АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЯМАЛО-НЕНЕЦКОГО АВТОНОМНОГО ОКРУГА

г. Салехард, ул. Республики, д.102, тел. (34922) 5-31-00, 

www.yamal.arbitr.ru, e-mail: info@yamal.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

Дело № А81-11203/2018

г. Салехард

02 апреля 2019 года

Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 02 апреля 2019 года. 

Полный текст решения изготовлен 02 апреля 2019 года.

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа в составе судьи  Беспалова М.Б., при ведении протокола судебного заседания  секретарем судебного заседания ФИО1, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению  закрытого акционерного общества «Тернефтегаз» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) об оспаривании решения от 25.06.2018 №09-18/7 о привлечении к ответственности за совершение налоговое правонарушения в части, при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО2 по доверенности от 18.10.2018 № 89 АА 0725885, ФИО3 по доверенности от 25.02.2018 № 40-19.

от ответчика – ФИО4 по доверенности от 24.12.2018 № 02-12/11574, ФИО5 по доверенности от 15.02.2019 № 02-12/01270 (до перерыва), ФИО6 по доверенности от 28.01.2019 № 02-12/00596 (после перерыва),

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество «Тернефтегаз» обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу об оспаривании решения от 25.06.2018 №09-18/7 о привлечении к ответственности за совершение налоговое правонарушения в части:

- «начисления Обществу дополнительно по НДПИ за 2015 год в размере 8 822 616 рублей;

- начисления пени за неуплату налога (неполную уплату) по НДПИ в размере 1 285 395,17 рублей;

- завышения налоговой базы по налогу на прибыль (уменьшения убытков) за 2016 год на сумму 15 277 369,21 рублей.

Определением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 28.12.2018 заявление принято к производству.

24.01.2019 от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу поступил отзыв на заявление, согласно которому просит отказать в полном объеме в удовлетворении заявленных требований.

29.01.2019 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа назначил дело к судебному разбирательству.

26.02.2019 от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу поступили дополнения к отзыву на заявление.

28.02.2019 определением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа судебное заседание отложено на 26.03.2019 на 11 часов 30 минут.

20.03.2019 от акционерного общества «Тернефтегаз» поступили возражения на дополнения МИ ФНС России по КН по ЯНАО от 25.02.2019 г. № 02-14/01565 к отзыву на заявление.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения заявления извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте суда. 

Учитывая, что неявка в судебное заседание лиц, участвующих в деле, извещенных надлежащим образом не является препятствием к рассмотрению дела в соответствии со статьями 123 и 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд  рассматривает дело по существу в отсутствие сторон по имеющимся документам.

Лицам, участвующим в деле разъяснены их процессуальные права и обязанности. Отводов составу суда не заявлено.

Дело рассматривается арбитражным судом в открытом судебном заседании в порядке, предусмотренном Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

В ходе судебного заседания возникла необходимость в дополнительном исследовании и оценке документов. Арбитражным судом ЯНАО в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании был объявлен перерыв до 02 апреля 2019 года 10 часов 00 минут.

После объявленного перерыва судебное заседание продолжено в том же составе при участии в судебном заседании: от заявителя – ФИО2 по доверенности от 18.10.2018 № 89 АА 0725885, ФИО3 по доверенности от 25.02.2018 № 40-19; от ответчика – ФИО4 по доверенности от 24.12.2018 № 02-12/11574, ФИО6 по доверенности от 28.01.2019 № 02-12/00596.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - «Налоговый орган», «Инспекция»), на основании Решения руководителя Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО от 29.06.2017 № 09-18/5 о проведении выездной налоговой проверки, проведена выездная налоговая проверка Закрытого акционерного общества «Тернефтегаз» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 по 31.12.2016.

По результатам проверки Налоговым органом составлен Акт от 06.04.2018 г. № 09-18/1 выездной налоговой проверки, который 13.04.2018 г. получен Заявителем.

В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ и с соблюдением установленного срока, Заявителем предоставлены Налоговому органу возражения от 14.05.2018 г. за исх. № 1610 по отдельным положениям Акта.

По результатам рассмотрения материалов дела, при частичном принятии доводов Налогоплательщика, изложенных в Возражении, Инспекцией было вынесено Решение от 25.06.2018 г. № 09-18/7 о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Общество признано совершившим налоговое правонарушение.

Согласно Решению, Заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 1661 171 рублей, начислены пени в размере 2 426 313,20 рублей, а также Заявителю предложено:

1. Уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в размере 8 827 616 рублей;

2.  Уплатить пени за неуплату налога (неполную уплату) по НДПИ в размере 1 285 395,17 рублей;

3. Уплатить недоимку по налогу на имущество в размере 34 923 559 рублей;

4. Уплатить за неуплату налога (неполную уплату) по налогу на имущество штраф в размере 1 520 877 рублей, пени в размере 1 030 390,20 рублей;

5. Уплатить недоимку по НДС в размере 142 740 рублей;

6.  Уплатить за неуплату налога (неполную уплату) по НДС штраф в размере 14 774 рублей, пени в размере 585,59 рублей

7. Уплатить недоимку по НДФЛ в размере 1 379 рублей;

8.  Уплатить за неуплату налога (неполную уплату) по НДФЛ штраф в размере 119 221 рублей, пени в размере 107 004,87 рублей.

9.  Уменьшить убытки в размере 515 273 248 рублей, в том числе: за 2015 год увеличить убытки в размере 13 353 226 рублей, за 2016 год уменьшить убытки в размере 528 626 483 рублей.

На Решение от 25.06.2018 г. № 09-18/7 о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения Налогоплательщиком была подана Апелляционная жалоба (исх. 2359 от 01.08.2018) в Управление Федеральной налоговой службы России по Ямало-Ненецкому автономному округу.

УФНС России по ЯНАО 28.09.2018 года было вынесено Решение № 358 по апелляционной жалобе Налогоплательщика, которым Апелляционная жалоба Налогоплательщика оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения Налогоплательщика в суд.

Решение по апелляционной жалобе в адрес заявителя поступило 10.10.2018 года.

Заявитель считает, что выводы, изложенные в Решении 25.06.2018 г. № 09-18/7 о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, и в Решении по апелляционной жалобе от 28.09.2018 г. № 358 не соответствует фактическим обстоятельствам дела, нормам Налогового кодекса РФ и действующего законодательства Российской Федерации по следующим эпизода:

1. В отношении НДПИ при добыче песка в 2015-2016 годах (пункт 2.4. Решения, п.1 Решения по апелляционной жалобе).

Налоговый орган в Решении указал, что расходы на транспортировку песка из Карьера песка №1а до накопителей №№ 1-3 в размере 160 411 190 рублей в феврале, марте и апреле 2015 года неправомерно не включены в налоговую базу по НДПИ, и начислил Обществу дополнительно по НДПИ в части общераспространенных полезных ископаемых за 2015 год в размере 8 822 616 рублей, в том числе:

- за февраль 2015 года – 1 684 892 руб.;

- за март 2015 года – 6 003 336 руб.;

- за апрель 2015 года – 1 134 388 руб.

Общество не согласно с выводами Налогового органа в указанной части в полном объеме полагая, что в момент извлечения из карьера, добытый песок по своему качеству соответствует стандарту, соответствующему статье 337 Кодекса. Операции, осуществляемые с добытым песком после погрузки на автосамосвалы (в том числе транспортировка песка от места добычи до накопителя и обустройство накопителя), не изменяют качество добытого песка и не имеют отношение к  добыче полезного ископаемого. Следовательно, работы по транспортировке песка до накопителя и обустройство накопителя, не подлежат включению в налоговую базу по НДПИ.

2. По пункту 2.3.3. Решения Инспекции. 

Заявитель не согласен с выводом Инспекции о занижении Обществом внереализационных доходов за 2016 год на сумму 3 679 195,31 рубль согласно Постановлению Восьмого Арбитражного Апелляционного Суда от 15.08.2016 по делу № А81-5889/2015, поскольку ранее Обществом подано в суд исковое заявление  по договору от 30.06.2014 № 232-14/ТНТ, заключенному с ООО «ЯНГС». В ходе судебного разбирательства ООО «ЯНГС» подано встречное требование к Обществу о взыскании расходов на приобретение и доставку материалов. Судом в пользу Общества с ООО «ЯНГС» признана неустойка в размере 4 415 319,38 рублей и расходы по государственной пошлине в размере 147 480 рублей; в пользу ООО «ЯНГС» с Общества сумма 3 679 195,31 рублей и расходы по государственной пошлине в размере 24 322,78 рублей. При этом судом указано, что данные суммы погашаются зачетом встречных требований, и следовательно с ООО «ЯНГС» подлежит взысканию в пользу Общества неустойка в размере 736 124,04 рубля, расходы по государственной пошлине в размере 123 157,22 рубля, которые были отражены Обществом во внереализационных доходах за 2016 год в размере 859 281,29 рублей (пункт 3 статьи 250 Кодекса; Дебет счета 76.02/ Кредит 91.01 от 15.08.2016; таблица на странице 14 заявления).

В противном случае, отражение доходов и расходов, полученных в результате зачета встречных требований, также бы не повлияю на финансовый результат, подлежащий налогообложению налогом на прибыль (доходы (4 415 319,38 + 147 480) – расходы (3 679 195,31 – 24 322,78)).

При этом учет Обществом суммы 3 679 195,31 рублей подлежащие уплате им как должником (в связи с неосновательным обогащением), и взысканной в пользу ООО «ЯНГС» по решению суда, осуществлен в соответствии с подпунктом 13 пункта 1 статьи 265 и подпунктом 8 пункта 7 статьи 272 Кодекса в составе внереализационных расходов с даты вступления в силу решения суда по делу № А81-5889/2015 (Письмо ФНС России от 24.12.2015 № СА-4-7/22683@, письмо Минфина Российской Федерации от 23.01.2015 № 03-03-06/1-1752).

3. По пункту 2.3.7. Решения Инспекции. 

По мнению Заявителя, применение 8 амортизационной группы по коду ОКОФ 120 001 121 к основным средствам «Площадка теплообменников» и «Площадка аппаратов воздушного охлаждения» (инв. №№ Р00001043, Р00001044, Р00001045, Р00001046), и вывод Инспекции о завышении налоговой базы по налогу на прибыльза 2016 год на сумму 11 598 173,9 руб. неправомерен и необоснован.

Рассмотрев заявление, заслушав лиц, участвующих в деле, оценив доводы сторон, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации  арбитражный суд считает, что заявление подлежит удовлетворению частично по следующим основаниям.

Статьёй 46 Конституции Российской Федерации каждому гарантирована судебная защита его прав и свобод, в том числе посредством обжалования в судебном порядке решений и действии (или бездействия) органов государственной власти.

В силу статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации ненормативный акт государственного органа или органа местного самоуправления, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативный акт, не соответствующие закону или иным правовым актам и нарушающие гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, могут быть признаны судом недействительными.

Глава 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусматривает в качестве самостоятельного способа защиты прав и законных интересов в сфере предпринимательской деятельности обжалование решений государственных органов в суд.

Согласно ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом (пункт 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Исходя из приведенных положений, арбитражный суд не вправе отказать хозяйствующему субъекту в рассмотрении по существу спора о законности правоприменительного акта – исходящей̆ от государства меры властного характера, принятой̆ в связи с реализацией̆ публичных полномочий и направленной̆ на урегулирование отдельных правоотношений, если в результате принятия этой̆ меры затрагиваются права заявителя в качестве субъекта экономической̆ деятельности.

Принимая во внимание необходимость реального обеспечения права каждого на судебную защиту, наличие признаков правоприменительного акта, затрагивающего права заявителя, подлежит установлению по его содержанию, а также с учетом фактических последствий принятия (бездействия по принятию) соответствующих властных мер, наступающих для обратившегося в суд хозяйствующего субъекта. Наименование оспариваемого акта определяющего значения не имеет.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом законность и обоснованность вынесенных актов (совершенных действий) проверяются исходя из законодательства и обстоятельств, существовавших на момент принятия оспариваемых ненормативных правовых актов (совершения действий). Указанный вывод согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 18 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 99 и в пункте 3 Постановления Пленума от 18.12.2007 N 65.

Исходя из ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) - незаконными.

Таким образом, для признания арбитражным судом ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, действий закону или ному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт.

Статья 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации закрепляет принцип состязательности арбитражного процесса, одной из составляющих которого является то, что арбитражный суд, сохраняя независимость, объективность и беспристрастность, осуществляет руководство процессом, разъясняет лицам, участвующим в деле, их права и обязанности, предупреждает о последствиях совершения или несовершения ими процессуальных действий, оказывает содействие в реализации их прав, создает условия для всестороннего и полного исследования доказательств, установления фактических обстоятельств и правильного применения законов и иных нормативных правовых актов при рассмотрении дела.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

При этом статьей 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации закреплено, что обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Анализ данных норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что административный орган самостоятельно должен представить все необходимые доказательства в обоснование правомерности принятия оспариваемого ненормативного акта, представление этих документов является обязанностью данного органа.

1.По пункту 2.4. Решения в отношении НДПИ при добыче песка в 2015-2016 годах 

Как следует из материалов дела, 06.02.2015, между Обществом (заказчик) и ООО «Оренбург-РеалСтрой» (подрядчик), заключен договор подряда № 10-15/ТНГ, согласно которому в 2015, 2016 годы подрядчик выполнял работы по устройству и разработке Карьера песка №1а по проекту «Обустройство Термокарского газоконденсатного месторождения на период промышленной эксплуатации» в соответствии с утвержденной проектной документацией. 

В пункте 3.8.1. Технического проекта «Обустройство Термокарстового газоконденсатного месторождения на период промышленной эксплуатации. Карьер песка № 1а», шифр проекта: ТО-13-1а, разработанной ЗАО «Тюменьгеопроект» указано, что общераспространенное полезное ископаемое, разрабатывается экскаватором и загружается на автомобили-самосвалы, которыми доставляется к месту отсыпки. Обработка полезного ископаемого не требуется и проектом не производится». 

В техническом задании (приложение №1 к указанному договору), определен перечень работ, в том числе неупомянутых в договоре: устройство накопителей №№ 1, 2, 3 и транспортировка грунта (песка) в указанные накопители из сухоройного карьера № 1а (таблица № 148 акта выездной налоговой проверки от 06.04.2018 № 09-18/1).

Из пояснений Общества, представленных возражений на акт выездной налоговой проверки от 06.04.2018 № 09-18/1 и протокола допроса от 20.10.2017 №4 главного инженера ЗАО «Тернефтегаз» ФИО7 следует, что карьер песка № 1а, предназначен для комбинированного способа добычи общераспространённого полезного ископаемого - песка, необходимого для обеспечения объектов строительства. При этом добыча песка на карьере песка №1а, происходит в зимний период.

Такой добытый песок, Общество в летний период использует для отсыпки объектов строительства Термокарстового месторождения. При этом Обществом за период с 2015 года по 2016 год, произведена отсыпка следующих объектов:

2.12.1 Площадка ВЖК;

2.6.1 Площадка УКПГ;

2.4.5 Автомобильная дорога УКПГ-ВЖК-ПТПБО;

2.4.1 Автомобильная дорога УКПГ - Р-166;

2.4.7 Автомобильная дорога к ВЖК;

2.4. 9 Автомобильная дорога к ВПП;

2.4.10 Подъезды к УЗ-4, УЗ-5, УЗ-6, УЗ-7.

В связи с территориальной отдаленностью сухоройного карьера песка №1а и отсутствием круглогодичного проезда от карьера до объектов строительства (наличие реки «Кеттылька»), Обществом были обустроены накопители №№1, 2, 3 расположенные в непосредственной доступности от объектов строительства, и предназначенные для поддержания в работоспособном состоянии дорог и площадок на месторождении. 

По мнению Общества транспортировка песка до месторождения (накопителей) не является этапом добычи общераспространенного полезного ископаемого, в связи с чем, такие расходы правомерно исключены из Обществом из налоговой базы по НДПИ. Общество не осуществляло реализацию добытого полезного ископаемого потребителям, так как Общество использует добытое полезное ископаемое при производстве строительно-монтажных работ по строительству, достройке и техническом перевооружении объектов капитального строительства Общества. 

Заслушав стороны, исследовав материалы дела, представленные доказательства, суд считает необходимым признать доводы заявителя в указанной части.

Так, по результатам выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что расходы на транспортировку песка из Карьера песка №1а до накопителей №№ 1-3 в феврале, марте и апреле 2015 года неправомерно не включены в налоговую базу по НДПИ, и начислил Обществу дополнительно по НДПИ в части общераспространенных полезных ископаемых за 2015 год в размере 8 822 616 рублей.

Порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) установлен главой 26 НК РФ «Налог на добычу полезных ископаемых».

В соответствии со статьей 334 НК РФ Общество, признаваемое пользователем недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, признается плательщиком НДПИ.

Объектом налогообложения НДПИ, в соответствии с п.п. 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 336 НК РФ, признаются:

полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ к видам добытых полезных ископаемых отнесен песок природный строительный.

На основании пунктов 1, 4 статьи 338 НК РФ налогоплательщики самостоятельно определяют налоговую базу в отношении каждого добытого полезного ископаемого в отдельности.

Пунктом 2 статьи 338 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы по НДПИ для добытых полезных ископаемых, за исключением угля, нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа, газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья и газового конденсата из всех видов месторождений углеводородного сырья и определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 НК РФ, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта.

В абзаце б пункта 3 статьи 340 НК РФ определено, что стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого в натуральном выражении, определяемого в соответствии со статьей 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 340 НК РФ.

Пункт 2 статьи 339 НК РФ предусматривает 2 метода определения количества добытого полезного ископаемого: прямой или косвенный.

Прямой метод определения количества полезного ископаемого заключается в применении с этой целью измерительных средств и устройств.

При этом в случае если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Косвенный метод предполагает определение количества добытого полезного ископаемого расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье.

Пунктом 7 ст. 339 НК РФ установлено, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено п. 8 указанной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

В соответствии со статьей 340 НК РФ стоимость добытых полезных ископаемых устанавливается путем ее оценки налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1.исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

2.исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3.исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Карьер песка предназначен для комбинированного способа добычи общераспространённого полезного ископаемого – песка, необходимого для обеспечения объектов строительства. Добываемое полезное ископаемое не реализуется на сторону потребителям, а используется при производстве строительно-монтажных работ объектов капитального строительства Общества.  

В соответствии с п.4  статьи 340 НК РФ, в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в п.п.3 п.1 статьи 340 НК РФ. 

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:

1) материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 НК РФ, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг));

2) расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со статьей 255 НК РФ, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых;

3) суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьями 256 - 259.2 НК РФ, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых;

4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьей 260 НК РФ, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых;

5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со статьей 261 НК РФ;

6) расходы, предусмотренные подпунктами 8 и 9 статьи 265 НК РФ, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых;

7) прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 НК РФ.

При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 НК РФ. 

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 НК РФ. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

Налоговая ставка, в соответствии с п.п. 4 п. 2 статьи 342 НК РФ на добычу полезных ископаемых составляет 5,5 процента.

Как установлено судом и следует из материалов дела, не оспаривается инспекцией, в проверяемый период Общество осуществляло добычу песка из сухоройного карьера      № 1а с привлечением подрядчика ООО «Оренбург Реал Строй» в соответствии с договором подряда от 06.02.2015 № 10-15/ТНГ.

При определении налоговой базы по НДПИ при добыче песка в 2015 году Общество, руководствуясь положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ, пункта 5.2. Учетной политики Общества, утвержденной приказом Общества от 16.02.2015 № 53-П, применяло порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых исходя из их расчетной стоимости и не учитывало расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 НК РФ.

Исходя из данных, изложенных в заявлении налогоплательщика (таблица 1, стр. 8-9 заявления), все прямые (расчистка от снега, механизированные работы по разработке карьера) и косвенные расходы (ПИР, арендные и лицензионные платежи и т.п.), связанные с добычей песка отражены Обществом в налоговых декларациях по налогу на добычу полезных ископаемых за проверяемый период.

Так как ЗАО «Тернефтегаз» не осуществляло реализацию добываемого песка потребителям, а использовало его для собственных нужд, стоимость добываемого песка в целях исчисления НДПИ определялась в соответствии с пп.3 п.1 ст.340 НК РФ - исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

В соответствии с налоговым законодательством РФ, при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, предусмотренные пп. 1 - 7 п. 4 ст. 340 НК РФ, определяемые в соответствии со ст. ст. 254, 255, 258 - 259, 260, 261, пп. 8, 9 ст. 265, ст. ст. 263, 264, 269 НК РФ и связанные с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные ст. ст. 266, 267, 270 НК РФ.

Из анализа приведенных норм следует, что добычей полезного ископаемого является его извлечение из недр с применением всего комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого. Следовательно, при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого надлежит учитывать все расходы, осуществляемые налогоплательщиком в рамках комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, связанные с добычей полезного ископаемого, за исключением расходов, прямо определенных в статье 333.40 Кодекса как не учитываемых при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, в частности за исключением расходов по созданию амортизируемого имущества. На основании подпункта 3 пункта 4 статьи 333.40 Кодекса указанные расходы учитываются в последующем в виде сумм начисленной амортизации.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства (амортизируемого имущества) определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ).

Пунктом 5.2 проекта «Обустройство Термокарстового газоконденсатного месторождения на период промышленной эксплуатации. Площадочные объекты» (код проекта 091.01.00-08-681-ОТР.1, Раздел «Основные технические решения) предусмотрено: «Инженерная подготовка всех площадок выполняется отсыпкой минерального грунта из карьеров. Возведение насыпи снижает тепловое воздействие сооружений на грунты естественного залегания, стабилизирует процесс пучения, связанный с сезонным промерзанием-оттаиванием естественных грунтов. За счет поднятия планировочной поверхности обеспечивается ее осушение на заболоченных участках. С помощью насыпи решается организация рельефа и поверхностный водоотвод. Насыпь на кустовых площадках служит также искусственным основанием под сооружения бурения, препятствует техногенному воздействию на структурно-неустойчивые грунты. На заболоченных участках кустовых площадок с глубиной торфа более 2 м. в зоне работы буровой установки под насыпью выполняется сплошной лежневый настил из бревен по уплотненному слою торфа. Устройство общепланировочной насыпи выполняется из минерального грунта на среднюю высоту 1,5 м. Отсыпка выполняется послойно с уплотнением каждого слоя.»

Таким образом, необходимость отсыпки строящихся объектов основных средств предусмотрена Проектом. Следовательно процесс транспортировки (доставки) песка из карьеров к площадкам строительства относится к процессу создания объектов основных средств (амортизируемого имущества) в соответствии со ст. 270 НК РФ, и не связан с добычей песка.

Представленные Обществом при проверке, а также в материалы дела счета-фактуры и акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 за 2015-2016 гг, отражающие выполненные работы по строительству объектов (отсыпке), подтверждают отнесение Обществом в 2015-2016 гг. стоимости песка (включая затраты на его транспортировку из Карьера) в состав первоначальной стоимости объектов основных средств:

• Площадка Куст скважин №1;

• Площадка Куст скважин №2;

• Площадка Куст скважин №3;

• Площадка Куст скважин №4;

• Автомобильная дорога УКПГ - Р-166;

• Автомобильная дорога к кусту К-2;

• Автомобильная дорога к кусту К-3;

• Автомобильная дорога к кусту К-4;

• Автомобильная дорога УКПГ-ВЖК-ПТПБО;

• Автомобильная дорога к ВС;

• Автомобильная дорога к ВЖК;

• Автомобильная дорога к ВЗиС;

• Автомобильная дорога к ВПП;

• Подъезды к УЗ-4, УЗ-5, УЗ-6, УЗ-7;

• Площадка УКПГ;

• Площадка Установки очистки производственных нефтесодержащих сточных вод УОЛВ-3КСО2 (поз.33;

• Сеть технологическая внутриплощадочная;

• Площадка Сооружения водозаборные;

• Площадка ВЖК;

• Площадка ПТПБО.

Кроме того, в процессе рассмотрения дела, Обществом были предоставлены документы, подтверждающие использование песка для достройки (тех.перевооружения) объектов капитального строительства Общества за пределами проверяемого периода (в 2017 – 2018 гг.), что подтверждается Приказами от 26.01.2016 № 21-П, от 06.09.2016 № 267-П, от 27.01.2017 № 17-П, актами выполненных работ по форме КС-2, Справками о стоимости выполненных работ по форме КС-3 и отчетами о расходе основных материалов по форме М-29. Не использованный песок Общество использует при достройке, техническом перевооружении объектов Термокарстового ГКМ, что подтверждается Приказом ЗАО «Тернефтегаз» от 26.11.2018 г. № 241-П «О техническом перевооружении», Проектной документацией «Обустройство Термокарстового газоконденсатного месторождения на период промышленной эксплуатации. Площадочные объекты (с коридорами коммуникаций). Площадка УКПГ. Техническое перевооружение».

Следовательно, затраты на транспортировку песка от карьера до площадок строительства обоснованно отнесены налогоплательщиком на стоимость создания объектов основных средств (амортизируемого имущества) и отражены в бухгалтерском учете.

В обоснование вывода о неверном исчислении налогоплательщиком НДПИ Инспекция ссылается на виды работ, указанные в договоре № 10-15/ТНГ от 06.02.2015 и не принимает во внимание Технический проект Карьера песка № 1а.

Согласно пунктам 3.2.1, 3.3.3 Технического проекта Карьера № 1а, работы на карьере ведутся в три этапа:

- подготовительные работы;

- добычные работы;

- рекультивация карьера.

Технологический процесс по разработке месторождения также состоит из трех этапов: 1) подготовка поверхности карьерного поля – планировка поверхности; 2) подготовка начального фронта добычных работ, создание транспортного доступа с земной поверхности к полезному ископаемому – устройство землевозных дорог; 3) добычные работы – подразумевают непосредственно добычу песка экскаватором с погрузкой его на автомобили-самосвалы с транспортировкой до объекта строительства.

Разделом 3.3.5 «Оборудование, машины и механизмы для вскрышных и добычных работ» Технического проекта Карьера № 1а, при производстве работ на объекте предусмотрена серийная землеройная техника. Основные машины – экскаватор, вспомогательные машины – бульдозер – рыхлитель. Для добычных работ, проводимых в зимний сезон, предусмотрено механическое рыхление мерзлого грунта бульдозером-рыхлителем типа Т-170 с бульдозерных оборудованием 80-52-32СП. 

Согласно разделу 14 «Сметная документация» Технического проекта Карьера песка № 1а «Для расчета общей стоимости работ связанных с добычей полезного ископаемого необходимо использовать объемы работ из таблицы 26».

В таблице 26 «Объемы работ по объекту «Карьер песка № 1а» указаны следующие основные работы в карьере

1.Рыхление грунта IM (песок) бульдозером-рыхлителем мощностью 180 л.с.;

2.Разработка грунта I группы (песок) экскаватором с ковшом вместимостью 1,8 м3 на гусеничном ходу с погрузкой на автомобили-самосвалы.

Таким образом, в соответствии с Техническим проектом Карьера песка № 1а процесс добычи песка заканчивается погрузкой его в самосвалы.

Кроме того, в силу п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым (именуемым добытым полезным ископаемым) признается продукция горно-добывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). 

В оспариваемом решении Инспекция не указывает, на каком из этапов технологического процесса возникает продукция, первая по своему качеству соответствующая какому-либо стандарту. Из оспариваемого решения не усматриваются доказательства налогового органа, подтверждающие, что первым по своему качеству какому-либо стандарту соответствует полезное ископаемое, привезенное самосвалами на накопители.

Из материалов дела следует, что после извлечения из Карьера добытый песок не перерабатывался, о чем в п. 3.8.1. Технического проекта Карьер песка № 1а прямо указано: «Общераспространенное полезное ископаемое разрабатывается экскаватором и загружается на автомобили-самосвалы, которыми доставляется к месту отсыпки. Обработка полезного ископаемого не требуется и проектом не производится». 

Свод правил СП 11-109-98 «Изыскания грунтовых строительных материалов» (одобрен Письмом Департамента развития научно-технической политики и проектно-изыскательских работ Госстроя РФ от 23 апреля 1998 г. N 9-10-17/16) (далее – СП), устанавливает общие технические требования и правила производства изысканий грунтовых строительных материалов для проектирования и организации временных карьеров по добыче материалов, предназначенных для строительства новых, расширения и реконструкции существующих земляных (грунтовых) сооружений других строительных объектов. В соответствии с абз. 4 п. 4.6 СП состав, состояние и пространственную изменчивость свойств грунтов (и грунтовых строительных материалов) и их классификацию необходимо определять «с использованием результатов лабораторных исследований по указанным образцам, пробам и т.п.»

Согласно п. 4 Технического проекта Карьер песка № 1а, в результате анализа изменчивости частных показателей свойств грунтов, определенных полевыми и лабораторными методами, в геологическом разрезе выделены следующие элементы:

•ИГЭ-4 – песок мелкий, средней плотности, средней степени водонасыщения;

•ИГЭ-5–песок средней крупности, средней плотности, средней степени водонасыщения. 

Пунктом 3.3 Протокола заседания экспертной комиссии по вопросам проведения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения на территории Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.02.2014 года № 746 установлено, что согласно СП-11-105-97 пески карьера № 1а пригодны для планировки территории строительства, отсыпки насыпей автомобильных дорог и других земляных (грунтовых) сооружений. 

Учитывая, что качество песка соответствует стандарту в момент его извлечения из карьера и погрузки на автомобили-самосвалы, то именно в этот момент выполняются два ранее указанных условия (извлечение из недр и соответствие качеству) и песок становится добытым полезным ископаемым. В связи с этим, именно в этот момент добываемый Обществом песок признается добытым полезным ископаемым в понимании п.1 ст. 337 НК РФ. Все операции, осуществляемые с полезным ископаемым после погрузки (в том числе транспортировка), не изменяют его состояния и не имеют отношения к добыче полезного ископаемого. 

Данные выводы поддерживаются судебной практикой. Так, в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа № Ф10-2627/14 по делу № А36-2673/2013 от 29 августа 2014 суд указал, что «…процесс добычи полезного ископаемого заканчивается погрузкой в автосамосвалы. Все операции, осуществляемые с полезным ископаемым после погрузки на автосамосвалы (в том числе транспортировка), не имеют отношения к добыче полезного ископаемого». Аналогичную позицию в Постановлении от 08.12.2009 № 11715/09 отразил Президиум ВАС РФ, согласно которой расходы, учитываемые при определении расчетной стоимости, должны относиться к затратам на добычу конкретного полезного ископаемого, быть связаны с такой добычей, то есть обуславливать добычу и быть направлены на получение полезного ископаемого, а не являться ее следствием. Расходы, либо деятельность налогоплательщика, не связанные с добычей, а также осуществленные после завершения процесса добычи полезных ископаемых, не должны учитываться при формировании налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых.

Таким образом, объектом налогообложения НДПИ является песок, извлеченный из карьера в момент погрузки на автомобили-самосвалы, качество которого соответствует стандарту.

В соответствии с учетной политикой Общества для целей налогового учета на 2015 год (п.5.1) и п.2 ст. 339 НК РФ количество добытого песка Обществом определялось прямым методом с применением измерительных средств и устройств непосредственно в Карьере песка № 1а. 

Пунктом 11.1.6. «Геолого-маркшейдерское обеспечение предприятия. Документация» Технического проекта «Обустройство Термокарстового газоконденсатного месторождения на период промышленной эксплуатации. Карьер песка № 1а» (шифр проекта: 70-13-1а), разработанного ЗАО «Тюменьгеопроект», также определено, что объемы добычных работ ежемесячно определяются маркшейдерским замером, основанным на подсчете выработанных пространств по вскрышным и добычным уступам. 

Таким образом, из представленных документов (Технический проект разработки полезного ископаемого (песка), Протокол заседания экспертной комиссии по вопросам проведения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения на территории Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.02.2014 года № 746, исполнительные съемки Карьера № 1а за февраль, март, апрель 2015 года,) следует что:

- устройство накопителей или склада готовой продукции Техническим проектом месторождения полезного ископаемого Карьер песка № 1а не предусмотрено;

- учет добытого полезного ископаемого осуществлялся ежемесячно непосредственно в Карьере путем геодезических замеров (сьемок);

- в момент извлечения из Карьера песок по своему качеству соответствует государственному стандарту Российской Федерации;

- операции, осуществляемые с полезным ископаемым после его погрузки на самосвалы (в том числе транспортировка) не имеют отношения к добыче полезного ископаемого.

Выводы суда согласуются с судебной практикой. Так ФАС Уральского округа в Постановлении от 4 июня 2009 г. № Ф09-3561/09-С2, рассматривая спор между налоговым органом и налогоплательщиком по вопросу о необходимости включения в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого (глины) расходов по его транспортировке из карьера в цех по производству кирпича, встал на сторону налогоплательщика и указал, что работы по транспортировке не являются стадией добычи полезного ископаемого, таким образом, добыча глины как полезного ископаемого завершается на стадии ее извлечения из карьера. В Постановлении ФАС Центрального округа от 29.08.2014 № А36-2673/2013, суд, рассматривая аналогичный спор, не согласился с доводами налогового органа о том, что расходы на транспортировку полезного ископаемого на дробильно-сортировочную фабрику для переработки подлежат включению в расчетную стоимость полезного ископаемого для целей НДПИ. Аргументация суда основывалась на том факте, что расходы на транспортировку не имеют отношения к добыче полезного ископаемого.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлении Восьмого арбитражного апелляционного суда № 08АП-6939/2018 от 14.08.2018 по Делу № А81-1378/2018, Постановлении Второго арбитражного апелляционного суда от 28.08.2009 по Делу № А29-2007/2009,  Постановлении Второго Арбитражного апелляционного суда от 19.10.2016 г. по Делу № А82-880/2016, Постановлении Первого апелляционного суда от 05.08.2013 по Делу № А43-20071/2012, Постановлении ФАС Уральского округа от 06.06.2011 № Ф09-3078/11-СЗ, Постановлении ФАС Поволжского округа от 29 января 2008 г. №А57-1807/07, Постановлении Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2015 № 17АП-1710/15 по Делу № А60-37075/2014, Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2011 №09-АП-23751/2011-АК по Делу № А40-1164/11-99-7, Постановлении Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2008 № 11АП-8531/2007 по Делу № А65-15196/2007.

Более того, вышеуказанные доводы налогоплательщика подтверждаются заключением проектной организации, разработавшей проектную документацию, к которой Общество обращалось за разъяснениями. В материалы дела предоставлен запрос Общества (исх. № 1837 от 07.06.2018) и ответ ЗАО «Тюменьгеопроект» от 07.06.2018 г.  № 572, в котором указано следующее:

Основными этапами технологического процесса добычи общераспространенного полезного ископаемого (песок) являются: подготовительные работы, добычные работы и рекультивация карьера.

Этап «Подготовительные работы» включает в себя: разбивку геодезической основы, планировку участка разработки, подготовительные работы по отсыпке из добытого грунта подъездной дороги, мероприятия по соблюдению бытовых условий для работающих в карьере людей, очистка поверхности карьера, при необходимости, от снега.

В этап «Добычные работы» входят работы непосредственно по добыче грунта. Для грунтов, расположенных выше уровня грунтовых вод – разработка грунта экскаватором, оборудованным обратной лопатой. Для грунтов, расположенных ниже уровня грунтовых вод – разработка грунта земснарядом.

Последним этапом работ является рекультивация территории, занятой добычей грунта. Мероприятия по рекультивации земель предусматривают выполнение двух этапов: технический и биологический. Технический этап рекультивации состоит из приведения нарушенных площадей в порядок с приданием им требуемых уклонов, планировки. Биологический этап направлен на закрепление поверхностного слоя почвы корневой системой растений, создание сомкнутого травостоя и предотвращение развития водной и ветровой эрозии почв на нарушенных землях.

Техническим проектом Карьера песка № 1а предусматривается разработка карьера песка тремя уступами глубиной 3,3 м. Максимальная ширина забоя – 10 м, для экскаватора типа KOMATSU при глубине забоя до 4,0 м. Грунт должен набираться в ковш за одно черпание, продолжительность цикла должна быть минимальной. Добычные работы подразумевают непосредственно добычу песка экскаватором с погрузкой его в на автомобили-самосвалы с транспортировкой до объекта строительства. Песок, при необходимости, предварительно рыхлится рыхлителями (п.3.3.3 Проекта). Обработка полезного ископаемого не производится. 

Согласно проекта Карьера песка № 1а полезный слой представлен:

-песком мелким, средней плотности, средней степени водонасыщения;

- песком средней крупности, средней плотности, насыщенный водой.

Пунктом 3.3 Протокола заседания экспертной комиссии по вопросам проведения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения на территории Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.02.2014 года № 746 установлено, что согласно СП-11-105-97 пески карьера № 1а пригодны для планировки территории строительства, отсыпки насыпей автомобильных дорог и других земляных (грунтовых) сооружений.

В связи с тем, что песок Карьера № 1а, может быть использован в отсыпке объектов строительства без дополнительной обработки, создание погрузочно-складского комплекса не предусмотрено, так как добытый песок после выемки экскаватором будет вывозиться на строительный объект (п.3.8.2 Проекта). Поэтому при разработке Проекта, была предусмотрена добыча песка одновременно с его погрузкой в автомобили-самосвалы для транспортировки на объекты строительства. ЗАО «Тюменьгеопроект» утверждает, что этап добычи полезного ископаемого (песка) в Карьере № 1а заканчивался в момент извлечения и погрузки в кузов автомобиля-самосвала.

При этом суд не принимает во внимание ссылки на судебную практику, приведенную налоговым органом в дополнениях к отзыву на заявленные требования от 25.02.2019 № 02-14/01565, так как в рассмотренных судами случаях установлены иные фактические обстоятельства.

Так, во всей приведенной налоговым органом практике рассматривалась ситуация, когда налогоплательщик осуществлял добычу полезных ископаемых и его реализацию. С контрагентами налогоплательщика заключались договоры поставки полезного ископаемого, по условиям которых, стоимость поставки тонны песка включает стоимость комплекса работ и услуг, связанной с добычей и поставкой их до места назначения.

В деле № А58-5603/2016 (Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2017) суды пришли к выводу об исключении из выручки расходов по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции до получателя, а расходы по доставке добытого полезного ископаемого от места добычи до склада готовой продукции не исключаются при исчислении налога.

При этом суды отметили, что добыча полезного ископаемого ограничена рамками технологических процессов разработки проектов…

Суд апелляционной инстанции согласился с судом первой инстанции в том, что из буквального прочтения данных проектов разработки месторождений следует, что процесс добычи заканчивается именно погрузкой песка и ПГС на баржу.

При этом судами отмечено, что такой подход обусловлен тем, что иным способом, учитывая особенность месторождений (бульдозером формируется куча песка (ПГС) в пределах доступности грейферу), отделить добытое от недобытого объективно невозможно, в связи с чем в проекте использован термин «наработанный» песок (ПГС), а не добытый».

Выводы судов основываются также на том, что соответствующими разделами проектов месторождений, касающихся порядка учета добытого полезного ископаемого, определено, что при добыче ведется ежедневный учет количества отгруженных барж, степень заполнения которых определяется по осадке судна до и после погрузки, затем производится повторный учет при выгрузке судна тем же способом, причем при погрузке и выгрузке составляются акты ГУ-30 с последующим оформлением провозных документов и регистрацией в книге учета и ведомости учета и для контроля достоверности оперативного учета на складах после разгрузки ведется теодолитная сьемка.

С учетом вышеизложенного, суды пришли к выводу о том, что баржи являются первым пунктом учета добытого полезного ископаемого и первым местом, в котором добытое отделяется от недобытого. 

Рассматривая Дело № А38-5670/2012 (Определение ВАС РФ от 05.12.2013 № ВАС-16787/13, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.10.2012) Высший арбитражный суд Российской Федерации поддержал выводы Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа в части неправомерности исключения обществом при исчислении налога на добычу полезных ископаемых расходов по доставке полезного ископаемого водным транспортом от баржи до берега реки Волги в связи с тем, что в бухгалтерском учете готовую продукцию общество учитывало по двум объектам учета: оптовый склад (место добычи полезного ископаемого) и песчаный карьер (склад песка и торфа на берегу реки Волга).

В Деле № А46-23193/2009 (Постановление ВАС РФ от 18.05.2011 № 1109/11, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.10.2010, Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2010, Решение Арбитражного суда Омской области от 03.03.2010) рассматривался вопрос правомерности включения общехозяйственных расходов в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДПИ.

Рассматривая дело N А81-3919/2008 (Постановление ФАС ЗСО от 14.05.2009 № Ф04-1895/2009(6084-А81-31) суды определяли каким местом следует считать склад готовой продукции исходя из особенностей технологической схемы добычи, сбора и отгрузки товарной продукции (газового конденсата) в связи с реализацией Обществом проекта пробной эксплуатации газоконденсатных и нефтяных скважин.

В настоящем деле имеет место иная ситуация, добываемое Обществом полезное ископаемое не реализовывалось на сторону потребителям, а использовалось для целей инженерной подготовки (отсыпки) площадок и строительства объектов капитального строительства Термокарстового ГКМ. Стоимость доставки (транспортировки) песка от места добычи (карьера) до Накопителей по условиям договора с ООО «Оренбург Реал Строй» включена в стоимость подрядных работ. Однако необходимо отметить, что после извлечения из карьера добытый песок не перерабатывался, являлся пригодным для использования в строительстве и для насыпей земляного полотна. Обратного налоговым органом не доказано.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" (пункт 4) в  силу пункта 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых производится налогоплательщиком исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого либо в случае, если такая реализация отсутствует, - из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

В связи с этим судам необходимо учитывать следующее. Оценка стоимости полезного ископаемого исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации возможна только в случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со статьей 337 НК РФ полезным ископаемым (с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 1 настоящего Постановления), а также в случае реализации налогоплательщиком продукции, упомянутой в пункте 2 настоящего Постановления.

Если реализация данной продукции не осуществляется, при расчете налоговой базы по НДПИ надлежит руководствоваться подпунктом 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 340 НК РФ, то есть определять налоговую базу на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Указанный способ оценки стоимости полезных ископаемых применяется, в частности, в случае реализации продукции, в отношении которой были осуществлены технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья, а также продукции, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого, являющейся продукцией обрабатывающей промышленности.

Таким образом, на основе анализа норм гл. 26 НК РФ и позиции Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 64, исходя из сущности налога на добычу полезных ископаемых, при определении стоимости добытого полезного ископаемого расчетным методом не должны учитываться расходы, не связанные непосредственно с добычей этого полезного ископаемого, они не должны влиять на исчисление налоговой базы.

Расходы, признаваемые допускающими уменьшение налогооблагаемой базы, при способах оценки исходя из цен реализации, включают в себя расходы по доставке до покупателя. Из этого следует, что законодательно эти расходы не признаются расходами, непосредственно связанными с добычей полезного ископаемого. 

Критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых, является цель их осуществления – обеспечение доставки полезного ископаемого до потребителя. 

В рассматриваемом случае Общество само выступает в качестве потребителя, так как транспортировка песка от карьеров осуществлялась для целей инженерной подготовки (отсыпки) площадок и строительства объектов Термокарстового ГКМ. Следовательно, указанные расходы не должны учитываться при определении налоговой базы по НДПИ. Так как если рассмотреть вариант, при котором ООО «Оренбург Реал Строй» выступало бы не в качестве подрядчика, осуществляющего разработку карьеров песка и отсыпку объектов Общества, а в качестве покупателя песка, то указанные расходы были бы исключены при определении налоговой базы по НДПИ.

Таким образом, иной подход к определению налоговой базы по НДПИ приведет к неравному подходу по отношению к налогоплательщикам, осуществляющим добычу полезного ископаемого для собственных нужд, по сравнению с налогоплательщиками, осуществляющими добычу полезного ископаемого в целях реализации.

Позиция Налогоплательщика в этой части полностью соответствует нормам НК РФ, так как в силу прямого указания закона (абзац 12 пункта 4 статьи 340 НК РФ) при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества. 

То есть, как и в случае определения налогооблагаемой базы при способах оценки исходя из цен реализации, в случае отсутствия реализации у налогоплательщика, при определении налоговой базы по НДПИ - критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых, является цель их осуществления. 

Как указано в Заявлении Общества, целью доставки песка от карьера к месту строительства было возведение насыпи при строительстве объектов Термокарстового ГКМ (создание амортизируемого имущества), следовательно Общество правомерно исключило указанные расходы при определении налоговой базы по НДПИ. При этом спорные накопители, находятся в непосредственной близости к объектам строительства, а доставка песка является этапом строительных работ. Доставка песка до объекта строительства является этапом строительных работ, поскольку начало строительных работ невозможно без доставки необходимых строительных материалов.

В силу изложенных выше норм права, установленных обстоятельств, суд пришел к выводу о незаконности начисления заявителю НДПИ в части общераспространенных ископаемых (песок). При этом, незаконность доначисления налога влечет необоснованность начисления пени.

2. По пункту 2.3.3. Решения Инспекции. 

Общество обратилось в арбитражный суд с иском к ООО «ЯНГС» о взыскании неустойки за нарушение срока выполнения строительных работ по договору № 232-14/ТНГ от 30.06.2014 г. (далее – Договор подряда). В процессе судебного разбирательства ООО «ЯНГС» был предъявлен встречный иск к Обществу о взыскании расходов на приобретение и доставку материалов (сэндвич-панелей), использованных ООО «ЯНГС» при строительстве объектов основных средств «Служебно-эксплуатационный блок» и «Теплый склад (материально-технический»).

решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.02.2016 по делу № А81-5889/2015, измененного  постановлением от 15.08.2018 Восьмого Арбитражного Апелляционного суда по делу № 08АП-4947/2016, установлено следующее:

- взыскать с общества с ограниченной ответственностью «Ямалнефтегазсервис» ИНН 

<

***> в пользу ЗАО «Тернефтегаз» по договору подряда от 30.06.2014 № 232-14/ТНГ, неустойку за выполненные работы в сумме 4 415 319,38 рублей, расходы по уплате государственной пошлины по иску в сумме 147 480 рублей;

- взыскать с ЗАО «Тернефтегаз» ИНН 

<

***> в пользу ООО «Ямалнефтегазсервис» долг (стоимость материалов, использованных при строительстве объектов заказчика – Общества), в сумме 3 679 195,31 рублей, расходы по уплате государственной пошлины по иску и апелляционной жалобе в сумме 24 322,78 рублей;

 - произвести зачет удовлетворенных первоначальных и встречных исковых требований;

- в результате зачета взыскать с ООО «Ямалнефтегазсервис» в пользу ЗАО «Тернефтегаз» сумму 736 124,07 рубля, расходы  по уплате государственной пошлины по иску в сумме 123 157,22 рублей.

Согласно реестрам доходов и расходов за 2016 год, Обществом в составе внереализационных доходов за 2016 год отражена сумма в размере 859 281,29 рублей ((736 124,07 рублей, долг ООО «Ямалнефтегазсервис» за выполненные работы + 123 157,22 рублей, неустойка в виде расходов по уплате государственной пошлины по иску).

Вместе с тем, Заявителем не учетно следующее.

Внереализационные доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета в порядке, установленном статьей 250 Кодекса с учетом положений главы 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Порядок признания доходов налогоплательщиком, применяющим метод начисления, установлен в статье 271 Кодекса: доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) (подпункт 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса).

Согласно статье 330 Гражданского кодекса Российской Федерации неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

В рассматриваемом случае, во внереализационных доходах за 2016 год Обществом подлежала отражению сумма неустойки 4 415 319,38 рублей (то есть рассчитанной исходя из стоимости невыполненных подрядчиком в срок работ по договору подряда от 30.06.2014 № 232-14/ТНГ за периоды с 01.04.2015 по 09.06.2015 в сумме 3 328 997,20 рублей, с 10.06.2015 по 31.07.2015 в сумме 802 342,29 рубля, с 01.08.2015 по 25.08.2015 в сумме 283 979,89 рублей).

Согласно пункту 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статьей 318 - 320 Кодекса.

Датой осуществления материальных расходов признается: дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на производственные товары (работы, услуги); дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера (пункт 1 статьи 272 Кодекса).

В рассматриваемом случае, решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.02.2016 по делу № А81-5889/2015, подтверждено, что работы по монтажу стен и кровли из сэндвич-панелей на объектах Общества «Служебно-эксплуатационный блок (п. 201)» и «Теплый склад (материально-технический) (п. 202)» выполнены подрядчиком - ООО «Ямалнефтегазсервис» и приняты заказчиком - Обществом в объеме, предусмотренном приложением № 3 к договору подряда от 30.06.2014 № 232-14/ТНГ, о чем свидетельствуют подписанные сторонами акты приемки выполненных работ от 2016 года. При этом сэндвич-панели, необходимые для выполнения работ по монтажу стен и кровли на указанных объектах, фактически были приобретены за счет средств подрядчика, в том числе на спорную сумму 3 679 195,31 рублей.

Фактически судом при проведенном взаимозачете погашена лишь задолженность перед ООО «ЯНГС», то есть, произведена оплата расходов. 

ЗАО «Тернефтегаз» учло во внереализационных доходах 2016 года сумму в размере 859 281,29 руб. (736 124, 07 + 123 157,22), то есть, уменьшив сумму неустойки в размере 4 415 319,38 руб.  на сумму долга за строительные материалы  в размере 3 679 195,31 руб. При этом, заявителем не учтены все, предусмотренные нормами Налогового кодекса, условия для принятия расходов для уменьшения налоговой базы.

Исходя из факта указания в оспариваемом решении Инспекции, что Обществом занижены внереализационные доходы на сумму неустойки, подлежащей уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу за 2016 год в размере 3 679 195,31 руб., а расходы на строительство формируют стоимость объектов основных средств и в соответствии с налоговым законодательством подлежат отнесению в состав расходов через амортизационные отчисления после принятия объектов строительства к учету.

Налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение пункта 3 статьи 250, пункта 1 статьи 271, подпункта  4 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса ЗАО «Тернефтегаз»  занижены внереализационные доходы  на сумму неустойки,  подлежащей уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу за 2016 год  в размере 3 679 195,31 руб. (4 415 319,38  - 736 124, 07).

Данное нарушение повлекло завышение убытков:

 за 2016 год  в размере 3 679 195,31 руб.

Вместе с тем налоговым органом не учтено, что по мнению Минфина России, такое увеличение следует рассматривать как ошибку, связанную с неправильным применением стороной (сторонами) договора норм гражданского права при заключении или исполнении соответствующего договора в части определения стоимости переданного объекта (Письма от 04.07.2013 № 03-03-10/25656, от 12.11.2012 № 03-03-10/126).

По общему правилу при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения) (пункт 1 статьи 54 Налогового кодекса).

При этом в случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам (абзац 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса).

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию (пункт 1 статьи 81 Налогового кодекса).

Учитывая изложенное и мнение Минфина, в рассматриваемом случае перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций также осуществляется в соответствии с правилами, предусмотренными пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса.

В рассматриваемой ситуации увеличение первоначальной стоимости объекта ОС произошло после ввода его в эксплуатацию, что, следуя вышеприведенной позиции Минфина России, влечет за собой перерасчет сумм начисленной амортизации (и, соответственно, суммы признаваемого расхода) в сторону увеличения

- либо подать в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль в связи с перерасчетом (увеличением) размера сумм начисленной амортизации с даты ввода объекта в эксплуатацию, рассчитанных исходя из первоначальной стоимости;

- либо единовременно учесть в составе расходов сумму перерасчета начисленной амортизации, относящейся к прошлым налоговым периодам (разница сумм амортизационных отчислений, рассчитанных исходя из первоначальной стоимости с учетом полного объема затрат и первоначальной стоимости, учтенной при вводе в эксплуатацию), в том отчетном (налоговом) периоде, когда инвестору были предъявлены соответствующие документы.

Инспекцией в ходе рассмотрения дела № А81-11203/2018 произведен следующий перерасчет амортизации по объектам основных средств: Служебно-эксплуатационный блок, инв.№Р00001033; Тёплый склад (материально-технический), инв. №Р00001290.

 

Отклонения при расчете амортизации  и премии

Основное средство

Инвентарный номер

Дата принятия к учету

ОКОФ 013-94

СПИ

Первоначальная стоимость сэндвич-панелей согласно суду

Амортизационная премия 10% (в 2016 году)

Начисление амортизации в 2016 году

Служебно-эксплуатационный блок

Р00001033

25.12.2015

11 0001190      

360 мес

2 259 019.47

225 901.95

67 770.58

Тёплый склад 

Р00001290

25.12.2015

11 0001140      

360 мес

1 420 175.84

142 017.58

42 605.28

итого

 

3 679 195.31

367 919.53

110 375.86

С учетом изложенного при определении действительных налоговых обязательств налоговым органом не учтено, что необходимо внести корректировки по увеличению первоначальной стоимости перечисленных выше объектов.  

Расходы по налогу на прибыль организаций  по данным основным средствам  увеличить  на следующие суммы:

         2016 год – 478 295.39 руб. 

Данные изменения повлекут увеличение убытков по налогу на прибыль организаций за 2016 год в размере 478 295,39  руб., в связи с чем решение налогового органа подлежит отмене в указанной части.

Вместе с тем, Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа соглашается с выводами налогового органа о необоснованном отнесении сумм взысканных с заявителя в рамках дела А81-5889/2015 к внереализационным расходам, поскольку спорные суммы подлежат отнесению к стоимости основного средства, и как следствие последующей амортизации.

3. По пункту 2.3.7. Решения Инспекции.

В проверяемый период у Общества на учете состоит объект основных средств «Установка комплексной подготовки газа»  (далее - УКПГ) (инв. № 04002077, дата ввода объекта в эксплуатацию – 2015 год, разрешение отдела Геологии и лицензирования Департамента по недропользованию по УрФО по ЯНАО на ввод объекта в эксплуатацию № СЛХ-3006283 УВС/Э).

Согласно Проектной документации «Обустройство Термокарстового газоконденсатного месторождения для пробной эксплуатации. Площадочные объекты (с коридорами коммуникаций)», техническому паспорту указанного объекта по состоянию на 15.01.2016, выданного МУП Красноселькупским районом «Бюро технической инвентаризации», а также перечню документов, прилагаемых к техническому паспорту, инвентарным карточкам на спорные объекты основных средств, следует, что в состав объекта УКПГ включаются (таблица № 24 обжалуемого решения):

- Установка входа и сепарации газа, в том числе: здание входа и сепарации газа, площадка аппарата воздушного охлаждения, емкость подземная дренажная горизонтальная.

- Установка адсорбционной осушки газа, в том числе: здание установки адсорбционной осушки газа, блок фильтров, площадка адсорберов, емкость аварийно-дренажная, площадка аппарата воздушного охлаждения, площадка теплообменника цеха низкотемпературной сепарации, емкость дренажная, здание цеха низкотемпературной сепарации.

- Установка компримирования газов выветривания, в том числе: площадка аппарата воздушного охлаждения, площадка под блок-боксы газоперекачивающих агрегатов, площадка сепаратора-дегазатора.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации (п. 1 ст. 258 НК РФ).

В пункте 6 статьи 258 НК РФ установлено, что для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества (п.2 ст. 259 НК РФ).

В соответствии со статьей 258 Налогового кодекса РФ Правительство Российской Федерации Постановлением от 01.01.2002 года N 1 утвердило Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы.

Согласно Постановлению Правительства РФ от 01.10.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» объекты с кодом ОКОФ 12 0001121 указаны в двух амортизационных группах:

- в пятой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно) – «Площадки производственные с покрытиями (с щебеночными и гравийными, грунтовыми, стабилизированными вяжущими материалами, покрытиями, и колейные железобетонные)»;

- в восьмой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно) – «Площадки производственные с покрытиями – площадки сепараторов».

Из п. 1.10 Подраздела 7 «Технологические решения» Проектной документации «Обустройство Термокарстового газоконденсатного месторождения на период промышленной эксплуатации. Площадочные объекты (с коридорами коммуникаций)», разработанной 

ЗАО ГК «РусГазИнжиниринг», код проекта 091.01.00-08-681 (далее – Проектная документация, Приложение № 20) (том 5.7.1.1) следует, что технология подготовки газа и конденсата к транспорту включает следующие процессы:

- дистанционное отключение шлейфов от УКПГ и продувка их на факел;

- регулирование давления газа во входных шлейфах;

- сепарацию газа от пластовой жидкости и конденсата;

- осушку газа в адсорберах;

- осушку газа методом низкотемпературной сепарации;

- охлаждение сырого газа и подогрев осушенного газа;

- защиту технологического оборудования и трубопроводов от превышения давления;

- аварийное опорожнение оборудования и сжигание газа на факеле;

-учет, хранение метанола и использование его в технологическом процессе;

- подготовку топливного газа для собственных нужд;

- получение деэтанизированного конденсата;

- откачка конденсата в трубопровод внешнего транспорта;

- компримирование газа в трубопровод внешнего транспорта;

- замер количества осушенного газа и конденсата, а также подача их в магистральные трубопроводы.

Для осуществления указанных процессов в составе Установки комплексной подготовки газа (далее – УКПГ)  запроектированы следующие технологические объекты:

- установка входа и сепарации газа;

- установка адсорбционной осушки газа;

- площадка теплообменников цеха низкотемпературной сепарации;

- здание цеха низкотемпературной сепарации;

- установка деэтанизации конденсата;

- площадка нагрева теплоносителя установки деэтанизации конденсата;

- установка компримирования газов выветривания;

- площадка буферных емкостей, V=50м³, 2 шт.;

- здание насосной конденсата внешнего транспорта;

- установка компримирования газа внешнего транспорта;

- блок-бокс станции азотной;

- площадка ресиверов, V=50м³, 6 шт.;

- площадка факельного сепаратора;

- установка факельная вертикальная;

- установка факельная горизонтальная АГГ1-А;

- свеча рассеивания газа;

- узел приема и подачи метанола;

- блок-бокс подготовки топливного газа;

- дренажные, аварийные и аварийно-дренажные подземные емкости;

- внутриплощадочные технологические трубопроводы.

Согласно Подраздела 7 «Технологические решения» Проектной документации (том 5.7.1.1),  газ от скважин на площадку УКПГ подается под собственным давлением по лучевой схеме сбора.

На площадке УКПГ продукция газовых скважин попадает в узел регулирования, где на клапанах регулирующих КлР1.1 … КлР1.4 осуществляется снижение давления до величины 9,0 МПа. Далее газожидкостная смесь разделяется на 2 потока и поступает в блоки пробкоуловителя ПУ-1.1, ПУ-1.2 и сепаратора С-1.1, С-1.2 и, где происходит первичное разделение продукции на газ и жидкость. Отделившаяся в ПУ-1.1, ПУ-1.2 жидкость направляется в блоки разделителя Р-1.1, Р-1.2, где происходит отделение газового конденсата от пластовой воды, далее конденсат откачивается насосами Н-1/1 …1/3 на установку деэтанизации конденсата (поз.7), а пластовая вода поступает на утилизацию в поглощающую скважину. Газ от блока сепаратора С-1.1, С-1.2 направляется (через ДКС на поздних годах эксплуатации) через аппараты воздушного охлаждения ВХ-1/1 … 1.4 на установку адсорбционной осушки газа (поз.3) 

Сырой газ, от установки входа и сепарации газа с температурой 25°С, давлением 9,0 МПа (изб.) направляется в блок фильтров-сепараторов ФС-1.1 и ФС 1.2, где идет отделение капельной влаги. После фильтров-сепараторов ФС-1.1 и ФС 1.2 сырой газ поступает на адсорбционную осушку в адсорберы А 1.1, А-1.2, А-1.3, А-1.4, где происходит поглощение влаги цеолитами «NaA-У».

Стадии процесса адсорбционной осушки: стадия осушки, стадия регенерации, стадия охлаждения, сброс давления, набор давления.

Чередование и время проведения каждой стадии определено циклограммой процесса.

После адсорберов осушенный газ проходит через блок фильтров Ф-1.1, Ф-1.2, где улавливается цеолитная пыль. Далее – осушенный газ подается на площадку теплообменников цеха низкотемпературной сепарации….

Таким образом, процесс подготовки газа это сложный производственный процесс, включающий в себя несколько этапов (стадий), при этом, каждое оборудование, участвующее в технологическом процессе подготовки выполняет определенную функцию. 

Так:

- сепаратор – это устройство, предназначенное для разделения жидких или газообразных неоднородных систем под действие каких-либо сил (ГОСТ 26070-83);

- теплообменный аппарат – предназначен для передачи тепла при неизотермических условиях эксплуатации (ГОСТ 31842-2012);

- аппарат воздушного охлаждения – это теплообменный аппарат, состоящий из теплообменной поверхности (теплообменная секция); системы подачи воздуха, включающей вентилятор с приводом от электродвигателя, диффузор с коллектором; опорной металлоконструкции. Предназначен для охлаждения газов и жидкостей и конденсирования паровых и парожидкостных сред в технологических процессах химической, нефтехимической, нефтеперерабатывающей, газовой, нефтяной и других отраслях промышленности (ГОСТ Р 51364-99).

В соответствии с п.1.6. «Компоновочные решения» Подраздела 7 «Технологические решения» Раздела 5 «Сведения об инженерном оборудовании, о сетях инженерно-технического обеспечения, перечень инженерно-технических мероприятий, содержание технологических решений» Проектной документации, компоновка и размещение основного и вспомогательного технологического оборудования УКПГ предусматриваются в отапливаемых зданиях и на открытых площадках. Наружно на площадке УКПГ устанавливаются: аппараты воздушного охлаждения, теплообменники, буферные емкости, емкости хранения метанола, сепаратор факельный, факельные установки, дренажные емкости, ресиверы, блоки подачи ингибитора. Остальное технологическое оборудование размещается в отапливаемых зданиях и блок-боксах.

Указанное подтверждает, что перечисленное оборудование территориально расположено в разных местах:

- сепараторы (кроме факельного) в здании;

- аппараты воздушного охлаждения и теплообменники – на улице.

Часть 5 «Обоснование показателей и характеристик принятых технологических процессов и оборудования» Подраздела 7 «Технологические решения» Раздела 5 «Сведения об инженерном оборудовании, о сетях инженерно-технического обеспечения, перечень инженерно-технических мероприятий, содержание технологических решений» Проектной документации, содержит краткое  описание технологических процессов каждого оборудования:

Установка входа и сепарации газа (поз.1) включает в себя следующее основное оборудование (Лист 72):

- Блок пробкоуловителя;

- Блок сепаратора С-1.1, С-1.2;

- Блок разделителя;

- Блок насосов Н-1/1…Н1/3;

- Аппараты воздушного охлаждения ВХ-1.1…ВХ1-4;

- Емкость подземная дренажная Е-7.1, подземная аварийная Е-7.2.

Блок сепаратора С-1.1, С-1.2 (лист 73 Проектной документации) представляет собой технологическую единицу, состоящую из вертикального аппарата (сепаратора) диаметром 2000мм, объемом 17,8 м³, обвязанного трубопроводами с запорной арматурой и приборами КиА.

Сепаратор снабжен узлом входа, листом защитным, центробежными элементами и двумя слоями пластинчатой насадки со жгутом…

Блоки аппаратов воздушного охлаждения АВО газа ВХ-1.1…ВХ-1.4 (лист 79 ПД) предназначены для охлаждения газа, поступающего от компрессоров ДКС, вступающей в работу с 4-го года эксплуатации месторождения…

В технологической схеме Площадки теплообменников цеха низкотемпературной сепарации (поз.5). Здание цеха низкотемпературной сепарации (поз.6) (лист 83 Проектной документации) используются следующие типы оборудования:

- теплообменное;

- емкостное;

- насосное;

- турбодетандерный агрегат.

Теплообменное оборудование предназначено для рекуперации холода потоков газа и конденсата газового после низкотемпературной сепарации.

Блок совмещенных теплообменников Т-1.1 (Т-1.2), представляет собой три последовательно совмещенных горизонтальных кожухотрубчатых теплообменных аппарата с U-образными трубными пучками, двухходовые по трубному и межтрубному пространствам.

Блок теплообменника Т-2.1 (Т-2.2) предназначен для рекуперации холода потока конденсата газового после низкотемпературной сепарации. Блок теплообменника представляет собой горизонтальный кожухотрубчатый теплообменный аппарат с неподвижными трубными решетками, одноходовый по трубному и межтрубному пространствам.

Блок сепаратора С-2.1 (С-2.2) предназначен для разделения газожидкостной смеси после охлаждения газа осушенного в рекуперативных теплообменниках. Блок представляет собой вертикальный аппарат, обвязанный трубопроводами с запорной, регулирующей арматурой и приборами КиА…

Блок сепаратора С-3.1 (С-3.2) предназначен для разделения газожидкостной смеси после турбодетандерного агрегата. Блок представляет собой вертикальный аппарат, обвязанный трубопроводами с запорной, регулирующей арматурой и приборами КиА…

Вышеуказанное свидетельствует, что все перечисленное оборудование (сепараторы, теплообменники и аппараты воздушного охлаждения) выполняет различные процессы, хотя и связано одним производственным циклом – подготовкой газа к транспортировке. Сепаратор является одним из видов используемого оборудования, также как и теплообменный аппарат и аппарат воздушного охлаждения.

Расположение объектов Термокарстового газоконденсатного месторождения определено Генеральным планом (далее – ГП, Приложение № 21) входящим в состав проектной документации по Проекту «Обустройство Термокарстового газоконденсатного месторождения на период эксплуатации. Площадочные объекты (с коридорами коммуникаций)» разработанной ЗАО «ГК РусГазИнжиниринг» том 2.1.1. и том 2.1.2.  Схема планировочной организации земельного участка. Площадочные объекты», прошедшей Государственную экспертизу проектной документации (заключение №767-13/ОГЭ-2872/02):

- Позиция по ГП 1.1 – Здание цеха входа и сепарации газа;

- Позиция по ГП 1.2 – Площадка аппаратов воздушного охлаждения, 4 шт.;

- Позиция по ГП 5.1 – Площадка теплообменников;

- Позиция по ГП 6 – Здание цеха низкотемпературной сепарации.

Таким образом, совершенно очевидно, что указанные позиции представляют собой отдельные конструктивные элементы. Также расположение площадок как отдельных объектов указано на План-схемах расположения объектов в составе инвентарных карточек на объекты (Приложения №№ 22-24).

Согласно Удостоверений о качестве монтажа оборудования от 25.06.2014 года (Приложение № 25 к Исковому заявлению)  аппараты воздушного охлаждения АВГ-КБ-20-ЭЖ-16,0-Б1/6-3-6-ХЛ1 ВХ-1.1 – ВХ-1.4 установлены на «Термокарстовом газоконденсатном месторождении, установка комплексной подготовки газа» Поз. по ГП 1.2 «Площадка аппаратов воздушного охлаждения ВХ – 1.1 – 4».

Сепараторы С-1.1 и С-1.2 установлены на «Термокарстовом газоконденсатном месторождении, установка комплексной подготовки газа» Поз. по ГП 1.1 (Здание цеха входа и сепарации газа) «Установка входа и сепарации газа» (Удостоверения о качестве монтажа сосуда от 25.06.2014 г. – Приложение № 26 к Исковому заявлению).

Теплообменники Т-1.1 - Т-2.2 установлены на «Термокарстовом газоконденсатном месторождении, установка комплексной подготовки газа» Поз. по ГП 5.1 «Площадка теплообменников цеха НТС» (Удостоверения о качестве монтажа сосуда от 20.08.2014 г. – Приложение № 27 к Исковому заявлению):

Согласно пункту 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" 

ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Как следует из вышеизложенного и подтверждается представленными документами, Площадка теплообменников (инв.№ Р00001077) и Площадки аппаратов воздушного охлаждения (инв. №№ Р00001043, Р00001044, Р00001045, Р00001046) специально создавались (строились) в целях установки (монтажа) конкретного оборудования – теплообменных аппаратов и аппаратов воздушного охлаждения соответственно.

Каких-либо доказательств, подтверждающих установку сепараторов или сепарационного оборудования на данных площадках Инспекцией не предоставлено.

Установка комплексной подготовки газа (УКПГ) не является сепаратором, а представляет сложный производственный комплекс, включающий в себя здания и сооружения. Сепаратор, как оборудование, наряду с другим, в том числе теплообменным и воздушного охлаждения является лишь частью технологической схемы УКПГ.

Обратного Инспекцией не доказано.

объекты с кодом ОКОФ 12 0001121 указаны в двух амортизационных группах:

- в пятой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно) – «Площадки производственные с покрытиями (с щебеночными и гравийными, грунтовыми, стабилизированными вяжущими материалами, покрытиями, и колейные железобетонные)»;

- в восьмой амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно) – «Площадки производственные с покрытиями – площадки сепараторов».

Ни в Решении, ни в Решении по апелляционной жалобе, ни входе судебного заседания  инспекция не аргументировала, по каким основаниям данные Объекты должны быть отнесены к амортизационной группе с большим сроком полезного использования, учитывая, что спорные площадки не являются площадками сепараторов. 

Позиция налогоплательщика подтверждаются судебной практикой Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29 октября 2013 г. N 09АП-34087/2013.

При таких обстоятельствах решение налогового органа в части ошибочного определения амортизационной группы основных средств подлежит отмене.

К судебным расходам в соответствии со ст. 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся государственная пошлина и судебные издержки, связанные с рассмотрением дела арбитражным судом. Состав судебных издержек определен ст. 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. К их числу отнесены также и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

Пункт 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации устанавливает, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Вместе с тем, исходя из неимущественного характера требований к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

Как следует из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13 ноября 2008 года N 7959/08, исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований, в случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Руководствуясь статьями 110, 167-170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд 

РЕШИЛ:

1. Признать недействительным ненормативный правовой акт, решение (действие, бездействие) незаконным (ч.2 ст.201 АПК РФ)удовлетворить требование частичноЗаявление  закрытого акционерного общества «Тернефтегаз» (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 

<

***>, ОГРН 

<

***>) об оспаривании решения от 25.06.2018 №09-18/7 о привлечении к ответственности за совершение налоговое правонарушения удовлетворить частично.

2. Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу от 25.06.2018 №09-18/7 в части:

2.1. Доначисления налога на добычу полезных ископаемых за 2015 год в размере 8 822 616 рублей, а также соответствующих сумм пени в размере 1 285 395 рублей 17 копеек

2.2. Завышения налоговой базы по налогу на прибыль (уменьшения убытков) на сумму не учтенной амортизации и амортизационной премии  по основному средству в размере 478 295 рублей 39 копеек по эпизоду занижения внереализационных доходов на сумму неустойки подлежащей уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу

2.3. Завышения налоговой базы по налогу на прибыль (уменьшения убытков) за 2016 год в размере 11 598 173 рублей 90 копеек по  эпизоду ошибочного определения амортизационной группы основных средств : Площадка теплообменников цеха низкотемпературной сепарации (поз. 5); Установка входа и сепарации газа (поз. 1) /Площадка аппаратов воздушного охлаждения

3. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать

4. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН: 

<

***>, ОГРН: 

<

***>, адрес (место нахождения): 629008, Ямало-Ненецкий автономный округ, 

<

...>, дата государственной регистрации 17.12.2004) в пользу закрытого акционерного общества «Тернефтегаз» (ИНН: 

<

***>, ОГРН: 

<

***>, (адрес) место нахождения: 629380, Ямало-Ненецкий автономный округ, с. Красноселькуп, территория промышленная зона № 11, дата регистрации – 01.10.2009).

5. Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

6. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в течение месяца со дня его принятия (изготовления его в полном объеме) путем подачи апелляционной жалобы в Восьмой арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

7. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в сети «Интернет» http://yamal.arbitr.ru.

8. В соответствии с частью 5 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи.

9. Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа разъясняет, что в соответствии со статьей 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

10. По ходатайству указанных лиц копии решения на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Судья

М.Б. Беспалов