АРБИТРАЖНЫЙ СУД САРАТОВСКОЙ ОБЛАСТИ

410002, г. Саратов, ул. Бабушкин взвоз, д. 1; тел/ факс: (8452) 98-39-39;

http://www.saratov.arbitr.ru; e-mail: info@saratov.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

Дело № А57-6881/2020

30 сентября 2020 года

город Саратов

Резолютивная часть решения оглашена 28 сентября 2020 года. 

Решение изготовлено в полном объеме 30 сентября 2020 года. 

Арбитражный суд Саратовской области в составе судьи Ю.П. Огнищевой, при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Э.А. Сыпченко, рассмотрев в судебном заседании материалы дела по заявлению ООО «Свинокомплекс Хвалынский»

Заинтересованные  лица: 

Межрайонная ИФНС России №7 по Саратовской области

УФНС России по Саратовской области

о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №7 по Саратовской области от 11.11.2019 г. № 11/27 в части начисления недоимки по НДС в размере 5 158 548 руб., пени по НДС в размере 1 372 392,94 руб., штрафа по НДС в размере 105 087 руб., 

при участии:

от ООО «Свинокомплекс Хвалынский» - ФИО1 по доверенности от 27.12.2019 г., диплом о ВЮО обозревался, ФИО2 по доверенности от 15.04.2020 г. адвокат, удостоверение обозревалось,

от МИФНС России №7 по Саратовской области - ФИО3 по доверенности от 15.05.2018г., диплом о ВЮО обозревался, ФИО4 по доверенности от 14.09.2020г., диплом о ВЮО обозревался, Специалист ФИО5, удостоверение обозревалось,

от УФНС России по Саратовской области - ФИО3 по доверенности от 15.05.2018г., диплом о ВЮО обозревался, 

у с т а н о в и л:

ООО «Свинокомплекс Хвалынский» обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с вышеуказанным заявлением. 

Представители ООО «Свинокомплекс Хвалынский» в судебном заседании требования поддержали. 

Заинтересованные лица оспорили требования заявителя по основаниям, изложенным в отзывах на заявление. 

Дело рассмотрено по имеющимся доказательствам по правилам главы 24 АПК РФ.

Как следуем из материалов дела, Инспекцией на основании решения от 29.06.2018 № 11/18 проведена выездная налоговая проверка ООО «Свинокомплекс Хвалынский» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, кроме страховых взносов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017. 

По итогам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 19.04.2019 № 11/12 (далее - Акт) и вынесено Решение № 11/27 от 11.11.2019, в соответствии с которым Заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде взыскания штрафа в размере 105 087 рублей, а также Обществу предложено уплатить недоимку в сумме 5 158 548 рублей и пени в общем размере 1 372 957,94 рублей.

Считая Решение необоснованным, Заявитель обратился с апелляционной жалобой в части НДС в Управление. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением принято решение от 23.01.2020, согласно которому апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решениями Инспекции и Управления, ООО «СКХ» обратилось с жалобой в Федеральную налоговую службу.

По результатам рассмотрения жалобы ФНС России принято решение от 23.01.2020 об оставлении жалобы Общества без удовлетворения. 

Налогоплательщик обратился в суд, т.к. не согласен с решением налогового органа по доначислениям, касающимся НДС. 

Налогоплательщик считает, что им соблюдены все требования пунктов 1 и 2 ст. 171, пункта 1 ст. 172, пункта 1 ст. 173 НК РФ при осуществлении налогового вычета по НДС. ООО «СКХ» приобретало у ООО «Крафтер» услуги по организации перевозок комбикорма. Комбикорм используется для откорма свиней, реализацию которых налогоплательщик осуществляет с НДС, таким образом, положения пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ Налогоплательщиком соблюдены. Обществом по требованиям Инспекции представлены все имеющиеся у него документы. При вынесении Решения налоговым органом не учтено, что стоимость транспортно-экспедиционных услуг по Договору определена в виде единой фиксированной ставки. Цена Договора формируется исходя из единой стоимости услуг (тарифа). Договор не предусматривает возмещение Экспедитору расходов, понесенных в интересах Клиента.

Налогоплательщик указывает, что налоговым органом не учтено, что счета-фактуры выставлялись именно по договору транспортной экспедиции, а не по смешанному договору (договор агентский и договор перевозки) как указывает инспекция. В любом случае экспедитор имел право выставить сводный счет-фактуру от своего имени. 

Общество указывает, что особенности определения налоговой базы исходя из суммы вознаграждения Налоговым кодексом РФ предусмотрены только для лиц, получающих доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров (ст. 156 НК РФ в ред. до 01.10.2017). Договор транспортной экспедиции к таким договорам не относится. 

ООО «СКХ» приводит довод о том, что, экспедиционные услуги были оказаны непосредственно Контрагентом, при этом налоговый орган отказал в вычете по НДС налогоплательщику со всей стоимости транспортно-экспедиционных услуг. Непредставление со стороны ООО «СКХ» и ООО «Крафтер» калькуляции себестоимости единицы услуги или иных документов для обоснования тарифа транспортной экспедиции, не препятствует такому расчету. 

Заявитель просит отменить оспариваемое решение Инспекции в части доначислений по НДС. 

Налоговый орган поясняет, что спорный договор является смешанным, при этом сумма вознаграждения не выделялась, в связи с чем, выделить суммы НДС (для предоставления вычетов в указанной части – в части вознаграждения) каким-либо расчетным методом не представляется возможным.  

Суд, рассмотрев спор, учитывает следующее.  

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. При этом договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, которые избраны экспедиторами или клиентом, обязанность экспедитора заключать от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

Согласно пункту 1 статьи 1 Федерального закона от 30.06.2003 №87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» организации, осуществляющие транспортно-экспедиционную деятельность, оказывают услуги по реализации услуг по перевозке груза любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов.

В пункте 26 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 26.06.2018 №26 «О некоторых вопросах применения законодательства о договоре перевозки автомобильным транспортом грузов, пассажиров и багажа и о договоре транспортной экспедиции» разъяснено, что при квалификации правоотношений участников спора необходимо исходить из признаков договора, предусмотренных главами 40, 41 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон и т.п.

В силу пункта 1 статьи 307.1 и пункта 3 статьи 420 ГК РФ к договорным обязательствам общие положения об обязательствах применяются, если иное не предусмотрено правилами об отдельных видах договоров, содержащимися в ГК РФ и иных законах, а при отсутствии таких специальных правил - общими положениями о договоре. Поэтому при квалификации договора для решения вопроса о применении к нему правил об отдельных видах договоров (пункты 2 и 3 статьи 421 ГК РФ) необходимо прежде всего учитывать существо законодательного регулирования соответствующего вида обязательств и признаки договоров, предусмотренных законом или иным правовым актом, независимо от указанного сторонами наименования квалифицируемого договора, названия его сторон, наименования способа исполнения и т.п.

Договоры транспортной экспедиции имеют двойственную природу и могут рассматриваться как разновидность договора оказания услуг (исполнитель выполняет услуги, связанные с перевозкой); посреднический договор (исполнитель организует выполнение услуг, связанных с перевозкой).

От вида договора зависит порядок отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете, а также перечень оформляемых документов. Существенным условием договора транспортной экспедиции является предмет, в который включаются действия экспедитора по оказанию услуг, связанных с перевозкой груза, с одной стороны, и действия клиента по уплате экспедитору причитающегося ему вознаграждения и возмещению понесенных им расходов с другой стороны. Выявление объема оказываемых экспедитором услуг позволяет правильно определить юридическую природу этого договора и разграничить его с иными договорами об оказании возмездных услуг, в частности, поручением, комиссией, агентированием, хранением, перевозкой.

Для квалификации сделки как договора транспортной экспедиции достаточно выяснить, какие именно услуги по содержанию должны оказываться по договору. Наименование договора и указание в нем сторон имеет второстепенное значение для целей определения вида заключенного договора. 

В связи с этим и принимая во внимание, что элементы условия договора транспортной экспедиции аналогичны посредническому договору, экспедиторы могут по услугам третьих лиц, приобретаемым ими от своего имени за счет клиента, выставлять счета-фактуры с отражением показателей счетов-фактур, выставленных экспедиторам организациями, непосредственно оказывающими эти услуги, в порядке, предусмотренном Правилами для комиссионеров (агентов) (Письмо Минфина России от 29.12.2012 №03-07-15/161, доведено Письмом ФНС России от 18.02.2013 №ЕД-4-3/2360@). 

В данном случае учтено, что налоговым органом приняты возражения налогоплательщика на акт проверки в части применения положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, но отклонены в части ст.ст. 169-173 НК РФ. Данное обстоятельство не изменяет существо выявленных нарушений и выводов налогового органа. Объем доказательственной базы, ссылки статьи 169-173 Налогового кодекса Российской Федерации позволяют прийти к выводу о законности и обоснованности принятого инспекцией решения. 

Так, между ООО «СКХ» и ООО «Крафтер» заключен Договор транспортной экспедиции от 15.03.2016 № 04-150-16.   

В предмете договора, отраженном в пункте 1.1 договора отсутствует обязанность экспедитора по непосредственной перевозке груза, пунктом 1.2.1 экспедитор обязуется организовать перевозку грузов.

Пунктом 2.2.2 экспедитор имеет право привлекать третьих лиц к исполнению обязанностей по заключенному договору. Данное право корреспондирует обязанности контрагента организовать перевозку грузов клиента.

Как следует из пункта 5.3 заключенного договора в стоимость услуг Экспедитора входят вознаграждение Экспедитора за оказание услуг, предусмотренных в п. 1.2. Договора, и стоимость расходов, связанных с оказанием этих услуг, в том числе: расходы на топливо и другие: ГСМ, персонал, запасные части,текущий, капитальный ремонт транспортных средств, страхование и другие".

При этом в абзаце 7 пункта 4.4 договора отмечено, что наряду с возмещением реального ущерба, вызванного утратой, недостачей или повреждением груза, не подлежит оплате экспедитору Вознаграждение, в размере пропорциональном стоимости утраченного, недостающего или поврежденного груза.

Соответственно, при формировании общей стоимости услуги, тарифа, клиент должен обладать информацией о сумме вознаграждения, исходя из которой будет определяться сумма вознаграждения, которая не подлежит уплате экспедитору.

Из первичных документов, представленных обществом для подтверждения права на налоговый вычет, а также доказательств, полученных налоговым органом в ходе налоговой проверки, следует, что контрагент ООО «Крафтер», являясь экспедитором, перевозку не осуществлял и непосредственно перевозчиком не являлся.

Данное общество как организатор, не оказывающее услуги по перевозке, не имело правовых оснований для предъявления к оплате НДС, исчисленного со стоимости услуг по перевозке, поскольку фактически указанное лицо не осуществляло реализацию транспортных услуг. 

В целях осуществления клиентом вычетов по налогу на добавленную стоимость к первому экземпляру счета-фактуры, выставляемого экспедитором клиенту, спорный поставщик должен был представить копии счетов-фактур, полученных экспедитором от организаций и предпринимателей, оказывающих услуги экспедитору, а также копии соответствующих первичных документов. 

ООО «СКХ» выдало ООО «Крафтер» доверенности от 24.03.2016 за № 29 и от 28.12.2016 за № 119 на получение от Общества с ограниченной ответственностью «Краснодонский комбикормовый завод», расположенного по адресу: Волгоградская область, Иловлинский район, станция Качалино, ул. Байкальская, д. 29А, товарно-материальных ценностей (комбикорма, ЗЦМ, кормовые и витаминные добавки, корма, подкислители), с правом подписания первичных учетных документов, связанных с их получением, предъявления замечаний (претензий) по количеству и качеству товарно-материальных ценностей, а также осуществление иных действий, связанных с приемкой товарно-материальных ценностей. 

Выданными доверенностями предусмотрено, что поверенный вправе передоверить совершение действий, на которые он уполномочен настоящей доверенностью, лицам, замещающим должности водитель и состоящим с ним в трудовых отношениях, путем выдачи соответствующей доверенности.

При этом привлечение третьих лиц осуществляется в интересах клиента и за его счет. Факт того, что заявителю было известно о привлечении третьих лиц для исполнения услуг по договору транспортной экспедиции подтверждается материалами проверки, факт того, что договоры с третьими лицами заключены в интересах ООО «СКХ» подтверждается также установленными фактами проверки заявителем индивидуального предпринимателя ФИО6 (конечного перевозчика) непосредственно службой безопасности заявителя. 

Из материалов проверки следует, что заявитель заведомо знал о том, что фактическими перевозчиками являются индивидуальные предприниматели, о чем свидетельствуют показания ИП ФИО6, который в ходе допроса показал, что после того, как ему предложили работу с «ООО «Кавказский экспресс»  его в течение двух месяцев проверяла служба безопасности ООО «СКХ» на наличие машин, базы, собственности  и всех документов в 2016 году.

Суд соглашается с позицией инспекции о том, что из имеющихся материалов дела следует вывод о том, что ООО «Крафтер» при заключении договоров с третьими лицами от своего имени, но за счет заявителя, оказывает посреднические услуги.

ООО «Крафтер» в лице директора ОП г. Самара ФИО7 в порядке передоверия уполномочивает водителей, указанных в товарно-транспортных накладных от имени и в интересах Доверителя - ООО «СКХ», совершать действия, предусмотренные настоящим договором.

Как установлено Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, ООО «Крафтер» не имело в собственности транспортных средств, необходимых для оказания услуг по доставке груза для ООО «СКХ». 

ООО «Крафтер» письмом от 09.07.2019 сообщило, что в связи с тем, что ООО «Крафтер» не имеет в собственности транспортные средства, не арендует транспорт, не заключает договоры найма с водителями - физическими лицами, для выполнения своих обязательств перед Заказчиками по договорам транспортно-экспедиционного обслуживания, является Экспедитором, привлекают третью сторону – организации - перевозчики и использует их ресурсы, заключая договоры об организации перевозок грузов автомобильным транспортом. Трудовые договоры на водителей, осуществляющих услуги по перевозке груза отсутствуют по вышеуказанным причинам. Во взаимоотношениях со своими Заказчиками ООО «Крафтер» не является ни грузоотправителем, ни фактическим перевозчиком, а также не ведет учет в разрезе грузоотправителей, грузополучателей и перевозимых товаров.

Аналогичные сведения даны в ходе допроса руководителя ООО Крафтер» ФИО8 (по поручению от 18.01.2017 № 15-18/6490 в Межрайонную ИФНС России № 10 по Краснодарскому краю о допросе), который показал, что ООО «Крафтер» занимается оказанием транспортно-экспедиционных услуг; деятельность вспомогательная прочая, связанная с перевозками. С ООО «СКХ» заключен Договор транспортной экспедиции, подписанный со стороны ООО «Крафтер» директором обособленного подразделения в г. Самара ФИО7 В рамках указанного договора ООО «Крафтер» организовывало перевозку комбикорма разных марок; для исполнения обязательств по договору, ввиду отсутствия собственных транспортных средств, ООО «Крафтер» привлекались третьи лица по договору об организации перевозки грузов; о привлеченных организациях свидетель затруднился ответить, так как бухгалтерский учет при оказании услуг заказчику в разрезе привлеченных организаций не ведется. 

Налоговый орган указывает, что когда экспедитор самостоятельно перевозит груз, его услуги не являются посредническими. Если же перевозка груза осуществляется третьим лицом на основании заключенного экспедитором договора, деятельность экспедитора может рассматриваться как посредническая. В этом случае к договору транспортной экспедиции могут применяться правила о договоре комиссии, агентирования и договоре поручения.

Если организация при оказании услуг по договору транспортной экспедиции (далее - экспедитор) организует перевозку груза за вознаграждение, определяет налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ею в виде вознаграждения, заключает от своего имени договоры для оказания услуг, определенных в договоре транспортной экспедиции, в котором предусмотрено возмещение расходов экспедитора, понесенных в интересах клиента, и моментом оказания услуги экспедитором является выдача груза в пункте назначения, то согласно пункту 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации услуг соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня их оказания (постановление АС Северо-Кавказского округа по делу А53-21763/2017).

Анализ банковских выписок по расчетным счетам ООО «Крафтер» показал, что организация собирает на своих счетах значительные суммы за транспортные услуги (с НДС) от различных организаций, в том числе от ООО «СКХ», которые списываются в адрес других организаций.

Инспекцией в оспариваемом решении сделан вывод о том, что ООО «Крафтер» в 2016-2017 гг. не осуществляло самостоятельно услуги по перевозке груза в виду отсутствия автотранспортных средств для осуществления заявленных перевозок, не имело численности работников, которые могли выполнить указанные услуги. Фактически ООО «Крафтер» оказывало посреднические услуги: находило перевозчика для ООО «СКХ», которому необходимо было перевезти груз, и лиц, ищущих груз для перевозки (грузоперевозчика).

Соответственно в ходе выездной проверки установлено, что выставленные ООО «Крафтер» заявителю счета-фактуры содержат недостоверные данные о суммах НДС, предъявляемых экспедитору фактическими перевозчиками грузов, так как в предоставленных документах указаны транспортные средства, собственники которых не являются плательщиками НДС (в том числе, являющиеся индивидуальными предпринимателями, в связи с применением ЕНВД) и не имеют обязанности выставлять счета-фактуры. Экспедитор не осуществлял оплату за услуги по перевозке (в том числе НДС) физическим лицам - собственникам, а эти физические лица не выставляли в адрес экспедитора счета-фактуры и не платили НДС в бюджет. 

Организации экспедиторы и перевозчики находились в разных регионах России. Привлекаемые контрагенты по «цепочке» зарегистрированы на территориях, подведомственных иным регионам - г. Москва, г. Краснодар. Составление договоров с данными контрагентами является экономически необоснованным по признаку территориальной удаленности. По факту услуги по перевозке оказывал, в т.ч. ИП ФИО6, зарегистрированный на территории, подведомственной Межрайонной ИФНС № 3 по Саратовской области (412919, 

<

...>). Также в ходе проверки установлено, что, начиная с октября 2017 года согласно банковской выписке проверяемого налогоплательщика, ООО «СКХ» перечисляет денежные средства напрямую в адрес ИП ФИО6 (в период 01.10.2017-31.12.2017 с назначением платежа «Оплата по Договору № 04-527-17 от 11.09.2017, за автотранспортные услуги «Без налога (НДС)»).

По результатам анализа выписок по операциям на расчетных счетах ООО «Крафтер» Инспекцией установлено, что основная часть денежных средств с назначением платежа «за транспортные услуги» в проверяемом периоде перечислялась в адрес ООО «Праймавтодор», ООО «Лидер-Транс» и ООО «Автотранслог». 

В отношении указанных организаций Инспекцией установлено, что они зарегистрированы в качестве юридических лиц незадолго до заключения договоров с ООО «Крафтер», не располагают персоналом и транспортными средствами. Налоговые декларации по НДС представлены ООО «Праймавтодор», ООО «Лидер-Транс» и ООО «Автотранслог» только за 2016 год. Документы по взаимоотношениям с ООО «Крафтер» ООО «Праймавтодор», ООО «Лидер-Транс» и ООО «Автотранслог» в порядке статьи 93.1 в Инспекцию не представлены. 

Как следует из выписок по операциям на расчетных счетах указанных организаций, основная часть денежных средств, полученных от ООО «Крафтер», перечислялась в адрес ООО «Кавказский экспресс» и ООО «Рик-Логистик» с назначением платежа «за транспортные услуги». 

Согласно ответам налоговых органов по месту учета ООО «Кавказский экспресс» и ООО «Рик-Логистик» указанные организации также не располагают персоналом и транспортными средствами. Налоговая отчетность по НДС за проверяемый период в налоговые органы ООО «Кавказский экспресс» не представлена, ООО «Рик-Логистик» применяет упрощенную систему налогообложения.

В соответствии с данными выписок по операциям на расчетных счетах ООО «Кавказский экспресс» и ООО «Рик-Логистик» денежные средства, полученные ими от ООО «Праймавтодор», ООО «Лидер-Транс» и ООО «Автотранслог», переводятся с назначением платежа «за транспортные услуги» в адрес индивидуальных предпринимателей. 

Фактическая перевозка приходится на лиц, применяющих специальный налоговый режим, что по мнению Инспекции свидетельствует об отсутствии сформированного источника для возмещения НДС. 

В представленной ООО «СКХ» в ходе выездной налоговой проверки копии письма ООО «Крафтер» от 26.12.2016 руководителю группы логистики КХК АО «Краснодонское» указаны марки и номерные знаки машин, которые представляет ООО «Крафтер» для перевозки кормов (прилагаются копии паспортов транспортных средств (далее - ПТС). Перечисленные транспортные средства согласно ПТС принадлежат физическим лицам и индивидуальным предпринимателям (ИП ФИО9, ИП ФИО6 и ФИО10). 

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что ИП ФИО6, ИП ФИО9, ИП ФИО10 поставлены на налоговый учет в качестве плательщиков Единого налога на вмененный доход (ЕНВД), в связи с чем указанные лица (последнее звено) не являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

В ходе проверки установлено, что реальное оказание транспортных услуг происходило от указанных выше предпринимателей. В т.ч. от индивидуального предпринимателя ФИО6 (без НДС) напрямую в ООО «СКХ» (при этом, начиная с сентября 2017 года, напрямую был заключен договор с ООО «СКХ» на оказание транспортных услуг по перевозке груза с ИП ФИО6). В результате перечисления денежных средств через ООО «Крафтер» и составление им документов, в составе цены товара без НДС исчислялся НДС, который потом включался в состав налоговых вычетов по НДС ООО «СКХ». 

17.07.2019 проведен допрос генерального директора ООО «СКХ» ФИО11 По существу заданных вопросов свидетель пояснила, что службой снабжения проводится оценка участников (проверяются наличие учредительных документов, справки о задолженности и т.д.). В виде отчета передают информацию в Центральный закупочный комитет. Окончательное решение по выбору контрагента принимает ЦЗК. Состав ЦЗК определяется Советом Директоров. После проведения заочного голосования членами ЦЗК, формируется протокол и передается в службу инициатора. Председателем ЦЗК (Центрального Закупочного Комитета) является директор по экономике и финансам, также в него входят в обязательном порядке начальник службы безопасности, главный инженер, главный технолог, главный ветеринарный врач. В 2016-2017 она была председателем ЦЗК. Каждый член ЦЗК обладает своей компетенцией. Членом комиссии при отборе ООО «Крафтер» являлись: ФИО12, ФИО13, ФИО14, Кайзер В.Ю. Перевозчики предоставляют документы, подтверждающие право пользования транспортными средствами. Оценка экономической эффективности предложения от ООО «Крафтер» проводилась по наименьшей стоимости услуги из всех представленных коммерческих предложений на конкурс. Базисной единицей выступала стоимость одной тонны перевезенного груза по определенному маршруту. Готовилась встреча генерального директора ООО «СКХ» ФИО15 с уполномоченным лицом ООО «Крафтер», но она на этой встрече не присутствовала. Какие документы, подтверждающие принадлежность автотранспортных средств, запрашивались у ООО «Крафтер», она не помнит, надо смотреть. Договор ООО «СКХ» с ООО «Крафтер» согласовывался всеми согласующими лицами, предусмотренными регламентом по договорной работе. Договор с ООО «Крафтер» согласовывала она, главный бухгалтер ФИО16, юрисконсульт ФИО17, начальник службы безопасности ФИО12 Пояснила, что она представит документы, которые представлялись ООО «Крафтер» для оценки его предложения, если они имеются в наличии. Номенклатурой дел длительного хранения не предусмотрено. Членами ЦЗК проверялась достаточность ресурсов для исполнения договора, это входило в функции службы безопасности. Свидетель пояснила, что возможно, были письма от ООО «Крафтер» о привлечении по договору транспортной экспедиции третьих лиц. Калькуляции себестоимости оказания услуги перевозки нет. Тариф рассчитан исходя из стоимости коммерческого предложения. Базисной единицей выступала стоимость одной тонны перевезенного груза по определенному маршруту. На вопрос, известны ли вам ООО «Крафтер», ИП ФИО6 и ИП ФИО18, ответила, что если ООО «Крафтер» ИП ФИО6 и ИП ФИО18 участвовали в открытом запросе предложений, то были известны.

Кроме того, явившиеся на допросы в качестве свидетелей лица - собственники транспортных средств, указанные в предоставленных документах, не подтвердили факты осуществления перевозки грузов и наличие взаимоотношений с ООО «Крафтер». 

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля у ООО «Крафтер» истребованы договоры, заключенные с лицами, оказавшими услуги по перевозке груза по  договору транспортной экспедиции  (водителями, установленными на основании ранее представленных товарно-транспортных накладных): ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28, ФИО29

Инспекцией сделан вывод о том, что реальные исполнители услуг не являлись плательщиками НДС. Счета-фактуры, выставленные ООО «Крафтер» за транспортные услуги в адрес ООО «СКХ», содержат выделенный НДС (18%), что, как указано в оспариваемом решении неправомерно, поскольку реальные перевозчики работали без НДС.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по налогу на добавленную стоимость).

В рассматриваемом случае, налогоплательщик заведомо знал, что ООО «Крафтер» привлекает третьих лиц для оказания перевозок, что фактическими перевозчиками являются индивидуальные предприниматели, не являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость, заведомо знал о формировании стоимости оказанных услуг - в заключенном с ООО «Крафтер» договоре прямо предусмотрено, что стоимость услуг складывается из суммы вознаграждения экспедитора и стоимости понесенных экспедитором расходов на оказание услуг.

Кроме того, необходимо учесть, что общество предполагало возможный противоправным характер своих действий по предъявлению к вычету сумм налогов  общей стоимости услуг, предусмотрев в договоре с ООО «Крафтер» в подпункте 2 пункта 4.13 ответственность экспедитора по возмещению причиненных Клиенту убытков, понесенных вследствие отказа в налоговых вычетах по НДС по счетам-фактурам, выставленным экспедитором, но оформленным с нарушением налогового законодательства.

В отношении довода налогоплательщика о том, что ИП ФИО9 напрямую заключен договор оказания услуг по перевозке грузов с ООО «Крафтер», не свидетельствует о фактическом оказании услуг индивидуальным предпринимателем ООО «Крафтер». ИП ФИО9 не представлено документов, подтверждающих исполнение договора (акты оказанных услуг, товарно-транспортные накладные, товарные накладные, заявки на перевозку, платежные поручения, счета на оплату и иные документы, подтверждающие исполнение договора). При этом по расчетным счетам Индивидуального предпринимателя отсутствуют перечисления в счет оплаты оказанных услуг от ООО «Крафтер». Таким образом, материалы дела не содержат доказательств оказания ИП ФИО30 услуг в адрес ООО «Крафтер» напрямую.

При этом необходимо отметить, что указанный факт не имеет правового значения, так как ИП ФИО9 вне зависимости от того, кому оказывал услуги по перевозке, не является плательщиком налога на добавленную стоимость, в связи с чем, ООО «Крафтер» в случае приобретения услуг по перевозке у ИП ФИО9 напрямую так же не имело права выставлять проверяемому налогоплательщику счета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость по оказанным ИП услугам. 

Инспекцией сделан вывод о том, что когда экспедитор самостоятельно перевозит груз, его услуги не являются посредническими. Если же перевозка груза осуществляется третьим лицом на основании заключенного экспедитором договора, деятельность экспедитора может рассматриваться как посредническая. 

В связи с этим Инспекцией сделан вывод о необходимости применения к договору транспортной экспедиции правил о договоре комиссии, агентирования и договоре поручения.

По мнению Инспекции, налог на добавленную стоимость со стоимости услуг по перевозке в данном случае может быть предъявлен к вычету в том случае, если услуги по перевозке оказывались самим ООО «Крафтер» или привлеченными им перевозчиком - плательщиком НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 156 НК РФ, налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

В соответствии с п. 3.1. ст. 169 НК РФ НК РФ, налогоплательщики, в том числе освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, лица, не являющиеся налогоплательщиками, в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), или на основе договоров транспортной экспедиции, а также при выполнении функций застройщика обязаны вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности. Для налогоплательщиков, осуществляющих предпринимательскую деятельность на основе договоров транспортной экспедиции, данные положения применяются в случае определения ими налоговой базы как суммы дохода, полученной в виде вознаграждения при исполнении данных договоров.

В силу статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг) исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая - налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов). При реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Порядок составления счетов-фактур определен пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ. При этом пунктом 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Налогоплательщик при оформлении счетов-фактур должен обеспечить полноту и последовательность указания всех реквизитов, предусмотренных НК РФ. Несмотря на то, что составление счета-фактуры возлагается на продавца, покупатель вынужден осуществлять контроль за составлением и выставлением счета-фактуры, поскольку в таком контроле заинтересован именно он.

Требования к соблюдению порядка оформления счетов-фактур относятся не только к наличию всех установленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся. Согласно пункту 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре наряду с прочими сведениями должны быть указаны:

- наименование, адрес и идентификационные номера продавца и покупателя;

-наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя.

Налоговый орган указывает, что налог на добавленную стоимость, предъявленный налогоплательщику его поставщиком, может быть принят к вычету при соблюдении условий, предусмотренных статьями 171, 172 НК РФ, в частности:

наличие счета-фактуры, составленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ, содержащего достоверные сведения;

наличие первичных учетных документов, в частности, товарно-транспортных накладных, актов выполненных работ (оказанных услуг), подтверждающих постановку товаров (работ, услуг) на учет налогоплательщика, а также подтверждающих достоверность сведений, указанных в счете-фактуре в отношении продавца, покупателя и их адресов, грузоотправителя, грузополучателя и их адресов.

При этом сведения, указанные в счетах-фактурах и первичных учетных документах, должны соответствовать фактическим обстоятельствам по отправке, перевозке и приему соответствующего товара (оказанию услуги).

Учитывая вышеизложенное, для принятия к вычету в соответствующем налоговом периоде сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо единовременное соблюдение двух обязательных условий:

- фактическое оприходование товаров (работ, услуг), подтвержденное соответствующими первичными документами (накладная, товарно-транспортная накладная и др.);

- наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии со статьей 169 НКРФ.

Вместе с тем, соблюдение требований, установленных статьями 169, 171, 172 НК РФ не влечет за собой безусловного подтверждения налоговых вычетов по НДС налогоплательщику, если выявлена недобросовестность, проявленная налогоплательщиком при исполнении налоговых обязанностей и реализации права на налоговые вычеты.

При этом обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов по НДС лежит на покупателе, поскольку именно он является субъектом, который применяет вычет.

В соответствии с ч. 1 ст. 801 ГК РФ, по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В рассматриваемом случае Налогоплательщик, исходя из условий договора, приобрел услуги, связанные с перевозкой груза (раздел 1 договора от 15.03.2016 №04-150-16):

1.2.1 организовать перевозку грузов по территории РФ автомобильным транспортом, по маршруту, выбранному Клиентом;

1.2.2обеспечивать получение груза у Грузоотправителя (пункт приемагруза) и выдачу груза Грузополучателю (пункт выдачи груза), указаннымКлиентом в Поручении экспедитору; 

1.2.3обеспечивает погрузку и выгрузку груза в пунктах приема и выдачи груза;

1.2.4при получении груза от Грузоотправителя, указанного Клиентом,либо от Клиента проверяет количество и состояние груза, получаетнеобходимые товаросопроводительные документы; 

1.2.5обеспечивает сохранность груза; 

1.2.6оказывает иные услуги, заказанные Клиентом в рамках Договора. 

           Согласно п. 5.1. договора, клиент   обязуется   оплачивать   услуги экспедитора согласно тарифам, согласованным в приложении №4 к договору.

Как следует из п. 5.3. договора, в стоимость услуг входит вознаграждение экспедитора и стоимость понесенных им расходов. 

Согласно пункту 3 статьи 168 и пункту 3 статьи 169 Кодекса счета-фактуры выставляются налогоплательщиком налога на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) и поэтому в счетах-фактурах указываются данные по реализуемым товарам (работам, услугам).

Поскольку экспедитор организует перевозку груза за вознаграждение и заключает от своего имени договоры для оказания услуг, определенных в договоре транспортной экспедиции, то в счете-фактуре по услуге экспедитора отражается сумма его вознаграждения без указания стоимости услуг, определенных договором транспортной экспедиции, приобретаемых экспедитором от своего имени за счет клиента (аналогичные выводы изложены в определениях ВС РФ от 28.05.2018 №308-КГ18-5459, от 20.02.2018 №308-КГ18-25577 и др.).

При этом, Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 №1137 (далее - Правила), не установлен порядок составления счетов-фактур экспедиторами по услугам третьих лиц, приобретаемым экспедитором от своего имени за счет клиента.

Для этого не позднее пяти календарных дней, считая со дня оказания услуги экспедитором клиенту, экспедитору следует выставить клиенту счет-фактуру, в котором требуется указать в самостоятельных позициях виды услуг, приобретенных у третьих лиц, на основании их счетов-фактур.

Указанный счет-фактуру экспедитору необходимо составить в двух экземплярах (для клиента и для регистрации в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур).

При этом в книге продаж данный счет-фактура не регистрируется, поскольку обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость со стоимости приобретаемых услуг у экспедитора не возникает. Соответственно, счета-фактуры, полученные экспедитором по приобретаемым им услугам, регистрируются в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала без регистрации в книге покупок.

В целях осуществления клиентом вычетов по налогу на добавленную стоимость, к первому экземпляру счета-фактуры, выставляемого экспедитором клиенту, прилагаются копии счетов-фактур, полученных экспедитором от организаций, оказывающих услуги экспедитору, а также копии соответствующих первичных документов.

Таким образом, учитывая условия договора, существо финансово-хозяйственных отношений, ООО «Крафтер» должны были быть выставлены Налогоплательщику счета-фактуры не на всю сумму стоимости организации перевозок, а на сумму вознаграждения. 

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 20.04.2010 N 18162/09, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Применение Налогоплательщиком вычетов по НДС исходя из полной стоимости организации перевозок на основании счетов-фактур от ООО «Крафтер» является необоснованным. Пени рассчитаны в порядке, предусмотренном ст. 75 НК РФ. Размер штрафа снижен. При таких обстоятельствах оспариваемое решение Инспекции основано на нормах законодательства о налогах и сборах, а доводы заявителя являются необоснованными. 

Суд, проанализировав в соответствии со статьёй 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела доказательства, пришёл к выводу об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении заявленных Обществом с ограниченной ответственностью «Свинокомплекс Хвалынский» требований отказать. 

Решение арбитражного суда может быть обжаловано в апелляционную, кассационную инстанции в порядке и в сроки, предусмотренные ст.ст. 201, 181, 257-260, 273-277 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации через Арбитражный суд Саратовской области. 

Судья                 Ю.П. Огнищева