АРБИТРАЖНЫЙ  СУД  СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО  ОКРУГА

Именем Российской Федерации

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

 

арбитражного суда кассационной инстанции

Дело № А15-1087/2016

г. Краснодар

19 апреля 2017 года

Резолютивная часть постановления объявлена 17 апреля 2017 г.

Постановление изготовлено в полном объеме  19 апреля 2017 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Драбо Т.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя – производственного кооператива «Дагестанский комбинат строительных материалов» (ИНН 0542009740, ОГРН 1020502000001) –  Мусаева Н.М. (директор, выписка из ЕГРЮЛ), в отсутствие в судебном заседании  заинтересованного лица – Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Дагестан (ИНН 0542026915, ОГРН 1040502000318), извещенного о месте и времени судебного разбирательства (уведомление №  77207 8, отчет о публикации судебных актов, отметка об извещении об отложении судебного разбирательства), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Дагестан на решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 28.09.2016 (судья Магомедов Р.М.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.12.2016 (судьи Афанасьева Л.В., Белов Д.А., Параскевова С. А.) по делу № А15-1087/2016, установил следующее. 

ПК «Дагестанский комбинат строительных материалов» (далее – комбинат, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Дагестан (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 27.11.2015 № 669.

Решением суда от 28.09.2016, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 19.12.2016, требование общества удовлетворено. 

Судебные акты мотивированы правильным определением налогоплательщиком  объемов добытого полезного ископаемого. Объемы добычи, указанные в сведениях о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых по форме № 5-гр,  и объемы добычи, перечисленные в акте проверки, находятся в пределах допустимой погрешности. Визуального определения экспертом процента выхода стеновых блоков недостаточно. Порядок и учет определения объемов добычи и потерь общество ведет в установленном порядке. Основания для начисления НДПИ отсутствовали.

В кассационной жалобе инспекция просит решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

Заявитель кассационной жалобы ссылается на занижение обществом объемов добычи полезного ископаемого путем фактического завышения потерь при добыче. Налогоплательщик не вел учета потерь при добыче, не проводил маркшейдерские замеры, нормативы потерь не утверждал. Книга учета потерь не является надлежащим доказательством. Проведенная в ходе проверки экспертиза является допустимым доказательством. Общество не утвердило  нормативы потерь полезных ископаемых в установленном порядке. Следовательно, все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным потерям. Вывод суда о том, что инспекция не выяснила, какая учетная политика применялась обществом, не соответствует материалам дела (в том числе содержанию решения налогового органа). Налогоплательщик неправильно применил коэффициент допустимой погрешности между двумя независимыми методами определения объемов добытой горной массы 10%. Процент выхода готовой продукции, установленный экспертом и утвержденный обществом в плане развития горных работ, определенном прямым методом с учетом всех категорий потерь, совпадают практически во всех случаях, за исключением данных по Приморскому участку в 2011 году.

В отзыве на кассационную жалобу, дополнении к ней, письмах от 04.04.2017,  от 11.04.2017 комбинат просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу – без удовлетворения. Ссылается на то, что является градообразующим предприятием, добросовестным налогоплательщиком, занимающимся благотворительной деятельностью. Уплачивает налоги при игнорировании таких обязанностей аналогичными налогоплательщиками. 

В судебном заседании представитель комбината поддержал возражения, изложенные в отзыве на  жалобу.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителя общества, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело – направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям. 

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела выездную налоговую проверку комбината по вопросам уплаты, своевременности перечисления и удержания всех налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составила акт от 28.09.2015 № 738 и приняла решение от 27.11.2015 № 669 о начислении 1 896 484 рублей НДПИ за 2011 – 2013 годы, 641 131 рубля пеней и 27 296 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан от 02.03.2016 № 16-08/01774@ решение инспекции от 27.11.2015 № 669 оставлено без изменения.

Комбинат обжаловал решение налогового органа в арбитражный суд.

Комбинат в проверяемом периоде осуществлял добычу пильных известняков, известняков-ракушечников в Первомайском, Октябрьском, Дачном, Заводском и Приморском участках комбината на основании лицензий МАХ 01136 ТЭ, МАХ 01137 ТЭ, МАХ 01138 ТЭ, МАХ 01139 ТЭ, МАХ 01205 ТЭ и соглашений об условиях пользования недрами в целях добычи известняков-ракушечников, заключенных с Министерством природных ресурсов и охраны окружающей среды Республики Дагестан от 14.12.2009, 13.07.2011. Комбинат также имеет лицензию на производство маркшейдерских работ от 14.01.2011 № ПМ-32-000627 (О). 

Удовлетворяя заявленное комбинатом требование, судебные инстанции  исходили из совокупности следующих обстоятельств. 

Инспекция не доказала занижение комбинатом объемов добычи полезных ископаемых и занижение тем самым налоговой базы, наличие расхождений по объемам добычи и примененным налогоплательщиком процентам выхода полезного ископаемого. Комбинат обоснованно учитывал эксплуатационные потери (потери в массиве, оставшиеся в недрах), отражал их в журналах учета потерь (оформлялись маркшейдерской службой налогоплательщика), а также учитывал потери второй группы при определении коэффициента выхода готовой продукции. Налогоплательщик правомерно не принимал во внимание объемы добытой горной массы, отраженные в отчете по форме 5-гр, при определении объемов полученной готовой продукции (стеновые блоки, соответствующие требованиям ГОСТа 4001-84). План развития горных работ, лицензионные соглашения, технический проект разработки месторождения полезного ископаемого  не учитывают  фактические потери при добыче полезного ископаемого, носят предположительный характер.  Проведенная в ходе налоговой проверки экспертиза также не учитывала фактические потери.  Проценты выхода стеновых блоков, указанные в планах развития горных пород, не соответствуют оперативным и комиссионным данным, являются недостоверными.  Добычные работы ведутся в малопродуктивных забалансовых  запасах малоизученной категории С2. 

Суд  признал достоверным применение налогоплательщиком прямого метода определения количества добытого полезного ископаемого,  критически расценил доводы инспекции о занижении объема количества добытого полезного ископаемого вследствие определения количества добытого полезного ископаемого без учета фактических потерь.

Судебные инстанции также указали, что налоговый орган: не выяснил применяемую комбинатом учетную политику; не установил реальное количество добытого полезного ископаемого (с учетом отходов, потерь всех видов); неправильно включил  в налоговую базу все  потери, связанные с распилом, и технологические потери (при прохождении заходных, выходных и фронтальных  траншей – то есть полезные ископаемые, остающиеся в недрах, извлечение которых в силу технологических особенностей добычи стеновых блоков не представляется возможным независимо от уровня развития применяемой техники и технологии их добычи).   

Отвергая экспертное заключение, представленное инспекцией, судебные инстанции признали неправильным учет экспертом-маркшейдером только данных о максимальном выходе  стеновых блоков при  определении точных  коэффициентов выхода стеновых блоков геолого-маркшейдерскими службами комбината при непосредственном пилении массива. 

Суд отклонил довод инспекции о бездействии комбината при установленной законом обязанности по утверждению нормативов потерь, посчитав достаточным составление им: планов горных работ, отчетности, собственного геологического заключения   об отработке запасов промышленных категорий. Суд принял во внимание письмо ООО «Даггеомониторинг» о том, что при толщине пропилов 20 мм и размерах стандартного камня процент выхода составил 22,2 %.  При этом суд признал достаточными фиксацию маркшейдерской службой налогоплательщика в книге учета потерь и составление актов подсчета выхода камня.  

Суд указал, что комбинат уплачивает НДПИ в значительных размерах, имеет переплату в бюджет, является добросовестным налогоплательщиком, действия которого не направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. 

С учетом изложенного суд отклонил довод инспекции о занижении  комбинатом налоговой базы по НДПИ и незаконным начисление спорных налога, пеней и штрафа. 

Суд апелляционной инстанции отклонил довод налогового органа о неправильном указании судом первой инстанции, что инспекция не выявила применяемую комбинатом учетную политику (последний абзац страницы 44, третий абзац страницы 46  постановления), одновременно указав при этом, что налоговой проверкой подтверждено применение налогоплательщиком прямого метода определения количества добытого полезного  ископаемого (с учетом фактических потерь полезного ископаемого) (абзац четвертый листа 46 страницы постановления). 

Тем самым суд сделал взаимоисключающие выводы, при этом оценку аргументам налогового органа об исследовании вопроса о применяемой комбинатом учетной политике, отражении этой информации  в тексте решения инспекции (страница три).

Выводы суда об установленных обстоятельствах  основаны на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств, доводов  участвующих в деле лиц и без учета имеющих значение для правильного рассмотрения норм права.

Так, судебные инстанции дали  неполную оценку следующим доводам инспекции. Налоговый орган нигде не утверждает о необходимости включения в налоговую базу всех потерь, понесенных при распиле, и технологических потерь (что в том числе противоречит и установленному инспекцией проценту выхода стенового камня), ссылается  лишь на завышение налогоплательщиком сведений о фактических потерях. Комбинат в нарушение установленных правил не вел надлежащий учет потерь, представил суду без обоснования причин невозможности направления документа в ходе налоговой проверки книгу учета потерь, фактически представил ее инспекции на последней стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. Указанная книга не  соответствует предъявляемым законом требованиям к документам учета потерь. При отсутствии учета потерь и значительных отклонениях объемов добычи полезных ископаемых от лицензионных соглашений на разработку и планов горных работ применение инспекцией подпункта 11 пункта 1 статьи 31 Кодекса правомерно. Экспертное заключение проведено по предусмотренной технологии, в том числе производилась съемка  инструментальным способом с использованием электронного тахометра, что является наиболее точным при определении объемов вынутых горных пород.  Суд не указал, каким нормам права  и методикам  противоречит осуществленное экспертом исследование, не сослался на доказательства о наличии расхождений объемов (в том числе о допустимой погрешности). Не указал суд и основания, по которым признаны недостоверными ежегодные планы развития горных работ, разработанные самим комбинатом, а также  предусмотренные лицензионным соглашением объемы добычи полезных  ископаемых, включая нормы выхода стенового блока. Акты о маркшейдерских замерах, сведения об извлечении полезных ископаемых при их добыче (отчеты 70-ТП) не составлялись. Геологические работы с целью подтверждения фактического процента выхода полезного ископаемого не проводились.   Судебные инстанции не указали мотивы отклонения довода налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права включать в отчет 5-гр нормативов потерь – последние не утверждены, в связи с чем все фактические потери  полезных ископаемых  относятся к сверхнормативным. Не проверены доводы о недостоверности расчета выхода стеновых блоков, указанного в декларациях налогоплательщика, и расхождении этих сведений с объемами добычи с ежегодными планами развития горных пород, а также по «приемным процентам». 

Так, налогоплательщиком в представленных налоговых декларациях по итогам налоговых периодов значение показателя «количество добытого полезного ископаемого» определено из расчета выхода стеновых блоков равным 1,3%, 1,78%, 1,12% (по Дачному, Приморскому, Заводскому участкам), тогда как по данным плана развития горных пород выход стеновых блоков по этим участкам составлял 16%, 5%, 13%. Таким образом, количество добытого полезного ископаемого из расчета выхода стеновых блоков по «приемным процентам» выхода полезного ископаемого, указанного в декларациях, меньше, чем указано в планах развития горных пород.

Не получил оценки суда и довод инспекции о необходимости в силу пункта 119 Инструкции по проведению маркшейдерских работ, утвержденной постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации от 06.06.2003 № 73, при определении  объема вынутых горных пород проведения маркшейдерской съемки по уступам; неверном определении налогоплательщиком метода определения объема вынутых горных пород; неправильном применении коэффициента допустимой погрешности между двумя независимыми методами определения объемов добытой горной массы. 

Сведения в предварительном геологическом заключении ГП «Геосервис» носят неполный характер (названы только два месторождения), не указан период обследования, даты документа и его номера. Названный в этом заключении  процент выхода стенового камня не превышает показатели, установленные инспекцией в ходе проверки.    Суд не указал мотивы отклонения довода инспекции об учете добытого полезного ископаемого комбинатом в кубических метрах (в плотном теле), о чем свидетельствуют и данные форм отчетности 5-гр. 

Суд не назвал мотивы отклонения примененной инспекцией методики определения объема вынутых горных пород, а также отклонения довода о неправильном применении налогоплательщиком методики определения объема вынутых горных пород в разрыхленном состоянии, тогда как следует производить его в плотном теле. 

В налоговых декларациях комбината за 2011 год отражены количество добытого сырья помесячно, его стоимость, определена налоговая база и исчислено к уплате в бюджет 1 074 486 рублей НДПИ. Количество добытого полезного ископаемого по всем участкам недр составило 7627 тыс. м³. Однако сумма начисленного налога за 12 месяцев 2011 года составляет  1 001 015 рублей (т. 9, л. д. 69 – 92).

В налоговых декларациях за 2012 год НДПИ исчислен в размере 714 629 рублей, количество добытого полезного ископаемого по всем участкам недр составило 6280 тыс. м³.  При этом сумма налога  за 12 месяцев 2012 года составляет 714 892 рубля (т. 9, л. д. 21 – 44).

В налоговых декларациях за 2013 год НДПИ исчислен в размере 994 665 рублей, количество добытого полезного ископаемого по всем участкам недр составило 9101 тыс. м³. Однако сума налога за 12 месяцев 2013 года составляет 994 538 рублей (т. 9, л. д. 45 – 68).

Объем добытого полезного ископаемого по всем участкам недр, отраженный в  представленных в материалы дела налоговых декларациях, также не совпадает с указанным судом.

Суд отметил, что приказом комбината от 26.12.2011 № 41 утверждена его учетная политика, из пункта 12 которой следует. Установить, что при определении количества добытого полезного ископаемого (в единицах массы нетто) применяется по месторождению оценка стоимости добытых полезных ископаемых исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого. Однако такие сведения  в приказе об учетной политике за 2012 год от 26.12.2011 № 41 не содержатся (т. 10, л. д. 14 – 15).

В приказах комбината об учетной политике за 2011 год от 31.12.2010, 2012 год от 26.12.2011 № 41, 2013 год от 26.12.2011 указано, что количество добытого полезного ископаемого для исчисления НДПИ определяется прямым методом (пункты 17, 20) (т. 10, л. д. 12 – 17). 

Количество добытого полезного ископаемого и остатков на продукции складе готовой продукции определяется прямым методом – маркшейдерскими замерами в соответствии с действующими нормативными и инструктивными материалами по охране недр. Налоговая база определяется самостоятельно.

Суд дал неполную оценку доводам инспекции о том, что процент выхода готовой продукции, установленный экспертом и утвержденный обществом в плане развития горных работ, определенном прямым методом с учетом всех категорий потерь, совпадают практически во всех случаях, за исключением сведений по Приморскому участку за 2011 год. Выяснение этого обстоятельства может повлиять на правильное рассмотрение вопроса о признании недостоверными  результатов экспертного исследования.

Проверка названных доводов инспекции и представленных в их обоснование доказательств может повлиять на  правильность вывода о наличии (отсутствии) у комбината обязанности по уплате спорного НДПИ.

Объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 336 Кодекса).

В силу пункта 3 статьи 339 Кодекса при прямом методе определения количества добываемого полезного ископаемого количество добытого полезного ископаемого уменьшается на его фактические потери. Фактическими потерями признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Под потерями полезных ископаемых при добыче понимается часть балансовых запасов, не извлеченная из недр по геологическим, горно-геологическим, технологическим и экономическим причинам.

Поскольку предметом налогообложения являются поименованные в статье 337 Кодекса полезные ископаемые, добытые из недр, полезные ископаемые, не извлеченные из недр при разработке месторождений в силу упомянутых причин, не могут быть учтены для целей налогообложения.

Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) (пункт 1 статьи 338 Кодекса).

По общему правилу, установленному пунктом 2 статьи 338 Кодекса, налоговая база по НДПИ  определяется как стоимость добытых полезных ископаемых,  а количество добытых полезных ископаемых – по правилам статьи  339  Кодекса (пункт 3 статьи 338 Кодекса).

Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 Кодекса (пункт 4 статьи 338 Кодекса).

Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема (пункты 1, 2 статьи 339 Кодекса).

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. 

В силу пункта 4 Правил об утверждении нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921 (далее – Правила), при отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь все фактические потери полезных ископаемых относятся к сверхнормативным до утверждения нормативов потерь.

Согласно статье 22 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» пользователи недр обязаны обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов и схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых. 

Указанные нормы права направлены на обеспечение методами налогового регулирования указанного принципа рационального недропользования.

Учетной политикой комбината установлено определение фактических потерь с составлением актов маркшейдерского замера о добыче и потерях при добыче в соответствии с действующими нормативными  инструктивными материалами по охране недр. 

Однако такие акты, составленные  по установленным правилам, в материалах дела отсутствуют.

Между тем, пунктом 8 Положения о геологическом и маркшейдерском обеспечении промышленной безопасности и охраны недр, утвержденного постановлением Правительства России от 22.05.2001 № 18,  деятельность геологических и маркшейдерских служб организаций признана составной частью производственного контроля за соблюдением требований промышленной безопасности и системы управления промышленной безопасностью. В числе их основных функций в пункте 16 Положения перечислены: выполнение условий лицензий на пользование недрами, а также соблюдение условий лицензий на производство маркшейдерских работ и условий ведения геологических работ, лицензий на эксплуатацию горных производств и объектов; ведение установленных федеральных форм государственного статистического наблюдения по учету запасов полезных ископаемых, объемов добычи, извлечения и потерь полезных ископаемых и др. 

Суд,  соглашаясь с аргументами комбината о неполном,  преждевременном характере отражаемых в документах статической государственной отчетности сведений, расхождениях  процента выхода готовой продукции с лицензионными условиями, плана развития горных пород,  признавая такое поведение свидетельствующим о надлежащем учете количества добытого полезного ископаемого, не указал нормы права,  в силу которых такое поведение  налогоплательщика свидетельствует о надлежащем учете добытого полезного ископаемого. 

В силу статей 336, 338, 339, 342 Кодекса, постановления  Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921 «Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения», протокола Центральной комиссии по разработке месторождений полезных ископаемых Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 19.02.2008 № 18/08-унп, Порядка представления государственной отчетности предприятиями, осуществляющими разведку месторождений полезных ископаемых и их добычу, в федеральный и территориальные фонды геологической информации», утвержденного  постановлением Правительства Российской Федерации от 28.02.1996 № 215 представление государственной отчетности о состоянии и использовании минерально-сырьевых ресурсов осуществляется для учета запасов и месторождений полезных ископаемых. Такая отчетность  должна  соответствовать в том числе: данным учетной геолого-маркшейдерской документации; актам о списании запасов полезных ископаемых, другим первичным учетным документам о состоянии и изменении запасов полезных ископаемых и их использовании при первичной переработке.

Учет добычи и потерь полезных ископаемых осуществляется в соответствии с установленным порядком ведения геолого-маркшейдерского учета запасов полезных ископаемых и отражается в формах государственного федерального статистического наблюдения (пункты 18, 20 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998  № 76) (далее – Методические указания № 76).

Пунктом 23 Методических указаний № 76 установлено, что при согласовании годовых планов развития горных работ (годовых программ работ) следует обращать особое внимание в том числе на: соответствие объемов добычи и сверхнормативных потерь, включенных в расчеты платежей за предыдущий период, фактическим объемам добычи и сверхнормативных потерь; обоснованность геолого - маркшейдерских и горнотехнических данных, включаемых в расчеты платежей при пользовании недрами; правомерность применения понижающего коэффициента в части геолого - маркшейдерского и горнотехнического обоснования платежей при пользовании недрами и отнесения минерального сырья к продукции более высокой степени технологического передела; соответствие геолого - маркшейдерского учета добычи полезных ископаемых и их потерь действующим нормативным требованиям.

Уточнение геолого - маркшейдерских и горнотехнических исходных данных для расчетов платежей при пользовании недрами применительно к конкретным условиям горнодобывающих предприятий осуществляется при согласовании годовых планов развития горных работ (годовых программ работ) (пункт 24 Методических указаний №  76).

Пунктом 1 Приложения № 1 Перечня основных форм  Федерального государственного  статистического наблюдения по учету запасов полезных ископаемых горнодобывающими предприятиями к таковым отнесена форма № 5-гр (годовая) «Отчетный баланс запасов полезных ископаемых».

Суд не опроверг  отраженную самим налогоплательщиком  в отчетных балансах запасов полезных ископаемых  информацию (отчет 5-гр), в сравнении с которой инспекция при определении объема добытого полезного ископаемого расчетным путем значительных расхождений не выявила.   

Из  представленных книг учета добычи и потерь при добыче полезных ископаемых,  представленных комбинатом в материалы дела  в доказательство ведения надлежащего учета количества добытого полезного ископаемого (л. д. 18 – 31 т. 10),  следует, что добычу и потери комбинат  отражал поквартально, тогда как налоговым периодом по НДПИ признается календарный месяц (статья 341 Кодекса). 

В связи с чем признан достоверным по каждому из налоговых периодов учет, производимый налогоплательщиком по  документу неустановленной формы, достоверность которого не подвергалась государственному контролю органа промышленной безопасности, не ясно. Суд не проверил возможность сопоставления данных такого документа в силу отсутствия у комбината иных документов учета, свидетельствующих о ведении геолого-маркшейдерской службой установленных федеральных форм государственного статистического наблюдения по учету запасов полезных ископаемых, объемов добычи, извлечения и потерь полезных ископаемых и др., и предусмотренных учетной политикой налогоплательщика  актов маркшейдерского замера о добыче и потерях при добыче в соответствии с действующими нормативными  инструктивными материалами по охране недр.  

Сведения о фактических замерах по каждому из месторождений  и каждому месяцу, а также первичные документы в подтверждение ведения измерения потерь в соответствии с указанными отраслевыми  нормами, в  материалах дела отсутствуют. 

В судебных актах отсутствуют доказательства и ссылки на нормы права, опровергающие правильность определения экспертом фактических потерь с нарушением методики измерения.

 Суд согласился с доводами комбината о  списании им общешахтных потерь  с государственного баланса, однако доказательства такого списания в установленном порядке отсутствуют.

Соглашаясь с доводами налогоплательщика о низком выходе готовых стеновых блоков из-за особенностей состава  горных пород,  отражении   в составе забалансовых запасов основных и совместно с ними залегающих полезных ископаемых и содержащихся в них полезных компонентов, суд не сослался на  доказательства, свидетельствующие о таких особенностях извлекаемых горных пород.  

Между тем, Инструкцией о порядке списания запасов полезных ископаемых с учета предприятий по добыче полезных ископаемых, утвержденной постановлением Федерального горного и промышленного надзора России от 17.09.1997 № 28 РД-07-203-98 (далее – Инструкция),  установлено следующее.

При разработке месторождений полезных ископаемых списанию с государственного баланса запасов полезных ископаемых и соответственно с учета организации по добыче полезных ископаемых в установленном Инструкцией порядке подлежат запасы участка недр, предоставленного в установленного порядке в пользование организации по добыче полезных ископаемых, включая ранее утвержденные или прошедшие государственную экспертизу в Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых Министерства природных ресурсов Российской Федерации (далее –  МПР России), дополнительно поставленные на учет организации по добыче полезных ископаемых при уточнении границ горного отвода или в результате последующих геолого-разведочных работ и разработке месторождения по решению Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых МПР России или Территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых МПР России  (пункт 4 Инструкции).

Организации по добыче полезных ископаемых при ведении первичного геолого-маркшейдерского учета полезных ископаемых, в т.ч. заскладированных в спецотвалах, отражают его в книгах по учету движения запасов и представляют в установленном порядке государственную отчетность по формам государственного федерального статистического наблюдения 5-гр, 70-тп, 6-гр, 11-шрп, 71-тп, 2-тп, 31-тп (пункт 5 Инструкции).

Пунктом 6 Инструкции установлено, что учтенные организацией по добыче полезных ископаемых балансовые и забалансовые запасы основных и совместно с ними залегающих (твердых, жидких, газообразных) полезных ископаемых и содержащиеся в них полезные компоненты подлежат списанию в случаях: добычи (извлечения из недр) и направления потребителям или на переработку (подпункт «а»); потерь в процессе добычи, в том числе оставления в недрах в отбитом и неотбитом состоянии, извлечения из недр и направления в породные отвалы, а также потерь при транспортировке погрузке, разгрузке и в местах хранения (подпункт «б»). 

Списание запасов полезных ископаемых отражается организацией по добыче полезных ископаемых в формах государственного федерального статистического наблюдения № 5-гр, 70-тп, 6-гр, 11-шрп, 71-тп, 2-тп, 31-тп.

При этом в силу пункта 8 Инструкции списание запасов полезных ископаемых по причинам, указанным в подпунктах «а», «б» пункта 6 Инструкции, производится путем полного снятия их с государственного баланса запасов полезных ископаемых и соответственно с учета организации по добыче полезных ископаемых, кроме полезных ископаемых, добытых и заскладированных в спецотвалах, которые должны состоять на особом учете.

В силу пункта 12 Инструкции списание балансовых и забалансовых запасов полезных ископаемых, потерянных в процессе добычи, осуществляется организацией по добыче полезных ископаемых не реже одного раза в год раздельно по каждой выемочной единице (пласту, лаве, блоку, уступу, залежи и т.п.).

В тех случаях, когда при добыче полезных ископаемых прямое определение их потерь невозможно, а полная отработка выемочной единицы к концу отчетного года не закончена, количество потерянных полезных ископаемых определяется условно с учетом установленного для данной выемочной единицы норматива потерь и количества добытых из нее полезных ископаемых. Окончательное количество потерянных полезных ископаемых, в том числе и сверхнормативных, по выемочной единице определяется после ее полной отработки и оформления акта на погашение выемочной единицы.

Запасы полезных ископаемых, списываемые с государственного баланса запасов полезных ископаемых и соответственно с учета организаций по добыче полезных ископаемых в случаях их оставления в недрах из-за неправильного ведения горных работ, в том числе из-за неполноты выемки по площади и мощности, подработки (надработки) сближенных пластов, залежей, жил, выборочной отработки месторождений полезных ископаемых или их участков, несвоевременного списания, преждевременного погашения горных выработок и др., не включенные в нормативы потерь, устанавливаемые ежегодными планами горных работ, согласованными с органами Госгортехнадзора России, относятся к сверхнормативным потерям. Их списание производится после внесения организацией по добыче полезных ископаемых в бюджет платежей с объемов сверхнормативных потерь в двойном размере, как предусмотрено статьей 41 Закона Российской Федерации  от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах».

Исходя из пункта 13 Инструкции списание запасов полезных ископаемых за истекший год по причинам их добычи и потерь осуществляется в течение первого квартала следующего за отчетным года по формам государственного федерального статистического наблюдения № 5-гр, 70-тп, 6-гр, 11-шрп, 71-тп, 2-тп, 31-тп.

Организации по добыче полезных ископаемых до составления статистической отчетности по установленным формам согласовывают фактические объемы добычи и потерь полезных ископаемых с органами Госгортехнадзора России.

Сведения о количестве и местоположении списанных балансовых (в том числе извлекаемых запасов нефти и газа) и (или) забалансовых запасов полезных ископаемых, во всех случаях их уменьшения, отражаются в учетной геологической и маркшейдерской документации предприятия раздельно по каждому элементу учета (пласту, жиле, линзе, камере, целику и т.п.), в горно-графической документации, а также в специальной книге учета списанных запасов полезных ископаемых (пункт 27 Инструкции, Приложение № 2). 

Органы Госгортехнадзора России ведут книгу учета актов на списание запасов полезных ископаемых (пункт 28 Инструкции, приложение № 3). 

	Ежемесячные акты на списание потерь по месторождениям, ежемесячные  балансы по добыче, подготовке и поставкам добытого полезного ископаемого, документы об отнесении к забалансовым  запасам основных и совместно с ними залегающих полезных ископаемых и содержащихся в них полезных компонентах, иные первичные и учетные документы, отвечающие предъявляемым требованиям,  в материалах дела отсутствуют.

Поскольку проверка  указанных доводов инспекции может повлиять на  правильность рассмотрения вопроса о законности решения инспекции, а выводы суда об установленных им обстоятельствах основаны на неполной оценке имеющихся в материалах дела доказательств и носят преждевременный характер, обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело – направлению на новое рассмотрение для устранения указанных недостатков и проверки доводов участвующих в деле лиц, расхождений, а также  проверки правильности расчета инспекции (суммовых показателей доначислений по налоговым периодам).  

Руководствуясь статьями 274, 286 – 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Дагестан от 28.09.2016 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.12.2016 по делу № А15-1087/2016  отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Дагестан.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий                                                                                   Л.А. Черных

Судьи                                                                                                                   Т.Н. Драбо

                                                                                                                              Т.В. Прокофьева