925/2021-196031(1) 

 

ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД 

443070, г. Самара, ул. Аэродромная, 11А, тел. 273-36-45 www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru 

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

апелляционной инстанции по проверке законности и 

обоснованности решения арбитражного суда, не вступившего в законную силу

Дело № А55-3378/2021

г. Самара

22 декабря 2021 года

Резолютивная часть постановления объявлена 15 декабря 2021 года  Постановление в полном объеме изготовлено 22 декабря 2021 года  Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:  

председательствующего судьи Некрасовой Е.Н., судей Бажана П.В., Николаевой С.Ю.,  при ведении протокола секретарем судебного заседания ФИО1,  

рассмотрев в открытом судебном заседании 15.12.2021 в помещении суда апелляционную  жалобу общества с ограниченной ответственностью «Промгазстрой» на решение  Арбитражного суда Самарской области от 05.10.2021 по делу № А55-3378/2021 (судья  Кулешова Л.В.), возбужденному по заявлению общества с ограниченной  ответственностью «Промгазстрой» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>), г.Москва, к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 22 по Самарской области,  г.Самара, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Самарской  области, г.Самара, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по  Самарской области, г.Самара, об оспаривании действий,  

в судебном заседании приняли участие: 

от ООО «Промгазстрой» - ФИО2 (доверенность от 05.02.2020),  

от МИФНС России № 22 по Самарской области - ФИО3 (доверенность от  31.05.2021), ФИО4 (доверенность от 16.08.2021),  

от МИФНС России № 1 по Самарской области - ФИО4 (доверенность от  21.05.2021),  

от УФНС России по Самарской области - ФИО5 (доверенность от 24.06.2021),  

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Промгазстрой» (далее - ООО  «Промгазстрой», общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с  заявлением (с учетом принятого судом первой инстанции в порядке ст.49 АПК РФ  уточнения заявленных требований) об оспаривании действий сотрудников Инспекции  Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Самара (далее – ИФНС по  Советскому району; правопреемник - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой  службы № 22 по Самарской области) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой  службы № 1 по Самарской области (далее - МИФНС № 1), выразившихся в неправомерном  осуществлении мероприятий налогового контроля по окончании выездной налоговой  проверки и составлении документа, не соответствующего законодательству: признать  незаконными действия МИФНС № 1 по проведению допросов свидетелей ФИО6,  ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15 и признать незаконным действия  ИФНС по Советскому району по составлению и направлению дополнения к акту  налоговой проверки от 22.09.2020 № 14-19/10.  

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных  требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной  налоговой службы по Самарской области (далее - Управление).  

Решением от 05.10.2021 по делу № А55-3378/2021 Арбитражный суд Самарской  области в удовлетворении требований о признании незаконными действий ИФНС по  Советскому району по составлению и направлению дополнения к акту налоговой  проверки от 22.09.2020 № 14-19/10 и незаконными действий МИФНС № 1 по проведению  допросов свидетелей ФИО7, ФИО8, ФИО9 – отказал; в остальной  части заявленные требования оставил без рассмотрения.  

ООО «Промгазстрой» в апелляционной жалобе просило отменить решение суда  первой инстанции и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных  требований.  

Налоговые органы апелляционную жалобу отклонили по мотивам, изложенным в  отзывах и возражениях на нее.  

В судебном заседании представитель ООО «Промгазстрой» апелляционную жалобу  поддержала, просила отменить решение суда первой инстанции как незаконное и  необоснованное.  

Представители налоговых органов апелляционную жалобу отклонили, просили  оставить обжалуемый судебный акт без изменения.  

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив  доводы, приведенные в апелляционной жалобе, отзывах и возражениях, заслушав  представителей участвующих в деле лиц в судебном заседании, суд апелляционной  инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.  

Как видно из материалов дела, ИФНС по Советскому району принято решение от  07.05.2018 № 14-12/18 о проведении в отношении ООО «Промгазстрой» выездной  налоговой проверки за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.  

По результатам выездной налоговой проверки ИФНС по Советскому району  составила акт проверки от 27.02.2019 № 14-19/10.  

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, с учетом  представленных ООО «Промгазстрой» возражений, было принято решение от 15.04.2019   № 14-22/3 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (истребование  документов, допросы свидетелей, проведение экспертизы). Дополнительные мероприятия  были завершены 14.05.2019.  

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля  ИФНС по Советскому району составила дополнение к акту налоговой проверки от  03.06.2019 № 14-19/2, на которое общество представило возражения от 28.06.2019 № 0152/15629.  

24.07.2019 состоялось рассмотрение материалов налоговой проверки, а также  возражений общества по акту проверки от 27.02.2019 № 14-19/10 и по дополнению к акту  проверки от 03.06.2019 № 14-19/2.  

В связи с получением дополнительных документов (информации) ИФНС по  Советскому району составила дополнение к акту налоговой проверки от 04.02.2020 № 1419/5. Рассмотрение материалов проверки состоялось 02.03.2020.  

В связи с получением дополнительных документов (информации) ИФНС по  Советскому району составила дополнение к акту налоговой проверки от 22.09.2020 № 1419/10; обществу направлено извещение о времени и месте рассмотрения материалов  налоговой проверки от 22.09.2020 № 14-15/56.  

Не согласившись с вынесенными дополнениями к акту налоговой проверки от  22.09.2020 № 14-19/10, ООО «Промгазстрой» обратилось в Управление с апелляционной  жалобой от 21.10.2020 № 21/10-009 (вх. от 22.10.2020 № 01-39/113011), в которой просило  признать незаконными дополнение к акту налоговой проверки от 22.09.2020 № 14-19/10,  извещение о времени и месте рассмотрении материалов налоговой проверки от 22.09.2020  

 № 14-15/56, а также действия ИФНС по Советскому району по допросу свидетелей вне  рамок проведения мероприятий налогового контроля.  

Кроме того, ООО «Промгазстрой» обращалось в Управление с апелляционной  жалобой от 26.03.2020 № 26/03-002, в которой просило признать незаконными действия  должностных лиц МИФНС № 1 по проведению допросов в отношении ФИО16,  ФИО8, ФИО17, ФИО9, Заики С.Н., ФИО7, ФИО18 и  направлении повесток о вызове на допрос ФИО19, ФИО20, ФИО21.,  ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31 и наказать виновных  должностных лиц МИФНС № 1.  

Решениями Управления от 03.11.2020 № 20-16/36367 и от 15.04.2020 № 20-16/13054 в  удовлетворении жалоб общества отказано.  

Изложенное послужило основанием для обращения ООО «Промгазстрой» с  заявлением в арбитражный суд.  

В соответствии с ч.5 ст.4 АПК РФ экономические споры, возникающие из  административных и иных публичных правоотношений, могут быть переданы на  разрешение арбитражного суда после соблюдения досудебного порядка урегулирования  спора в случае, если такой порядок установлен федеральным законом.  

В силу п.2 ст.138 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ)  обязательный досудебный (административный) порядок урегулирования споров путем  подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган установлен для требований об  оспаривании актов налоговых органов ненормативного характера, действий или  бездействия их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера,  принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного  характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и  надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц).  

По смыслу положений ст.1 и п.1 ст.2 НК РФ указанный порядок применяется в  случаях, когда оспариваемые акты приняты и действия (бездействие) допущены  налоговыми органами (их должностными лицами) при реализации полномочий,  предусмотренных законодательством о налогах и сборах.  

 Исходя из разъяснений ВАС РФ, содержащихся в п.67 Постановления Пленума от  30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными  судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Постановление   № 57), прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда,  налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во  внесудебном порядке.  

Решение нижестоящего налогового органа считается обжалованным в вышестоящем  налоговом органе в полном объеме, если только из поданной жалобы (апелляционной  жалобы) прямо не следует, что решение обжалуется в части. Обязательный досудебный  порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того,  приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового  органа.  

Как уже указано, по настоящему делу ООО «Промгазстрой» оспаривает действия  МИФНС № 1 по проведению допросов свидетелей ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13,  ФИО14, ФИО15, а также действия ИФНС по Советскому району по  составлению и направлению дополнения к акту налоговой проверки от 22.09.2020 № 1419/10.  

Между тем, в апелляционной жалобе от 26.03.2020 № 26/03-002 ООО  «Промгазстрой» просило Управление признать незаконными действия должностных лиц  МИФНС № 1 по проведению опросов в отношении ФИО16, ФИО8, ФИО17, ФИО9, Заики С.Н., ФИО7., ФИО18 и направлении повесток о  вызове на допрос ФИО19, ФИО20, ФИО21., ФИО10, ФИО23  

В.В., ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28,  ФИО29, ФИО30., ФИО31 Данная апелляционная жалоба оставлена без  удовлетворения (решение Управления от 15.04.2020 № 20-16/13054).  

Как верно отметил суд первой инстанции, из содержания указанной апелляционной  жалобы не следует, что ООО «Промгазстрой» в досудебном порядке оспаривало действия  МИФНС № 1 по проведению допросов ФИО6, ФИО10, ФИО11,  ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15  

Подача в Управление жалобы от 21.10.2020 № 21/10-009 на действия ИФНС по  Советскому району по допросу свидетелей не свидетельствует о соблюдении обществом  досудебного порядка урегулирования спора в отношении оспаривания действий по  допросу свидетелей, совершенных МИФНС № 1.  

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о  несоблюдении ООО «Промгазстрой» досудебного порядка урегулирования спора в части  требования о признании незаконными действий МИФНС № 1 по проведению допросов  свидетелей ФИО6, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13,  ФИО14, ФИО15  

В соответствии с п.2 ч.1 ст.148 АПК РФ арбитражный суд оставляет заявление без  рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не  соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с  ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.  

Ч.1 ст.198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе  обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными  ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов,  осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что  оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не  соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и  законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности,  незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для  осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.  

Исходя из ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших  основанием для принятия государственными органами, органами местного  самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений,  совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или  должностное лицо.  

Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно  ссылается как на основание своих требований и возражений (ч.1 ст.65 АПК РФ).  

В соответствии с п.1 ст.82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность  уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками,  налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в  порядке, установленном данным кодексом.  

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в  пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений  налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и  отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода  (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.  

Согласно пп.12 п.1 ст.31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать в качестве  свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие  значение для проведения налогового контроля.  

Как верно указал суд первой инстанции, по настоящему делу ООО «Промгазстрой»  не представило доказательств того, что действия МИФНС № 1 по проведению допросов  свидетелей ФИО7, ФИО8, ФИО9 повлекли за собой какие-либо  неблагоприятные для общества последствия, нарушили его права и законные интересы в  сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.  

Мероприятия налогового контроля осуществлялись налоговым органом в рамках  полномочий, предоставленных ему НК РФ, и не могут быть признаны нарушающими  права и законные интересы налогоплательщика.  

Как установлено ст.4 АПК РФ, ст.11 и 12 Гражданского кодекса Российской  Федерации (далее - ГК РФ), заинтересованное лицо обращается в арбитражный суд в  целях защиты своих нарушенных или оспариваемых прав способами, предусмотренными  законом.  

На основании ст.8 ГК РФ гражданские права и обязанности возникают из договоров  и иных сделок, а также из актов государственных органов и органов местного  самоуправления, которые предусмотрены законом в качестве основания возникновения  гражданских прав и обязанностей.  

В соответствии с п.1 ст.9 ГК РФ граждане и юридические лица по своему  усмотрению осуществляют принадлежащие им гражданские права.  

Избрание способа защиты своего нарушенного права является прерогативой истца,  однако избранный им способ защиты должен соответствовать содержанию нарушенного  права и спорного правоотношения, характеру нарушения.  

В ст.1 ГК РФ закреплены основополагающие принципы гражданского  законодательства, в их числе принцип обеспечения восстановления нарушенных прав.  

При этом, в силу п.3 ч.4, п.3 ч.5 ст.201 АПК РФ признание оспоренного  ненормативного правового акта или решения недействительным, а действий (бездействия)  незаконными возлагает на государственные органы обязанность устранить допущенные  нарушения прав и законных интересов лица, обратившегося в суд.  

Суд первой инстанции неоднократно предлагал ООО «Промгазстрой» представить  пояснения о том, каким образом должны быть (могут быть) восстановлены нарушенные,  по его мнению, права и законные интересы в случае удовлетворения заявленных  требований, однако общество этого не сделало.  

ООО «Промгазстрой» не представлены доказательства избрания им надлежащего  способа защиты права, то есть реального ущемления его прав и законных интересов  оспариваемыми действиями и возможности восстановления этих прав путем возложения  на налоговый орган обязанности совершить конкретные действия, признать  недействительным ненормативный акт и т.д.  

Исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы  участвующих в деле лиц, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что все  доводы ООО «Промгазстрой» относительно нарушения должностными лицами  налогового органа порядка проведения допроса свидетелей ФИО7, ФИО8,  ФИО9, по сути, направлены на признание протоколов свидетелей недопустимым  доказательством по другому делу, рассматриваемому в арбитражном суде ( № А5517185/2021).  

Между тем, тот факт, что решением ИФНС по Советскому району от 06.11.2020   № 14-20/6, принятым по результатам выездной налоговой проверки, ООО «Промгазстрой»  привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, не  свидетельствует об ущемлении прав и законных интересов общества оспариваемыми по  настоящему делу действиями налогового органа до допросу свидетелей ФИО7,  ФИО8, ФИО9  

Решение ИФНС по Советскому району от 06.11.2020 № 14-20/6 является предметом  рассмотрения по делу № А55-17185/2021.  

В соответствии с ч.4 и 5 ст.71 АПК РФ каждое доказательство подлежит оценке  арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не  имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.  

Таким образом, как верно отметил суд первой инстанции, общество не лишено  возможности в рамках указанного дела представить свои доводы относительно  протоколов допросов свидетелей ФИО7, ФИО8, ФИО9 в целях  

оценки законности/незаконности оспариваемого ненормативного правового акта  налогового органа, с учетом совокупности иных доказательств по делу.  

Исходя из предмета спора по настоящему делу, суд не вправе давать оценку  решению ИФНС по Советскому району от 06.11.2020 № 14-20/6 на основании оценки  законности/незаконности действий МИФНС № 1 по проведению допросов свидетелей  ФИО7, ФИО8, ФИО9  

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал ООО  «Промгазстрой» в удовлетворении требований в указанной части.  

ООО «Промгазстрой» оспаривает также действия ИФНС по Советскому району по  составлению и направлению дополнения к акту налоговой проверки от 22.09.2020 № 1419/10, ссылаясь на то, что эти действия совершены за пределами срока, установленного  для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, и после рассмотрения  материалов налоговой проверки.  

Ст.137 и 138 НК РФ предусмотрено право налогоплательщиков на судебное  обжалование актов налоговых органов ненормативного характера, действия или  бездействие их должностных лиц, если, по мнению налогоплательщиков, такие акты,  действия или бездействие нарушают их права.  

Согласно ч.2 ст.201 АПК РФ требование о признании недействительным  ненормативного акта, незаконным решения и действия (бездействия) органа,  осуществляющего публичные полномочия, может быть удовлетворено судом при  одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые ненормативный акт, решение,  действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту  и нарушают права и законные интересы заявителя. Отсутствие (недоказанность) хотя бы  одного из условий является основанием для отказа в удовлетворении требований  заявителя.  

Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно  ссылается как на основание своих требований и возражений (ст.65 АПК РФ).  

Таким образом, ООО «Промгазстрой», как заявитель по делу, должно доказать не  только несоответствие оспариваемых действий ИФНС по Советскому району закону, но и  какие его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной  экономической деятельности нарушены, а также указать, в чем заключается это  нарушение.  

Судом первой инстанции установлено, что по результатам выездной налоговой  проверки ООО «Промгазстрой» ИФНС по Советскому району составила акт проверки от  27.02.2019 № 14-19/10, которым установлена неполная уплата налога на добавленную  стоимость и налога на прибыль организаций за 2015-2017 годы в сумме 105 942 268 руб.  

Акт выездной налоговой проверки от 27.02.2019 № 14-19/10 и извещение от  27.02.2019 № 14-15/12 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки  получены главным бухгалтером ООО «Промгазстрой» 01.03.2019.  

02.04.2019 в ИФНС по Советскому району поступили возражения общества от  01.04.2019 № 01/1-04 (вх. № 01-52/09712).  

По результатам рассмотрения материалов проверки, состоявшегося 03.04.2019, с  учетом возражений общества принято решение от 15.04.2019 № 14-22/3 о проведении  дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были истребованы  дополнительные документы, проведены допросы свидетелей, проведены экспертизы и  иные необходимые мероприятия налогового контроля.  

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля ИФНС по  Советскому району составила дополнение к акту налоговой проверки от 03.06.2019 № 1419/2 и дополнение к акту налоговой проверки от 04.02.2020 № 14-19/5.  

При этом в соответствии с указами Президента Российской Федерации от 25.03.2020   № 206 «Об объявлении в Российской Федерации нерабочих дней» и от 02.04.2020 № 239  «О мерах по обеспечению санитарно-эпидемиологического благополучия населения в  

связи с распространением коронавирусной инфекции (COVID-19)» в период с 30.03.2020  по 30.04.2020 были установлены нерабочие дни.  

 В соответствии с п.4 Постановления Правительства Российской Федерации от  02.04.2020 № 409 «О мерах по обеспечению устойчивого развития экономики» с  06.04.2020 по 30.06.2020 приостановлено течение сроков, установленных НК РФ (в том  числе ст.100 и 101 НК РФ) в отношении налоговых проверок.  

Судом первой инстанции установлено, что обществу были направлены дополнение к  акту налоговой проверки от 22.09.2020 № 14-19/10 и извещение от 22.09.2020 № 14-15/56 о  времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.  

Общество обжаловало в Управление действия должных лиц ИФНС по Советскому  району по составлению и направлению дополнения к акту налоговой проверки от  22.09.2020 № 14-19/10.  

Решением Управления от 03.11.2020 № 20-16/36367 в удовлетворении жалобы было  отказано в связи с тем, что общество не доказало ущемление его прав и законных  интересов обжалуемыми действиями.  

Согласно п.6.1 ст.101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая  проверка (его представитель), в течение 10 дней со дня истечения срока проведения  дополнительных мероприятий налогового контроля, указанного в соответствующем  решении налогового органа, вправе представить в этот налоговый орган письменные  возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля в целом  или в части.  

При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям  документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.  

Исходя из положений п.6 ст.101 НК РФ, дополнительные мероприятия налогового  контроля проводятся только с целью устранения обстоятельств, которые исключают  возможность вынесения правильного и обоснованного решения по итогам налоговой  проверки.  

В п.11 Информационного письма ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 «Обзор практики  разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений  части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что принятие  налоговым органом решения о проведении дополнительных мероприятий налогового  контроля свидетельствует о том, что, рассмотрев материалы проверки, налоговый орган  не счел их достаточными для принятия решения.  

Дополнительные мероприятия налогового контроля являются одним из этапов  процедуры рассмотрения акта проверки и возражений проверяемого налогоплательщика и  проводятся в рамках рассмотрения материалов налоговой проверки.  

Конституционный Суд Российской Федерации в п.4.1 Постановления от 14.07.2005   № 9-П указал, что решение о проведении дополнительных мероприятий налогового  контроля имеет целью уточнение обстоятельств, связанных с обнаруженными  правонарушениями.  

В соответствии с п.1 ст.101 НК РФ по результатам рассмотрения акта налоговой  проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10  дней со дня истечения срока, указанного в п.6 ст.100 НК РФ, принимается одно из  решений, предусмотренных п.7 ст.100 НК РФ, или решение о проведении  дополнительных мероприятий налогового контроля.  

Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего  решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.  

В случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового  контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и  дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные  проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также  рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа,  проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем  

(заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока,  указанного в п.6.1 ст.101 НК РФ, принимается одно из решений, предусмотренных п.7  ст.101 НК РФ.  

Как указал суд первой инстанции, повторное проведение дополнительных  мероприятий налогового контроля было направлено на обеспечение достоверности  результатов проверки и проверки информации, поступившей по результатам проведенных  ранее дополнительных мероприятий налогового контроля.  

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 № 790- О указано, что в качестве элемента правового механизма, гарантирующего исполнение  конституционной обязанности по уплате налогов, выступает система мер налогового  контроля, которая, в частности, предполагает вынесение уполномоченным органом по  итогам проведенных мероприятий налогового контроля решения о привлечении  налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения или  решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового  правонарушения (ст.101 НК РФ). При этом указанной нормой определяются, в том числе  сроки рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего  решения. Данные сроки призваны ограничить право налогового органа на продление  срока рассмотрения материалов налоговой проверки и тем самым направлены на защиту  прав налогоплательщика от необоснованно длительного вмешательства налогового органа  в его хозяйственную деятельность.  

Дополнительные мероприятия налогового контроля проводились в течение сроков,  определенных решениями об их проведении, и в соответствии с НК РФ.  

По смыслу положений ст.101 НК РФ соблюдение налоговым органом требований  НК РФ направлено на обеспечение прав и законных интересов налогоплательщика,  гарантированных ему при проведении в отношении него мероприятий налогового  контроля и оформлении их результатов.  

Возможность составления дополнения к акту налоговой проверки предусмотрена  п.6.1 ст.101 НК РФ, согласно которому в дополнении к акту налоговой проверки  фиксируется начало и окончание дополнительных мероприятий налогового контроля,  сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении  дополнительных мероприятий налогового контроля, а также полученные дополнительные  доказательства для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о  налогах и сборах или отсутствия таковых, выводы и предложения проверяющих по  устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ в случае, если НК РФ  предусмотрена ответственность за эти нарушения законодательства о налогах и сборах.  

При этом налоговое законодательство (ст.101 НК РФ) не ограничивает возможность  неоднократного составления дополнения к акту налоговой проверки.  

В соответствии с п.6.2 ст.101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась  налоговая проверка (его представитель), в течение пятнадцати дней со дня получения  дополнения к акту налоговой проверки вправе представить в налоговый орган  письменные возражения по такому дополнению к акту налоговой проверки в целом или  по его отдельным положениям, о чем ООО «Промгазстрой» было разъяснено в п.3.3 акта  (т.1, л.д.59 оборот).  

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, налоговым органом  налогоплательщику обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения  материалов налоговой проверки, предоставлено время для представления возражений, как  по акту проверки, так и по результатам проведения дополнительных мероприятий  налогового контроля, следовательно, оспариваемые действия должностных лиц ИФНС по  Советскому району не нарушают права и законные интересы налогоплательщика.  

При этом суд первой инстанции правильно отметил, что существо налоговых  правонарушений и размер доначисленных налоговых платежей в результате  оспариваемых действий не изменились.  

Кроме того, ни в ходе досудебного обжалования, ни в ходе рассмотрения дела  обществом не представлены доказательства того, что оспариваемые действия ИФНС по  Советскому району по составлению и направлению дополнения к акту налоговой  проверки от 22.09.2020 № 14-19/10 привели к нарушению его прав и законных интересов,  возложению на него каких-либо обязанностей, созданию препятствий для осуществления  предпринимательской деятельности.  

Тот факт, что решением ИФНС по Советскому району от 06.11.2020 № 14-20/6  общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, не  свидетельствует об ущемлении прав и законных интересов налогоплательщика  оспариваемыми по настоящему делу действиями по составлению и направлению  дополнения к акту налоговой проверки от 22.09.2020 № 14-19/10.  

ООО «Промгазстрой» не лишено возможности представить свои доводы  относительно правомерности действий налогового органа по составлению и направлению  дополнения к акту налоговой проверки от 22.09.2020 № 14-19/10 в случае использования  налоговым органом данного доказательства при принятии решения от 06.11.2020 № 1420/6. Действия налогового органа по составлению и направлению дополнения к акту  налоговой проверки от 22.09.2020 № 14-19/10 в этом случае подлежат оценке в деле   № А55-17185/2021 в совокупности с иными доказательствами.  

Оспаривание обществом указанных действий ИФНС по Советскому району  фактически направлено на оспаривание дополнения к акту налоговой проверки от  22.09.2020 № 14-19/10, которое не является ненормативным правовым актом и не может  быть самостоятельным предметом судебного разбирательства.  

Кроме того, оценка существенности допущенных налоговым органом нарушений  процедуры проведения проверки имеет значение при оспаривании решения налогового  органа по результатам выездной налоговой проверки, поскольку именно установление  факта наличия либо отсутствия данных обстоятельств влияет на вывод о законности или  незаконности решения налогового органа.  

Данная правовая позиция основана на нормах налогового законодательства, в  частности п.14 ст.101 НК РФ, и содержится в Определениях Верховного Суда Российской  Федерации от 01.04.2021 № 305-ЭС21-2241, от 26.10.2020 № 305-ЭС20-15614.  

Как установлено ст.4 АПК РФ, ст.11 и 12 ГК РФ заинтересованное лицо обращается  в арбитражный суд в целях защиты своих нарушенных или оспариваемых прав способами,  предусмотренными законом.  

На основании ст.8 ГК РФ гражданские права и обязанности возникают из договоров  и иных сделок, а также из актов государственных органов и органов местного  самоуправления, которые предусмотрены законом в качестве основания возникновения  гражданских прав и обязанностей.  

В силу п.1 ст.9 ГК РФ граждане и юридические лица по своему усмотрению  осуществляют принадлежащие им гражданские права. Избрание способа защиты своего  нарушенного права является прерогативой истца, однако избранный им способ защиты  должен соответствовать содержанию нарушенного права и спорного правоотношения,  характеру нарушения.  

В ст.1 ГК РФ закреплены основополагающие принципы гражданского  законодательства, в их числе принцип обеспечения восстановления нарушенных прав.  

При этом в силу п.3 ч.4, п.3 ч.5 ст.201 АПК РФ признание оспоренного  ненормативного правового акта или решения недействительным, а действий (бездействия)  незаконными возлагает на государственные органы обязанность устранить допущенные  нарушения прав и законных интересов лица, обратившегося в суд.  

В ходе рассмотрения дела суд первой инстанции неоднократно предлагал ООО  «Промгазстрой» указать, каким образом должны быть (могут быть) восстановлены  нарушенные, по его мнению, права и законные интересы в случае удовлетворения  заявленных требований, однако общество этого не сделало.  

ООО «Промгазстрой» не представило доказательств избрания им надлежащего  способа защиты права, то есть реального ущемления его прав и законных интересов  оспариваемыми действиями и возможности восстановления этих прав путем возложения  на налоговый орган обязанности совершить конкретные действия, признать  недействительным ненормативный акт и т.д.  

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал обществу в  удовлетворении требований в данной части.  

Довод ООО «Промгазстрой» о том, что, проведя допросы за рамками выездной  налоговой проверки, составив дополнения к акту налоговой проверки по истечении  сроков, регламентирующих процедуру вынесения решения по результатам выездной  налоговой проверки, налоговый орган увеличил бремя штрафных санкций, получил  оценку в деле № А55-17185/2021 по заявлению общества об оспаривании решения ИФНС  по Советскому району от 06.11.2020 № 14-20/6 о привлечении к ответственности за  совершение налогового правонарушения.  

Суд апелляционной инстанции, повторно проанализировав представленные в  материалы дела доказательства в порядке ст.71 АПК РФ, приходит к выводу о том, что  доводы, изложенные в апелляционной жалобе, по существу, направлены на переоценку  фактических обстоятельств и представленных доказательств, правильно установленных и  оцененных судом первой инстанции, опровергаются материалами дела и не отвечают  требованиям действующего законодательства.  

Суд первой инстанции полно и всесторонне определил круг юридических фактов,  подлежащих исследованию и доказыванию, которым дал обоснованную юридическую  оценку, и сделал правильный вывод о применении в данном случае конкретных норм  материального и процессуального права, а потому у суда апелляционной инстанции  отсутствуют основания для отмены обжалуемого судебного акта.  

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого  решения в соответствии со ст.270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.  

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным,  апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.  

В соответствии со ст.110 АПК РФ судебные расходы по уплате государственной  пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы относятся на ООО «Промгазстрой».  

Руководствуясь статьями 110, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации, суд апелляционной инстанции  

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 05 октября 2021 года по делу   № А55-3378/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.  

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть  обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд  первой инстанции.  

Председательствующий Е.Н. Некрасова 

Судьи П.В. Бажан 

С.Ю. Николаева