.12.2020). Впоследствии срок возврата займа и процентов неоднократно продлевался соглашениями сторон. Погашение задолженности и уплата процентов по указанным договорам с момента получения займов до 2017 года фактически не производились.

По платежному поручению от 08.08.2017 произведена выплата в счет частичного погашения основного долга в сумме 3 600 000 рублей. По состоянию на 31.12.2015 задолженность Общества перед Компанией составила 1 030 129 886 руб. 74 коп.; по состоянию на 31.12.2016 - 940 526 837 руб. 07 коп.; по состоянию на 31.12.2017 - 969 154 917,53 руб. 53 коп.

По условиям вышеуказанных договоров Обществу предоставлена кредитная линия, с указанием процентной ставки и сроков возврата заемных средств, вместе с тем сумма займа и проценты не только не выплачивались, но и до наступления срока по возврату размер заемных средств увеличивался, сроки возврата переносились на более поздние даты.

 При этом ответственность за несвоевременный возврат долга условиями договоров не предусмотрена.

Кроме того,  в ходе проведения в отношении налогоплательщика выездной налоговой проверки за последующие налоговые периоды  установлено, что часть долга в размере 450 млн.руб. и проценты, начисленные с 01.11.2018, переведены на взаимозависимую организацию ООО «СЖК-А» в рамках тройственного соглашения, заключенного между BUBLONI MANAGEMENT LIMITED, налогоплательщиком и ООО «СЖК-А».  В ООО «СЖК-А» ФИО6  является учредителем и руководителем.

Соглашение датировано 01.11.2018, по условиям соглашения новый срок для уплаты долга установлен до 01.06.2019 включительно. Ответственность за несвоевременный возврат долга условиями соглашения не предусмотрена.

Таким образом, из представленных налоговым органом доказательств следует, что договоры кредитной линии заключены Обществом на «особых условиях» между «сестринскими» компаниями подконтрольными единому лицу ФИО6

Степень влияния материнской компании на «сестринские» компании при заключении договор займа между ними, равнозначна, поскольку участвуя в обеих сторонах договора, она имеет полное влияние на них как в отдельности, так и на их совместные договорные правоотношения.

Кроме того, Общество в значительной степени финансируется за счет средств иностранной Компании, что предполагает возможность последней определять условия выдачи, расходования и возврата денежных средств, а также уплаты процентов не только в силу корпоративной (управление одним лицом), но и финансовой зависимости налогоплательщика.

Общая сумма расходов за 2015 составила 560 703 701 руб. (в том числе расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 11 011 545 руб., внереализационные расходы - 549 692 156 руб.). Структура расходов сложилась по следующим статьям затрат:

-прямые расходы (по операциям, связанным со сдачей имущества в субаренду) - 233 121,79 руб.

косвенные расходы на сумму - 10 778 424 руб., в том числе:

налоги и взносы с ФОТ - 1 748 997 руб.,

-иные (заработная плата, аренда, командировочные расходы и прочее) 9 029 427 руб.;

внереализационные расходы - 549 692 156 руб., в том числе:

проценты по займам - 41 871 832,21 руб.,

Из них по договорам займа с Компанией BUBLONI MANAGEMENT LIMITED (Кипр) (далее - иностранная Компания) б/н от 27.03.2013, от 20.05.2015

-29 931 116 руб.,

курсовая разница      - 500 489 809,30 руб.,

расходы на маркетинг - 6 416 380,16 руб.,

прочие расходы по финансовой деятельности - 711 864,41 руб.,

РКО, услуги банка     -202 289,91 руб.

Проценты по договорам займа с иностранной Компанией в общей сумме внереализационных расходов составили - 5,45 % (29 931 116/549 692 156*100%). Или 5,34% от общей суммы расходов Общества (29 931 116/560 703 701 * 100 %).

Остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода ( с учетом убытков 2013-2014 с момента деятельности Общества) по данным налогоплательщика составил всего 506 314 435 руб., в том числе проценты по договорам займа с иностранной Компанией за 2013-2015 годы - 72 201 105 руб. (15 236 126 + 27 033 863+ 29 931 116) руб., что составляет 14,26 % от суммы неперенесенного убытка.

Проценты по договорам займа с иностранной Компанией в 2015 составили - 29 931116руб. или 71% от общей суммы займов (41 871 832, 21 руб.).

Общая сумма расходов за 2016 составила 195 669 290 руб. (в том числе расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 8 445 619 руб., внереализационные расходы - 187 223 671 руб.). 

Структура расходов сложилась по следующим статьям затрат:

расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации - 8 445 619 руб.,

в том числе по операциям, связанным с продажей материалов - 3 225,76 руб.,

косвенные расходы - 8 442 393,35 руб., из них:

заработная плата - 4 631 825,86 руб.,

налоги и взносы с ФОТ - 1 358 912,21 руб.,

аренда, ремонт и содержание офиса - 813 661,05 руб.,

канцелярские товары, бумага, подписка - 19 717,28 руб.,

командировочные расходы - 55 351 руб.,

программное обеспечение, лицензии - 65 793,31 руб.,

связь, интернет, почта - 238 320 руб.,

консалтинг (юристы, нотариус, аудит, обучение) - 473 810,13 руб.,

реклама офиса, визитки - 2 873,82 руб.,

прочие общехозяйственные -333 523,52 руб.,

амортизация ОС - 3 693,54 руб.,

содержание офисной техники - 444 911,63 руб.

внереализационные расходы -187 223 671 руб., в том числе:

проценты по займам - 67 320 210,01 руб.,

Из них по договорам займа с иностранной Компанией  от 27.03.2013, от 20.05.2015, от 03.02.2016, от 26.07.2016, от 05.10.2016 - 60 586 081 руб.,

курсовая разница - 443 633руб.,

расходы на маркетинг - 71 934,03 руб.,

прочие внереализационные - 12 480,00 руб.,

РКО, услуги банка - 102 738,31руб.

Проценты по займам по договорам займа с иностранной Компанией в общей сумме внереализационных расходов составили - 32,4 % (60 586 081 /187 223 671 *100%). Или 30,96 % от общей суммы расходов Общества (60 586 081 /195 669 290 *100%).

Остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода (с учетом убытков 2013-2015 с момента деятельности Общества) по данным налогоплательщика составил всего 382 389 054 руб., в том числе проценты по договорам займа с иностранной Компанией за 2013-2016 - 132 787 186 руб. (15 236 126 + 27 033 863+ 29 931 116+ 60 586 081) руб., что составляет 34,72 % от суммы неперенесенного убытка.

Проценты по договорам займа с иностранной Компанией за 2016 год составили 60 586 081 руб. или 90 % от общей суммы займов (67 320 210, 01 руб.) в 2016 году.

Таким образом, получая от «сестринской» иностранной Компании на протяжении длительного времени денежные средства, для своей деятельности с использованием конструкции долгового финансирования, Общество начисляет и учитывает растущие проценты в составе внереализационных расходов (убытков) для целей налогообложения при исчислении налога на прибыль, практически не неся расходы по возврату долга и процентов.

В результате  действий налогоплательщика в бюджет не поступила возможная к уплате сумма налога в размере 26 557 437 руб.

При этом  общий смысл применения п. 2 ст. 269 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2017) устанавливает возможность применения правил о контролируемой задолженности не только при прямой, но и косвенной зависимости между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, через которую предоставляются заемные средства.

Указанное ограничение по учету процентов вводится при таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, отсутствие факта погашения долгового обязательства.

Изложенная правовая позиция согласуется с позицией, отраженной в пункте 12 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением положений раздела V.1 и статьи 269 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017.

Учитывая, что капитализация Общества имеет отрицательное значение и не может быть признана достаточной для привлечения долгового финансирования, то получение денежных средств в долг, в отсутствие особых отношений между налогоплательщиком и Компанией, оказалось бы невозможным.

Налогоплательщик в обоснование своих доводов указывает, что заемные средства были использованы для целей уставной деятельности, а именно при строительстве комплекса жилых домов.

Вместе с тем, данный факт не исключает вероятность привлечения долгового финансирования вместо корпоративного (увеличения уставного капитала или внесения вкладов в имущество) поскольку совокупность представленных по делу доказательств не позволяет утверждать об учете налогоплательщиком операций в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

 Доводы заявителя, о том, что задолженность не может быть признана контролируемой, поскольку конечным бенефициаром является российский гражданин ФИО6, также рассмотрены судом и отклонены  как несостоятельные ввиду следующего.

В силу пункта 2 статьи 7 НК РФ под лицом, имеющим право на фактический доход, понимается лицо (иностранная структура без образования юридического лица), которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией (иностранной структурой без образования юридического лица) либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией (иностранной структурой без образования юридического лица), либо лицо (иностранная структура без образования юридического лица), в интересах которого иное лицо (иная иностранная структура без образования юридического лица) правомочно распоряжаться доходом, полученным организацией (иностранной структурой без образования юридического лица), указанной в абзаце первом настоящего пункта, или непосредственно таким иным лицом (иной иностранной структурой без образования юридического лица). При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые лицами, указанными в настоящем пункте (иностранными структурами без образования юридического лица), а также принимаемые ими риски. При этом наличие фактического права на доходы определяется применительно к каждой отдельной выплате дохода в виде дивидендов и (или) к группе выплат дохода в рамках одного договора.

По условиям договоров займа право на доход в виде процентов принадлежит иностранной «сестринской» Компании выдавшей займы. Фактически проценты не выплачиваются, в связи с чем, довод налогоплательщика о наличии у российского резидента статуса бенефициара по договорам займа при установленных проверкой обстоятельствах нельзя признать обоснованным.

В соответствии с п. 2 ст. 287 НК РФ налоговый агент обязан перечислить соответствующую сумму налога не позднее дня, следующего за днем выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией.

Таким образом, возникновение обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации, включая налог с дивидендов, обусловлено их реальной выплатой.

Как указано в п. 4 ст. 269 НК РФ, положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным п. 2 названной статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.

Пункт 2 ст. 269 НК РФ раскрывает понятие «контролируемой задолженности перед иностранной организацией» и устанавливает правила расчёта указанных предельных процентов.

При наличии факта выплаты процентов, необходимо сопоставить период выплаты с периодом начисления данных процентов. В тех случаях, когда уплаченные проценты относятся не к проверяемому периоду, также подлежат установлению обстоятельства наличия в этих периодах контролируемой задолженности. В случае наличия в данных периодах контролируемой задолженности, выплаченные в проверяемом периоде проценты приравниваются к дивидендам с учетом размера сверх предельных процентов того периода, за который они начислены.

Положения статьи 269 НК РФ дает право переквалифицировать долговые требования по вышеназванным договорам займа в дивиденды в момент выплаты. В проверяемый период выплата процентов не производились, соответственно установить, кто будет конечным получателем дохода на момент выплаты процентов не возможно, поскольку учредитель (акционер) не ограничен правом отчуждения доли в пользу любого лица, в том числе не резидента РФ. 

В связи с чем, признание задолженности, не отвечающей критериям п.2 ст.269 НК РФ на основании резидентства РФ ФИО6 является не соответствующим положениям статьи 269 НК РФ.

Кроме того, положениями ст. 269 НК РФ обязанность установления Инспекцией фактического получателя дохода и фактического использования денежных средств, полученных от Компании, не установлена.

При этом в соответствии со статьёй 25.14 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налогоплательщики, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации, уведомляют налоговый орган:

о своем участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица);

о контролируемых иностранных компаниях, контролирующими лицами которых они являются.

В случае прекращения участия в иностранных организациях налогоплательщик информирует об этом налоговый орган в срок не позднее одного месяца с даты прекращения участия.

Как указывает инспекция, ФИО6 данная обязанность не исполнена, уведомление в налоговый орган не представлено. Более того,  при проведении допроса от 28.02.2019 года ФИО6 на вопрос, о владении долей в капитале компании BUBLONI MANAGEMENT LIMITED (Кипр), ее размере и периоде владения, затруднился ответить на данный вопрос, тем самым не сообщил налоговому органу о 100 % владении акциями в иностранной компании. 

Оснований для исключения  указанного протокола допроса  ФИО6 из числа доказательств по делу суд, вопреки доводам заявителя, не усматривает.

О том, что ФИО6 является единственным акционером иностранной компанией BUBLONI MANAGEMENT LIMITED (Кипр) налоговому органу стало известно лишь из информации, представленной налоговым органом Республики Кипр письмом от 04.11.2019 № 3/10/45/2/AV497P1785.

По условиям договоров займа право на доход в виде процентов принадлежит иностранной "сестринской" Компании, выдавшей займы. Фактически проценты не выплачиваются. Источник происхождения капитала, за счет которого выданы займы, либо иные обстоятельства, позволяющие сделать вывод о том, что в рамках данных отношений право на проценты как доход фактически получит российский гражданин ФИО6, а не иностранная Компания, либо о том, что Компания после получения процентов должна распорядиться ими в интересах ФИО6 (выплатить ему дивиденды и т.д.), а не использовать доход для ведения своей хозяйственной деятельности на территории иностранного государства, судом не установлено.

Довод Общества о несоответствии  задолженности налогоплательщика критериям контролируемой задолженности судом не принимается, как противоречащий общему смыслу применения пункта 2 статьи 269 Кодекса (в ред. до 01.01.2017), установившему для применения правил о контролируемой задолженности не только прямую, но и косвенную зависимость между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, которая или через которую ему предоставляются денежные средства. При этом косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании, выдавшей заем, может выражаться в подконтрольности обоих компаний одному и тому же лицу, даже если между самими организациями заимодавца и заемщика отсутствует непосредственно отношения подчиненности или подконтрольности.  

Задолженность ООО «Сибирские жилые кварталы» перед Компанией, которая является одновременно иностранной организацией и аффилированным с заемщиком (Обществом) лицом (косвенная взаимозависимость), полностью соответствует критериям контролируемой задолженности, установленным ст. 269 НК РФ. 

Довод общества  о том, что задолженность перед Компанией не может считаться контролируемой и соответственно на нее не распространяется порядок, установленный статьей 269 НК РФ отклоняется  как противоречащий установленным по делу обстоятельствам.

Заявитель в обоснование причин продления сроков возврата долга и процентов, ссылается  на поэтапную,  на протяжении семи лет,  выдачу Мэрией г. Новосибирска разрешения на строительство отдельных объектов, входящих в жилой комплекс «Флора и фауна», а не единовременную. Вместе с тем,  поэтапное  строительство  и доводы заявителя   никак  не объясняют  причину пролонгации условий по выплате процентов по договору, поскольку сдача объектов осуществлялась также поэтапно, что позволяло налогоплательщику по итогам получения финансового результата осуществить выплату, как процентов, так и основного долга.

При этом соответствии со статьей 51 Градостроительного кодекса Российской Федерации (далее - ГрК РФ) разрешение на строительство является документом, дающим застройщику право осуществлять строительство, реконструкцию объекта капитального строительства и подтверждающим соответствие проектной документации требованиям, установленным градостроительным регламентом, проектом планировки территории и проектом межевания территории при осуществлении строительства, реконструкции объекта капитального строительства.

В целях строительства, реконструкции объекта капитального строительства застройщик направляет заявление о выдаче разрешения на строительство в уполномоченный на выдачу разрешений на строительство орган (часть 7 ст. 51 ГрК РФ).

Согласно п. 1.3. «Административного регламента предоставления муниципальной услуги по выдаче разрешений на строительство объектов капитального строительства» (далее - административный регламент), утвержденный Постановлением Мэрии г. Новосибирска от 06.03.2015 муниципальная услуга предоставляется физическим и юридическим лицам (далее - заявитель) в целях строительства, реконструкции объектов капитального строительства на принадлежащем им земельном участке, расположенном на территории города Новосибирска, за исключением случаев, предусмотренных частями 5 -6 статьи 51 Градостроительного кодекса Российской Федерации Далее - Грк РФ) и другими федеральными законами.

При этом согласно части 12.1 статьи 48 ГрК РФ подготовка проектной документации по инициативе застройщика или технического заказчика может осуществляться применительно к отдельным этапам строительства.

 Постановлением Правительства РФ от 5 марта 2007 г. N 145 "О порядке организации и проведения государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий" определено, что этапом строительства является строительство или реконструкция объекта капитального строительства из числа объектов капитального строительства, планируемых к строительству, реконструкции на одном земельном участке, если такой объект может быть введен в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно (то есть независимо от строительства или реконструкции иных объектов капитального строительства на этом земельном участке), а также строительство или реконструкция части объекта капитального строительства, которая может быть введена в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно (то есть независимо от строительства или реконструкции иных частей этого объекта капитального строительства).

Согласно части 12 статьи 51 ГрК РФ уполномоченные на выдачу разрешений на строительство органы исполнительной власти по заявлению застройщика могут выдать разрешение на отдельные этапы строительства, реконструкции.

Таким образом, поэтапная выдача разрешения на строительство носит заявительный характер и  осуществляется  на основании   ГрК РФ, а  обусловлена  волей и  медлительным порядком работы Мэрии г. Новосибирска,  на что указывает налогоплательщик в пояснениях.

Статьей 55 ГрК РФ установлено, что разрешение на ввод объекта в эксплуатацию представляет собой документ, который удостоверяет выполнение строительства, реконструкции объекта капитального строительства в полном объеме в соответствии с разрешением на строительство, проектной документацией, а также соответствие построенного, реконструированного объекта капитального строительства требованиям к строительству, реконструкции объекта капитального строительства, установленным на дату выдачи представленного для получения разрешения на строительство градостроительного плана земельного участка, разрешенному использованию земельного участка.

Согласно разрешению от 28.09.2018 № 54-Rr54303000-126-2018 Мэрия города Новосибирска в соответствии со ст. 55 ГрК РФ разрешила ввод в эксплуатацию построенного объекта капитального строительства: «Блок А (жилой), блок Б (нежилой) многоэтажного жилого дома № 3 (по генплану) с подземной автостоянкой, трансформаторная подстанция № 25 (по генплану) - I, II этапы строительства многоквартирных 5-8 этажных домов».

По данным организации доходы от реализации за 2018 год составили 27 830 939 руб. (налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2018 год, лист 02, стр.010), в т.ч. доходы от услуг застройщика (по сданному дому №6) составили 8 630 939; доходы от продажи недвижимости 19 200 000 руб.

Согласно разрешению от 11.07.2019 № 54-Rr54303000-97-2019 Мэрия города Новосибирска в соответствии со ст. 55 ГрК РФ разрешила ввод в эксплуатацию построенного объекта капитального строительства: «Здание общественного назначения с торговыми помещениями № 1 (по генплану), БлокВ (жилой) многоэтажного жилого дома № 3 (по генплану) с подземной автостоянкой- III, IV этапы строительства многоквартирных 5-8 этажных домов».

Согласно разрешению от 03.12.2019 № 54-Rr54303000-97-2019 Мэрия города Новосибирска в соответствии со ст. 55 ГрК РФ разрешила ввод в эксплуатацию построенного объекта капитального строительства: «Блок Г (жилой), Блок Д (жилой) многоэтажного жилого дома № 3 (по генплану) с подземной автостоянкой, распределительный пункт, совмещенный с трансформаторной подстанцией № 4 (по генплану) - V, VI этапы строительства многоквартирных 5-8 этажных домов».

По данным организации доходы от реализации за 2019 год составили 51 708 785 руб. (налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2019 год, лист 02, стр.010), в т.ч. доходы от продажи квартир 16 700 000 руб., доходы от продажи машино - мест 5 116 666 руб., доходы от продажи нежилых помещений - 15 775 000руб., доходы от аренды котельной - 4 000 000, доходы от прочей аренды - 13 000руб., доходы от реализации материалов - 150 243руб., доходы от услуг по продаже - 9 953 875руб.

Согласно разрешению от 03.12.2019 №. 54-Rr54303000-97-2019 Мэрия города Новосибирска в соответствии со ст. 55 ГрК РФ разрешила ввод в эксплуатацию построенного объекта капитального строительства: «Двухсекционный жилой дом №11 (по генплану) с подземной автостоянкой, VII этап строительства многоквартирных 5-8 этажных домов».

По данным организации доходы от реализации за 2020 год составили 88 853 954 руб. (налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2020 год, лист 02, стр.010), в т.ч. доходы от продажи квартир - 10 000 000 руб., доходы от аренды котельной - 4 033 333руб., доходы от прочей аренды ~ 146 149руб., доходы от реализации материалов - 18 750руб., доходы от услуг по продаже - 14 391 625руб, прочие доходы услуг застройщика -60 264 097руб. в т.ч. доходы от услуг застройщика составили 60 007 982,10 руб.

По данным организации доходы от реализации за 2021 год составили 144 079 625 руб. (налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2021 год, лист 02, стр.010)

Таким образом, у налогоплательщика имелась возможность для частичного возврата долга и процентов, однако в силу «особых условий» кредитования этого сделано не было.

Довод  заявителя  о том, что все средства, полученные по договорам займа от иностранной Компании Общество использовало в качестве Заказчика-застройщика в целях жилищного строительства документально не подтверждены, поскольку договоры займа, по которым налогоплательщик получил денежные средства от компании BUBLONI MANAGEMENT LIMITED,  не носили  целевого характера, что прямо следует из текста договоров.

Довод Заявителя о том, что увеличение сроков возврата заемных средств и выплаты процентов «компенсировано» для целей налогообложения и интересов бюджетной системы снижение процентной ставки с 12 до 5 % также подлежит отклонению в силу следующего.

Расчет процентов по контролируемой задолженности, которые могут быть признаны во внереализационных расходах зависит от соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала (п. 3 ст. 269 НК РФ).

Во исполнение п. 2 ст. 269 НК РФ инспекция произвела расчет соотношения непогашенного долга и собственного капитала налогоплательщика по состоянию на конец отчетных (налоговых) периода 2015-2016гг. (приложение №3 к акту).

 При этом величина собственного капитала организации составила отрицательные значения (равна нулю). При отрицательной величине собственного капитала организации невозможно рассчитать коэффициент капитализации, следовательно, начисленные проценты по заемным средствам в составе внереализационных расходов  учтены быть не могут.

Использование полученных заемных денежных средств на строительство домов общества не подтверждает позицию заявителя относительно того, что задолженность не является контролируемой и не является основанием для неприменения положений статьи 269 Налогового кодекса РФ.

Суд полагает обоснованным доводы Инспекции о подтверждении  в рассматриваемом случае    несоответствия  учета хозяйственных операций налогоплательщика по привлечению долгового финансирования их действительному экономическому смыслу с учетом примененной модели финансирования,  при которой у одного лица находится полный корпоративный контроль за деятельностью Общества и Компании, что предполагает возможность управления структурированием сделок и перераспределением денежных потоков; заявитель на протяжении длительного времени получает от аффилированной через одно контролирующее лицо иностранной Компании денежные средства для своей деятельности с использованием конструкции долгового финансирования, фактически не оплачивая долг и проценты, но при этом начисляя и учитывая растущие проценты в составе внереализационных расходов (убытков) для целей налогообложения при исчислении налога на прибыль в Российской Федерации, в то время как Компания, предоставившая долговое финансирование, будучи иностранным резидентом, начисленные Обществу проценты в составе своих доходов для целей налогообложения на территории Российской Федерации учитывать не должна.

Материалами дела подтверждено наличие  отношений косвенной взаимозависимости между Обществом и Компанией как "сестринскими" организациями, длительное непогашение займа, изменение условий предоставления долгового финансирования после получения заемных средств (увеличение сроков возврата займа и выплаты процентов, последующее перераспределение части долга на иное аффилированное лицо),  что соответствует критериям заключения сделки на нерыночных условиях, при которых деятельность Общества в значительной части финансируется за счет средств иностранной Компании, что предполагает возможность последней определять условия выдачи, расходования и возврата денежных средств, а также уплаты процентов в силу не только корпоративной (управление одним лицом), но и финансовой зависимости налогоплательщика.

Характер отношений Общества и Компании по договорам займа, обстоятельства хозяйственной деятельности налогоплательщика,  представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи  не позволяет сделать вывод об учете налогоплательщиком операций  в соответствии с  их действительным экономическим смыслом.

Возложенное на налоговый орган бремя доказывания виновности налогоплательщика не лишает его возможности опровергать те или иные доказательства и представлять свои доказательства, которые отсутствовали у налогового органа на момент вынесения акта проверки. В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ. Также как и отсутствие в представленных в инспекцию возражений по Акту проверки отдельных доводов налогоплательщика относительно правомерности выводов налогового органа не лишает налогоплательщика права на заявление указанных доводов в суде при оспаривании решения налогового органа. В связи с  указанным  доводы заявителя   о нарушении  инспекцией норм НК РФ, не принимается, доводы инспекции и представленные  доказательства   по существу не противоречит   выводам, изложенным  в  оспариваемом решении  относительно ст.269 НК РФ.

Решение налогового органа в оспариваемой части вынесено с соблюдением процедуры, в пределах полномочий налогового органа, соответствует действующему налоговому законодательству и не нарушает права и интересы налогоплательщика.

Госпошлина относится  на  заявителя.

Арбитражный суд разъясняет лицам, участвующим в деле, что настоящее решение выполнено в форме электронного документа, подписано усиленной квалифицированной электронной подписью судьи и считается направленным лицам, участвующим в деле, посредством размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет» в соответствии со статьей 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

     Руководствуясь  статьями   110, 167 -170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

                                              РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение, не вступившее в законную силу, может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Седьмой арбитражный апелляционный суд (г. Томск).

Решение может быть обжаловано в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа (г. Тюмень) при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. 

Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Новосибирской области. 

Судья

И.А. Рубекина